45/2007, 64/2008 og 24/2010 (30. marts 2011) - Revisornævnet

xn..revisornvnet.edb.dk

45/2007, 64/2008 og 24/2010 (30. marts 2011) - Revisornævnet

Den 30. marts 2011 blev der isag nr. 45-2007-S, 64-2008-S og 24-2010RevisortilsynetmodRevisionsvirksomheden v/Regnar Staugaardogstatsautoriseret revisor Regnar Jørgensen Staugaardafsagt sålydendeK e n d e l s e:Revisornævnet har behandlet sagerne 45-2007-S, 64-2008-S og 24-2010 sammen, hvorfor disse tresager er omfattet af denne afgørelse.45-2007-SVed skrivelse af 16. juli 2007 har Revisortilsynet i medfør af revisorlovens § 19, stk. 4, indbragtRevisionsvirksomheden og i medfør af revisorlovens § 19, stk. 3, indbragt statsautoriseret revisorRegnar Staugaard for Disciplinærnævnet for Statsautoriserede og Registrerede Revisorer.Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har oplyst, at indklagede Regnar Jørgensen Staugaard har væretbeskikket som statsautoriseret revisor fra den 29. marts 1976 til den 18. april 1997, og derefter igenfra den 3. november 1997.Indklagede Regnar Staugaard er ved kendelse afsagt af Nævnet den 19. december 2003 idømt enbøde på 150.000,00 kr. for ”særdeles groft at have tilsidesat sin pligt til at udføre sit hverv medomhu og nøjagtighed og i overensstemmelse med god revisorskik.”Denne sag drejer sig om, hvorvidt det indklagede revisionsfirma har etableret og implementeret ethensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, samt om indklagede revisor personligt har overtrådterklæringsbekendtgørelsen og dermed har tilsidesat god revisorskik.Sagens omstændigheder er følgende:Der er i 2006 udført kvalitetskontrol i indklagedes revisionsvirksomhed. Ved erklæring af 2. juli2006 anførte kvalitetskonsulenten blandt andet følgende:”…ForbeholdKvalitetsstyringssystemet opfylder kravene og der er nu udarbejdet individuellerevisionsplaner for alle de kunder der er omfattet af kvalitetskontrollen.Revisionsplanerne er i første halvår af 2006, er i et vist omfang påbegyndt anvendt somdokumentation for den udførte revision.1


Der foreligger således ikke dokumentation for at revisionsplanerne har væretkonsekvent anvendt i samtlige tilfælde i den forløbne del af 2006.Enkelte forbedringer er vedtaget ved den seneste gennemgang.KonklusionMed undtagelse af det i forbeholdet nævnte er jeg ved den udførte gennemgang ikkeblevet bekendt med forhold, der afkræfter, at der er etableret og implementeret ethensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, og at revisors erklæring på erklæringsopgaverer i overensstemmelse med dennes arbejdspapirer og med lovgivningens krav.Supplerende oplysningUden at der tages forbehold, kan det oplyses at samtlige ikke revisionskunder er udeladtaf kvalitetskontrollen, idet der på forsiden af alle årsrapporter i denne kategori er anført”alene til eget brug”…”På baggrund af den uklare formulering gennemførte Revisortilsynet et kontrolbesøg igen den 15.marts 2007 med deltagelse af kvalitetskontrollanten. Revisortilsynet anfører vedrørende dettekontrolbesøg blandt andet følgende:”…Revisortilsynet konstaterede, at revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem bestod iet ca. 7 siders dokument, der samtidig fungerede som et generelt tiltrædelsesprotokollattil revisionsvirksomhedens klienter. Dokumentet indeholdt ikke tilstrækkelige procedurerog politikker om accept og fortsættelse af klientforhold. Det fremgik ikke af dokumentet,at der skulle foretages en vurdering ved accept af klientforhold, og der forelå ikkeprocedurer for en løbende vurdering om fortsættelse af klientforholdene.Der var ikke beskrevet tilstrækkelige procedurer for dokumentation af planlægning ogudførelse af erklæringsopgaver i kvalitetsstyringssystemet. Revisionsvirksomheden harudviklet en standardrevisionsplan, men der foreligger ingen beskrivelse ikvalitetsstyringssystemet om, at der skal foretages planlægning af erklæringsopgaver.Standardrevisionsplanen indeholder praktisk talt ingen forslag til revisionshandlinger,og revisionsplanen fungerer snarere som en regnskabscheckliste end som en egentligrevisionsplan. Derudover foreligger der ikke procedurer for forståelse afrevisionsvirksomhedens klienter og disses omgivelser.Der var heller ikke beskrevet procedurer om afgivelse af del- og afsluttendekonklusioner til brug for erklæringsopgaver.Revisionsstyringssystemet er hidtil alene blevet anvendt på revisions- ogreviewerklæringer. Der har i revisionsvirksomheden været en forståelse af, at øvrigeerklæringsopgaver, herunder erklæringer om assistance med regnskabsopstilling ikkehar været omfattet af revisorlovens og dermed ikke af kvalitetsstyringssystemet.Revisionsvirksomheden har hidtil ment, at erklæringer om assistance medregnskabsopstilling alene har været til indehavers eget brug.…2


Til brug for gennemgangen af de konkrete erklæringsopgaver blev der udtaget torevisionsopgaver til kontrol, herunder A ApS.Ved kontrolbesøget blev selskabet B ApS endvidere udtaget til kontrol. Selskabet erfritaget for revisionspligt, og revisor har foretaget en gennemgang (review) af det afledelsen udarbejdede regnskab. Statsautoriseret revisor … har imidlertid afgivet enbekræftende konklusion i erklæringen, selv om der alene foretaget review, hvorved derskulle være afgivet en afkræftende konklusion i revisors erklæring.Gennemgangen af A ApSVed kontrolbesøget blev følgende forhold konstateret vedrørende A ApS:- Der forelå ingen dokumenteret stillingtagen til uafhængighed og kendskab tilselskabet og dets omgivelser.- Der forelå ingen dokumentation for planlægning af revisionsopgaven.- Der var ikke udarbejdet delkonklusioner, og arbejdsnotaterne var mangelfulde.- Der var ikke indhentet eksterne bekræftelser til brug for revisionen, ogledelseserklæringen forelå ikke i underskrevet stand.- Der forelå ikke afsluttende konklusion på revisionen, og derfor forelå der ingendokumenteret sammenhæng mellem arbejdspapirerne på revisionsopgaven og denafgivne revisionspåtegning.- Der forelå ingen overvejelser i revisors arbejdspapirer om, hvorvidt der er udbetaltløn til selskabets anpartshaver i strid med lovgivningen. Der forelå således ingenovervejelser om, hvorvidt der var gennemført et ulovligt anpartshaverlån, ellerhvorvidt der var tale om løn, som selskabet ikke havde tilbageholdt kildeskat af. Afselskabets årsrapport fremgår det ikke, hvorvidt der har været ansatte i selskabet iløbet af regnskabsåret. Det førnævnte forhold har derfor medført, at der ikke erafgivet supplerende oplysning i revisionspåtegningen om, at lønudbetalingen løn ersket i strid med lovgivningen.- Revisionspåtegningen indeholder ikke en omtale af den regnskabsmæssigebegrebsramme samt af ledelsens ansvar for den reviderede årsrapport.- Revisor har afgivet en supplerende oplysning om, at selskabet har tabt mere end 40% af selskabets egenkapital. Den supplerende oplysning er afgivet efter ikkegældende regler om kapitaltab i anpartsselskaber, jf. den før 2006 gældendeanpartsselskabslovs § 52.- Den afgivne erklæring til skatteregnskabet virker som en sammenblanding af enrevisionspåtegning og en assistanceerklæring. Hvis der er tale om en renassistanceerklæring, mangler der oplysninger om ledelsens ansvar forskatteregnskabet, og oplysning om, at der ikke er foretaget revision eller review afskatteregnskabet. Desuden har revisor ikke oplyst enten på forsiden afskatteregnskabet eller på hver efterfølgende side i skatteregnskabet, at der ikke erforetaget revision eller review eller tilsvarende.…”Det fremgår af et udateret og ikke underskrevet notat med overskriften: Regnar StaugaardKonklusion på skema i bilag 4, checkliste 2 (og 3) blandt andet følgende:”……[kontrollanten] er enig i, at der mangler en beskrivelse af opgaveløsninger. I sinerklæring af 2. juli 2006 anfører … under forbehold, at ”kvalitetsstyringssystemetopfylder kravene, og der er nu udarbejdet individuelle revisionsplaner for alle kunder,3


