2008-03-06 - Sabo

Samlingsdokument över Skatteverkets yttrande beträffandereglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inombyggsektorn.InledningI detta dokument har sammanställts det material Skatteverketpublicerat gällande reglerna om omvänd skattskyldighet framtill den 6 mars 2008. Dokumentet har upprättats avStorföretagsskattekontoret för att spridas bland företag ochövriga som haft mycket frågor kring de aktuellabestämmelserna. Dokumentet är ingen officiellSkatteverkspublikation och återfinns därmed inte påSkatteverkets hemsida eller i papperstryck för beställning.Dokumentet är tänkt att användas som ett E-dokument däravsikten är att ge en översikt över Skatteverkets tolkningav bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inombyggsektorn. Dokument innehåller alltså inga ändringar ellerandra ställningstagande än sådant som publicerats tidigare.Var vänliga och observera att dokumentet är uppdaterat tilloch med den 6 mars 2008. Ställningstagande publicerade efterdetta datum hittar ni på Skatteverkets hemsida underrubriken rättsinformation.BakgrundEfter införandet av bestämmelserna den 1 juli 2007 framkomatt det förelåg flera tolkningsproblem avseende de nyabestämmelserna.Skatteverket har löpande under hösten 2007 publicerat ettflertal skrivelser där det redogjorts för Skatteverketstolkning.Genom prop. 2007/08:25 har den direkta kopplingen tillgällande SNI tagits bort. Denna ändring gäller fr.o.m. 2008-01-01.En direkt följd av ändringen den 1 januari 2008 är att vissaav Skatteverkets tidigare ställningstagande numera ärinaktuella och nya ställningstagande har därför löpandepublicerats sedan mitten av december 2007.Detta dokument har samlat tidigare och nyaställningstagande. Kommentar och hänvisning lämnas då senarepublicering inneburit ändring av tidigare ställningstagande.Alla skrivelser är försedda med länkar till de publiceradedokumenten på Skatteverkets hemsida och de återges därförinte i sin helhet i detta dokument.2

Sammanställning av frågor och svar samt ställningstagandegällande omvänd skattskyldighet inom byggsektorn1 Frågor och svar................................... 51.1 Fastighetsägare – se även avsnitt 2.7 ......... 51.2 Underentreprenörer ............................ 61.3 Utländska företagare, totalentreprenad ........ 61.4 Avdragsrätt, rätt till återbetalning .......... 71.5 Felaktig fakturering .......................... 71.6 Fakturan ...................................... 81.7 Övergångsbestämmelser ......................... 81.8 Fakturering av flera tjänster på en faktura ... 81.9 Redovisning i inkomstdeklarationen ............ 91.10 Bokslutsmetoden ............................... 91.11 Factoring .................................... 101.12 Bokföring .................................... 101.13 Försäljning och installation av hissar ....... 101.14 Snöröjning m.m. .............................. 111.15 Trädgårdsskötsel ............................. 111.16 Tillverkning och montering av stålhallar ..... 121.17 Installation av brännare ..................... 121.18 Leverans och montering av stomelement av betong............................................. 131.19 Krossning av sten ............................ 131.20 Leverans av betong ........................... 131.21 Transport av jord med dumpers inom ettbyggområde ................................... 141.22 Markundersökningar ........................... 151.23 Uthyrning av kranar utan förare .............. 151.24 Uthyrning av arbetskraft ..................... 161.25 Leverans av grus ............................. 161.26 Installation av utrustning som blirverksamhetstillbehör ......................... 161.27 Installation både för industriell verksamhet ochför byggnadens allmänna bruk ................. 171.28 Byggstädning ................................. 181.29 Material tillhandahålls i samband med enbyggtjänst ................................... 181.30 Försäljning och montering av trägolv ......... 191.31 Ändrings- och tilläggsarbeten ................ 191.32 Åtgärder som omfattas av garantiåtagande ..... 201.33 Utländska företagare ......................... 201.34 Köparens status som ”byggföretag” ............ 211.35 Fastighetsskötsel ............................ 211.36 Privata inköp ................................ 211.37 Betydelsen av den SNI-kod köparen åsatts ..... 221.38 Förvärv som avser en annan del av verksamhetenän byggverksamheten – krävs det att tjänstenvidaresäljs för att omvänd skattskyldighet skagälla? ....................................... 223

1.39 Ekonomiska föreningar ........................ 231.40 ”Mellanmans” inköp av byggtjänster avseende egnalokaler ...................................... 241.41 Försäkringsbolag som mottagare av faktura .... 251.42 Montering/installation av egentillverkade varor– ändrad tolkning se avsnitt 2.8 ............. 251.43 Installation av både egentillverkade och köptavaror – ändrad tolkning se avsnitt 2.8 ....... 261.44 Reparation av hissar – ändrad tolkning seavsnitt 1.13 och 2.10 ........................ 271.45 Sprängning m.m. .............................. 281.46 Dikning m.m. ................................. 291.47 Buskröjning .................................. 291.48 Avverkning av skog ........................... 301.49 Vattning av vägar ............................ 301.50 Lackering av köksluckor m.m. ................. 311.51 Avfuktning ................................... 311.52 Torrsugning .................................. 321.53 Byggstädning av del av byggnad ............... 321.54 Uthyrning av arbetskraft ..................... 332 Skatteverkets bedömningar........................ 342.1 Staten och bestämmelserna om omvändskattskyldighet .............................. 352.2 Kommunerna och bestämmelserna om omvändskattskyldighet .............................. 362.3 Uthyrning av manskapsbodar och mobila kontor . 382.4 Uthyrning av byggstaket ...................... 382.5 Uthyrning av byggkranar och bygghissar ....... 392.6 Tillfällig el eller värme .................... 392.7 Hyresgästanpassningar ........................ 392.8 Montering och installation av egentillverkadevaror ........................................ 402.9 Montering och installation av utrustning ochmaskiner ..................................... 422.10 Reparation och underhåll av fastighet ........ 442.11 Mervärdesskatt; en kommuns utdebitering avkostnad vid grävningstillstånd för allmänplatsmark .................................... 462.12 Mervärdesskatt vid installationer för fjärrvärme............................................. 472.13 Mervärdesskatt vid montering avbyggnadsställningar .......................... 504

1 Frågor och svarFrågor och svar i avsnitt 1.1 till och med 1.12 är hämtadeifrån Skatteverkets skrivelse från 2007-06-26 med dnr. 131409261-07/111. (Skrivelse nr 1 med frågor och svar ianledning av nya regler om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn)Frågor och svar i avsnitt 1.13 till och med 1.32 är hämtadeifrån Skatteverkets skrivelse från 2008-02-29 med dnr. 131134268-08/111. (Sammanställning nr 6 med frågor och svar ianledning av reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn) Denna skrivelse har ersattskrivelse från 2007-06-26 med dnr 131 409437-07/111, somdärmed upphört att gälla.Frågor och svar i avsnitt 1.33 till och med 1.41 är hämtadeifrån Skatteverkets skrivelse från 2007-06-26 med dnr. 131409443-07/111. (Skrivelse nr 3 med frågor och svar ianledning av nya regler om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn)Frågor och svar i avsnitt 1.42 till och med 1.44 är hämtadeifrån Skatteverkets skrivelse från 2007-11-19 med dnr. 131691305-07/111. (Sammanställning nr 4 med frågor och svar ianledning av reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn) Denna skrivelse är numeraupphörd men återfinns i dokumentet med hänvisning tillsenare ställningstagande.Frågor och svar i avsnitt 1.45 till och med 1.54 är hämtadeifrån Skatteverkets skrivelse från 2007-11-19 med dnr. 131691311-07/111. (Sammanställning nr 5 med frågor och svar ianledning av reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn)1.1 Fastighetsägare – se även avsnitt 2.7Vi äger ett antal fastigheter i Sverige och är frivilligtskattskyldiga till mervärdesskatt för uthyrning av en dellokaler. Vi köper ofta olika typer av byggtjänster frånandra näringsidkare, men utför inte själva några sådanatjänster och vidaresäljer inte heller några inköptabyggtjänster. Under hösten 2007 kommer vi att låta utföra enstörre renovering i en av våra fastigheter. Ett svensktaktiebolag kommer att vara totalentreprenör. Ska omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten på de tjänstersom vi köper av detta bolag?5

Svar: Nej, eftersom ni inte själva säljer sådanabyggtjänster som kommer att omfattas av de nya reglernakommer omvänd skattskyldighet inte att gälla när ni köperbyggtjänster från totalentreprenören utan denne ska debiteramervärdesskatt på vanligt sätt.1.2 UnderentreprenörerVi brukar utföra snickeriarbeten, framförallt åtprivatpersoner. Bland våra planerade arbeten underinnevarande år finns ett större uppdrag att renovera köket ien privat villa. Vi kommer att anlita en underentreprenörför de VVS-arbeten som krävs. Arbetena kommer att utförasförst efter den 1 juli 2007. Ska omvänd skattskyldighetgälla när underentreprenören fakturerar oss för dessa VVSarbeten?Svar: VVS-arbete är en sådan tjänst som utgör byggverksamhetenligt SNI 2002 och kommer att omfattas av de nya reglernaom omvänd skattskyldighet till mervärdesskatt. Eftersom ni ier verksamhet mer än tillfälligt tillhandahåller tjänsterinom byggsektorn som omfattas av den nya bestämmelsen kommeromvänd skattskyldighet att gälla när ni köper sådanatjänster från en annan näringsidkare.1.3 Utländska företagare, totalentreprenadVi bedriver byggverksamhet och kommer i augusti att påbörjaen större entreprenad som innefattar uppförande av ett antalbostadshus i norra Sverige. Vi kommer att anlita ett stortantal underentreprenörer varav några är utländskaföretagare. Underentreprenörerna kommer i sin tur att anlitasåväl svenska som utländska företag för att utföra vissaarbeten. I vilka fall kommer omvänd skattskyldighet attgälla?Svar: Omvänd skattskyldighet kommer att gälla såväl vidtransaktioner mellan olika underentreprenörer som när engeneral- eller totalentreprenör förvärvar tjänster underförutsättning att de tjänster som tillhandahålls är sådanasom omfattas av den nya bestämmelsen. De nya reglerna omomvänd skattskyldighet gäller även när utländska företagsäljer eller köper den aktuella typen av tjänster. När enutländsk underleverantör säljer sådana tjänster till någonsom själv säljer byggtjänster ska omvänd skattskyldighetgälla. Säljaren har rätt till återbetalning av svenskmervärdesskatt på sina kostnader för tillhandahållandet. Omden utländske företagaren inte är registrerad förredovisning av mervärdesskatt i Sverige får denne ansöka omåterbetalning av mervärdesskatten hos Skatteverketsutlandsenheter i Stockholm eller Malmö (se 19 kap. 1 § ML).6

Om någon av de utländska underentreprenörerna köper sådanatjänster som omfattas av bestämmelsen måste denne vararegistrerad för redovisning av mervärdesskatt i Sverige ochredovisa svensk mervärdesskatt på sitt inköp. Normalt kanunderentreprenören dra av motsvarande belopp som en ingåendeskatt.1.4 Avdragsrätt, rätt till återbetalningEn underentreprenör som säljer en byggtjänst till ettbyggföretag är inte skattskyldig till mervärdesskatt fördenna försäljning och ska inte fakturera någonmervärdesskatt eftersom omvänd skattskyldighet gäller. Fårunderentreprenören ändå dra av den ingående skatten på sinainköp?Svar: I 10 kap. 11 e § ML finns en bestämmelse om rätt tillåterbetalning av sådan skatt. Begäran om återbetalningensker på så sätt att beloppet noteras i skattedeklarationen irutan för ingående skatt (ruta 48 ”Ingående moms att dra av”).Om underentreprenören är en utländsk företagare har denneenligt 10 kap. 1 § ML rätt till återbetalning av deningående skatten på de inköp som kan hänföras till detillhandahållna byggtjänsterna. En utländsk företagare sominte är registrerad för redovisning av mervärdesskatt iSverige får begära återbetalning hos Skatteverketsutlandsenheter i Stockholm eller Malmö (se 19 kap. 1 § ML).1.5 Felaktig faktureringHur bör jag agera om en underentreprenör som jag har anlitatfakturerar med mervärdesskatt trots att omvändskattskyldighet ska gälla?Svar: Du har som köpare inte någon avdragsrätt för denmervärdesskatt som säljaren har tagit upp i fakturan.Kontakta underentreprenören och be honom att ställa ut enkreditnota på hela beloppet samt en ny faktura utanmervärdesskatt. Av den nya fakturan ska framgå att omvändskattskyldighet gäller för omsättningen (se 11 kap. 8 § 11ML).Som köpare är du skyldig att redovisa utgående skatt påtransaktionen i din skattedeklaration. Om du har fullavdragsrätt för den ingående skatten på ditt köp får du draav samma belopp i rutan för ingående skatt (ruta 48”Ingående moms att dra av”).7

