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Stotax Portal 712 DStZ 2010 Nr. 19 Werth, BVerfG zur Rückwirkung im Steuerrecht Was im Gesetz fehlt, ist eine quasi vorläufige Abgeltungswirkung, die es dem Steuerschuldner (Gläubiger der Kapitalerträge) ermöglicht, nachträglich eine Veranlagung durchzuführen. Eine ähnliche, wie die hier dargestellte Konstellation kann auftreten, wenn das Musterverfahren zum Werbungskostenabzugsverbot 100) erfolgreich ist (dort dann Aktuelle Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts zum Einkommensteuerrecht unter besonderer Berücksichtigung der Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts v. 7. 7. 2010 zur Rückwirkung im Steuerrecht Dr. Franceska W e r t h, RiFG, Baden-Baden *) Das Einkommensteuerrecht war bei den jüngsten Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts zur Rückwirkung von Steuergesetzen, zur sog. Fallbeilregelung bei der Gewährung von Kindergeld und zur Abgeordnetenentschädigung erneut Gegenstand der verfassungsrechtlichen Prüfung. Der folgende Beitrag beleuchtet diese Entscheidungen insbesondere im Hinblick auf die Weiterentwicklung der verfassungsrechtlichen Prüfungsmaßstäbe im Bereich des Einkommensteuerrechts. Inhalt Seite I. Rückwirkungsfälle.............................................................................. 712 1. Verlängerung der Spekulationsfrist ............................................................ 713 a) Zur Überprüfung gestellte Regelung......................................................... 713 b) Entscheidung des BVerfG .................................................................. 713 c) Begründung............................................................................... 713 2. Absenkung der Beteiligungsquote bei der Besteuerung privater Veräußerungen von Kapitalanteilen........................................................................... 714 a) Zur Überprüfung gestellte Regelung......................................................... 714 b) Entscheidung des BVerfG .................................................................. 715 c) Begründung............................................................................... 715 3. Kürzung der Entlastung von Entschädigungen für entgangene oder entgehende Einnahmen ........ 716 a) Zur Überprüfung gestellte Regelung......................................................... 716 b) Entscheidung des BVerfG .................................................................. 716 c) Begründung............................................................................... 716 4. Zusammenfassung und Bewertung............................................................. 717 II. Weitere Entscheidungen ........................................................................ 718 1. Grenzbetrag für die Bewilligung von Kindergeld ................................................ 718 a) Gegenstand des Verfahrens................................................................. 718 b) Entscheidung des BVerfG .................................................................. 718 2. Abgeordnetenentschädigung .................................................................. 718 a) Gegenstand des Verfahrens................................................................. 718 b) Entscheidung des BVerfG .................................................................. 720 III. Ausblick....................................................................................... 720 I. Rückwirkungsfälle Lange Zeit und mit Spannung erwartet wurden von der fachgerichtlichen Rechtsprechung und Praxis die Entscheidungen des Zweiten Senats des Bundesverfassungsgerichts zu den sog. Rückwirkungsfällen. Würde das Bundesverfassungsgericht in seiner Entscheidung dem Vorlagebeschluss des Bundesfinanzhofs zur Verlängerung der Spekulationsfrist 1) folgen und bei der Abgrenzung der Rückbewirkung von Rechtsfolgen (echten Rückwirkung) von der tatbestandlichen Rückanknüpfung (unechten Rückwirkung) die Veranlagungszeitraum bezogene Betrachtungsweise bei Steuergesetzen zu Gunsten eines einheitlichen dispositionsbezogenen Rückwirkungsbegriffs aufgeben? © Stollfuß Medien Benutzer: Stollfuß Medien Ihr Online-Fachportal von Stollfuß Medien wohl ebenfalls nur über eine konkrete Normenkontrolle). Auch in diesem Zusammenhang würde sich die Frage der Erstattungsmöglichkeiten von Steuern stellen, die an der Quelle mit Abgeltungswirkung erhoben wurden. 100) Vom Bund der Steuerzahler unterstütztes Klageverfahren beim FG Münster, 6 K 1847/10 E. Würde das Bundesverfassungsgericht erstmals in einem Fall der tatbestandlichen Rückanknüpfung (unechten Rückwirkung) eine Rechtsnorm für verfassungswidrig erklären? Die Entscheidungen zur Verlängerung der Spekulationsfrist bei Grundstücksveräußerungsgeschäften 2) zur Absenkung der Beteiligungsquote bei der Besteuerung privater Veräußerungen von Kapital- *) Dr. Franceska Wert ist derzeit Wissenschaftliche Mitarbeiterin am Bundesverfassungsgericht im Dezernat von Frau BVRin Prof. Dr. Osterloh; der Beitrag gibt ausschließlich die persönliche Auffassung der Autorin wieder. 1) BFH Vorlagebeschluss v. 16. 12. 2003, IX R 46/02, BFHE 204, 228 = BStBl II 2004, 284. 2) BVerfG v. 7. 7. 2010, 2 BvL 14/02, 2 BvL 2/04, 2 BvL 13/05.