der er omfattet af kvalitetskontrollen”. Denne konklusion er draget ud fra, at”standardrevisionsplanen” i sig selv var nok til at opfyldedokumentationskravene[kontrollanten] er enig i, at ”standardrevisionsplanen” ikke erfyldestgørende til at opfylde kravene i RS 1 og RS 220, og at de nu foreliggendeopgavedokumentationer tydeligt viser, at der er behov for retningslinier irevisionsvirksomheden.[kontrollanten] er også enig i, at opgaver vedrørende review og regnskabsmæssigassistance skal medtages under kvalitetskontrollen, cfr. supplerende oplysning ierklæringen af 2. juli 2006, der beror på en misforståelse (som er Revisortilsynetbekendt i andre tilfælde JS)…”Vedrørende virksomheden A ApS har indklagede for årsregnskabet 2005/2006 afgivetrevisionspåtegning af 30. januar 2007. Følgende fremgår blandt andet af revisionspåtegningen:”…Vi har revideret det af ledelsen aflagte årsregnskab ……Forbehold.Revisionen har givet anledning til det forbehold, at skyldig skat bør opføres som en gældbaseret på en beregning af den forventede skat af årets resultat.Tilgodehavender indeholder helt overvejende forventede indtægter på ordrede, menendnu ikke leverede både.Supplerende oplysninger:Selskabet har tidligere tabt mere end 40 % af sin egenkapital…”Ved skrivelse af 16. maj 2007 meddelte Revisortilsynet indklagede, at man havde til hensigt atindbringe såvel virksomheden som indklagede personligt for Disciplinærnævnet, at man havde tilhensigt at påtale det forhold, at virksomhedens kvalitetsstyring ikke lever op til lovgivningskravene,samt at virksomheden derfor skulle underkastets et fornyet eftersyn.I en skrivelse af 17. juli 2007 har indklagede redegjort for sagssammensætning, honorar mv.Indklagede har endvidere fremsat sine kommentarer vedrørende stillingtagen til uafhængighed,planlægning, delkonklusioner og arbejdsnotater, eksterne bekræftelser, begrebsrammer og ansvar,specifikationer og skattemæssige opgørelser, reviewtilfælde og assistanceopgaver. Indklagede hardels redegjort for den af ham anvendte arbejdsmetode vedrørende de herom stillede krav, delsredegjort for de ændringer, der iværksættes efter kontrolbesøget. Vedrørende løn til indehaver i detaf kontrollen udtagne selskab anføres blandt andet” Jeg henviser til, at beløbet med navns nævnelseer anført i de skattemæssige specifikationer, og at dette materiale var medsendt ved indsendelse afselvangivelse herfra den 2. marts 2007. Det er herved sikret, at beløbet tydeligt fremstår forskattemyndighederne.”KlagenStatsautoriseret revisor Regnar Jørgensen Staugaard4


Han har foretaget mangelfuld planlægning af de enkelte erklæringsopgaver, og det udførtearbejde og omfanget heraf er utilstrækkeligt og ikke fuldt ud dokumenteret.Han har underskrevet en revisionspåtegning, hvori der ikke er afgivet en supplerende oplysningom, at der i et anpartsselskab er udbetalt løn til anpartshaveren i strid med lovgivningen.Revisor har ikke identificeret de ulovlige lønudbetalinger ved revisionen af selskabetsårsrapport, og det var ikke muligt at fastslå, hvorvidt der enten forelå et ulovligt anpartshaverlåneller der er tale om lønudbetalinger, som selskabet ikke havde indeholdt kildeskat af.Han har afgivet reviewerklæringer, der ikke er udarbejdet i overensstemmelse mederklæringsbekendtgørelsen. Således har revisor afgivet en bekræftende konklusion på enreviewopgave, hvilket ikke er i overensstemmelse med erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 2.Revisionsvirksomheden v/Regnar StaugaardDer er ikke implementeret et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem. Systemet indeholderikke tilstrækkelige procedurer for accept og fortsættelse af klientforhold og fordokumentation af planlægning og udførelse af erklæringsopgaver i revisionsvirksomheden.Der er eksempelvis ikke beskrevet procedurer omkring forståelse af revisionsvirksomhedenskunder og deres omgivelser, herunder vurdering af risiko i sit kvalitetsstyringssystemKvalitetsstyringssystemet er ikke anvendt på assistanceopgaver.Parternes bemærkninger:Indklagede har overordnet gjort gældende, at der ikke for hans vedkommende foreligger envirksomhed med ham selv som den ansatte. Der er tale om en enkeltmandsvirksomhed og dermedén enhed. Formuleringer mv. i revisionsstandarder i udpræget grad peger på ledelses- ogstyringsanvisninger i revisionsvirksomheder med flere ansatte revisorer. Denne problemstillingforeligger ikke for enkeltpraktiserende.Ad Revisionsvirksomheden v/Regnar StaugaardRevisortilsynet har anført, at revisionsvirksomheden ikke har implementeret et hensigtsmæssigtkvalitetsstyringssystem. Det foreliggende kvalitetsstyringssystem indeholder ikke tilstrækkeligeprocedurer for accept og fortsættelse af klientforhold og for dokumentation af planlægning ogudførelse af erklæringsopgaver i revisionsvirksomheden. Der er eksempelvis ikke beskrevetprocedurer omkring forståelse af revisionsvirksomhedens kunder og deres omgivelser, herundervurdering af risiko. Hertil kommer, at kvalitetsstyringssystemets standardrevisionsplan næsten ikkeindeholder nogen revisionshandlinger. Standardrevisionsplanen har snarere en karakter af at væreen regnskabscheckliste. Endelig er anført, at kvalitetsstyringssystemet ikke er anvendt påassistanceopgaver. Revisionsvirksomheden har derved tilsidesat de pligter, som følger af godrevisorskik, jf. revisorlovens § 1, stk. 2, jf. § 2, stk. 2, jf. RS 1, afsnit 46 – 50, og RS 220, afsnit 2.Indklagede har overordnet gjort gældende, at der ikke er belæg for den antagelse, at indklagedemangler planlægning og dokumentation. Såvel kvalitetsstyringssystemet som den praktiskearbejdsmetode overholder lovgivningens krav på disse områder, og dette gælder for alle trekategorier af sager, som indklagede behandler, nemlig sager med klientbogføring på indklagedeskontor, sager med forelagt bogføring, hvor indklagede udarbejder regnskabet, og sager med forelagtendeligt regnskab. Det anvendte og etablerede system kan blandt andet udledes af ”Almindeligebestemmelser” version april 2006. Materialet er tilskåret, så det er egnet til fremsendelse til nyeklienter med behov for bekræftende revisionserklæringer, og er blevet anvendt på denne måde fra5


og med 2005. Der findes endvidere intern tilføjelse til almindelige bestemmelser, ligesom der forrevisionstilfælde år for år forefindes egentlig revisionsplaner. Udskrifter er ikke nødvendigvis påpapir. Vedrørende accept og fortsættelse har indklagede en liste, der gennemgås hvert år medhenblik på at sikre, at der ikke foreligger problemer vedrørende habilitet, klientkendskab mv.Ad statsautoriseret revisor Regnar Jørgensen StaugaardRevisortilsynet har anført, at der er foretaget mangelfuld planlægning af de enkelteerklæringsopgaver, og at det udførte arbejde og omfanget heraf er utilstrækkeligt og ikke fuldt uddokumenteret. En revisionsplan er ikke i sig selv tilstrækkelig dokumentation for planlægning. Detkræves også, at der foreligger en beskrivelse heraf i forhold til den konkrete sag.Hertil kommer, at indklagede har underskrevet en revisionspåtegning, hvori der ikke er afgivetsupplerende oplysning om, at der i et anpartsselskab er udbetalt løn til anpartshaveren i strid medlovgivningen. Indklagede har ikke identificeret de ulovlige lønudbetalinger ved revisionen afselskabets årsrapport, og det har ikke været muligt at fastslå, hvorvidt der enten forelå et ulovligtanpartshaverlån eller der var tale om lønudbetalinger, som selskabet ikke havde indeholdt kildeskataf. Den omstændighed, at forholdet er oplyst for skattemyndighederne, fritager ikke indklagede forat skulle give oplysningen som en supplerende oplysning. Derimod skal en overtrædelse afkildeskatteloven efter erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, nr. 1, - ikke tilbageholdt A-skat –anføres som en supplerende oplysning.Endvidere har indklagede afgivet reviewerklæringer, der ikke er udarbejdet i overensstemmelsemed erklæringsbekendtgørelsen. Der er afgivet en bekræftende konklusion på en reviewopgave,hvilket ikke er i overensstemmelse med erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 2.Dette bevirker, at indklagede har tilsidesat sine pligter som revisor og god revisorskik, jf.revisorlovens § 1, stk. 2, jf. § 2, stk. 2, jf. erklæringsbekendtgørelsens § 5, stk. 1, nr. 2, § 7, stk. 2,og § 15, stk. 1, nr. 3, og stk. 3.Indklagede har indledningsvist henvist til, at indklagedes har planlagt arbejdet som foreskrevet. Endel dokumentation forefindes på edb-medie. I den konkrete sag har der været tale omklientbogføring, hvilket indebærer, at indklagede har set samtlige poseringer i det tilhørendebilagsmateriale.Indklagede har videre gjort gældende, at lønbeløbet med navns nævnelse er anført i deskattemæssige specifikationer, og at dette materiale var medsendt ved indsendelse af selvangivelseherfra den 2. marts 2007. Det er herved sikret, at beløbet tydeligt fremstår for skattemyndighederne.Revisornævnets begrundelse og afgørelse:I medfør af § 57, stk. 3, i lov nr. 468 af 17. juni 2008 om godkendte revisorer og revisionsvirksomheder(revisorloven) afgøres spørgsmål om overtrædelser, der er begået før lovens ikrafttrædelse,efter de hidtil gældende regler. Denne sag afgøres derfor såvel efter lov om statsautoriserede ogregistrerede revisorer (2003-loven) og i medfør af disse udstedte bekendtgørelser.Indledningsvis bemærkes, at efter den dagældende revisorlovens § 12, stk. 1, måtte de opgaver, somrevisorer udførte i henhold til § 1, stk. 2, alene udføres i enkeltmandsvirksomheder,interessentskaber, aktieselskaber, anpartsselskaber, eller kommanditselskaber (partnerselskaber),6