1.6 FakturanSka fakturan innehålla några särskilda uppgifter när omvändskattskyldighet gäller?Svar: När omvänd skattskyldighet gäller ska enligt11 kap. 8 § 4 ML köparens registreringsnummer tillmervärdesskatt anges på fakturan. Enligt 11 kap. 8 § 11 MLska det också framgå att omvänd skattskyldighet gäller.Detta kan anges genom en hänvisning till 1 kap. 2 § 4 b ML,till artikel 199 i mervärdesskattedirektivet eller genom enannan uppgift om att omvänd skattskyldighet gäller, t.ex.”omvänd skattskyldighet för byggtjänster ska tillämpas”.1.7 Övergångsbestämmelser 1En underentreprenör fakturerar under en pågående entreprenadett a conto med mervärdesskatt under juni 2007. Beställarenbetalar dock först i slutet av juli 2007. När faktureringsker gäller nuvarande regler, men när betalningen tas emothar de nya reglerna trätt i kraft vilket innebär att omvändskattskyldighet kommer att gälla för mervärdesskatten på acontot. Hur bör underentreprenören hantera detta?Svar: Både skattskyldigheten och redovisningsskyldigheteninträder i juli. Omvänd skattskyldighet kommer därför attgälla för mervärdesskatten på a contot. Närunderentreprenören utfärdar fakturan gäller nuvarande regleroch han bör fakturera i enlighet med dessa. Om han hardebiterat mervärdesskatt i fakturan och det senare visar sigatt omvänd skattskyldighet kommer att bli tillämplig bör hankreditera fakturan och utfärda en ny utan mervärdesskatt. Iden senare fakturan ska han ange köparensregistreringsnummer till mervärdesskatt samt att omvändskattskyldighet gäller för omsättningen.En köpare som efter den 1 juli 2007 betalar en acontofaktura med mervärdesskatt som utställts före den 1juli 2007 bör tillämpa reglerna om omvänd skattskyldighetoch redovisa mervärdesskatten på a contot. Köparen börkontakta underentreprenören och be denna ställa ut enkreditnota på hela beloppet samt en ny faktura upprättadenligt reglerna för omvänd skattskyldighet.1.8 Fakturering av flera tjänster på en fakturaOm ett företag enligt samma avtal utfört både en tjänst somomfattas av reglerna för omvänd skattskyldighet och entjänst som inte omfattas av reglerna, kan företaget dåfakturera allt i samma faktura och göra en uppdelning i1 Övergångsbestämmelserna gällde vid reglernas inträde, 1 juli2007.8

fakturan eller ska separata fakturor utfärdas för respektivetjänst? Som exempel kan nämnas ett företag som hyr ut ettantal grävmaskiner med förare och några ”vanliga” lastbilarmed förare.Svar: Det finns inte några bestämmelser som hindrar atttjänsterna faktureras i en och samma faktura. Det är dockviktigt att det tydligt framgår vilka delar som omfattasrespektive inte omfattas av omvänd skattskyldighet. Fakturanmåste också innehålla alla de uppgifter som krävs enligt11 kap. ML.1.9 Redovisning i inkomstdeklarationenJag har ett mindre byggföretag och redovisarmervärdesskatten i inkomstskattedeklarationen. Iblandanlitar jag en underentreprenör för snickeriarbeten. Jagundrar om omvänd skattskyldighet kommer att gälla för detjänster jag köper av denne underleverantör.Svar: Reglerna om omvänd skattskyldighet kommer att gällaoavsett företagets storlek. Om du ska redovisa dinmervärdesskatt i inkomstskattedeklarationen, gäller dettaäven sådan mervärdesskatt som ska redovisas på förvärv avbyggtjänster. Inköpet ska redovisas i rutan för ”Inköp avtjänster i Sverige”. Du ska själv räkna ut den utgåendeskatten och redovisa denna i rutan för ”Utgående moms 25 %”. Om du har full avdragsrätt för den ingående skatten påditt förvärv ska samma belopp ingå i det belopp somredovisas i rutan ”Ingående moms att dra av”.Enligt 10 kap. 31 § skattebetalningslagen (1997:483) är enförutsättning för att du ska få redovisa din mervärdesskatti inkomstdeklarationen att ditt beskattningsunderlag tillmervärdesskatt är högst 1 000 000 kr. Observera att om duköper byggtjänster kan ditt beskattningsunderlag bli störreän tidigare eftersom de inköpta tjänsterna ingår i köparensbeskattningsunderlag. Om ditt beskattningsunderlag dåöverstiger 1 000 000 kr har du inte längre rätt att redovisamervärdesskatten i inkomstdeklarationen. Om du själv säljerbyggtjänster för vilka omvänd skattskyldighet kommer attgälla kommer dessa omsättningar dock framöver inte att ingåi ditt beskattningsunderlag.1.10 BokslutsmetodenJag har en årsomsättning på strax under 3 000 000 kr. Jagkommer efter den 1 juli 2007 att bli skattskyldig förmervärdesskatten på mina förvärv av byggtjänster. Kommerdetta att påverka mina möjligheter att tillämpabokslutsmetoden framöver?9

Svar: Enligt 13 kap. 8 § första stycket ML får företag sominte behöver lämna årsredovisning enligt 6 kap 1 §bokföringslagen (1999:1078) använda bokslutsmetoden omårsomsättningen är högst 3 000 000 kr. Ett byggföretagsförsäljning räknas som omsättning hos säljaren även omomvänd skattskyldighet kommer att gälla för mervärdesskattenpå transaktionen. Det betyder att möjligheten att tillämpabokslutsmetoden inte kommer att påverkas av de nya reglernaom omvänd skattskyldighet.1.11 FactoringDet förekommer att byggföretag överlåter sina fordringartill factoringbolag. Påverkar detta bedömningen av om omvändskattskyldighet ska tillämpas?Svar: Byggföretaget fakturerar sin beställare. Omtillhandahållandet avser en sådan byggtjänst som omfattas avde nya reglerna och köparen är en näringsidkare som i sinverksamhet mer än tillfälligt tillhandahåller sådanatjänster eller en mellanman som vidaresäljer den aktuellatjänsten till ett byggföretag gäller omvänd skattskyldighet.Att byggföretaget sedan överlåter sin fordran enligtfakturan på annan, påverkar inte bedömningen av om omvändskattskyldighet ska gälla för mervärdesskatten påbyggtjänsten.1.12 BokföringVad gäller beträffande bokföringen av transaktioner däromvänd skattskyldighet ska tillämpas? Krävs det några nyakonton?Svar: Den s.k. baskontoplanen har utökats med ett antalkonton, se vidare på BAS-kontogruppens webbplats,www.bas.se.1.13 Försäljning och installation av hissarÄr försäljning med installation av hissar och rulltrappor enbygginstallation som omfattas av reglerna?Svar: Skatteverket har i skrivelse 2007-12-18, 131 773424-07/111, tagit ställning till frågan vilka tjänster avseendemontering/installation som ska omfattas av reglerna omomvänd skattskyldighet inom byggsektorn. EnligtSkatteverkets uppfattning ska tillhandahållandeninnefattande montering/installation av utrustning ochmaskiner omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn om utrustningen ellermaskinerna genom monteringen/installationen blir fastighetenligt ML. Detta gäller under förutsättning att10

tillhandahållandet mervärdesskatterättsligt bedöms utgöraomsättning av tjänst.Hissar och rulltrappor blir genom en installation i enbyggnad sådant tillbehör till byggnad som är fastighetenligt ML. Om en försäljning av hissar eller rulltrapporinnefattar installation och mervärdesskatterättsligt bedömsutgöra omsättning av en tjänst, kommer tillhandahållandetatt omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn.Även tjänster avseende reparation eller underhåll av hissaroch rulltrappor som utgör fastighet enligt ML omfattas avreglerna. Detta framgår av Skatteverkets skrivelse 2007-12-18, 131 773432-07/111. Omvänd skattskyldighet blir därförtillämplig på mervärdesskatten när en sådan tjänsttillhandahålls till en förvärvare som avses i 1 kap. 2 §första stycket 4 b ML.1.14 Snöröjning m.m.Omfattas snöröjning, sandning och liknande tjänster avreglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inombyggsektorn?Svar: Snöröjning, snöplogning, sandning och saltning avvägar, start- och landningsbanor m.m. omfattas av kod 90030i SNI 2002. Tjänsterna utgör därför inte byggverksamhetenligt SNI 2002 och framstår inte heller som bygg- elleranläggningstjänster i ett mer allmänt perspektiv. EnligtSkatteverkets uppfattning är dessa tillhandahållanden intesådana tjänster som avses i 1 kap. 2 § andra stycket ML.Reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inombyggsektorn blir därför inte tillämpliga vidtillhandahållande av snöröjning, sandning och liknandetjänster.1.15 TrädgårdsskötselÄr trädgårdsskötsel, buskröjning, skötsel av gräs, buskaroch träd, gräsklippning och trädbeskärning sådana tjänstersom omfattas av reglerna?Svar: Trädgårdsskötsel i parker, privata trädgårdar ochliknande, gräsklippning samt beskärning av träd i parker,privata trädgårdar och liknande omfattas av kod 01410 i SNI2002. Även röjning av sly vid vägar och buskröjning vidvägar omfattas av kod 01410. Dessa tjänster utgör såledesinte byggverksamhet enligt SNI 2002 och framstår inte hellersom bygg- eller anläggningstjänster i ett mer allmäntperspektiv. Enligt Skatteverkets uppfattning blir reglerna11

om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inombyggsektorn inte tillämpliga på sådana tjänster.1.16 Tillverkning och montering av stålhallarVårt företag producerar och monterar stommar till stålhallarav olika slag. Det kan vara olika typer av lagerbyggnader,men även större sporthallar etc. Vi köper in stål och plåtsom vi bockar och böjer efter ritning för att passa denplanerade byggnaden. Stommarna fraktas tillbyggarbetsplatsen och monteras på plats. Ska omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten på våratillhandahållanden i de fall vår kund är ett byggföretag?Svar: Montering eller installation av egentillverkade varoringår inte i huvudgrupp 45 och utgör inte byggverksamhetenligt SNI 2002. Från och med den 1 januari 2008 har dockden direkta kopplingen till gällande SNI tagits bort.Skatteverket har i skrivelse 2007-12-18, dnr 131 771227-07/111, ansett att omvänd skattskyldighet kan bli tillämpligäven i de fall en tjänst avser montering eller installationav egentillverkad vara. Enligt Skatteverkets uppfattningomfattas ert tillhandahållande av reglerna om omvändskattskyldighet inom byggsektorn. Omvänd skattskyldighetkommer därför att gälla för mervärdesskatten på eratillhandahållanden i de fall köparen är ett byggföretag.1.17 Installation av brännareEtt mindre företag installerar olika typer av brännare förhushållsbruk, bl.a. pelletsbrännare. Kommer omvändskattskyldighet att gälla i de fall dessa tjänster utförs åtföretag i byggbranschen?Svar: Skatteverket har i skrivelse 2007-12-18, dnr 131773424-07/111, ansett att tillhandahållande av tjänstavseende montering/installation av utrustning och maskineromfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn om utrustningen ellermaskinerna genom monteringen/installationen blir fastighetenligt ML. En brännare för hushållsbruk blir genominstallationen ett byggnadstillbehör som utgör fastighetenligt ML. Omvänd skattskyldighet ska därför tillämpas påmervärdesskatten när tjänsterna tillhandahålls tillbyggföretag.12

1.18 Leverans och montering av stomelement av betongOmfattas leverans och montering av stomelement av betong avbegreppet byggverksamhet?Svar: Montering och uppsättning av byggnadsstommar ingår ikod 45211 och utgör byggverksamhet enligt SNI 2002. EnligtSkatteverkets uppfattning omfattas leverans och montering avstomelement av betong av reglerna om omvänd skattskyldighetinom byggsektorn om tillhandahållandetmervärdesskatterättsligt bedöms utgöra omsättning av tjänst.Skatteverket har i skrivelse 2007-12-18, dnr 131 771227-07/111, ansett att omvänd skattskyldighet kan bli tillämpligäven i de fall en tjänst avser montering eller installationav egentillverkad vara. Omvänd skattskyldighet kan därförbli tillämplig även på t.ex. leverans och montering avegentillverkade stomelement eller monteringsfärdiga hus avbetong. Detta gäller under förutsättning atttillhandahållandet mervärdesskatterättsligt bedöms utgöraomsättning av tjänst.1.19 Krossning av stenVårt företag har en mobil stenkross. I samband med t.ex.vägbyggen sprängs stora stenblock ur berget. Vi åtar oss attkrossa dessa stenblock till mindre bitar. Omfattas dessatjänster av reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn?Svar: Nej, detta är ett arbete på vara (stenblock) och skainte omfattas av reglerna.1.20 Leverans av betongEtt aktiebolag säljer betong. Betongen transporteras till engjutplats och läggs ut med olika metoder. Betongen kanlevereras från roterbil med ränna eller med band. Rännaneller bandet går att reglera i viss omfattning. En annanmetod är att genom pumpning förflytta betongen direkt tillden byggnadsform där den ska stelna. För- och efterarbeten(t.ex. vibrering, härdning och annan efterbehandling) ingårinte i bolagets tillhandahållande utan utförs avbeställarens anställda. Bolagets ansvar omfattar endast attdet är avtalad kvalité på betongen och att leverans sker påavtalad plats och vid rätt tidpunkt. Ska omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten på bolagetstillhandahållanden i de fall köparen är en sådannäringsidkare som anges i 1 kap. 2 § första stycket 4 b ML?13

Svar: När reglerna om omvänd skattskyldighet inombyggsektorn aktualiseras måste först konstateras om entransaktion innebär att en vara eller en tjänst levereras.Först om det är en tjänst som tillhandahålls kan det bliaktuellt att tillämpa omvänd skattskyldighet.De beskrivna metoderna att leverera betong är i principolika sätt att leverera varan till av beställaren angivenplats. Om en säljare åtar sig att transportera varan till enavtalad plats anses transportåtagandet inte vara en särskildprestation som medför att en tjänst tillhandahålls.Transporten ingår som en del i tillhandahållandet av varanoch ersättning för sådana bikostnader som fraktkostnaderutgör en del av priset för varan. Avlastning av varan utgören del av åtagandet att transportera varan.Oavsett vilken av de i frågan beskrivna metoderna somanvänds anser Skatteverket att tillhandahållandet utgörleverans av vara. Reglerna om omvänd skattskyldighet inombyggsektorn blir därför inte tillämpliga.1.21 Transport av jord med dumpers inom ett byggområdeÄr transport av jord med en dumper inom ett byggområde ensådan tjänst som omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn?Svar: Transport av jordmassor inom ett byggområde med t.ex.en dumper omfattas av kod 45110 och utgör byggverksamhetenligt SNI 2002.Från och med den 1 januari 2008 har den direkta kopplingentill gällande SNI tagits bort. Av uttalande i prop.2007/08:25, s. 216, framgår dock att avsikten medlagändringen inte är någon mer omfattande förändring i sak.Vidare anges att SNI 2002 kan tjäna som vägledning vidbestämmande av om en tjänst ska omfattas av den omvändaskattskyldigheten.En dumper får betraktas som en anläggningsmaskin och användsofta i samband med större markarbeten. (Den används, enligtuppgift, normalt inte för vägtransporter). EnligtSkatteverkets uppfattning föreligger det inte skäl attfrångå SNI i detta avseende. Reglerna om omvändskattskyldighet blir således tillämpliga om transport avjord med en dumper inom ett byggområde utförs på uppdrag avett byggföretag.Vägtransporter av gods omfattas av SNI-kod 60240 och utgörinte byggverksamhet enligt SNI 2002. Bland de exempel på vadsom ingår i kod 60240 anges lastbils- och annan vägtransportav gods och transporter på vägar inom gruv- ochindustriområde. Transport av jordmassor inom ett byggområde14

med lastbil nämns inte särskilt i SNI 2002. EnligtSkatteverkets uppfattning utgör detta en transporttjänst sominte omfattas av de nya reglerna om omvänd skattskyldighet.1.22 MarkundersökningarMarkundersökning utgör byggverksamhet enligt SNI 2002.Omfattas alla typer av markundersökningar av reglerna omomvänd skattskyldighet inom byggsektorn?Svar: Kod 45120 i SNI 2002 omfattar bl.a. provborrning ochprovtagning i samband med byggnads- och anläggningsarbete.Däremot omfattas inte geofysiska, geologiska ochseismologiska undersökningar i samband med olje- ochnaturgasprospektering och inte heller produktionsborrning ianslutning till råpetroleum- och naturgasutvinning.Från och med den 1 januari 2008 har den direkta kopplingentill gällande SNI tagits bort. Av uttalande i prop.2007/08:25, s. 216, framgår dock att avsikten medlagändringen inte var någon mer omfattande förändring i sak.Vidare anges att SNI 2002 kan tjäna som vägledning vidbestämmande av om en tjänst ska omfattas av den omvändaskattskyldigheten. De tjänster som omfattas av kod 45120utgör tjänster som avser fastighet enligt ML. EnligtSkatteverkets uppfattning föreligger det inte skäl attfrångå SNI i detta avseende. Frågan vilka markundersökningarsom omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inombyggsektorn bör därför kunna avgöras utifrån SNI 2002.1.23 Uthyrning av kranar utan förareEtt företag hyr ut kranar utan förare. I tillhandahållandetingår även att montera kranarna på en viss byggarbetsplatssamt att demontera dem efter hyresperiodens slut. Blirreglerna om omvänd skattskyldighet tillämpliga på företagetstillhandahållande när köparen är ett företag ibyggbranschen?Svar: Nej, uthyrning av byggkran utan förare omfattas inteav bestämmelsen om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn.Inte heller montering eller demontering av en byggkran utgören sådan tjänst som omfattas av reglerna. Detta får enligtSkatteverkets uppfattning anses gälla även om byggkranenfästes i mark eller byggnad för att få erforderligstabilitet.15