Stotax Portal Werth, BVerfG zur Rückwirkung im Steuerrecht DStZ 2010 Nr. 19 713 anteilen 3) und zur Kürzung der Entlastung von Entschädigungen für entgangene oder entgehende Einnahmen 4) haben insoweit eine Klärung gebracht. 1. Verlängerung der Spekulationsfrist 5) a) Zur Überprüfung gestellte Regelung Nach der bis zum 31. 12. 1998 geltenden Rechtslage unterlagen die Gewinne aus privaten Grundstücksveräußerungsgeschäften nur der Einkommensteuer, wenn der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung weniger als zwei Jahre betrug (sog. Spekulationsgeschäfte). Durch das am 31. 3. 1999 verkündete Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 wurde die Spekulationsfrist auf zehn Jahre verlängert (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG). Die neue Frist galt erstmals ab dem Veranlagungszeitraum 1999 (§ 52 Abs. 39 Satz 1 EStG), bezog aber auch – rückwirkend – Grundstücke ein, die zum Zeitpunkt der Gesetzesänderung bereits erworben waren, sofern der Vertrag über die Veräußerung erst im Jahr 1999 (oder später) geschlossen wurde. b) Entscheidung des BVerfG Das BVerfG folgt im Ergebnis der Vorlage des BFH. Danach ist § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i. V.m. § 52 Abs. 39 Satz 1 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 wegen Verstoßes gegen die verfassungsrechtlichen Grundsätze des Vertrauensschutzes insoweit verfassungswidrig, als ein im Zeitpunkt der Verkündung des Gesetzes bereits eingetretener Wertzuwachs der Besteuerung unterworfen wird, der nach der zuvor geltenden Rechtslage bereits steuerfrei realisiert worden ist oder zumindest bis zur Verkündung steuerfrei hätte realisiert werden können, weil die Spekulationsfrist bereits abgelaufen war. Denn insoweit sei bereits eine konkret verfestigte Vermögensposition entstanden, die durch die rückwirkende Verlängerung der Spekulationsfrist nachträglich entwertet werde. Dagegen begegnet die Verlängerung der Veräußerungsfrist auf zehn Jahre keinen verfassungsrechtlichen Bedenken, soweit die früher geltende zweijährige Spekulationsfrist im Zeitpunkt der Verkündung noch nicht abgelaufen war. Das gleiche gilt, soweit die alte Frist bereits abgelaufen war, sich der Zugriff aber auf die erst nach der Verkündung der Neuregelung eintretenden Wertsteigerung beschränkt. Auch die Dauer der Frist von zehn Jahren ist verfassungsgemäß. Es verstößt ferner nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz, dass Gewinne aus Grundstücksveräußerungen nicht dem für außerordentliche Einkünfte geltenden ermäßigten Tarif nach § 34 EStG unterliegen. c) Begründung aa) Formelle Verfassungsmäßigkeit Der Auffassung eines der Kläger des Ausgangsverfahrens, dass das Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 nicht formell verfassungsgemäß zustande gekommen sei, da der umfangreiche und schwer überschaubare Gesetzentwurf im Plenum und den Ausschüssen des Bundestages sowie im Bundesrat mit großer Eile behandelt worden sei, erteilt das BVerfG eine klare Absage. Es handele sich diesbezüglich um eine Beanstandung politischer Art, über die das Bundesverfassungsgericht nicht im Verfahren der konkreten Normenkontrolle zu entscheiden habe, da Konsequenzen hieraus nur