der lader sig undergive reglerne om kvalitetskontrol, og som opfylder de krav, der er anført i § 12,stk. 2-4. Sådanne virksomheder betegnes som statsautoriserede henholdsvis registrerederevisionsvirksomheder. Efter § 1, i bekendtgørelsen om et register over statsautoriserede ogregistrerede revisionsvirksomheder (Revireg) føres der et offentligt register over virksomhederne.En revisor, der ikke er registreret i en revisionsvirksomhed, som er optaget i Revireg, kan ikkeudføre revisions- og erklæringsarbejder efter lovens § 1, stk. 2. Der er ikke anført nogen undtagelsefor disse principper for enkeltmandsvirksomheder, som indklagedes virksomhed henhører under.Efter indholdet af kontrollantens erklæring, hvorefter kvalitetsstyringssystemet opfyldte kravene,finder nævnet, uanset Revisortilsynets afgivne erklæring har et andet indhold, det ikke tilstrækkeligtgodtgjort, at indklagede og dermed revisionsvirksomheden ikke ved kontrolbesøget havde etableretog implementeret et hensigtsmæssigt skriftligt beskrevet kvalitetsstyringssystem som påbudt vedrevisorlovens § 14, og § 15, stk. 3, jf. bekendtgørelse nr. 337 af 10. maj 2004 om kvalitetskontrol ogRevisortilsynets virksomhed. Nævnet finder derfor ikke den indklagede revisionsvirksomhed harovertrådt god revisorskik, jf. revisorlovens § 1, stk. 2, jf. § 2, stk. 2.Vedrørende de konkrete sager finder Revisornævnet efter indholdet af Revisortilsynets erklæringsammenholdt med indklagedes indlæg og de under sagen afgivne forklaringer det alene godtgjort, atindklagede vedrørende A ApS har afgivet en bekræftende konklusion i erklæringen, selvom deralene er foretaget review, hvorved der skulle være afgivet en afkræftende konklusion i revisorserklæring. Indklagede har herved handlet i strid med god revisorskik, jf. revisorlovens § 1, stk. 2, jf.§ 2, stk. 2, jf. erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 2.64-2008-SRevisortilsynetmodRevisionsvirksomheden Regnar Staugaard, Statsautoriseret revisor, CVR-nr. ...,samtstatsautoriseret revisor Regnar Jørgensen StaugaardVed skrivelse af 2. september 2008 har Revisortilsynet i medfør af dagældende (2003-loven)revisorlovs § 19, stk. 3, og 4, indbragt såvel revisionsvirksomheden Regnar Staugaard som denstatsautoriserede revisorer Regnar Staugaard personligt for Revisornævnet.- o -Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har oplyst, at indklagede Regnar Staugaard har været beskikket somstatsautoriseret revisor fra den 29. marts 1976, og har siden den 19. april 2004 ifølge ReviReg værettilknyttet revisionsvirksomheden Regnar Staugaard, CVR-nr. ....Indklagede, statsautoriseret revisor Regnar Staugaard, er ved Disciplinærnævnets kendelse af 19.december 2003 idømt en bøde på 150.000 kr. for særdeles grov tilsidesættelse af pligten til at udførerevisorhvervet med omhu og nøjagtighed og i overensstemmelse med god revisorskik.7


Denne sag drejer sig om, hvorvidt revisionsvirksomheden har etableret og implementeret ethensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, samt hvorvidt indklagede personligt har handlet i stridmed god revisorskik ved afgivelse af revisorerklæringer. Sagen drejer sig endvidere om, hvorvidtindklagede som påstået af Revisortilsynet skal frakendes sin beskikkelse som statsautoriseretrevisor.Sagens omstændigheder er følgende:Revisionsvirksomheden Regnar Staugaard, Statsautoriseret revisor, blev af Revisortilsynet udtagettil kvalitetskontrol i året 2007.Det fremgår af kontrollantens indberetning af 5. februar 2008, at der til revisionsvirksomheden erknyttet en statsautoriseret revisor, og at revisionsvirksomheden ikke reviderer virksomheder somomhandlet i revisorlovens § 10, stk. 2, 3-5. pkt. Indberetningen indeholder endvidere følgendeforbehold og konklusion:”…ForbeholdVirksomhedens generelle kvalitetsstyringssystem består i fotokopier af et andetrevisionsfirmas overordnede beskrivelser fra 1996. Der er ikke foretaget væsentligeændringer eller tilføjelser siden. Virksomhedens indehaver henviser til generelleværker, bøger og andet materiale, uden at det angives i hvilket omfang, det gælder forvirksomheden. Det er ikke muligt at udlede konkrete retningslinier, arbejdsproces ellerdokumentationskrav. Det foreviste materiale er ikke egnet som kvalitetsstyringssystem.Der er ikke foretaget ændringer i det generelle kvalitetsstyringssystem sidenRevisortilsynets besøg i marts 2007.Der er ikke foretaget efterfølgende kvalitetskontrol i virksomheden. Det har væretaftalt med en kollega at foretage kontrol, men dette blev på grund af sygdom ikkegennemført. Nyt tidspunkt var ved mit besøg i virksomheden ikke aftalt.En gennemgang af konkrete erklæringsopgaver viste, at planlægningen sker på etoverordnet plan, at der ikke fastlægges væsentlighedsniveau, at der ikke foretagesrisikovurdering, valg af revisionsstrategi eller tidsplanlægning. Revisionsplanforeligger alene i stikordsform. Arbejdspapirer konkluderer ikke og foreligger kun imeget begrænset omfang og mangler helt på nogle væsentlige områderKonklusionsnotat foreligger ikke, ligesom revisionsprotokollat ikke er udarbejdet. Detkan således ikke konstateres, om der er sammenhæng mellem det udførte arbejde ogden afgivne erklæring. En drøftelse af et konkret forhold viste manglende stillingtagentil væsentlige forhold, som efter min opfattelse kunne medføre forbehold i årsrapporten,som var forsynet med en blank revisionspåtegning. Erklæringer opfylderikke i alle tilfælde erklæringsbekendtgørelsens krav.KonklusionSom følge af det i forbeholdet anførte, er det vor opfattelse, at der ikke er etableretog implementeret et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, at revisors arbejde ikkelever op til god revisorskik, og at revisors erklæringer i flere tilfælde ikke er ioverensstemmelse med lovgivningens krav.…”8


Det fremgår af kvalitetskontrollantens arbejdspapirer, at kvalitetskontrollanten har konstateret, atkvalitetssystemet består af ”Almindelige bestemmelser foreligger for 2005 – er ajourført ifølge RS,men kan ikke findes. Brugt … Nissens materiale fra 1996, som ikke er tilrettet siden. Om detgenerelle system henviser RS til generelle værker, bøger og andet materiale uden at angive, hvaddet er, der er valgt. Andre personer vil have utrolig svært ved at udlede en arbejdsproces ogdokumentationsniveauet overhovedet. Der er ikke sket noget nyt på det generelle plan sidenTilsynets besøg. Arbejdsplanerne er tilrettet.”Kvalitetsstyringssystemet består af indklagedes ”Almindelige bestemmelser”, der også anvendessom tiltrædelsesprotokollat for kunden.Det fremgår endvidere af kvalitetskontrollantens bemærkning følgende: ”… Der findes tilløb til engenerel kvalitetsbeskrivelse. Materialet der dog for størstedelen ikke udarbejdet af RS, er baseretpå RV4 og ikke ajourført og tilpasset. Lever ikke op til kravene i RS1.”I forbindelse med de af kvalitetskontrollanten gennemgåede 4 sager fremgårAd C ApS: Vedrørende planlægningen af revisionsopgaven- Der er ikke fastlagt et væsentlighedsniveau og der er ikke foretaget risikovurderinger.- En beskrivelse af revisionsstrategi mangler.- Den udarbejdede revisionsplan indeholder stort set ingen revisionshandlinger.Vedrørende udførelsen af revisionsopgaven- Ledelsens regnskabserklæring er sendt til kunden, men revisor har ikke modtaget den førunderskrivelsen af revisionspåtegningen- Der foreligger ikke delkonklusioner på de enkelte udførte revisionshandlinger- Den samlede konklusion på revisionen omtaler ikke den supplerende oplysning om kapitaltab iselskabet.Ad D A/SVedrørende planlægningen af revisionsopgaven- Der er ikke fastlagt et væsentlighedsniveau og der er ikke foretaget risikovurderinger.- En beskrivelse af revisionsstrategi mangler.- Den udarbejdede revisionsplan indeholder stort set ingen revisionshandlinger.Vedrørende udførelsen af revisionsopgaven- Den udarbejdede revisionsplan er ikke udfyldt og godkendt af revisor.- Der er ingen delkonklusioner på de udførte revisionshandlinger.- Der foreligger ingen dokumentation for de udførte revisionshandlinger vedrørende varelager ogdebitorer, som er indregnet i årsrapporten til henholdsvis 6,4 mio. kr. og 6,5 mio. kr., svarende til 76% af balancen og 281 % af egenkapitalen.Vedrørende afslutningen på revisionsopgaven- Der forelå ingen afsluttende konklusion på revisionsopgaven.- Der forelå ingen genpart af det afgivne revisionsprotokollat blandt arbejdspapirerne pårevisionsopgaven på kontroltidspunktet.Ad E og F- Der foreligger ingen dokumentation for revisors accept og fortsættelse af erklæringsopgaven.- Der forelå ingen planlægning på begge erklæringsopgaver.9