1.24 Uthyrning av arbetskraftUthyrning av arbetskraft för utförande av de särskiltangivna bygg- och anläggningstjänsterna omfattas av reglernaom omvänd skattskyldighet. Vad avses med begreppet uthyrningav arbetskraft?Svar: Uthyrning av arbetskraft föreligger när en företagarehyr ut personal och kunden svarar för arbetsledning,bestämmer arbetsmetoder och definierar arbetsuppgifterna.Leverantören debiterar per tid och har inget garantiansvarför utfört arbete.1.25 Leverans av grusVi levererar grus till olika entreprenörer som har i uppdragatt anlägga eller underhålla vägar. Blir omvändskattskyldighet tillämplig på våra tillhandahållanden?Svar: Enbart leverans av grus utgör ett tillhandahållande aven vara och omfattas inte av reglerna om omvändskattskyldighet inom byggsektorn.Om en uppdragstagare enligt avtal åtar sig att anlägga ellerunderhålla en väg och i samband därmed tillhandahåller gruseller annat material får materialet dock anses ingå i dettillhandahållande som avser anläggande respektive underhållav väg och omvänd skattskyldighet gäller förmervärdesskatten på hela tillhandahållandet om köparen är ensådan förvärvare som omfattas av reglerna.1.26 Installation av utrustning som blirverksamhetstillbehörVi har förstått att omvänd skattskyldighet inte blirtillämplig vid tillhandahållande av tjänst avseendemontering/installation av maskin eller utrustning som genommonteringen/installationen blir sådant industritillbehör somavses i 2 kap. 3 § jordabalken (1970:994), JB. Vad gällerbeträffande montering eller installation av utrustning förannan särskild verksamhet som bedrivs på en fastighet?Svar: Enligt Skatteverkets uppfattning skatillhandahållanden innefattande montering/installation avutrustning och maskiner omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn omutrustningen eller maskinerna genommonteringen/installationen blir fastighet enligt ML. Dettagäller under förutsättning att tillhandahållandet16

mervärdesskatterättsligt bedöms utgöra omsättning av tjänst(se Skatteverkets skrivelse 2007-12-18, dnr 131 773424-07/111).Annan maskin, utrustning eller särskild inredning änindustritillbehör, som har tillförts sådan byggnad eller delav byggnad som är inrättad för annat än bostadsändamål ochhar anskaffats för att direkt användas i en särskildverksamhet som bedrivs på fastigheten, ärverksamhetstillbehör enligt ML (se 1 kap. 12 § ML).Verksamhetstillbehören är byggnadstillbehör enligt JB ochutgör fastighet enligt ML. Omvänd skattskyldighet kan därförbli tillämplig när ett företag utför montering ellerinstallation av utrustning som genommonteringen/installationen blir verksamhetstillbehör.1.27 Installation både för industriell verksamhet och förbyggnadens allmänna brukEtt aktiebolag har fått i uppdrag att installeraventilationsutrustning i en byggnad som innehåller enindustrilokal samt ett antal kontorsrum. Köparen är en sådannäringsidkare som i sin verksamhet mer än tillfälligttillhandahåller byggtjänster. Delar avventilationsutrustningen är särskilt ägnad för denindustriella verksamhet som bedrivs på fastigheten medanandra delar är för byggnadens allmänna bruk. Ska omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten på helatillhandahållandet eller endast för den del som avsermonteringen av ventilationsutrustningen för byggnadensallmänna bruk?Svar: Enligt Skatteverkets uppfattning skatillhandahållanden innefattande montering/installation avutrustning och maskiner omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn omutrustningen eller maskinerna genommonteringen/installationen blir fastighet enligt ML. Dettagäller under förutsättning att tillhandahållandetmervärdesskatterättsligt bedöms utgöra omsättning av tjänst(se Skatteverkets skrivelse 2007-12-18, dnr 131 773424-07/111).Om bolaget tillhandahåller en enda tjänst avseendeinstallation av ventilation skulle det bli konstlat att delaupp tillhandahållandet. Skatteverket anser därför att omförutsättningarna i övrigt är uppfyllda ska omvändskattskyldighet tillämpas på hela tillhandahållandet omdetta huvudsakligen avser installation avventilationsutrustning för byggnadens allmänna bruk,17

eftersom en sådan genom installationen blir fastighet enligtML. Om en sådan installationstjänst huvudsakligen avsersärskild ventilationsutrustning för den industriellaverksamheten, som genom installationen blir sådantindustritillbehör som avses i 2 kap. 3 § JB, blir däremotreglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn intetillämpliga på tillhandahållandet.1.28 ByggstädningVårt företag tillhandahåller städning av byggnader efterutförda byggnadsarbeten. Vi kan också åta oss att städamobila platskontor och manskapsbodar. Byggstädning omnämnssärskilt som en av de tjänster som omfattas avbestämmelserna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskattinom byggsektorn. Vad avses med begreppet byggstädning idetta sammanhang?Svar: Av 1 kap. 2 § första stycket 4 b samt andra stycket 2ML framgår att byggstädning är en tjänst som omfattas avreglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inombyggsektorn. Enligt Skatteverkets uppfattning avses medbegreppet byggstädning främst städning av en nybyggd ellernyrenoverad byggnad, före inflyttning, s.k. slutstädning.Begreppet byggstädning kan, enligt verkets uppfattning, ävenomfatta löpande städning av en sådan byggnad underbyggtiden. En tjänst som huvudsakligen avser insamling ochbortforsling av byggavfall omfattas dock inte av begreppetbyggstädning i 1 kap. 2 § andra stycket 2 ML.Reglerna om omvänd skattskyldighet har införts med stöd avartikel 199.1 a) i rådets direktiv 2006/112/EG(mervärdesskattedirektivet). Enligt denna bestämmelse kanregler om omvänd skattskyldighet bl.a. tillämpas förtillhandahållande av byggtjänster, inbegripet reparations-,rengörings-, underhålls-, ombyggnads- och rivningstjänsteravseende fast egendom. Manskapsbodar och mobila platskontortillhör inte fastigheten utan är normalt att betrakta somlös egendom. En separat tjänst som består i attmanskapsbodar eller mobila platskontor städas underbyggtiden omfattas därför inte av reglerna om omvändskattskyldighet.1.29 Material tillhandahålls i samband med en byggtjänstJag bedriver verksamhet inom byggbranschen och har mångauppdrag som underentreprenör till större byggföretag. Ivissa fall tillhandahåller jag själv det byggmaterial sombehövs för att utföra uppdraget. Jag brukar utfärda en18

separat faktura på materialet redan i början av den perioddå arbetena utförs. Arbetena faktureras först när dessa ärslutförda och i förekommande fall godkända. Ska omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten på den totalaersättningen eller endast för den del som avser de utfördaarbetena?Svar: Ett tillhandahållande som enbart avser leverans avbyggmaterial utgör omsättning av vara. Reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn är intetillämpliga på ett sådant tillhandahållande. För attreglerna ska bli tillämpliga krävs att tillhandahållandetavser en tjänst som anges i 1 kap. 2 § andra stycket ML. Ensådan tjänst kan även innefatta material och andra varor somtillhandahålls i samband med tjänsten.Om ett avtal har ingåtts som innebär att ni skatillhandahålla ett byggföretag en byggtjänst och att ni isamband därmed ska tillhandahålla byggmaterialet ska omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten på helaomsättningen. Att varor och tjänster faktureras separat påsätt som beskrivits i frågan påverkar inte denna bedömning.1.30 Försäljning och montering av trägolvEn byggmaterialhandlare säljer bl.a. olika typer avträgolv. Om kunden så önskar kan företaget ocksåtillhandahålla egna hantverkare som lägger golven. Vadgäller om ett byggföretag som har köpt golvmaterial, vilkethar levererats och fakturerats, efter några månader vändersig till säljaren för att anlita dennes hantverkare för attlägga golven? Ska omvänd skattskyldighet gälla förmervärdesskatten på båda tillhandahållandena eller enbart påden senare transaktionen?Svar: I detta fall synes parterna från början ha ingått ettavtal om enbart leverans av varor. Omvänd skattskyldighetkommer därför inte att gälla för det tillhandahållande somavser försäljning av golvmaterial. När köparen senare vändersig till säljaren för att beställa en tjänst som avsergolvläggning är detta ett nytt avtal. Omvänd skattskyldighetska gälla för mervärdesskatten på detta tillhandahållande.1.31 Ändrings- och tilläggsarbetenSka omvänd skattskyldighet tillämpas på ändrings- ochtilläggsarbeten?19

Svar: Ändrings- och tilläggsarbeten ingår normalt i enavtalad entreprenad. Om arbetena har ett sådant samband medentreprenaden att de kan anses ingå i denna ska den metodanvändas som tillämpats för entreprenaden i övrigt. Om detdäremot är fråga om ett åtagande skiljt från entreprenaden iövrigt ska frågan om omvänd skattskyldighet ska tillämpasbedömas utifrån karaktären av de aktuella arbetena.1.32 Åtgärder som omfattas av garantiåtagandeOmfattas åtgärder som utförs enligt ett garantiåtagande avreglerna om omvänd skattskyldighet?Svar: Ja, om ersättning betalas för åtgärderna och det ärfråga om en sådan tjänst som omfattas av reglerna samtköparen är en sådan näringsidkare som i sin verksamhet merän tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster eller en”mellanman” som vidaresäljer den aktuella tjänsten till ettbyggföretag.1.33 Utländska företagareGäller de nya reglerna om omvänd skattskyldighet även förutländska byggföretag?Svar: Omvänd skattskyldighet gäller oavsett om köparen ärett svenskt eller ett utländskt företag, förutsatt attvillkoren beträffande tjänstens art och beställarenskaraktär är uppfyllda. Om ett utländskt byggföretag anlitaren underentreprenör för arbeten på fastighet i Sverige,måste det utländska företaget registrera sig tillmervärdesskatt i Sverige och redovisa utgåendemervärdesskatt på sitt förvärv. Om förvärvet görs för enverksamhet som medför skattskyldighet till eller rätt tillåterbetalning av mervärdesskatt kan byggföretaget dra avmotsvarande belopp som en ingående skatt.Omvänd skattskyldighet gäller sedan tidigare för utländskaföretags tillhandahållande av bl.a. byggtjänster i Sverigetill någon som är registrerad till mervärdesskatt här. Denutländske företagaren kan dock ha begärt att bliskattskyldig för mervärdesskatten på dessatillhandahållanden. Den möjligheten försvinner den 1 julibeträffande omsättning av byggtjänster till en sådanförvärvare som omfattas av de nya reglerna. I sådana fallkommer obligatorisk omvänd skattskyldighet att gälla.20