die beteiligten Gesetzgebungsorgane ziehen könnten. Soweit Oppositionsfraktionen mit ihrer Kritik weder im Finanzausschuss noch bei der anschließenden Beratung im Deutschen Bundestag durchdringen könnten, sei das als Ausdruck des Mehrheitsprinzips bei der Bildung eines einheitlichen politischen Willens hinzunehmen. Eine Verletzung wesentlicher verfassungsrechtlich vorgeschriebener Förmlichkeiten sei nicht festzustellen. bb) Entscheidungsmaßstab Der zweite Senat hält bei seiner Maßstabsbildung nicht nur an der klassischen Unterscheidung von Rückbewirkung von Rechtsfolgen (echte Rückwirkung) und tatbestandlicher Rückanknüpfung (unechte Wirkung) fest, sondern entgegen aller Kritik auch an der Veranlagungszeitraum bezogenen Betrachtungsweise bei Steuergesetzen. Danach liegt eine unechte Rückwirkung vor, wenn die Änderung von Normen mit Wirkung für den laufenden Veranlagungszeitraum erfolgt, was bei der vorliegend zur Überprüfung gestellten Regelung des am 31. 3. 1999 verkündeten § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetz 1999/2000/2002 der Fall ist, da diese nur Veräußerungsgeschäfte erfasst, die ab dem Veranlagungszeitraum 1999 getätigt wurden. Der Handlungsspielraum des Gesetzgebers wird durch die Entscheidung des BVerfG jedoch dadurch weiter eingeschränkt, als die Anforderungen an die verfassungsrechtliche Zulässigkeit einer unechten Rückwirkung gegenüber der bisherigen Rechtsprechung des BVerfG deutlich erhöht werden. Zwar betont das BVerfG, dass die „unechte“ Rückwirkung – im Gegensatz zur „echten“ Rückwirkung – nicht grundsätzlich unzulässig sei. Das BVerfG erklärt sie aber auch nicht mehr im Sinne eines Regel Ausnahme-Verhältnisses für grundsätzlich verfassungsrechtlich zulässig, soweit nicht das schützwürdige Vertrauen des Betroffenen in den Fortbestand der Rechtslage der vom Gesetzgeber vorzunehmenden Abwägung den öffentliche Belangen vorgeht, die dieser für die Veränderung der Rechtslage geltend macht6) . Vielmehr ist erforderlich, dass die Enttäuschung des Vertrauens des Normadressaten in die alte Rechtslage auf Grund besonderer, gerade die Rückanknüpfung rechtfertigender öffentlicher Interessen unter Wahrung der Verhältnismäßigkeit gerechtfertig ist. Wäre dies nicht der Fall, so fehlte den Normen des Einkommensteuerrechts als Rahmenbedingung wirtschaftlichen Handelns ein Mindestmaß an grundrechtlich und rechtsstaatlich gebotener Verlässlichkeit. Allgemeine öffentliche Belange für die Gesetzesänderung sind danach für eine Rechtfertigung der unechten Rückwirkung nicht mehr ausreichend. cc) Vertrauenstatbestand © Stollfuß Medien Benutzer: Stollfuß Medien Ihr Online-Fachportal von Stollfuß Medien Das Bundesverfassungsgericht sieht nicht den Erwerb des Grundstücks und das Vertrauen auf die gesetzli- 3) BVerfG v. 7. 7. 2010, 2 BvR 748/05, 2 BvR 753/05, 2 BvR 1738/ 05. 4) BVerfG v. 7. 7. 2010, 2 BvL 1/03, 2 BvL 57/06, 2 BvL 58/06. 5) BVerfG v. 7. 7. 2010, 2 BvL 14/02, 2 BvL 2/04, 2 BvL 13/05. 6) BVerfGE 97, 271 (289); 101, 239 (263), 103, 392 (403); 109, 96 (122); Jarass in Jarass/Pieroth, 10. Aufl. 2009, Art. 20 GG Rz. 73; Sachs in Sachs, 5. Aufl. 2009, Art. 20 GG Rz. 136.
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