Revisionserklæring på årsrapport for 2006 for E er dateret og underskrevet af indklagede den 22.marts 2007 og er sålydende:”…Efter anmodning har jeg assisteret med udarbejdelse af foranstående årsregnskab samtden grundlæggende bogføring. Regnskabet omfatter alene denne virksomhed.Regnskabet er udarbejdet efter sædvanlig herfor gældende fremgangsmåde omfattendebogføring, baseret på forelagte kassekladder, bilag og meddelte oplysninger. Revisionog gennemgang er ikke foretaget.…”Revisionserklæring på årsrapport for 2006 for F er dateret og underskrevet af indklagede den 15.januar 2007 og er sålydende:”…Efter anmodning har jeg assisteret med udarbejdelse af foranstående årsregnskab.Regnskabet er udarbejdet på grundlag af den for klinikken foreliggenderegnskabsføring. Regnskabet omfatter alene klinikkens forhold. Revision ellergennemgang er ikke foretaget.…”Ved skrivelse af 27. maj 2008 har Revisortilsynet meddelt de indklagede, at Revisortilsynet havdetil hensigt at træffe afgørelse dels om at indbringe sagen for Disciplinærnævnet, dels om atrevisionsvirksomheden i 2008 skal gennemgå en fornyet kvalitetskontrol, der skal afklare, omforholdene er bragt i orden.Indklagede har i en skrivelse af 24. juni 2008 til Revisortilsynet anført følgende:”…Henvendelsen er i samme skrivelse angivet som rettet både til mig og en revisionsvirksomhed.Skrivelsen giver anledning til følgende:1. Enkeltpraktiserende contra virksomhedDer er omkring det at være enkeltpraktiserende revisor henvist til den opfattelse, at efterTilsynets formening foreligger både en revisionsvirksomhed og en til denne virksomhedknyttet revisor.Der henvises herom bl.a. til Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2006/43/EF af17.maj 2006.Efter dette direktiv skelnes i artikel 3 nr. 1 mellem revisorer og revisionsfirmaer.Ligeledes synes registrering efter artikel 16 ikke at forudsætte eksistensen af etrevisionsfirma, hvilket ligeledes findes gentaget i artikel 22.Jeg er opmærksom på § 12 stk. 1, hvor anvendes udtrykket " enkeltmandsvirksomheder",hvilket jeg tillader mig at opfatte som en enhed, uden opdeling på dels en virksomhed ogen til virksomheden knyttet person.Med de skete henvisninger føler jeg mig bekræftet i en forestilling om at virke somenkeltpraktiserende, og alene med en subsidiær forestilling om eksistensen af enrevisionsvirksomhed.Denne tilstand finder ligeledes støtte i kommentarerne til § 1 i lovforslag L 120 om den i2008 vedtagne ændrede affattelse af revisorloven.10


Uden separat at støtte ret herpå, anføres den overvejelse, formuleringerne irevisionsstandarder i udpræget grad peger på ledelses- og styringsanvisninger i enrevisionsvirksomhed med en flerhed i ansatte revisorer. Denne tilstand foreligger ikkefor enkeltpraktiserende.Subsidiært kunne anføres, at skulle anførsel af en revisionsvirksomhed, ville der væretale om dobbeltangivelse af mit navn, f. eks:Regnar StaugaardRegnar Staugaardstatsautoriseret revisor2. RevisionsprotokolAf konkrete oplysninger er…angivet, at revisionsprotokollat ikke skulle væreudarbejdet.Det gentages blot, at der, som angivet i mine kommentarer af 4/2 2008, erprotokollat senere returneret og kan forevises.3. TavshedspligtDet anføres, at der skulle foreligge fravær af procedurer omkring tavshedspligt.Der henvises til revisorlovens kapitel 12 med den deri skete henvisning tilstraffeloven, og for mine gennem årene skiftende kontoransatte medarbejdereoplyses, at disse i forbindelse med tiltræden alle har underskrevet tavshedserklæringer,hvor paradigme er søgt i en for år tilbage af FSR udgivet standardkontrakt.Som enkeltpraktiserende med alene kontoransatte medarbejdere formenes dette påtilstrækkelig måde at være opfyldt.Tavshedspligten er selvstændig omtalt i Almindelige betingelse.4. Efterfølgende kontrolOmkring efterfølgende kontrol tilføjes, at gennem årene har arkivering frakorttidsarkiv til langtidsarkiv antaget karakter af en egentlig efterkontrol, bl.a. medenkelte tilføjelser i de for en revisionsklient foreliggende revisionsplaner af hensyntil næste års revision.Det er endvidere aftalt med en kollega, der ligeledes er enkeltpraktiserende, at derforetages årlige gensidige besøg til på tilstrækkelig måde sikre efterfølgendekontrol.Den pågældende kollega er besøgt den 30. oktober 2007, altså kort tid efter besøgaf kvalitetskontrollanten.Jeg tillader mig at gengive mit brev herom af 5/11 2007:…5. ReviewopgaverDet anføres … at der ikke skulle foreligge procedurer omkring reviewopgaver.11


Det tilføjes, at efter enkelte tilløb hertil, har jeg i det hele fravalgt denne mulighed.6. AssistanceopgaverDet anføres … at der ikke skulle foreligge procedurer for assistanceopgaver.Der henvises til min brug af "Almindelige betingelser" ved påtagelse af revisionsopgaver.Dette dokument er nok tiltænkt en påtagelse af en revivisionsopgave, men i sinformulering samtidig en beskrivelse omkring assistance, især med regnskabsudarbejdelser.Der foreligger således hos mig selv en beskrivelse herom, altså en del afkvalitetssikringssystemet.7. Sagen C ApSOmkring revisionsplanlægning tilføjes, at der er tale om et mere end 20-årigtbekendtskab, og hvor - virksomheden gennem de senere år har haft en vigende omsætning,der i det berørte år er helt fraværende. Selskabets hovedfunktion eropretholdelse til en køber overtager den selskabet i en længere periode ejede ejendom.Omkostninger er således helt overvejende stilstandsomkostninger. Regnskabsgrundlagethar ligeledes gennem en årrække været ført af mig selv, med den nærkontakt dette givertil selskabets økonomiske forhold. Risikovurdering, revisionsstrategi og planlægning afrevisionshandlinger må således efter selskabets forhold, det mangeårige kendskab, ogdet forhold at jeg som enkeltpraktiserende ikke har andres deltagelse irevisionsprocessen, medføre, at stikordsmæssig anførsel heraf i den foreliggenderevisionsplan i situationen bør anses for tilstrækkeligt, understøttet af det forhold, at jegunder regnskabsassistancen har set hver eneste post i den tilgrundliggende bogføringsamt i det endelige regnskab.( RS 1 p 95 )Ledelsens regnskabserklæring foreligger underskrevet, hvilket er sket senest samtidigmed regnskabets underskrift. Det tilføjes, at på tidspunktet for besøg afkvalitetskontrollanten var sagen nok færdiggjort fra min side, men uden underskrifttilsendt klienten. Materialet er modtaget retur, behørig underskrevet den 5.november2007, hvorefter det er ekspederet, dels til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen ( offentliggjort13/11 2007 ) dels til Skat i form af en selvangivelse.Omkring delkonklusioner henvises bl.a. til det forhold, at bogføringen i sin helhed erforetaget af mig selv, hvor jeg ved indtastningen af den enkelte postering, har tagetstilling til dens tilhørsforhold til selskabet, og til dens kvalificering efter den for dennebogføring gældende kontoplan. Bogføringen kan forevises, og der foreligger således påpostniveau en delkonklusion . for den foretagne revision.Det er et faktum, at selskabet gennem en årrække har haft en svag egenkapital, samt atden er mindre end forskriften i § 52 i anpartsselskabsloven. Det findes derfor korrekt atangive dette i revisionspåtegningen i lighed med det tilsvarende forhold for detforegående år. Det bør erindres, at regnskab for et foregående år uden nærmerebegrundelse bør anses som en del af revisionsplanen.12