1.34 Köparens status som ”byggföretag”Om mitt byggföretag utför en byggtjänst som omfattas avreglerna om omvänd skattskyldighet åt ett städbolag, ska jagdå ta ut mervärdesskatt på fakturan?Svar: Om städbolaget i sin verksamhet ”inte endasttillfälligt” tillhandahåller tjänster som omfattas av de nyareglerna (t.ex. byggstädning) gäller omvänd skattskyldighetoch mervärdesskatt ska inte tas ut. I annat fall skamervärdesskatt tas ut på vanligt sätt.Motsvarande bedömning måste göras om köparen bedriver enannan typ av näringsverksamhet som kan tänkas innefatta atttillhandahålla tjänster som omfattas av reglerna. Somexempel kan nämnas företag som hyr ut maskiner med förare,företag som säljer byggmaterial och tillhandahåller egnasnickare samt bemanningsföretag. Påpekas bör att ävenföretag som bedriver helt andra typer av verksamheteromfattas av bestämmelserna om de mer än tillfälligttillhandahåller byggtjänster. Om du som tillhandahållerbyggtjänster är osäker på om din köpare är en sådanförvärvare som omfattas av bestämmelserna eller inte bör dudärför fråga köparen.1.35 FastighetsskötselVi äger ett antal fastigheter och har egen personal anställdsom utför fastighetsskötsel inkluderande mindre reparationerdels på de egna fastigheterna och dels på uppdrag av andrafastighetsägare. Är vårt företag en sådan förvärvare somomfattas av de nya reglerna?Svar: Nej, fastighetsskötsel på uppdrag innefattas i kod70329 enligt SNI 2002 och omfattas inte av reglerna. Dennakod innefattar bl.a. fastighetsskötsel inkluderandefastighetsdrift, städning och underhåll av lokalerna i enfastighet, kontroll av system för värme, ventilation ochluftkonditionering samt fastighetsunderhåll innefattandemindre reparationer. Eftersom ni i er verksamhet intetillhandahåller några tjänster som ingår i huvudgrupp 45 iSNI 2002, kommer omvänd skattskyldighet enligt de nyareglerna inte att bli tillämplig när ni förvärvarbyggtjänster.1.36 Privata inköpJag bedriver enskild näringsverksamhet och min huvudsakligaverksamhet består i att tillhandahålla olika typer avbyggtjänster. Omvänd skattskyldighet kommer därför att gällaom jag t.ex. anlitar en snickare som underleverantör. Jag21

har för avsikt att låta utföra vissa renoveringsarbeten imin privata villa. Kommer omvänd skattskyldighet att gällaäven för dessa förvärv, förutsatt att det rör sig om sådanatjänster som omfattas av de nya reglerna?Svar: Nej, reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn gäller, enligt Skatteverketsuppfattning, endast om köparen i sin näringsverksamhetförvärvar sådana tjänster som omfattas av reglerna. Omförvärven avser en villafastighet, eller en annanbostadsfastighet, som i sin helhet används av ägaren ellerdenne närstående för permanent- eller fritidsboende och sominte utgör en tillgång i näringsverksamheten, kommer omvändskattskyldighet inte att bli tillämplig. Det byggföretag somsäljer tjänsterna ska i dessa fall debitera mervärdesskattpå vanligt sätt.1.37 Betydelsen av den SNI-kod köparen åsattsVårt transportföretag utför huvudsakligen vägtransporter avgods med egna lastbilar. Vi har även några grävmaskiner somvi hyr ut med förare mot ersättning per tid. Vårt bolag haråsatts SNI-koden 60240. Innebär det att omvändskattskyldighet inte kommer att bli tillämplig om vi köperbyggtjänster t.ex. avseende våra garage?Svar: Avgörande för om omvänd skattskyldighet ska tillämpasär tjänstens art och om köparen är en sådan näringsidkaresom avses i bestämmelserna. Den SNI-kod som förvärvaren haråsatts påverkar inte bedömningen av huruvida omvändskattskyldighet ska tillämpas eller inte. Eftersom ni i erverksamhet hyr ut grävmaskiner med förare per tid och dettaär en sådan tjänst som omfattas av de nya reglerna kommeromvänd skattskyldighet för mervärdesskatt att gälla när niköper byggtjänster från en annan näringsidkare.1.38 Förvärv som avser en annan del av verksamheten änbyggverksamheten – krävs det att tjänsten vidaresäljsför att omvänd skattskyldighet ska gälla?En lantbrukare har i sin verksamhet en traktorgrävare. Hanåtar sig ibland att utföra grävningsarbeten som omfattas avkod 45110. Dessa arbeten utgör en mycket liten del av hansverksamhet, men förkommer regelbundet under vissa delar avåret. Under hösten 2007 kommer han att anlita en snickareför att utföra reparationer på en av hans stallbyggnader.Stallbyggnaden används endast i jordbruksverksamheten.Kommer omvänd skattskyldighet att gälla för de utfördatjänsterna?Svar: Enligt den nya bestämmelsen om omvänd skattskyldighetär den som förvärvar en sådan byggtjänst som anges ibestämmelsen skyldig att betala mervärdesskatten22

(skattskyldig) för den förvärvade tjänsten bl.a. om denne ären näringsidkare som i sin verksamhet inte endasttillfälligt tillhandahåller sådana tjänster.I den aktuella bestämmelsen finns inte någon begränsning sominnebär att omvänd skattskyldighet ska gälla endast i defall då en sådan näringsidkare vidaresäljer den förvärvadetjänsten. Inte heller ska, enligt Skatteverkets uppfattning,bestämmelsen tolkas så att omvänd skattskyldighet endastblir tillämplig på de förvärv som avser den del av ennäringsidkares verksamhet i vilken han tillhandahållersådana tjänster som anges i bestämmelsen.Lantbrukaren utför i sin verksamhet grävningsarbeten.Tjänsterna utgör sådana mark- och grundarbeten som kommeratt omfattas av den nya bestämmelsen. Eftersom dessa uppdragutförs med viss regelbundenhet är lantbrukaren en sådannäringsidkare som i sin verksamhet mer än tillfälligttillhandahåller sådana tjänster som kommer att omfattas avden nya bestämmelsen. Omvänd skattskyldighet kommer därföratt gälla när lantbrukaren i sin verksamhet från ett annatföretag förvärvar sådana tjänster. Detta gäller även omförvärven avser t.ex. en stallbyggnad som endast används ijordbruksverksamheten.1.39 Ekonomiska föreningarEn ekonomisk förening för grävmaskinsföretag fakturerarkunderna för de grävningsarbeten som utförts avmedlemsföretagen. Därefter sker en avräkning mellan denekonomiska föreningen och respektive medlemsföretag.Grävningsarbetena omfattas av kod 45110 i SNI 2002.Kommer omvänd skattskyldighet att bli tillämplig förmervärdesskatten på de belopp som faktureras kundernarespektive på avräkningarna mellan föreningen ochmedlemsföretagen?Svar: Vid bedömningen av om omvänd skattskyldighet skatillämpas måste först konstateras om den ekonomiskaföreningen säljer tjänsterna i eget namn eller fakturerarför grävmaskinsföretagens räkning.Om föreningen säljer tjänsterna i eget namn, innebär varjeförsäljning att det sker två omsättningar enligt ML, enomsättning mellan grävmaskinsföretaget och föreningen och enomsättning mellan föreningen och kunden. I så fall kommeromvänd skattskyldighet att gälla för mervärdesskatten påomsättningen mellan grävmaskinsföretaget och föreningen.Huruvida omvänd skattskyldighet gäller för mervärdesskattenpå omsättningen mellan föreningen och kunden beror på omkunden är en sådan förvärvare som omfattas av de nyareglerna eller inte.23

Om den ekonomiska föreningen däremot förmedlar tjänsterna imedlemmarnas namn och för deras räkning kommerförmedlingstjänsten inte att vara en sådan tjänst somomfattas av den nya bestämmelsen om omvänd skattskyldighet.Huruvida omvänd skattskyldighet kommer att gälla förmervärdesskatten på omsättningen mellan grävmaskinsföretagetoch kunden beror på om kunden är en sådan förvärvare somomfattas av de nya reglerna eller inte.1.40 ”Mellanmans” inköp av byggtjänster avseende egnalokalerEtt företag som normalt inte säljer byggtjänster kommer iaugusti 2007 att vidaresälja ett måleriarbete avseende enkontorsbyggnad till ett byggföretag. I oktober kommerföretaget, i samband med renovering av företagets egnakontorslokaler, att förvärva ett antal byggtjänster somomfattas av de nya reglerna. Dessa byggtjänster kommer inteatt vidaresäljas. Ska omvänd skattskyldighet gälla förmervärdesskatten på de tjänster som företaget förvärvar isamband med renoveringen av de egna kontorslokalerna?Svar: Omvänd skattskyldighet ska gälla om förvärvaren är en- en näringsidkare som i sin verksamhet inte endasttillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller- en annan näringsidkare som tillhandahåller ennäringsidkare som avses i första strecksatsen sådanatjänster.Den andra strecksatsen har tillkommit för att det inte skavara möjligt att åstadkomma att omvänd skattskyldighet inteska gälla genom att sätta in ett icke-byggföretag i enentreprenadkedja. En mellanman blir skattskyldig för förvärvav sådana tjänster som han vidaresäljer till ett"byggföretag". Enligt Skatteverkets uppfattning blir ensådan ”mellanman” däremot inte skattskyldig förmervärdesskatten på byggtjänster som han inte vidaresäljertill ett byggföretag. Det har därvid inte någon betydelse omförvärven sker under samma räkenskapsår.I detta sammanhang bör dock noteras att om en sådan”mellanman” mer än tillfälligt vidaresäljer byggtjänsterblir denne en sådan näringsidkare som omfattas av förstastrecksatsen. Omvänd skattskyldighet kommer då att gälla förmervärdesskatten på företagets förvärv av sådanabyggtjänster som omfattas av bestämmelsen. Detta gäller ävenom byggtjänsten inte vidaresäljs.24

1.41 Försäkringsbolag som mottagare av fakturaEn snickare kommer i juli att utföra reparationer på enbyggnad som ägs av ett byggföretag. Byggföretaget hardrabbats av en skada som täcks av deras försäkring.Snickaren ska därför fakturera ett försäkringsbolag som skastå för kostnaderna. Kommer omvänd skattskyldighet att blitillämplig på snickarens tillhandahållande?Svar: Huruvida omvänd skattskyldighet enligt de nya reglernablir tillämplig på ett tillhandahållande av en ”byggtjänst”som betalas av ett försäkringsbolag beror på omförsäkringsbolaget förvärvar tjänsten i eget namn, dvs. omavtalet avseende den tillhandahållna tjänsten har ingåttsmellan det säljande byggföretaget och försäkringsbolaget. Omförsäkringsbolaget i sin verksamhet mer än tillfälligttillhandahåller sådana tjänster som omfattas av reglernaeller vidaresäljer den aktuella byggtjänsten till en sådannäringsidkare blir omvänd skattskyldighet tillämplig närsnickaren tillhandahåller byggtjänster tillförsäkringsbolaget. Om försäkringsbolaget inte brukar säljabyggtjänster (och inte heller vidaresäljer den aktuellatjänsten till ett byggföretag) gäller däremot inte omvändskattskyldighet i de fall då försäkringsbolaget förvärvartjänsten i eget namn.Om det är ett byggföretag som är skadelidande ellerskadevållande och detta bolag förvärvar en byggtjänst föratt åtgärda skadan kommer däremot omvänd skattskyldighet attgälla för tillhandahållandet. Detta gäller även om fakturanskickas till försäkringsbolaget på grund av att det ärförsäkringsbolaget som ska stå för kostnaden. Eftersom detär byggföretaget som är köpare av tjänsten ska dock fakturanvara utställd på byggföretaget. Byggföretagetsregistreringsnummer till mervärdesskatt ska anges i fakturanoch det ska framgå att omvänd skattskyldighet gäller förtillhandahållandet. Det bör också noteras att för attköparen ska kunna fullgöra sin skyldighet att redovisautgående skatt och i förekommande fall kunna göra avdrag föringående skatt måste denne erhålla ett korrekt underlag.1.42 Montering/installation av egentillverkade varor –ändrad tolkning se avsnitt 2.8I Skatteverkets skrivelse 2007-06-26, dnr 131 409437-07/111,behandlas i fråga 4 tillverkning och montering avstålhallar. Av svaret framgår att de nya reglerna om omvändskattskyldighet inte blir tillämpliga i de fall då ettföretag tillverkar och monterar stommar till stålhallar. Vad25

gäller beträffande montering/installation av andraegentillverkade varor? 2Svar: Montering eller installation av egentillverkade varoringår inte i huvudgrupp 45 i SNI 2002. Som exempel kannämnas att inmontering och installation av egentillverkademonteringsfärdiga trähus ingår i kod 20301, att installation(uppförande) av egentillverkade monteringsfärdigabetongbyggnader ingår i kod 26619 samt att montering påplats av egentillverkade byggnadssnickerier såsom fönster,dörrar, räcken och takbjälkar ingår i kod 20302. Enligtuppgift från SCB ska all montering, uppsättning ellerinstallation av egentillverkade varor hänföras till sammakod som tillverkningen av varan.Skatteverket tolkar 1 kap. 2 § andra stycket 1 ML och SNI2002 så att montering och installation av vara som säljs isamband med varan och av det företag som har tillverkatvaran inte utgör byggverksamhet enligt SNI 2002 och därmedinte omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inombyggsektorn. Om ett företag i samband med montering ellerinstallation av egentillverkad vara även utför andratjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning kandock bedömningen bli en annan.Skatteverket anser att från och med den 1 januari 2008 skabestämmelserna om omvänd skattskyldighet bli tillämpligaäven om en tjänst innefattar tillhandahållande avegentillverkade varor. Detta gäller under förutsättning attvarorna genom installationen blir fastighet enligtmervärdesskattelagen (1994:200), ML, samt atttillhandahållandet mervärdesskatterättsligt bedöms utgöratjänst. Den omständigheten att varan är egentillverkad skainte påverka bedömningen. SNI 2002 ska därför inte följas idetta avseende. Se vidare avsnitt 2.8.1.43 Installation av både egentillverkade och köpta varor –ändrad tolkning se avsnitt 2.8Vi tillverkar och säljer fönster och utför även installationav nya fönster åt olika kunder. Ett byggföretag utför enstörre renovering av ett flerbostadshus. Vi kommer attleverera de nya fönster som ska sättas in i byggnaden samtinstallera dessa. Några av dessa fönster kommer vi atttillverka själva, men vi kommer också att köpa fönster frånandra tillverkare. Ska omvänd skattskyldighet gälla för2 Skrivelse 131 691305-07/111 med frågor och svar nr 4 harersatts av skrivelser publicerade 2007-12-18. Omfattar härfrågorna 1.42 – 1.44.26

mervärdesskatten på hela eller delar av vårttillhandahållande till byggföretaget? 3Svar: Montering av egentillverkade fönster utgör intebyggverksamhet enligt SNI 2002. Ett sådant tillhandahållandeomfattas därför inte av reglerna om omvänd skattskyldighetinom byggsektorn. Enligt Skatteverkets uppfattning utgör erttillhandahållande en enda tjänst avseende installation avfönster som inte ska delas upp. Om tjänsten till övervägandedel avser fönster som ni har köpt från andra tillverkarebör, enligt Skatteverkets uppfattning, omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten på helatillhandahållandet. Om tjänsten till övervägande del avseregentillverkade fönster kommer tillhandahållandet däremotinte att omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet inombyggsektorn.Skatteverket anser att från och med den 1 januari 2008 skabestämmelserna om omvänd skattskyldighet bli tillämpligaäven om en tjänst innefattar tillhandahållande avegentillverkade varor. Detta gäller under förutsättning attvarorna genom installationen blir fastighet enligtmervärdesskattelagen (1994:200), ML, samt atttillhandahållandet mervärdesskatterättsligt bedöms utgöratjänst. Den omständigheten att varan är egentillverkad skainte påverka bedömningen. SNI 2002 ska därför inte följas idetta avseende. Se vidare avsnitt 2.8.1.44 Reparation av hissar – ändrad tolkning se avsnitt 1.13och 2.10Vi utför installationer samt reparationer av hissar. Visäljer inte hissar. I de fall vi utför installationer av nyahissar levereras hissarna av ett annat företag. Ska omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten på våratillhandahållanden när vår kund är ett byggföretag? 4Svar: Installation av hissar omfattas av kod 45310 som ingåri avdelning F Byggverksamhet i SNI 2002. Omvändskattskyldighet ska gälla för mervärdesskatten påinstallationer av hissar när er kund är ett byggföretag.Reparation och underhåll av hissar omfattas däremot normaltinte av kod 45310 utan av kod 29220. Bestämmelsen i 1 kap. 2§ första stycket 4 b ML blir därför normalt inte tillämpligpå sådana tillhandahållanden. SCB har dock under augusti2007 lagt in en ny uppslagstext avseende reparation avegeninstallerade hissar och rulltrappor under kod 45310.Vidare har uppslagstexten ”hissar, reparation” under SNI-kod29220 ändrats till ”Hissar, ej egeninstallerade, reparationav”. Reparation av egeninstallerade hissar utgör således3 Se not 14 Se not 127

yggverksamhet enligt SNI 2002. Detta innebär att omvändskattskyldighet ska gälla när ni reparerar hissar som nisjälva har installerat om tjänsten utförs åt ettbyggföretag.Upplysningsvis kan nämnas att om ett företag tillverkarhissar och dessa installeras av ett annat företag, men detföretag som tillverkat hissarna vid ett senare tillfälleutför reparation av hissarna, omfattas reparationen av SNIkod29220. Reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn blir därmed inte tillämpligapå hisstillverkarens tillhandahållande avreparationstjänsten.Enligt Skatteverkets uppfattning är tjänster som avserreparation eller underhåll av vad som utgör fastighet enligtML sådana tjänster som ska omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Attvissa aktiviteter som innefattar reparation eller underhållstatistiskt ska hänföras till samma koder som tillverkningenav respektive vara i SNI 2002 bör inte påverka dennabedömning. Skatteverket anser att omvänd skattskyldighetfr.o.m. den 1 januari 2008 kan bli tillämplig på tjänst somavser reparation eller underhåll av något som omfattas avML:s fastighetsbegrepp.1.45 Sprängning m.m.Vi utför avtäckning av mark (dvs. borttagande av jordlager)samt sprängning av berg vid en bergtäkt. Ett annat företagska krossa sprängmassorna till grus som ska säljas. Det äralltså inte fråga om aktiviteter i samband med byggande avhus eller anläggning. Kan omvänd skattskyldighet ändå blitillämplig på mervärdesskatten på vårt tillhandahållande?Svar:SNI-kod 45110 innefattar rivning av hus och markarbetenpå entreprenad. Av omfattartexten till kod 45110 framgår attmarkarbeten såsom schaktning, utfyllning, utplaning,sprängning, dikning o.d. aktiviteter vid byggande av hus ochanläggningar ska omfattas av koden. Detsamma gäller föriordningsställande av gruvarbetsplatser genom borttagande avjordlager och annan preparering av mineralfyndigheter. Dettahar av SCB tolkats så att såväl borttagande av jordlager somsprängning i syfte att utvinna sten eller grus omfattas avSNI-kod 45110. Av uppslagstexterna framgår bl.a. attsprängning, utom för råpetroleum- och naturgasutvinningomfattas av koden.Enligt 1 kap. 2 § andra stycket 1 ML kan omvändskattskyldighet bl.a. bli tillämplig på mervärdesskatten påsådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggningsom enligt gällande SNI-koder kan hänföras till mark- ochgrundarbeten. Borttagande av jordlager samt sprängning av28

erg vid en bergtäkt utgör tjänster avseende fastighet sombåda omfattas av SNI-kod 45110. Om dessa tjänstertillhandahålls till en näringsidkare som i sin verksamhetinte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster somavses i 1 kap. 2 § andra stycket ML eller till en annannäringsidkare som vidaresäljer de aktuella tjänsterna tillen sådan näringsidkare ska omvänd skattskyldighet gälla förmervärdesskatten på tillhandahållandet.1.46 Dikning m.m.Vi utför dränering, dikning och andra markarbeten. Skaomvänd skattskyldighet gälla när vi utför tjänster avseendedränering och/eller dikning på uppdrag av ett byggföretag?Svar:SNI-kod 45110 omfattar markarbeten såsom schaktning,utfyllning, utplaning, sprängning, dikning o.d. aktivitetervid byggande av hus och anläggningar. Ävenbyggplatsdränering och dränering av skogs- ochjordbruksarealer omfattas av denna kod. I upplagstexternatill kod 45110 anges numera bl.a. följande aktiviteter somexempel på vad som omfattas av koden:DikesgrävningDikningSkyddsdikningTäckdikningUtdikningDräneringsarbeten, ej som stödtjänst till utvinning ellerbrytningDessa aktiviteter utgör byggverksamhet enligt SNI 2002 ochsådana tillhandahållanden omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Omvändskattskyldighet ska därför tillämpas när sådana tjänstertillhandahålls till ett byggföretag.Dränering som utgör stödtjänst till utvinning eller brytningär inte byggverksamhet enligt SNI 2002 (se t.ex. koderna10100, 10200, 11200 och 13100) och är därmed inte en sådantjänst som avses i 1 kap. 2 § andra stycket 1 ML.1.47 BuskröjningBuskröjning vid vägar omfattas inte längre av SNI-kod 45110.Ska omvänd skattskyldighet ändå gälla för mervärdeskatten på29

vårt tillhandahållande av en sådan tjänst till ettbyggföretag?Svar:Av uppslagstexterna till kod 45110 i SNI 2002 framgicktidigare att ”Buskröjning, vägar” omfattades av koden. Dennauppslagstext har under augusti 2007 flyttats till SNI-kod01410. Såväl röjning av sly vid vägar som buskröjning vidvägar omfattas numera av kod 01410. Eftersom buskröjning vidvägar inte är en tjänst som enligt gällande SNI utgörbyggverksamhet ska omvänd skattskyldighet enligt 1 kap. 2 §första stycket 4 b ML inte gälla för mervärdesskatten på ensådan tjänst.1.48 Avverkning av skogEtt skogsentreprenadbolag anlitas av ett byggföretag för attavverka skog på ett område som ska bebyggas. Bolagetanvänder traditionella skogsmaskiner och åtar sig inte någotannat än att avverka skogen och omhänderta virket. Bolagetkommer inte att utföra några grävningsarbeten,schaktningsarbeten eller liknande. Är den tjänst somskogsentreprenadbolaget tillhandahåller en sådan tjänst somomfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn?Svar:Skogsavverkning omfattas av kod 02013 och utgör intebyggverksamhet enligt SNI 2002. Skogsavverkning samtomhändertagande av virke utgör inte ett sådanttillhandahållande som avses i 1 kap. 2 § andra stycket ML.Reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inombyggsektorn blir därför inte tillämpliga på bolagetstillhandahållande.1.49 Vattning av vägarVi utför uppdrag som underentreprenör till ett företag somanlägger och underhåller vägar. Vårt uppdrag avser vattningav väg med lastbil innan väghyvling såväl vid anläggande avny väg som vid reparation av befintlig väg. Vattningenutförs för att det inte ska ryka så mycket vid väghyvlingen.Vi utför endast vattningen. Vår uppdragsgivare är ettföretag som inte endast tillfälligt tillhandahåller tjänstersom omfattas av de nya reglerna om omvänd skattskyldighet.Ska omvänd skattskyldighet gälla för mervärdesskatten påvårt tillhandahållande?Svar:Såväl anläggning av vägar som vägunderhåll omfattas avkod 45230 i SNI 2002. Bland de aktiviteter som omfattas avdenna kod nämns i uppslagstexterna väghyvling,asfaltfräsning, asfaltläggning och linjering av vägar. Dessatjänster utgör byggverksamhet enligt SNI 2002 och omvändskattskyldighet kan därför bli tillämplig på ett sådanttillhandahållande.30

Vägrenhållning omfattas av kod 90030. Av uppslagstexternatill denna kod framgår att bland annat vägsopning,snöröjning samt sandning och saltning av vägar omfattas avkoden.Vattning av vägar inför väghyvling nämns inte särskilt i SNI2002. Med begreppet vägunderhåll avses förbättring av väg iform av reparationer. Enligt Skatteverkets uppfattning är entjänst som avser enbart vattning av väg inför väghyvlinginte en sådan tjänst som omfattas av begreppet vägunderhålli SNI 2002. Inte heller kan tjänsten anses avse anläggandeav väg. Då tjänsten inte heller omfattas av annan kod iavdelning F Byggverksamhet (och inte avser byggstädningeller uthyrning av arbetskraft) är reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn intetillämpliga på en sådan tjänst.1.50 Lackering av köksluckor m.m.Vi utför lackering av köksluckor och lådfronter. Iblandutför vi uppdrag åt byggföretag som utför renoveringar avkök. Byggföretaget demonterar köksluckor och lådor och dessasänds till oss för lackering. Efter utfört arbeteinstallerar byggföretaget de omlackerade luckorna ochlådorna på plats i det renoverade köket. Ska omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten på våratillhandahållanden till byggföretagen?Svar:Köksinredning som inmonterats i byggnad och är ägnattill stadigvarande bruk för byggnaden hör till byggnaden ochär byggnadstillbehör enligt 2 kap. 2 § Jordabalken(1970:994). Byggnadstillbehör utgör fastighet enligt ML.Byggnadstillbehör som tillfälligt tas bort från en byggnad,exempelvis för reparation, förlorar inte sin egenskap avtillbehör till byggnad. Av uppslagstexterna till SNI-kod45441 framgår att bland annat ”Lackering, byggnader ochanläggningar”, ”Måleriarbeten, på byggnader ochanläggningar, in- och utvändigt” samt ”Sprutmålning,byggnader och anläggningar” omfattas av koden. Dessatjänster är därmed sådana tjänster som avses i 1 kap. 2 §andra stycket 1 ML. Detsamma gäller, enligt Skatteverketsuppfattning, för lackering av inredning som utgörbyggnadstillbehör. Omvänd skattskyldighet blir därförtillämplig på mervärdesskatten på era tillhandahållandentill byggföretagen.1.51 AvfuktningVi utför tjänster avseende avfuktning vid vattenskador ochtillhandahåller även tjänster avseende avfuktning avbyggnader som utförs i samband med ny-, till- ochombyggnader. Våra kunder är normalt byggföretag. Ska omvänd31

skattskyldighet gälla eller ska vi debitera mervärdesskattpå våra tillhandahållanden?Svar:I uppslagstexterna till SNI-kod 45250 anges som exempelpå aktiviteter som omfattas av koden bl.a. avfuktning avbyggnader och torkningsarbeten vid fukt- och vattenskador.Dessa tjänster är därmed sådana som avses i 1 kap. 2 § andrastycket 1 ML. Reglerna om omvänd skattskyldighet inombyggsektorn blir därför tillämpliga om ni tillhandahållersådana tjänster till ett byggföretag.1.52 TorrsugningEtt företag har en lastbil med en torrsug. På lastbilenfinns en behållare och ett sugaggregat. Till sugen ärkopplad en slang med bred diameter. Sugen används till attsuga ut kakel, puts, sten m.m. ur byggnader som renoveras.Som exempel kan nämnas att vid en badrumsrenovering så riverett annat företag badrummet. Därefter anlitas företaget somhar torrsugen för att suga ut och transportera bort det somrivits. Omfattas ett sådant tillhandahållande av reglerna omomvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn?Svar:Skatteverket uppfattar förutsättningarna så atttjänsten huvudsakligen avser insamling och bortforsling avavfall. Sådana tjänster omfattas inte av någon av koderna ihuvudgrupp 45 i SNI 2002 utan närmast av kod 90021. Tjänstenär därför inte en sådan tjänst som avses i 1 kap. 2 § andrastycket 1 ML. Tjänsten kan enligt, Skatteverketsuppfattning, inte heller anses avse byggstädning. Reglernaom omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inombyggsektorn blir därför inte tillämpliga på företagetstillhandahållande.1.53 Byggstädning av del av byggnadEtt byggföretag har renoverat ett kök i en lägenhet påuppdrag av en privatperson. Byggföretaget uppdrar åt enstädfirma att utföra byggstädning av köket. Privatpersonenbeställer även städning av resten av lägenheten. Ibyggföretagets åtagande gentemot kunden ingår endast attbyggstäda köket, men byggföretaget ombesörjer ävenstädningen av resten av lägenheten mot en särskildersättning. Städfirman får i uppdrag att utföra även dennastädning. Städfirman fakturerar byggföretaget förbyggstädning av köket samt för städning av resten avlägenheten. Ska omvänd skattskyldighet gälla förmervärdesskatten på städfirmans tillhandahållande tillbyggföretaget?Svar:Enligt 1 kap. 2 § andra stycket 2 ML är byggstädning ensådan tjänst som omfattas av de nya reglerna om omvändskattskyldighet. Annan lokalstädning omfattas däremot inte32

av uppräkningen i bestämmelsen. Enligt Skatteverketsuppfattning utför städfirman i det aktuella fallet tvåseparata tjänster varav endast den första avserbyggstädning. Omvänd skattskyldighet gäller förmervärdesskatten på byggstädningen av köket, medanstädfirman ska debitera mervärdesskatt enligt allmännaregler på det uppdrag som avser städning av resten avlägenheten.1.54 Uthyrning av arbetskraftEtt svenskt bemanningsföretag hyr ut arbetskraft till enmekanisk verkstad för att utföra de olika arbetsuppgiftersom förekommer hos företaget, däribland en mindre del sådanatjänster som avses i 1 kap. 2 § andra stycket ML. Ska omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten påbemanningsföretagets tillhandahållande till den mekaniskaverkstaden? Köparen är en svensk näringsidkare som i sinverksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådanatjänster som omfattas av bestämmelserna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn.Svar: Uthyrning av en person, t.ex. en plåtslagare, till enkund under en angiven period får anses utgöra en enda tjänstsom inte ska delas upp. En bedömning får göras utifrån vadsom är känt om vilka arbetsuppgifter som en uthyrd personkommer att utföra. Bedömningen måste göras på individnivå.Om den uthyrda personen till övervägande del förväntasutföra sådana tjänster som avses i 1 kap. 2 § andra stycketML ska, enligt Skatteverkets uppfattning, omvändskattskyldighet gälla för mervärdesskatten påbemanningsföretagets tillhandahållande till den mekaniskaverkstaden. Om däremot den uthyrda personen till övervägandedel förväntas utföra tjänster som inte omfattas av de nyareglerna om omvänd skattskyldighet ska bemanningsföretagetdebitera mervärdesskatt på sitt tillhandahållande.33