Revisionspåtegning er sket på foden af regnskabet, og med anvendelse af ordetforanstående. Der formenes således på tilstrækkelig måde at være sket identifikation afdet reviderede regnskab.Det er anført, at der er tale om revision af det af ledelsen udarbejdede regnskab (seTilsynets skrivelse ca. midten af side 12)I revisionspåtegningen er anført at regnskabet er baseret på årsregnskabsloven, og derformenes således på tilstrækkelig måde at være angivet den anvendte begrebsramme.Under henvisning til Tilsynets skrivelse (nederst side 11) er anførsel af begrebsrammegentaget under anvendt regnskabspraksis til brug for kommende års regnskaber.I revisionspåtegningen er anført at revisionen har omfattet en gennemgang af de enkelteposter i det udarbejdede årsregnskab efter den for tiden herfor sædvanligefremgangsmåde.Jeg formener mig berettiget til i brug af det danske sprog at anvende ordet gennemgangsom delbeskrivelse af den af mig foretagne revision. I omtalen … i Tilsynets skrivelsesynes dette ord begrænset til reviewopgaver.Gennemgang af et regnskab er blevet en dansk oversættelse af det på Engelsk oprindeliganvendte udtryk Review. Dette giver det danske udtryk "gennemgang" en dobbeltbetydning, enten den meget begrænsede betydning som beskrivelse af den dengennemgang, der er omtalt i §§ 9 til 13 i erklæringsbekendtgørelsen, eller en merealmindelig og gennem generationer anvendt beskrivelse at et forelagt materiale blivergennemgået.Jeg kan tilføje, at det fremover naturligvis vil være nødvendigt som revisor at . væremeget opmærksom, på denne dobbelte betydning, som formentlig vil være uforståelig forrevisors omgivelser, og som resulterer i, at jeg må finde en anden beskrivelsesmåde, nårjeg har gennemgået et forelagt materiale med sigte på erklæring med høj grad afsikkerhed. Afgivelse af en erklæring om revision er netop et resultat af en gennemgangaf et forelagt materiale, men uden den begrænsning i. ordet gennemgang, der eraflejret i anvendelse heraf som samlebegreb for den situation, hvor revisor afgivererklæring med moderat grad af sikkerhed.Denne valgte indskrænkning i betydningen af ordet gennemgang ses ikke at havestøtte i revisionsfaglig litteratur. Til eksempel henvises til følgende:Niels Petersen, Revisionslæren i grundrids, 1952,Skinner & Anderson, Systemanalytisk Revision, 1966 (oversættelse ved Robert SlothPedersen),Festskrift for Robert Sloth Pedersen, 1994I alle 3 bogværker er ordet gennemgang hyppigt anvendt i omtale af delområder underudførelsen af revision med høj grad af sikkerhed.Det må også findes usædvanligt, såfremt en enkelt branche skulle have held til at give etalmindeligt anvendt udtryk en snæver og afgrænset betydning. Se f. eks RS 1 p 50, hvor13


ordet gennemgang er anvendt uden begrænsning til erklæringer med moderat grad afsikkerhed.Som resultat af Tilsynets skrivelse er en henvisning til danske standarder indarbejdet irevisionspåtegninger.Den manglende anførsel af ikke forbehold må tilskrives en tidligere vane med at anse atsupplerende oplysninger fortrængte ikke forbeholdsangivelsen.Det er et faktum, at dette selskab har en svag egenkapital, samt at den nødvendigefinansiering er et resultat af langmodighed i indehaverkredsen, der ligeledes eridentisk med selskabets ledelse. Det er således denne personkreds, der udenindflydelse fra f.eks. revisoren har kompetence til at beslutte om selskabet skaloverleve. Det anses derfor korrekt som sket at anføre forudsætningerne for fortsatdrift.Til opfyldelse af erklæringsbekendtgørelsens § 5 stk. 4 er i revisionspåtegningen angivet,at revisionen er aflagt efter vedtægternes og lovgivningens regnskabsbestemmelser,og giver et korrekt billede af selskabets indtjening, balance og økonomiske stilling.Til opfyldelse af erklæringsbekendtgørelsens § 5 stk. 7 er anført dato, navn ogstilling.Om det forhold at der skulle mangle en revisionsvirksomhed henvises i det hele til detindledende afsnit om enkeltpraktiserende revisor.Subsidiært kunne anføres, at skulle anførsel af en revisionsvirksomhed, ville dervære tale om dobbeltangivelse af mit navn …8. Sagen D A/S8.1. Revisionssagen…Det anføres for den gode ordens skyld, at beskrivelsen … senere i sammeskrivelse fra Tilsynet ikke er opfattet som revisionsopgaven i samme sag.Væsentlighed og risiko er et så grundliggende princip i enhver revisionsopgave,at det implicit går igen omkring udvælgelsen af de forskellige delområde til enrevisionsmæssig gennemgang og den måde de sprogligt omtales. Forholdet erendvidere kommunikeret til hvervgiverne gennem Almindelige Bestemmelser.Som et resultat af Tilsynets skrivelse, er punktet nu anført selvstændigt i senererevisionsplaner.Konkret i den pågældende sag har regnskabsafdelingen i de årlige regnskabsmapperindsat en udskrift af " store poster ". Det benyttede regnskabssystemgiver umiddelbar mulighed herfor. Udskriften er post for post gennemgået medregnskabsafdelingen. Beløbsgrænsen er en af virksomheden gennem en årrækkeselv valgt størrelse. Efterfølgende finder denne velvalgte fremgangsmåde støtte ip 3.2.1.4 i Intern Kontrol i Revisionsprocessen af Christina Maria Davidsen,14


Revifora/Thomson 2008. Jeg benytter lejligheden til at henvise til den i bogensomslag af vejlederen tilføjelse om pålidelige finansielle informationer somgenstandsfelt.Revisionsstrategi er ligeledes gennemgående alene i det ordvalg, der bringes ianvendelse på de enkelte delområder, det anføres yderligere herom, at jeg somenkeltpraktiserende formener det tilstrækkeligt at anvende stikord (se RS 1 p 95)Revisionsplanen indeholder en række delområder, der post for post fører til etkorrekt regnskab i det pågældende tilfælde, hvor selskabet selv har enregnskabsafdeling, med personale med tilstrækkelig erfaring og uddannelse tilselv at udarbejde et årsregnskab efter de herom gældende regler. De enkeltepunkter i revisionsplanen vil også af denne grund i gennemførelsesfacen antageen mere kontrollerende karakter, den regnskabsmæssige assistance er mereorienteret hen til en dialog med regnskabsafdelingen om overvejelser omkringindhold og tekstning af enkelte poster.Varelageret således som omtalt… i Tilsynets skrivelse har gennem de senere årantaget en stabil og aftalt indsats fra min side. Umiddelbart omkringstatustidspunktet har foreligget besøg til kontrol af tilstedeværelsen. Vedkvalitetskontrollantens besøg foreviste jeg kalendernotat til dokumentation heraf.Selskabet og dets søsterselskaber har i en årrække drevet virksomhed i flereomkringliggende bysamfund, og der har i dialog med ledelsen foreligget enbesøgsfrekvens for lagerkontrol, hvor hovedvirksomheden i Kolding hvert år harværet besøgt, og en af de omkringliggende efter mit valg (senere) samme dag harværet besøgt.Efterfølgende har jeg fundet støtte i denne planlægning i punkt 912 på side 169 iStudents Manual of Auditing by V.R.V.Coopex London 1971.I den pågældende sag foreligger 2 typer varelagre:1. Vognlager bestående af hele lastbiler, anhængere og lignende med en betydeligenhedspris, antalsmæssigt med få enheder.2. Reservedelslager, antalsmæssigt meget omfattende, men typisk med en lavenhedspris.For reservedelslageret foreligger i udskrift i virksomheden adskillige helt fyldteringbind med den årlige lagerudskrift. Omfangsmæssigt uden relevans, at revisorskulle ligge inde med kopi heraf. Fremgangsmåden ved oprettelse af nyevarenumre er som et resultat af dialog i forbindelse med lagerkontrol opstrammetinternt i virksomheden, så den af ledelsen valgte fremgangsmåde forværdiansættelse i højere grad bliver overholdt.For vognlageret foreligger en udskrift, der fylder 1 eller 2 sider, og hvor jeg harkopi heraf, forsynet med notat om forevisning. Listen er sammenholdt medvognkort (skærmopslag) for værdiansættelse (og kontinuitet heri)Der er således tilstrækkeligt grundlag for at medregne varelager som sket.15


Med hensyn til debitorer foreligger i mine arbejdspapirer en saldoliste, opgjortpå statusdagen. På listen er fra min gennemgang af debitorerne noteret de indtildaværende tidspunkt betalte debitorer. Listen er endvidere forsynet med tilføjelseog opgørelse af dubiøse debitorer, evt. advokatnotat, og den af virksomheden fordubiøse debitorer valgte nedskrivning (100 % regnskabsmæssigt nedskrevet, ogkorrigeret i selvangivelsen til realiserede tab). De optalte betalinger udgør kr4.909.830 ud af kr 5.937.885 eller 83 %. Det i regnskabet anførte beløb fordebitorer på kr 6.457.745 indeholder tillige fordringer på udleasede lastbiler.Denne sag har en meget høj grad af god intern kontrol for aflæggelse af etårsregnskab, understøttet dels af det forhold at de i regnskabsafdelingen ansattehar gennemført en teoretisk og praktisk relevant uddannelse, dels af en gennemårene opbygget fremgangsmåde at oprette en egentlig årafslutningsmappe, hvoriplanmæssigt indsættes notater, udskrifter eller andet materiale relevant for denenkelte post i regnskabet. Denne mappe er dels opdelt på regnskabets enkelteposter, dels forsynet med tværgående afsnit. I mine papirer foreligger kopi afforsiden med angivelse af overskrift for de enkelte faneblade. En konklusion på enrevision vil således typisk forekomme som en afvigelse fra en forventetstandardpåtegning, hvilket er har været nødvendigt, idet henvises dels tilregnskabserklæringen dels til den udarbejdede protokol. (specielt om protokollenrepeteres, at den er modtaget retur med underskrift efter besøg afkvalitetskontrollanten)8.2. Selvangivelsesbilag D A/SSom det fremgår af Tilsynets skrivelse … foreligger et bilag til en selvangivelse.Der er således ikke tale om et selvstændigt regnskab.Efter formålet med opgørelsen (bilag til en selvangivelse) findes det korrekt ogoverensstemmende med erklæringsbekendtgørelsen at konkludere som sket, at derved den foretagne gennemgang ikke er forekommet forhold, der giver anledningtil at konkludere, at opgørelsen af den skattepligtige indkomst ikke er opgjortefter de herfor gældende regler, idet dog SKAT kan være af anden opfattelse afopgørelsen.Den regnskabsmæssige begrebsramme herfor må som angivet forstås som skatteregler.Med de skete henvisninger kan dette alene forstås som udarbejdet afvirksomheden, forelagt revisor og forsynet med dennes erklæring, arbejdsdelingener således fastlagt til opfyldelse af erklæringsbekendtgørelsen §10, stk. 1nr. 2.ex tutu dristes anført, at retvisende formentlig ikke er tilstrækkeligt for opgørelseaf en skattepligtig indkomst, kravet er højere, og bør formentlig omtales somoverensstemmende, altså mere end retvisende.9. Sagen E16