2 Skatteverkets bedömningarAvsnitt 2.1 är hämtat från Skatteverkets skrivelse från2007-05-07 med dnr. 131 307716-07/111 (Skatteverketsställningstagande - Staten och de nya reglerna om omvändskattskyldighet till mervärdesskatt vid inköp avbyggtjänster)Avsnitt 2.2 är hämtat från Skatteverkets skrivelse från2007-05-07 med dnr. 131 307721-07/111 (Skatteverketsställningstagande - Kommunerna och de nya reglerna om omvändskattskyldighet till mervärdesskatt vid inköp avbyggtjänster)Avsnitten 2.3 till och med 2.6 är hämtade från Skatteverketsskrivelse från 2007-09-18 med dnr. 131 537453-07/111(Tillhandahållande av vissa tjänster i samband med uthyrningav utrustning för byggarbetsplatser).Avsnittet 2.7 är hämtat från Skatteverkets skrivelse från2007-11-19 med dnr. 131 690785-07/111 (Mervärdesskatt ochhyresgästanpassningar av bostäder och lokaler).Avsnittet 2.8 är hämtat från Skatteverkets skrivelse från2007-12-18 med dnr. 131 771227-07/111 (Omvändskattskyldighet för mervärdesskatt vid tillhandahållande avtjänst avseende montering/installation av egentillverkadevaror).Avsnittet 2.9 är hämtat från Skatteverkets skrivelse från2007-12-18 med dnr. 131 773424-07/111 (Omvändskattskyldighet för mervärdesskatt vid tillhandahållande avtjänst avseende montering/installation av utrustning ochmaskiner).Avsnittet 2.10 är hämtat från Skatteverkets skrivelse från2007-12-18 med dnr. 131 773432-07/111 (Omvändskattskyldighet för mervärdesskatt vid tillhandahållande avtjänst avseende reparation eller underhåll av fastighet).Avsnittet 2.11 är hämtat från Skatteverkets skrivelse från2008-01-23 med dnr. 131 51827-08/111 (Mervärdesskatt; enkommuns utdebitering av kostnad vid grävningstillstånd förallmän platsmark).Avsnitt 2.12 är hämtat från Skatteverkets skrivelse från2008-01-24 med dnr. 131 51827-08/111 (Mervärdesskatt vidinstallationer för fjärrvärme)Avsnitt 2.13 är hämtat från Skatteverkets skrivelse från2008-02-29 med dnr 131 129518-08/111 (Mervärdesskatt vidmontering av byggnadsställningar)34

2.1 Staten och bestämmelserna om omvänd skattskyldighetDen 1 juli 2007 infördes nya regler om omvändskattskyldighet inom byggsektorn. Reglerna innebär att vissaköpare blir skyldiga att redovisa utgående skatt vid förvärvav särskilt uppräknade tjänster. I dessa fall, när köparenär skattskyldig, ska säljaren inte fakturera och redovisanågon utgående skatt på sitt tillhandahållande.När en säljare ska fakturera aktuella tjänster måste denneavgöra om köparen är en sådan näringsidkare för vilkenreglerna medför att omvänd skattskyldighet ska tillämpas.Frågor har i detta sammanhang uppkommit om vad som gällernär staten förvärvar sådana byggtjänster.Staten som juridisk person utgör ett enda skattesubjekt.Skattepliktig omsättning i utåtriktad verksamhet beskattastill den del den inte utgör myndighetsutövning.Tillhandahållanden som görs från ett statligt organ till ettannat är inte en utåtriktad verksamhet och blir därför inteföremål för beskattning. Verksamhet som syftar till atttillgodose det egna behovet medför inte skattskyldighet.Skatteverkets bedömningOm omvänd skattskyldighet ska tillämpas vid försäljning tillstaten får avgöras utifrån om staten mer än tillfälligttillhandahåller byggtjänster till utomstående. Därvid kankonstateras att Vägverket är en statlig myndighet somtillhandahåller byggtjänster inte endast tillfälligt tillutomstående. Det finns inte något krav på att verksamheten ihuvudsak måste vara byggverksamhet för att omvändskattskyldighet ska tillämpas. Omvänd skattskyldighet gälleräven när en näringsidkare i en sidoverksamhettillhandahåller aktuella tjänster. Även om endast en ellernågra myndigheter mer än tillfälligt till utomståendetillhandahåller tjänster inom byggsektorn, medför dessatillhandahållanden att staten är en sådan förvärvare som kanomfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet.En näringsidkare, som mer än tillfälligt tillhandahåller nuaktuella tjänster, är skattskyldig för alla förvärv avsådana tjänster. Detta gäller alltså även om den köptatjänsten inte säljs vidare.Offentliga organs tillhandahållanden som ett led imyndighetsutövning anses inte som yrkesmässiga enligt ML. Denya reglerna om omvänd skattskyldighet blir därför intetillämpliga vid eventuella förvärv till sådan del avverksamheten som utgör myndighetsutövning.Det förhållandet att ett statligt organ innehar monopol påett visst slag av verksamhet medför inte i sig att det är35

fråga om myndighetsutövning. Inte heller är detta falletbara för att ett statligt organ i författning ålagts attbedriva viss verksamhet. Det avgörande är i ställetförhållandet mellan myndigheten och den enskilde. En statligmyndighet kan t.ex. ha en författningsreglerad skyldighetatt svara för viss information eller tillhandahållauppgifter inom sitt myndighetsområde. Myndighetenstillhandahållande inom ramen för ett sådant åliggandebetraktas inte som ett led i myndighetsutövning och äralltså yrkesmässigt enligt ML.Som framgått ovan blir omvänd skattskyldighet enligt de nyareglerna inte tillämplig vid eventuella förvärv till sådandel av verksamheten som utgör myndighetsutövning. Om ettförvärv görs för att användas såväl i myndighetensyrkesmässiga verksamhet som i den myndighetsutövandeverksamheten anser Skatteverket att myndigheten kanförvärvsbeskattas för hela förvärvet utan någon uppdelning.Tidigare Riksskatteverket (RSV) har i skrivelse 2002-03-06,dnr 335-02/120, uttalat att en uppdelning inte behöver skeunder liknande förhållanden.Sammanfattningsvis kan konstateras att staten är en endajuridisk person och utgör ett enda skattesubjekt samt är ensådan näringsidkare, som mer än tillfälligt tillhandahålleraktuella byggtjänster. Omvänd skattskyldighet gäller därförfrån och med den 1 juli 2007 när staten förvärvar en sådantjänst till den del av verksamheten som är yrkesmässig.Vid tveksamhet bör en leverantör fråga om förvärvet görs förden verksamhet som är yrkesmässig.2.2 Kommunerna och bestämmelserna om omvändskattskyldighetDen 1 juli 2007 infördes nya regler om omvändskattskyldighet inom byggsektorn. Reglerna innebär att vissaköpare blir skyldiga att redovisa utgående skatt vid förvärvav särskilt uppräknade tjänster. I dessa fall, när köparenär skattskyldig, ska säljaren inte fakturera och redovisanågon utgående skatt på sitt tillhandahållande.När en säljare ska fakturera aktuella tjänster måste denneavgöra om köparen är en sådan näringsidkare för vilkenreglerna medför att omvänd skattskyldighet ska tillämpas.Frågor har i detta sammanhang uppkommit om vad som gällernär en kommun förvärvar sådana byggtjänster.Skatteverkets bedömning36

En kommun som juridisk person utgör ett enda skattesubjekt.Skattepliktig omsättning i utåtriktad verksamhet beskattastill den del den inte utgör myndighetsutövning.Tillhandahållanden som görs från ett kommunalt organ tillett annat i samma kommun är inte en utåtriktad verksamhetoch blir därför inte föremål för beskattning. Verksamhet somsyftar till att tillgodose det egna behovet medför i principinte skattskyldighet.Om omvänd skattskyldighet ska tillämpas vid försäljning tillen kommun får avgöras utifrån om kommunen mer än tillfälligttillhandahåller byggtjänster till utomstående. Det finnsbestämmelser i 2 kap. 7 och 8 §§ kommunallagen, sombegränsar kommunernas och landstingens befogenheter attdriva näringsverksamhet. Enligt uppgift från förbundetSveriges Kommuner och Landsting innebär dessa bestämmelseratt en kommun kommunalrättsligt i princip är förhindrad attbedriva extern byggnads- eller anläggningsverksamhet, mendet kan undantagsvis förekomma att det finns kommuner somtillhandahåller byggtjänster till utomstående, t.ex. tillkommunala bolag.Det finns inte något krav på att verksamheten i huvudsakmåste vara byggverksamhet för att omvänd skattskyldighet skatillämpas. Omvänd skattskyldighet gäller även när ennäringsidkare i en sidoverksamhet tillhandahåller aktuellatjänster. Även om endast ett eller några kommunala organ merän tillfälligt till utomstående tillhandahåller tjänsterinom byggsektorn, medför dessa tillhandahållanden attkommunen är en sådan förvärvare som kan omfattas av reglernaom omvänd skattskyldighet.En näringsidkare, som mer än tillfälligt tillhandahåller nuaktuella tjänster, är skattskyldig för alla förvärv avsådana tjänster. Detta gäller alltså även om den köptatjänsten inte säljs vidare.Offentliga organs tillhandahållanden som ett led imyndighetsutövning anses inte som yrkesmässiga enligt ML. Denya reglerna om omvänd skattskyldighet blir därför intetillämpliga vid eventuella förvärv till sådan del avverksamheten som utgör myndighetsutövning.Det förhållandet att ett kommunalt organ innehar monopol påett visst slag av verksamhet medför inte i sig att det ärfråga om myndighetsutövning. Inte heller är detta falletbara för att ett kommunalt organ i författning ålagts attbedriva viss verksamhet. Det avgörande är i ställetförhållandet mellan det kommunala organet och den enskilde.En kommunal myndighet kan t.ex. ha en författningsregleradskyldighet att svara för viss information ellertillhandahålla uppgifter inom sitt myndighetsområde.Myndighetens tillhandahållande inom ramen för ett sådantåliggande betraktas inte som ett led i myndighetsutövning37

och är alltså yrkesmässigt enligt ML.Som framgått ovan blir omvänd skattskyldighet enligt de nyareglerna inte tillämplig vid eventuella förvärv till sådandel av verksamheten som utgör myndighetsutövning. Om ettförvärv görs för att användas såväl i myndighetensyrkesmässiga verksamhet som i den myndighetsutövandeverksamheten anser Skatteverket att myndigheten kanförvärvsbeskattas för hela förvärvet utan någon uppdelning.Tidigare Riksskatteverket (RSV) har i skrivelse 2002-03-06,dnr 335-02/120, uttalat att en uppdelning inte behöver skeunder liknande förhållanden.Sammanfattningsvis kan konstateras att en kommun utgör ettenda skattesubjekt. Det kan dock undantagsvis förekomma atten kommun är en sådan näringsidkare, som mer än tillfälligttillhandahåller aktuella byggtjänster. Omvändskattskyldighet gäller i så fall från och med den 1 juli2007 när en kommun förvärvar en sådan tjänst till den del avverksamheten, som är yrkesmässig.Det får anses ankomma på kommunen att informera leverantörenom huruvida omvänd skattskyldighet ska tillämpas.2.3 Uthyrning av manskapsbodar och mobila kontorUnder SNI-kod 71320 Uthyrning av bygg- ochanläggningsmaskiner (utan förare;även uthyrning avbyggnadsställningar) ingår bl.a. uthyrning av mobilabaracker och mobila bodar. Uthyrning av baracker och bodarsom tillfälligt ställs upp på byggarbetsplatser ingår inte ihuvudgrupp 45 i SNI 2002 och omfattas därmed inte av detjänster som omfattas av bestämmelserna om omvändskattskyldighet. Om den som hyr ut bodarna eller barackernai samband med detta även åtar sig att ordna anslutningar förel och vatten för dessa kan detta normalt anses som ettunderordnat led till uthyrningen av boden eller baracken.Ett sådant tillhandhållande omfattas då inte av reglerna omomvänd skattskyldighet inom byggsektorn.2.4 Uthyrning av byggstaketUthyrning av byggstaket och grindar utgör uthyrning av lösegendom som inte omfattas av huvudgrupp 45 i SNI 2002 och ärdärmed inte en sådan tjänst som omfattas av bestämmelsernaom omvänd skattskyldighet. Om det i samband med uthyrningenäven ingår att staketet ska ställas upp kan detta normaltanses som ett underordnat led till tillhandahållandet avuthyrningstjänsten. Bestämmelserna om omvänd skattskyldighetinom byggsektorn blir då inte tillämpliga på ett sådanttillhandahållande.38

2.5 Uthyrning av byggkranar och bygghissarI skrivelse från 2007-06-26 (dnr 131 409437-07/111) harSkatteverket ansett att uthyrning av byggkran (utan förare)samt montering och demontering av byggkran inte omfattas avbestämmelserna om omvänd skattskyldighet även om kranenfästes i marken eller i byggnad för att få tillräckligstabilitet. Skatteverket anser att motsvarande gäller viduthyrning av s.k. bygghissar.2.6 Tillfällig el eller värmeDet förekommer att företag tillhandahåller anläggningar förel och värme under byggnationstiden. Utrustningen hyrs utunder byggtiden och återtas sedan vid hyrestidens slut.Enbart uthyrning av sådana flyttbara elverk, elcentraler,strålkastare, kablar, värmeverk, värmefläktar etc. utgöruthyrning av lös egendom och omfattas inte av huvudgrupp 45i SNI 2002. Uthyrningen ingår därmed inte bland de tjänstersom omfattas av omvänd skattskyldighet inom byggsektorn.Det förekommer också mer omfattande åtaganden där företagutöver att ställa utrustningen till förfogande även åtar sigatt hjälpa kunden med en behovsanalys, projektering, handhakontakter med elbolag, upprätta ekonomiska kalkyler samtmontering och nedmontering av utrustningen.I ett sådant fall ingår det i företagets åtagande attmontera och montera ned den aktuella utrustningen för eleller värme. I åtagandet ingår emellertid såväl att ställautrustningen till förfogande som ytterligare moment såsomanalyser m.m. Skatteverket anser därför att ett åtagandeenligt ovan inte till huvudsaklig del kan anses utgöra etttillhandahållande av en sådan tjänst som avses i 1 kap. 2 §andra stycket ML. Omvänd skattskyldighet ska därför intetillämpas vid ett sådant tillhandahållande.2.7 HyresgästanpassningarDet förekommer att fastighetsägare erbjuder hyresgästernavissa valmöjligheter beträffande lägenheters standard. Medtillval menas valet av en högre standard än den normala. Enlokalhyresgäst kan begära att fastighetsägaren gör vissaanpassningar för den verksamhet hyresgästen ska bedriva.Fråga har ställts om sådana hyresgästanpassningar av bostadeller lokal ska innebära att fastighetsägaren blir en sådannäringsidkare som mer än tillfälligt tillhandahållerbyggtjänster.Skatteverkets bedömning39

Hyresgästanpassningar av bostad eller lokal är en relativtvanlig företeelse. De får ses som ett normalt inslag i enfastighetsägares verksamhet och förekommer enbart ianslutning till ett hyresförhållande. Åtgärderna utförs påoch tillförs fastighetsägarens fasta egendom.Hyresgästanpassningar kan därför anses vara åtgärder somhyresvärden vidtar i egenskap av fastighetsägare. Enfastighetsägare kan ta ut ersättning för åtgärderna genomett tillägg på hyran över kontraktstiden, över viss tideller genom att ta ut en engångsersättning.Skatteverket anser att när parterna i hyresavtalet ellerannars i anslutning till hyresförhållandet avtalar omhyresgästanpassningar får detta, då dessa arbeten avserhyresvärdens fastighet, normalt anses vara ett led ihyresförhållandet. Formerna för hur fastighetsägarenkompenserar sig för dessa hyresgästanpassningar av bostäderoch lokaler bör då inte vara av avgörande betydelse.Att en fastighetsägare i anslutning till etthyresförhållande tar ut ersättning av hyresgäster för sådanahyresgästanpassningar ska därför normalt inte medföra attfastighetsägaren av denna anledning blir en sådan förvärvaresom mer än tillfälligt tillhandahåller byggtjänster. Avnämnda uttalanden i proposition 2005/06:130 framgår ocksåatt avsikten är att fastighetsägare i den egenskapen normaltinte ska vara en sådan förvärvare som tillämpar omvändskattskyldighet.Om en fastighetsägare däremot särskilt avtalar om atttillhandahålla byggtjänster påverkar detta bedömningen av omfastighetsägaren är en sådan förvärvare som avses i 1 kap. 2§ första stycket 4 b ML.Skatteverket anser sammanfattningsvis att dehyresgästanpassningar fastighetsägaren åtar sig att utföranormalt får anses som ett led i hyresförhållandet och intemedför att fastighetsägaren blir en sådan förvärvare som skatillämpa omvänd skattskyldighet.2.8 Montering och installation av egentillverkade varorDen 1 juli 2007 infördes bestämmelser om omvändskattskyldighet inom byggsektorn. Tillämpningsområdetbestämdes utifrån vad som utgör byggverksamhet direkt tillvissa tjänster enligt gällande SNI (SNI 2002). Från och medden 1 januari 2008 tas denna koppling bort och de tjänstersom ska omfattas av bestämmelserna ska i stället avgörasutifrån begreppens allmänna innebörd. SNI 2002 kan därvidvara vägledande vid bestämmande av om en tjänst ska omfattasav den omvända skattskyldigheten.40

Frågor har uppkommit om slopandet av den direkta kopplingentill gällande SNI ska innebära att installation ellermontering av egentillverkade varor i fortsättningen ska varaen sådan byggtjänst som omfattas av omvänd skattskyldighet.Skatteverkets bedömningReglerna om omvänd skattskyldighet är avsedda att blitillämpliga vid omsättning av tjänster som innebär uppdragatt utföra byggverksamhet. SNI 2002 ska inte längre varastyrande utan endast vägledande vid bestämmande av om entjänst ska omfattas av den omvända skattskyldigheten.Innebörden i SNI 2002 av uttrycket ”byggverksamhet” iavdelning F, huvudgrupp 45, baseras huvudsakligen på SCB:sMeddelanden i samordningsfrågor för Sveriges officiellastatistik, MIS 2003:2. Av MIS 2003:2 framgår attbyggverksamhet generellt sett omfattar allmänbyggverksamhet, specialiserade bygg- och anläggningsarbetenför byggnader och anläggningar, bygginstallationer samtslutbehandling av byggnader, nybyggnation, reparationer,tillbyggnader och ombyggnader, uppförande avmonteringsfärdiga byggnader eller konstruktioner på platsoch uppförande av byggnader av tillfälligt slag.När det gäller montering och installation av egentillverkadevaror så är sådana tillhandahållanden inte aktiviteter somutgör byggverksamhet enligt SNI 2002 även när dessa i andrasammanhang anses utgöra byggtjänster. I dessa avseendenavviker således SNI 2002 från vad som anses utgörabyggverksamhet utifrån begreppets allmänna innebörd. Detfinns inte heller någon klar och tydlig definition av vadsom avses med egentillverkat. Detta har medfört betydandegränsdragnings- och tolkningsproblem.Enligt nämnda uttalanden i proposition 2007/08:25 skautifrån ett mer allmänt perspektiv bedömas vilka tjänstersom omfattas av den omvända skattskyldigheten. Vad som utgörbyggtjänster ska därvid i princip bestämmas utifrånbegreppens allmänna innebörd.Det kan enligt SNI 2002 för samma byggtjänst bli olikakonsekvenser beroende på om den som utför tjänsten hartillverkat det som installeras eller inte. Ett exempel pådetta är byte av fönster i en fastighet. Tillhandahåller densom byter fönstren egentillverkade fönster är detta inte enbyggtjänst enligt SNI 2002. Motsvarande gäller viduppförande av byggnad om byggnadselementen äregentillverkade.Bedömningen av den mervärdesskattemässiga karaktären på entjänst ska göras med utgångspunkt i det specifika uppdraget,dvs. tjänsten ifråga. Det är då den objektiva karaktären på41

detta tillhandhållande till kunden som bör vara avgörande.Hur den som utför tjänsten har anskaffat de varor sominstalleras eller monteras ska därför inte påverka denmervärdesskattemässiga bedömningen av tjänsten. Därmed börden omständigheten att den som utför tjänsten använderegentillverkade varor inte vara avgörande för om tjänstenska omfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet.Skatteverket anser att från och med den 1 januari 2008 skabestämmelserna om omvänd skattskyldighet bli tillämpligaäven om en tjänst innefattar tillhandahållande avegentillverkade varor. Detta gäller under förutsättning attvarorna genom installationen blir fastighet enligtmervärdesskattelagen (1994:200), ML, samt atttillhandahållandet mervärdesskatterättsligt bedöms utgöratjänst. Den omständigheten att varan är egentillverkad skainte påverka bedömningen. SNI 2002 ska därför inte följas idetta avseende.Detta innebär att exempelvis montering eller installation avegentillverkade delar till byggnader, såsom trappor, fönsteroch plåtdetaljer samt uppförande av egentillverkademonteringsfärdiga hus är sådana byggtjänster som omfattas avreglerna.2.9 Montering och installation av utrustning ochmaskinerRegeringen har i prop. 2007/08:25 föreslagit att den direktakopplingen till gällande SNI ska tas bort. Riksdagen harbeslutat att anta regeringens förslag. Fråga har uppkommitvilka tjänster avseende montering/ installation som fr.o.m.den 1 januari 2008 kommer att omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet inom byggsektorn.Skatteverkets bedömningAv uttalande i prop. 2007/08:25 (s. 216) framgår att SNI2002 kan tjäna som vägledning vid bestämmande av om entjänst ska omfattas av den omvända skattskyldigheten. AvStatistiska centralbyråns Meddelanden i samordningsfrågorför Sveriges officiella statistik, MIS 2003:2, framgår attavdelning F, huvudgrupp 45 som innefattar ”Byggverksamhet”inte omfattar uppförande eller installation avindustriutrustning. Det har visat sig att även vissa andramonteringar och installationer av utrustning för byggnaderinte ingår i huvudgrupp 45. Sådana monteringar ochinstallationer har därför inte kommit att omfattas av denomvända skattskyldigheten.Enligt tidigare nämnt uttalande i prop. 2007/08:25 ska vilkatjänster som ska omfattas av den omvända skattskyldighetenavgöras utifrån ett allmänt perspektiv. Av42

specialmotiveringen till den föreslagna lagändringen (s.245) framgår att borttagandet av den direkta kopplingen tillgällande SNI innebär att den omvända skattskyldigheten iviss utsträckning kan komma att omfatta tjänster som inteanses som byggverksamhet enligt SNI och omvänt att vissatjänster som enligt SNI skulle anses som byggverksamhet intekommer att omfattas av reglerna. Skatteverket anser attuttalandena i förarbetena ger stöd för att frångå SNI 2002 ide fall en tolkning i enlighet med SNI föranleder betydandetillämpningsproblem.Reglerna om omvänd skattskyldighet är avsedda att blitillämpliga på ett brett spektrum av byggtjänster.Tjänsterna ska avse fastighet, byggnad eller anläggning.Ett stort antal aktiviteter avseende montering ochinstallation utgör byggverksamhet enligt SNI 2002. Somframgår ovan ger SNI 2002 dock ingen enhetlig bild av hurmonteringar och installationer på fastigheter ska behandlas.Att utifrån SNI 2002 avgöra vilka tjänster avseendemontering eller installation som ska omfattas av reglerna omomvänd skattskyldighet har därför medfört betydandegränsdragnings- och tolkningsproblem. Faktorer som kanpåverka bedömningen enligt SNI 2002 är om kunden ska användadet installerade eller monterade föremålet för hushållsbrukeller om de varor som monteras/installeras är tillverkade avden som tillhandahåller tjänsten. Sådana faktorer bör intevara avgörande för bedömningen av karaktären på etttillhandahållande i mervärdesskattehänseende. Därmed bördenna typ av faktorer inte heller vara avgörande för vad somska anses utgöra en sådan byggtjänst som omfattas av omvändskattskyldighet. Avgörande för vilka tjänster som skaomfattas bör istället vara om tjänsterna utifrån ett merallmänt perspektiv avser montering/installation på enfastighet i ML:s mening.Enligt Skatteverkets uppfattning ska fr.o.m. den 1 januari2008 tillhandahållanden innefattande montering/installationav utrustning och maskiner omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn omutrustningen eller maskinerna genommonteringen/installationen blir fastighet enligt ML. Dettagäller under förutsättning att tillhandahållandetmervärdesskatterättsligt bedöms utgöra omsättning av tjänst.Detta innebär att omvänd skattskyldighet inte blirtillämplig vid tillhandahållande av tjänst avseendemontering/installation av maskin eller utrustning som genommonteringen/installationen blir sådant industritillbehör somavses i 2 kap. 3 § JB.Skatteverket har i ställningstagande 2007-12-18, dnr 131771227-07/111 uttalat att omvänd skattskyldighet kan bli43

tillämplig även i de fall en tjänst avser montering ellerinstallation av egentillverkad vara. Omvänd skattskyldighetkan således bli tillämplig även om den maskin ellerutrustning som monteras eller installeras är egentillverkad.2.10 Reparation och underhåll av fastighetRegeringen har i prop. 2007/08:25 föreslagit att den direktakopplingen till gällande SNI ska tas bort. Riksdagen harbeslutat att anta regeringens förslag. Fråga har uppkommitvilka tjänster avseende reparation och underhåll som fr.o.m.den 1 januari 2008 kommer att omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet inom byggsektorn.Skatteverkets bedömningAv uttalande i prop. 2007/08:25 (s. 216) framgår att SNI2002 kan tjäna som vägledning vid bestämmande av om entjänst ska omfattas av den omvända skattskyldigheten. Vidtillämpningen av SNI 2002 ska en aktivitet som innefattarenbart underhåll eller reparation av en vara normaltomfattas av samma SNI-kod som tillverkningen av varan.Undantag gäller dock för sådana aktiviteter som har en egenkod för reparation, exempelvis ”Pannor, centraluppvärmningför hushållsbruk, reparation” som omfattas av kod 45331.Ingår installationen av en vara i någon av koderna ihuvudgrupp 45 ska normalt reparation och underhåll av varanomfattas av samma kod. I något fall har det också betydelseom den som reparerar varan själv har installerat densamma.Reparation av egeninstallerade hissar och rulltrapporomfattas av kod 45310, medan reparation av hissar ochrulltrappor som företaget inte har installerat självomfattas av kod 29220. Att utifrån SNI 2002 avgöra vilkatjänster avseende underhåll och reparation som ska omfattasav reglerna om omvänd skattskyldighet har medfört storatillämpningsproblem.Enligt tidigare nämnt uttalande i prop. 2007/08:25 ska vilkatjänster som ska omfattas av den omvända skattskyldighetenavgöras utifrån ett allmänt perspektiv. Avspecialmotiveringen till den föreslagna lagändringen (s.245) framgår att borttagandet av den direkta kopplingen tillgällande SNI innebär att den omvända skattskyldigheten iviss utsträckning kan komma att omfatta tjänster som inteanses som byggverksamhet enligt SNI och omvänt att vissatjänster som enligt SNI skulle anses som byggverksamhet intekommer att omfattas av reglerna. Skatteverket anser attuttalandena i förarbetena ger stöd för att frångå SNI 2002 ide fall en tolkning i enlighet med SNI föranleder betydandetillämpningsproblem.Enligt artikel 199.1 a i mervärdesskattedirektivet kanregler om omvänd skattskyldighet bl.a. införas för tjänster44