Det formenes ikke, at der skulle foreligge review, således som angivet … iTilsynets skrivelse.Omkring accept og fortsættelse den tilføjelse, at der er tale om en sag med årligttilbagevendende assistance, udført gennem en længere årrække. Assistancenbestår som beskrevet i årlig bogføring af den af klienten løbene ført kassekladde,med det formål, dels at kunne aflevere en selvangivelse, dels at efterprøve de afklienten periodisk selv udarbejdede momsopgørelser.Revisionserklæringen er anført på foden af regnskabet som en integreret del herafog med brug af ordet foranstående. Der foreligger således ingen tvivl omidentifikation af regnskabet. Det er separat angivet hvorpå udarbejdelsen erbaseret. ( § 15 stk. 1 nr. 1Det er separat angivet, at regnskabet er indehavers ansvar.(§ 15 stk. 1 nr. 2)Det er separat angivet, at revision og gennemgang ikke er foretaget og derudtrykkes således ingen grad af sikkerhed.Med hensyn til at der skulle mangle angivelse af revisionsvirksomhedens navn,henvises til indledende omtale af dette tema.10. Sagen FDet formenes ikke, at der skulle foreligge review således som angivet… i Tilsynetsskrivelse.Omkring accept og fortsættelse den tilføjelse, at der er tale om en sag med årligttilbagevendende assistance, udført gennem en længere årrække. Assistancenbestår som beskrevet i årlig udarbejdelse et regnskab med det sigte at kunneaflevere en selvangivelse.Revisionserklæringen er anført på foden af regnskabet som en integreret del herafog med brug af ordet foranstående. Der foreligger således ingen tvivl omidentifikation af regnskabet. Det er separat angivet hvorpå udarbejdelsen erbaseret. ( § 15 stk. 1 nr. 1 )Dette regnskab ligger tidsmæssigt før besøg i marts 2007 fra Tilsynets side, ogdet således et resultat af dette besøg, at der efterfølgende tydeligere er anførtindehavers ansvar, som nok tidligere har været indirekte forstået, som enhenvisning til det forelagte materiale.(§ 15 stk. 1 nr. 2)Det er separat angivet, at revision eller gennemgang ikke er foretage. (§ 15, stk.1, nr. 3.)…”KlagenStatsautoriseret revisor Regnar Jørgensen Staugaard17


Planlægningen af erklæringsopgaver er mangelfuld, og det udførte arbejde og omfanget heraf erutilstrækkeligt og kun delvist dokumenteret.Afgivne erklæringer på erklæringsopgaver opfylder ikke erklæringsbekendtgørelsen.Revisionsvirksomheden Regnar Staugaard, Statsautoriseret revisor, CVR-nr. ...Revisionsvirksomheden har ikke etableret og implementeret et tilstrækkeligtkvalitetsstyringssystem.Manglerne i revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem har medført, at revisor ikke harkunnet anvende dette i forbindelse med planlægningen og udførelsen af sineerklæringsopgaver.Revisortilsynet har indstillet, at statsautoriseret revisor Regnar Staugaard idømmesrettighedsfrakendelse.MødeDen 20. november 2009 mødte indklagede, en repræsentant for Revisortilsynet og den revisor, derhavde været kontrollant i 64-2008-S.Regnar Staugaard forklarede blandt andet, at revisionsvirksomhedens navn efter hans opfattelseikke skal nævnes særskilt i påtegningerne på regnskaberne. Hans virksomhed er personligt ejet, ogbærer det samme navn som han selv. Konsekvensen af at nævne navnet vil blot være, at hans navnstår der to gange i revisionspåtegningen.Det fremgår af Revisortilsynets klage over ham, at han er tiltalt efter § 19 i lov nr. 302 af 30. april2003. Denne lov er imidlertid ophævet. Ifølge revisorlovens § 57, stk. 3 i lov nr.468 af 17. juni2008, skal sager indbragt før 1. juli 2008 behandles efter 2003-revisorloven. Sagen mod ham erindbragt efter denne dato.Ifølge § 1, stk. 2 i lov nr. 302 af 30. april 2003 mener han, at der er tvivl om, hvorvidt dennebestemmelse omfatter assistancesager. Assistancesager er omfattet af revisorloven, men ikke af desamme strenge krav, som der stilles til revisionsopgaver.I bekendtgørelse nr. 337 af 10. maj 2004 blev der indført krav om kvalitetskontrol. § 8, stk. 1 nr. 6 isidstnævnte lov henviser til § 1, stk. 2, men der kan stilles spørgsmål ved om § 1, stk. 2 vedrørendeassistanceopgaver overhovedet er omfattet af kvalitetskontrollen, da der er tale om arbejde ”kun tileget brug”.Ordet ”gennemgang” kan ikke automatisk ligestilles med et review. Derimod er ordet”gennemgang” udtryk for revision.Indklagede fremlagde brev af 18. februar 2008 fra Folketingets Ombudsmand til Regnar Staugaard,hvoraf fremgår blandt andet, at Ombudsmanden afstår fra at beskæftige sig med sagen iRevisortilsynet.Efterkontrol af indklagedes revisionssager foretages af hans kusine, som ligeledes er statsautoriseretrevisor. De har siden 1996 udvekslet dokumenter med hinanden.18


Kvalitetsstyringssystemet i hans virksomhed er til stede. I starten manglede en kodificering, somefterfølgende er foretaget. Med kodificering mener han, at systemet hele tiden har været til stede iform af forskellige ting rundt omkring, som nu er samlet sammen, og derfor nu fremstår samlet i etdokument.En samlet liste over kundeforhold har hele tiden været til stede. Denne liste indeholder stillingtagentil habilitet/uafhængighed. I det enkelte revisionsforhold er det angivet i revisionsnotat.Vedrørende revisionen af B A/S har han forevist kvalitetskontrollanten lister over debitorer oglager, samt kalender over hvornår han har udført kontrollen. Listerne ligger i virksomheden sammenmed årsafslutningsmappen, som regnskabsafdelingens medarbejdere udarbejder. Der foreliggerligeledes ekstern bekræftelse, som eksempel herpå kan han fremvise brev fra banken stilet tilrevisor. Han kontrollerede i forbindelse med revisionen blandt andet, at 83% af debitorerneefterfølgende var blevet indbetalt. Konklusionen på revisionen fremgår af revisionsprotokollen.Han udarbejder ikke assistancenotater, idet der ikke er tale om revisionsopgaver.Vedrørende revisionen af årsrapporten for C ApS, så er datoen på foden af regnskabet ikke udtrykfor datoen for generalforsamlingen, idet denne blev afholdt i november 2007, og ikke som anført ioktober 2007. Der er tale om et ophørt selskab, hvor han selv bogfører alle bilag, og derfor erdelkonklusionen udtrykt ved hans bogføring af det enkelte bilag. Regnskabet blev udarbejdet iforbindelse med et møde han holdt med klienten. Der var herefter tale om en ren ekspeditionssag,hvor han havde givet underskriftsiden videre til direktøren af selskabet til underskrift. Han havdeikke selv underskrevet på dette tidspunkt. Kvalitetskontrollanten var på besøg indenunderskriftssiden kom tilbage fra direktøren. Da han modtog underskriftssiden retur, skrev han selvunder og indsendte regnskabet til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen omkring den 1. november 2007.Regnskabet er dateret modtaget den 13. november 2007 i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.Han laver løbende en omhyggelig timeregistrering på de enkelte sager, som herefter bliver brugt tilnæste års planlægning.Han følger løbende udviklingen i revisorlovgivningen mm. via sit bogbudget. Endvidere har hanfulgt efteruddannelseskurser. Han opfylder måske ikke kravene til efteruddannelse inden for detenkelte år, men set over 3 år opfylder han kravene.Til sidst henviste han til følgende revisionsstandarder, som han alle mener, at han har opfyldt: RSnr. 1 pkt. 73e, RS nr. 1 pkt. 80, RS nr. 1 pkt. 95, RS nr. 230 pkt. 11, RS nr. 300 pkt. 12, RS 330 pkt.48, RS nr. 330 pkt. 50.Revisortilsynets repræsentant forklarede blandt andet, at overgangsordningen i § 57 irevisorloven er overholdt, idet kvalitetskontrollen blev igangsat i 2004. Det er derfor korrekt, atklagen er indgivet efter 2003-revisorloven. Kvalitetskontrollen i 2004 og 2005 resulterede i enpåtale med fornyet kontrol. Kvalitetskontrollen i 2007 er et resultat heraf. Revisortilsynetfremsender dokumentation for konklusionen på kontrollerne i 2004 og 2005.Ifølge erklæringsbekendtgørelsens § 5, skal revisionsfirmaets navn fremgå af erklæringen, også iforbindelse med et review. Revisortilsynet vil efterfølgende fremsende dokumentation for hvilken19


evisor, der er registreret på de pågældende selskaber. I Revireg står alene navnet Regnar Staugaardregistreret under revisionsvirksomheden, men det gør ingen forskel, idet revisionsvirksomhedensnavn altid skal fremgå af en erklæring til omverdenen.Så længe en assistanceerklæring er møntet på at skulle ud til offentligheden, så er erklæringenomfattet af revisorloven. Det gør således ingen forskel at skrive ”til intern brug”.Kriterierne for uafhængighed har ikke været dokumenteret i arbejdspapirerne.I forbindelse med gennemgangen af revisionen af debitorer og varelager for B A/S blev der forevistflere mapper med udskrifter. Arbejdspapirerne indeholdt imidlertid ingen stillingtagen ogkonklusion fra revisor. Revisortilsynet fremsender en kopi af revisionsprotokollen.Årsrapporten for C ApS 2006/07 fremlagdes. Årsrapporten var underskrevet den 4. oktober 2007,fra hvilken dato revisionen må anses for afsluttet. Generalforsamlingen er anført med datoen den 4.oktober 2007 på forsiden. Underskreven ledelseserklæring forelå ikke ved revisors underskrift ogkunne ikke fremlægges på tidspunktet for kvalitetskontrollen, som blev udført den 16. oktober2007. Det gør ingen forskel, at ledelseserklæringen efterfølgende er fremlagt med en datering den 4.oktober 2007. Kvalitetskontrollanten mener, at regnskabet var underskrevet af revisor påtidspunktet for hans kontrolbesøg. Kopi af underskrevet regnskab fremsendes efterfølgende, kandette ikke fremfindes meddeles dette til Revisornævnet.Kritikpunkt vedrørende skattebilag for B ApS frafaldes.Kvalitetskontrollanten oplyste, at der ikke forelå noget kvalitetsstyringssystem i forbindelse medkontrolbesøget i 2007. I 2009 har han foretaget endnu et kontrolbesøg, hvor der blev forevist etsystem. Konklusionen på det seneste besøg er, at systemet er acceptabelt med plads til forbedringer.Kvalitetskontrollanten henviste til revisionsstandard nr. 4 vedrørende krav til dokumentation,herunder, at ”hvad der ikke er dokumenteret, er ikke udført”.Parternes bemærkninger:Ad Revisionsvirksomheden Regnar Staugaard, Statsautoriseret revisorRevisortilsynet har henvist til, at det følger af revisorlovens bestemmelser, jf. revisorlovens § 11,stk. 4, og § 8, i bekendtgørelse nr. 337 af 10. maj 2004, at en revisionsvirksomhed ikke alene skalhave de fornødne kvalitetsstyringssystemer, afpasset under hensyn til revisionsvirksomhedensstørrelse og karakter, samt regler for styring af uafhængigheden både generelt og konkret, menrevisionsvirksomheden skal også være i stand til at dokumentere såvel dette som efterlevelsen afgod revisorskik, herunder gældende revisionsstandarder. Det er derfor ikke tilstrækkeligt, atrevisionsvirksomheden har opstillet de fornødne procedurer. Revisorvirksomheden skal tilligekunne dokumentere, at disse procedurer konkret er blevet fulgt for hver enkelt sags vedkommende.Revisortilsynet har vedrørende revisionsvirksomhedens generelle kvalitetsstyringssystem nærmeregjort gældende, at det fremgår af kvalitetskontrollantens erklæring, at virksomheden ikke haretableret og implementeret et tilstrækkeligt kvalitetsstyringssystem. Kvalitetsstyringssystemetbestår af indklagedes ”Almindelige bestemmelser”, der også anvendes som tiltrædelsesprotokollatfor kunden. Der er ikke procedurer for planlægning og udførelse af erklæringsopgaver, men aleneen standardrevisionsplan, men kvalitetsstyringssystemet henviser ikke til brugen af denne20


standardrevisionsplan. Det fremgår ikke, at der skal udarbejdes planlægningsnotat, at udførelsen aferklæringsopgaven skal tage udgangspunkt i et forud fastlagt væsentlighedsniveau og revisorsrisikovurdering, der foreligger ingen procedurer for dokumentation af revisors kendskab til kundensforhold, ingen procedurer for efterfølgende kvalitetskontrol, og ingen procedurer for ajourføring afsystemet. Der er næsten ingen konkrete revisionshandlinger beskrevet, og der er ingen procedurerfor afgivelse af delkonklusioner. Der er endvidere ingen beskrivelse vedrørende dokumentation aferklæringsopgaver, opbevaring og arkivering af arbejdspapirer. Det foreliggende system indeholderikke klare og præcise procedurer for assistanceopgaver, og man kan ikke henvise til de forrevisionsopgaver foreliggende procedurer, idet de to opgaver er forskellige i omfang og karakter.Det foreliggende system bør også indeholde procedurer for udførelse af review-opgaver, idetkontrollanten har konstateret ved kontrolbesøget, at indklagede faktisk afgiver reviewerklæring.Revisortilsynet har vedrørende de i revisionsvirksomheden udtagne konkrete sager nærmere gjortgældende, at manglerne i kvalitetsstyringssystemet har medført, at indklagede ikke har kunnetanvende dette i forbindelse med planlægningen, hvorfor udførelsen af erklæringsopgaverne harværet mangelfuldt, og det udførte arbejde og omfanget heraf har været utilstrækkeligt og kun delvistdokumenteret. Revisortilsynet har henvist til kvalitetskonsulentens beskrivelse af manglerne, ogherunder, at kontrollanten i kontrolsagerne har konstateret, at udførelsen af erklæringsopgavernetager udgangspunkt i indklagedes standardrevisionsplan med enkelte tilpasninger til den konkreteopgave. For så vidt angår C ApS var årsrapporten godkendt på selskabets generalforsamling den 4.oktober 2007, dvs. forud for kontrolbesøget. Det er også den dag, såvel revisionspåtegning somledelsespåtegning er dateret. Selv om årsrapporten først blev modtaget hos Erhvervs- ogSelskabsstyrelsen langt senere, kan denne derfor indgå i Revisortilsynets behandling.På denne baggrund finder Revisortilsynet, at det er godtgjort, at revisorvirksomheden ikke haretableret og implementeret et tilstrækkeligt kvalitetsstyringssystem. Etablering ogimplementeringen af et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem er af afgørende betydning forenhver revisionsvirksomhed med henblik på at overholde de fundamentale regler om revisorshabilitet samt kvaliteten af revisors erklæringer. Derfor anser Revisortilsynet manglendekvalitetsstyring som en grov tilsidesættelse af revisorlovgivningen.Ad statsautoriseret revisor Regnar Jørgensen StaugaardRevisortilsynet har gjort gældende, at uanset om det er revisionsvirksomhedens ansvar at fåetableret og implementeret et kvalitetsstyringssystem, skal revisor, som udfører opgaver omhandleti revisorlovens § 1, stk. 2, følge reglerne i revisorloven. Revisor skal ifølge revisorlovens § 2, stk. 2,udføre sine opgaver i overensstemmelse med god revisorskik, herunder gældenderevisionsstandarder. På baggrund af de af kvalitetskonsulentens gennemgåede enkeltsager er detRevisortilsynets vurdering, at indklagede ikke har overholdt revisorlovens bestemmelse om godrevisorskik ved udførelsen af de konkrete sager, idet planlægningen var mangelfuld. Irevisionssagerne var der ikke fastlagt et væsentlighedsniveau eller foretaget en risikovurdering – ogvæsentlighedsniveauet skal fastlægges og risici vurderes ved revisionen før dennes udførelse ogkunne dokumenteres i revisors arbejdspapirer. Herved har indklagede personligt handlet i strid medgod revisorskik.For så vidt angår D A/S finder Revisortilsynet, at der ikke forelå den fornødne dokumentation forden udførte revision af årsrapporten. Indklagedes beskrivelse af den udførte revision vedrørenderegnskabsposter varelager og debitor var ikke uarbejdet ved kontrolbesøget, men er fremkommet iforbindelse med høringssvaret. Der forelå ej heller delkonklusion eller revisionsprotokollat på21