avseende reparation av fast egendom. Reglerna om omvändskattskyldighet i ML är avsedda att bli tillämpliga på ettbrett spektrum av byggtjänster.Som framgår ovan ger SNI 2002 ingen enhetlig bild av hurreparations- och underhållsåtgärder på fastigheter skabehandlas. Att utifrån SNI 2002 avgöra vilka tjänsteravseende reparation och underhåll som ska omfattas avreglerna om omvänd skattskyldighet har därför medförtbetydande gränsdragnings- och tolkningsproblem. Faktorer somkan påverka bedömningen enligt SNI 2002 är om kundenanvänder det aktuella objektet för hushållsbruk eller om detsom repareras är installerat av den som tillhandahållertjänsten. Sådana faktorer bör inte vara avgörande förbedömningen av karaktären på ett tillhandahållande imervärdesskattehänseende. Därmed bör denna typ av faktorerinte vara avgörande för vad som ska anses utgöra en sådanbyggtjänst som omfattas av omvänd skattskyldighet. Avgörandeför vilka tjänster som ska omfattas bör istället vara omtjänsterna utifrån ett mer allmänt perspektiv avserreparations- eller underhållsåtgärder på en fastighet i ML:smening.Enligt Skatteverkets uppfattning är tjänster som avserreparation eller underhåll av vad som utgör fastighet enligtML sådana tjänster som ska omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Attvissa aktiviteter som innefattar reparation eller underhållstatistiskt ska hänföras till samma koder som tillverkningenav respektive vara i SNI 2002 bör inte påverka dennabedömning. Skatteverket anser att omvänd skattskyldighetfr.o.m. den 1 januari 2008 kan bli tillämplig på tjänst somavser reparation eller underhåll av något som omfattas avML:s fastighetsbegrepp.Detta innebär att tjänster som avser reparation ellerunderhåll av t.ex. en byggnad eller ett byggnadstillbehör(inklusive verksamhetstillbehör) kommer att omfattas avreglerna om omvänd skattskyldighet inom byggsektorn. Däremotkommer en tjänst som avser reparation eller underhåll av ettindustritillbehör inte att omfattas av reglerna.Fastighetsskötsel på uppdrag omfattas av kod 70329 och utgörinte byggverksamhet enligt SNI 2002. Denna kod innefattarbl.a. fastighetsskötsel på uppdrag inkluderandefastighetsdrift, städning och underhåll av lokalerna i enfastighet, kontroll av system för värme, ventilation ochluftkonditionering samt fastighetsunderhåll innefattandemindre reparationer. Skatteverket anser att sådanatillhandahållanden inte heller efter den 1 januari 2008 skaomfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet förmervärdesskatt inom byggsektorn. Enligt Skatteverketsuppfattning innebär detta att mindre reparationer somtillhandahålls i enlighet med ett avtal om sedvanlig45

fastighetsskötsel och som inte debiteras särskilt, intekommer att omfattas av reglerna, även om de avser fastighetenligt ML.2.11 Mervärdesskatt; en kommuns utdebitering av kostnadvid grävningstillstånd för allmän platsmarkKommunerna har lokala bestämmelser och anvisningar förgrävningsarbeten i allmän platsmark. Enligt dessa kan enledningsägare ansöka hos en kommun om att få gräva i allmänplatsmark. Ett avtal eller tillstånd till detta är oftaförenat med att ledningsägaren ska bekosta alla åtgärder somgörs i samband med grävningsarbetet. När ledningsarbetet ärutfört ska schaktet återfyllas i enlighet med kommunensgrävningsbestämmelser. Detta utförs av ledningsägarensentreprenör. Vissa kommuner ska enligt de lokalabestämmelserna utföra den slutliga återställningen av ytan(t.ex. asfaltering). För detta arbete ska ledningsägarenersätta kommunen.Fråga har ställts om en kommun genom att kräva ersättningför återställning av platsmarken blir en sådan näringsidkaresom mer än tillfälligt tillhandahåller byggtjänster.Skatteverkets bedömningÅterställande av gatumark är en sådan tjänst avseende marksom omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet. Omvändskattskyldighet kan därför aktualiseras om kommunen ansestillhandahålla en sådan tjänst till ledningsägaren.Grävning i allmän platsmark sker efter avtal med ellertillstånd av kommunen. Enligt grävningstillståndet skaledningsägaren bekosta de åtgärder som vidtas med anledningav tillståndet. Kommunen kan ta ut ersättning för sinakostnader och för de ökade underhållskostnader somgrävningen kan medföra. Om en kommun ställer krav på att detär kommunen själv som ska återställa ytskiktet på gatumarkenär även detta något som ingår i grävningstillståndet.Den ersättning kommunen tar ut för att själv, eftereventuell upphandling, utföra arbetet med ytskiktet på egenmark, är ett utflöde av det grävningstillståndledningsägaren tilldelats. Enligt Skatteverkets uppfattningska kommunen inte anses tillhandahålla en separat tjänstgenom att återställa ytskiktet på marken.Omsättningsbegreppet innefattar krav på prestation ochmotprestation. Kravet på en direkt koppling mellan en utfördprestation och en ersättning för denna är uppfyllt när det46

finns ett direkt samband dem emellan. Det föreligger då enomsättning genom en prestation och en motprestation.Tillståndet att gräva och åtgärderna i samband därmed skerpå grund av avtal eller i övrigt regler av privaträttslignatur. Skatteverket anser därför att en kommun inte utövarmyndighetsutövning när denna ger tillstånd tillgrävningsarbeten.Skatteverket anser att den tjänst kommunen i dessa nuaktuella situationer får anses tillhandahålla ledningsägarenär en tjänst som avser tillstånd att gräva. En sådan tjänstomfattas av skatteplikt enligt ML. Det förhållandet attersättningen baseras på kommunens kostnader förändrar intedenna bedömning.En tjänst som avser tillstånd att gräva är inte en sådantjänst som omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighetinom byggsektorn. En kommun blir därför inte en sådannäringsidkare som tillhandahåller byggtjänster på grund avatt kommunen uppbär ersättning för återställning av allmänplatsmark.2.12 Mervärdesskatt vid installationer för fjärrvärmeFjärrvärmeleverantörer har nät för att kunna distribuerafjärrvärme. I samband med att företag som tillhandahållerfjärrvärme får nya kunder kan det tas ut ersättningar avfjärrvärmekunderna för anslutningar och utrustning för attkunna motta värmeleveranserna.I samband med en överenskommelse om leveranser av fjärrvärmetar fjärrvärmeföretaget ofta ut en anslutningsavgiftoch/eller en ersättning för installation avfjärrvärmecentral av fjärrvärmekunden.Fjärrvärmeleverantören anlitar underentreprenörer för attgräva och dra fram fjärrvärmerör till fastigheten.Det har därför uppkommit frågor om i vilken månfjärrvärmeföretag ska tillämpa bestämmelserna om omvändskattskattskyldig inom byggsektorn vid inköp avbyggtjänster.Entreprenörer kan också anlitas av fjärrvärmeföretaget föratt installera fjärrvärmecentraler i hus.Fjärrvärmecentralen övergår normalt i fjärrvärmekundens ägoefter installation. Det kan dock förekomma att ägandet avfjärrvärmecentralen inte övergår till kund utan stannar ifjärrvärmeföretagets ägo.När det gäller leverans av fjärrvärme för enskilt bruk samttill näringsidkare är avtalsvillkoren normalt utformade så47

att leverantören drar fram och äger ledningar till en s.k.leveranspunkt. Leverantören bestämmer dennas läge i samrådmed kunden. Kunden bekostar och äger den utrustning sombehövs för leveransen från leveranspunkten samt svarar förunderhållet av denna.Fråga har också ställts om installationer avseende fjärrkylaska behandlas på annat sätt än installationer förfjärrvärme. Fjärrkyla bygger på att kallt vattendistribueras i ledningar på motsvarande sätt som vidfjärrvärme. Vatten kyls på ett ställe och transporteras irör till olika fastigheter. I fastigheten används oftast envärmeväxlare för att ansluta till byggnadens kylsystem. Detkalla vattnet används för att kyla luften i fastighetensventilationssystem. Fjärrkyla används idag främst tillstörre fastigheter som flerbostadshus, skolor och sjukhus.Skatteverkets bedömningAvgörande för om ett fjärrvärmeföretag ska tillämpa omvändskattskyldighet vid förvärv av byggtjänster är om företageti sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahållersådana tjänster som avses 1 kap. 2 § andra stycket ML.Normalt är det så att fjärrvärmeleverantören drar fram ochäger ledningar fram till en leveranspunkt. Under sådanaomständigheter ska eventuella avgifter som enfjärrvärmeleverantör tar ut för anslutningar fram tillleveranspunkten inte medföra att fjärrvärmeleverantören blirett sådant företag som avses i 1 kap. 2 § första stycket 4 bi ML. Installation av andra ledningar, fjärrvärmecentraleroch utrustning där ägandet kvarstår hos fjärrvärmeföretagetska inte heller medföra att fjärrvärmeleverantören av dennaanledning ska anses tillhandahålla byggtjänster.Avtalsvillkoren vid fjärrvärmeleveranser är normaltutformade så att kunden ska bekosta och äga den utrustningsom behövs för leverans från den s.k. leveranspunkten.Fjärrvärmeföretaget drar i förekommande fall fram ledningarfrån leveranspunkten och ombesörjer installation avfjärrvärmecentral mot ersättning. Ett fjärrvärmeföretag somtar ut ersättning av kunden för att dra fram ledningar ochinstallera utrustning som kunden sedan blir ägare till får idetta avseende anses genomföra en omsättning som är separati förhållande till leveransen av värme.Enligt SNI 2002 omfattas anslutning av fjärrvärmesystem avkod 45331, Värme- och sanitetsarbeten. Installation i hus avfjärrvärme och installation av rörledningar inomhus utgörexempel på vad som omfattas av denna kod. När det gällerinstallationer av utrustning avseende fjärrkyla som kopplastill ventilationssystemet framgår det av SNI 2002 att såvälinstallationer av kylanläggningar och48

ventilationsanläggningar för bostäder, kontor m.m. utgörtjänster avseende bygginstallationer som ingår i huvudgrupp45 (SNI-kod 45333 respektive 45332).Ifråga om ledningar omfattar vidare SNI-kod 45212,Uppförande av byggnadsverk (broar, vägar m.m.;ej hus ellervägar), bl.a. anläggning av rörsystem för transport av gaseller vätska. Fjärrvärme, installation i gata samt rörarbetei gata och mark för värme anges som exempel på vad som ingåri denna kod.Skatteverket har i ett ställningstagande från 2007-12-18,dnr 130 773424-07/111, ansett att fr.o.m. den 1 januari 2008ska omsättning av tjänster som avser montering ellerinstallation av utrustning och maskiner omfattas av reglernaom omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inombyggsektorn om utrustningen eller maskinerna genommonteringen/installationen blir fastighet enligt ML. Dettagäller under förutsättning att tillhandahållandet utgöromsättning av tjänst.Tillhandahållanden av tjänster som består i att dra fram rörför fjärrvärme och installera fjärrvärmecentral ellerutrustning för fjärrkyla i fastigheter omfattas därför avbestämmelserna om omvänd skattskyldighet. Motsvarande gälleräven för tjänster som avser reparations- ellerunderhållsåtgärder på sådan utrustning i fastigheter.Om ett fjärrvärmeföretag tillhandahåller tjänster, sombestår i att dra fram ledningar eller i fastigheterinstallera utrustning som kunden sedan blir ägare till, fårdet därför anses tillhandahålla tjänster som kan omfattas avomvänd skattskyldighet. Detta gäller även om tjänsternatillhandahålls till fjärrvärmekunderna. Ettfjärrvärmeföretag som inte endast tillfälligttillhandahåller sådana tjänster, till fjärrvärmekunder ellerandra, blir därför ett sådant företag som avses i1 kap. 2 § första stycket 4 b ML. Bestämmelserna om omvändskattskyldighet blir därför tillämpliga på ettfjärrvärmeföretag som kontinuerligt erbjuder ochtillhandhåller tjänster som framdragning av ledningar samtinstallation av fjärrvärmecentraler i fastigheter.Motsvarande gäller avseende installationer för fjärrkyla.När ett sådant fjärrvärmeföretag, dvs. ett företag som inteendast tillfälligt tillhandahåller byggtjänster enligt ovan,anlitar underentreprenörer för att utföra byggtjänster, somfjärrvärmeföretaget sedan säljer vidare tillfjärrvärmekunden, kommer tillhandahållandet mellanunderentreprenören och fjärrvärmeföretaget att omfattas avbestämmelserna om omvänd skattskyldighet. Vidare skabestämmelserna om omvänd skattskyldighet tillämpas när ettsådant fjärrvärmeföretag i andra fall anlitar entreprenörer49

för att utföra tjänster som avses i 1 kap. 2 § andra stycketML, exempelvis tjänster som består i utbyggnad av bolagetseget ledningsnät.2.13 Mervärdesskatt vid montering avbyggnadsställningarMontering av byggnadsställningar i samband med uthyrningingår enligt SNI 2002 i kod 45250 och tillhör därmedkategori F, Byggverksamhet. Reglerna om omvändskattskyldighet är dock inte längre direkt kopplade till SNI2002. Skatteverket har bl.a. ansett att uthyrning avbyggkran samt montering och demontering av byggkran inteomfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet inombyggsektorn. Mot denna bakgrund har fråga uppkommit ommontering av byggnadsställningar i samband med uthyrning skaomfattas av bestämmelserna om omvänd skattskyldighet.Skatteverkets bedömningFrån och med den 1 januari 2008 har den direkta kopplingentill gällande SNI tagits bort. Av uttalanden i prop.2007/08:25 (s. 215) framgår bl.a. att vilka tjänster som skaomfattas av den omvända skattskyldigheten får avgörasutifrån ett mer allmänt perspektiv. Vidare anges (s. 245)att den omvända skattskyldigheten i viss utsträckning kankomma att omfatta tjänster som inte anses som byggverksamhetenligt SNI medan vissa tjänster som enligt SNI skulle ansessom byggverksamhet inte kommer att omfattas av reglerna.Montering av byggnadsställningar och montering avbyggnadsställningar i samband med uthyrning anges särskiltsom exempel på vad som enligt SNI 2002 ingår i kod 45250,andra bygg- och anläggningsarbeten. SNI 2002 är dock intelängre direkt avgörande för vilka tjänster som ska omfattasav den omvända skattskyldigheten inom byggsektorn.Skatteverket har i ställningstagande 2008-02-29, dnr 131134268-08/111 ansett att montering eller demontering av enbyggkran inte utgör en sådan byggtjänst som omfattas av denomvända skattskyldigheten. Motsvarande gäller också avseendebygghissar enligt ett ställningstagande från 2007-09-18, dnr131 537453-07/111.Skatteverket anser att tjänster avseende montering ochinstallation av utrustning omfattas av den omvändaskattskyldigheten inom byggsektorn. En förutsättning för detär dock att utrustningen genom monteringen blir fastighetenligt ML.Utifrån ett allmänt perspektiv saknas det skäl att behandlauthyrning och montering av byggnadsställningar på annat sättän uthyrning och montering av byggkranar och bygghissar.50

Dessutom krävs att den utrustning som monteras genommonteringen blir fastighet enligt ML, för att reglerna omomvänd skattskyldighet ska bli tillämpliga. Enbyggnadsställning som monterats på en byggarbetsplats blirinte ett sådant tillbehör till fastighet eller byggnad somutgör fastighet enligt ML.Skatteverket anser att uthyrning, montering och demonteringav byggnadsställningar inte är sådana tjänster avseendefastighet som ska omfattas av reglerna om omvändskattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn.51