kontroltidspunktet. Vedrørende C ApS forelå der ikke delkonklusion eller regnskabserklæring påkontroltidspunktet.For så vidt angår overholdelse af erklæringsbekendtgørelsens regelsæt har Revisortilsynet anførtfølgende:C ApS: Revisionsvirksomhedens navn er ikke nævnt i revisionspåtegningen og årsrapportenindeholder ikke en beskrivelse af anvendt regnskabspraksis. Indklagede har ikke taget forbehold forden manglende beskrivelse af anvendt regnskabspraksis, hvilket er i strid med årsregnskabsloven.Desuden oplyses om den udførte revision, at revisor alene har foretaget en gennemgang af enkelteposter i årsregnskabet. Virksomheden har ikke fravalgt revision, og derfor skal årsrapporten revideres.Det er ikke tilstrækkeligt at foretage en gennemgang (review) af årsrapporten. Desuden harindklagede ikke oplyst om, hvilke revisionsstandarder, der er anvendt ved revisionen, ligesom det eruklart, hvorvidt den supplerende oplysning reelt set skulle have været et forbehold. Indklagedes oplysningom, at fortsat drift forudsætter forbedret indtjening og kreditfaciliteter vækker tvivl om,hvorvidt virksomheden er en going-concern. Indklagede oplyser endvidere ikke, hvorvidt densupplerende oplysning har påvirket revisionspåtegningens konklusion. Hertil kommer, atrevisionspåtegningen ikke indeholder en oplysning om revisionsvirksomhedens navn, atrevisionspåtegningen ikke oplyser, at "Revisionspåtegningen har ikke givet anledning til forbehold",og at konklusionen ikke oplyser, hvorvidt regnskabet er udarbejdet i overensstemmelse medlovgivningens og eventuelle andre bestemmelsers krav til regnskabsaflæggelsen, samt hvorvidt regnskabet,giver et retvisende billede af virksomhedens aktiver og passiver, finansielle stilling samtresultatet. Indklagede har således handlet i strid med erklæringsbekendtgørelsens §§ 5, stk. 2, stk. 3,stk. 4, og stk. 7, 6, stk. 1, nr. 2, samt 7 stk. 1.D A/S: Den afgivne reviewerklæring for D A/S oplyser ikke i konklusionen, om revisor er blevetopmærksom på forhold, der afkræfter, at bilag til selvangivelsen for D A/S giver er retvisende billede.Desuden mangler der en oplysning om virksomhedsledelsens ansvar og revisors ansvar. Indklagedehar således handlet i strid med erklæringsbekendtgørelsens § 10, stk. 1, nr. 2, og stk. 2.F og E: Indklagedes erklæringer indeholder ikke oplysninger om ledelsens ansvar, og atrevisor ikke udtrykker nogen grad af sikkerhed i erklæringen. Desuden fremgårrevisionsvirksomhedens navn ikke af erklæringen. Indklagede har således handlet istrid med erklæringsbekendtgørelsens § 15, stk. 1, nr. 1-3, og stk. 2.Revisortilsynet har vedrørende påstanden om rettighedsfrakendelse over for indklagede personligtgjort gældende, at kvaliteten i indklagedes erklæringsopgaver og kvalitetsstyringen irevisionsvirksomheden ikke er blevet forbedret siden Revisortilsynets kontrolbesøg i marts 2007.Dette understøttes af, at revisionsvirksomheden for fjerde gang har været underkastetkvalitetskontrol, og den fornyede kontrol i 2007 har konstateret de samme overtrædelser afrevisorlovgivningen som ved kontrolbesøget i marts 2007. Der skal derfor i medfør af revisorlovens§ 20, stk. 2, ske rettighedsfrakendelse for indklagede personligt.Indklagede har indledningsvist henvist til, at Revisortilsynet omtaler en ikke-eksisterende tilstandom, at der foreligger en fra personen selvstændigt eksisterende revisionsvirksomhed.Indklagede har vedrørende revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem gjort gældende, atkvalitetssystemet fra 1996 i 2004 er udvidet med Almindelige bestemmelser, der understøttes medrevisionsplaner for hver enkelt kunde. Fordi virksomheden har fravalgt reviewopgaver, harkvalitetsstyringssystemet ikke procedurer for disse opgaver. Indklagede erkender dog, at denerklæring, der er afgivet for D, er en reviewerklæring. De udarbejdede almindelige bestemmelser22


anvendes også i forbindelse med assistanceopgaver. Efterfølgende kvalitetskontrol er udført med enekstern revisor efter kontrolbesøgets udførelse. Det kan sprogligt diskuteres hvor meget, der skal til,for at der foreligger en standard. Men på samtlige revisionssager foreligger en til den pågældendesag for det pågældende år særligt udarbejdet revisionsplan.Indklagede har vedrørende de i revisionsvirksomheden udtagne konkrete sager nærmere gjortgældende, at planlægningen til erklæringsopgaver sker konkret for hvert enkelt tilfælde, og atrevisionsplanerne udarbejdes individuelt for den enkelte klient i en årlig planlægning. Detmanglende revisionsprotokollat for D A/S var ikke blevet returneret fra kunden på kontroltidspunkt,men indklagede havde forholdt sig til væsentlighed og risiko i forbindelse med valget af delområderfor revisionsopgaven. Varelager var af indklagede nøje gennemgået på de vilkår, det var muligt.Debitorer er omtalt af indklagede i et arbejdsnotat af 17. september 2007, hvilket notat må haveværet drøftet med kvalitetskontrollanten. Der er ikke grundlag for at kritisere indklagedesfremgangsmåde ved revision af varelager og debitorer. For så vidt angår C ApS var årsrapportensendt til kunden til underskrift på kontroltidspunktet. At klienten efterfølgende har dateretgeneralforsamling med samme dato – 4. oktober 2007 – ligger uden for indklagedes kontrol, ogRevisortilsynet har bekræftet, at regnskabet først blev modtaget i Erhvervs- og Selskabsstyrelsenden 13. november 2007. Da indklagede har foretaget bogføring – 55 bilag indtastet af indklagedeselv i et anerkendt bogføringssystem - har indklagede hermed delkonkluderet på posteringsniveau.Vedrørende revisionsvirksomhedens navn har indklagede anført, at det af Revisortilsynet krævedeville føre til, at indklagedes navn skulle stå der to gange. Det fremgår af regnskabet, at dette eraflagt efter vedtægternes og lovgivningens regnskabsbestemmelser og giver et korrekt billede afselskabets indtjening, balance og økonomiske stilling. Ordet gennemgang bør være mulig atanvende som sket af indklagede. For så vidt angår E og F har indklagede ydet assistance i enårrække. Vedrørende revisionsvirksomhedens navn har indklagede anført, at det af Revisortilsynetkrævede ville føre til, at indklagedes navn skulle stå der to gange. Indehaverens ansvar er præcisereti senere regnskaber.Indklagede har vedrørende påstanden om rettighedsfrakendelse over for indklagede personligt gjortgældende, det generelle kvalitetsstyringssystem er under stadig udvikling, og hvis mansammenligner de foreliggende revisionsplaner for samme klient gennem en årrække, kan det ses,hvordan denne udvikling har været, såvel baseret på den generelle udvikling som på konkreteiagttagelser dels fra revisionen året forud, dels fra den gennemgang, der sker i forbindelse med denårlige arkivering fra korttids- til langtidsarkivering.Revisornævnets begrundelse og afgørelse:I medfør af § 57, stk. 3, i lov nr. 468 af 17. juni 2008 om godkendte revisorer og revisionsvirksomheder(revisorloven) afgøres spørgsmål om overtrædelser, der er begået før lovens ikrafttrædelse,efter de hidtil gældende regler. Denne sag afgøres derfor efter lov om statsautoriserede ogregistrerede revisorer (2003-loven) og i medfør af denne udstedte bekendtgørelser.Ad Revisionsvirksomheden Regnar Staugaard, Statsautoriseret revisorIfølge revisorlovens § 14, og § 15, stk. 3, er den indklagede revisionsvirksomhed underlagtkvalitetskontrol efter de nærmere regler, der var fastsat herom i bekendtgørelse nr. 337 af 10. maj2004. Denne kvalitetskontrol, som det påhvilede Revisortilsynet at udføre, skulle navnlig værerettet mod de forhold, der var angivet i dagældende bekendtgørelsens § 8. Af denne bestemmelsesamt revisorlovens § 11, stk. 4, følger, at en revisionsvirksomhed ikke alene skal have de fornødnekvalitetsstyringssystemer afpasset under hensyn til revisionsvirksomhedens størrelse og karakter,23


samt regler for styring og uafhængigheden både generelt og konkret, men revisionsvirksomhedenskal også være i stand til at dokumentere såvel dette som efterlevelsen af god revisorskik, herundergældende revisionsstandarder. Det er derfor nødvendigt, at revisionsvirksomheden har opstillet defornødne generelle procedurer, ligesom revisionsvirksomheden skal kunne dokumentere, at disseprocedurer konkret er blevet fulgt for hver enkelt sags vedkommende, jf. § 8, stk. 2. Heller ikke denomstændighed, at en virksomhed er en enkeltmandsvirksomhed er en tilstrækkelig begrundelse til atfravige disse meget fundamentale regler og normer for enhver form for revisionsarbejde.Revisornævnet finder det godtgjort, at det i virksomheden foreliggende materiale, herunder de afindklagede fremsendte almindelige bestemmelser med dertil hørende redegørelser for indklagedespraktiske arbejdsmetoder, er tilstrækkeligt til at opfylde lovgivningens bestemmelser om etableringog implementering af et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem.Revisornævnet finder ikke på denne baggrund og efter omstændighederne, at indklagedesrevisionsvirksomhed har tilsidesat § 2, stk. 2, i lov om statsautoriserede og registrerede revisorer.Ad statsautoriseret revisor Regnar Jørgensen StaugaardSåledes som sagen er forelagt for Revisornævnet, finder nævnet ikke, at det vedrørende de konkretesager er godtgjort, at indklagede personligt konkret har afgivet erklæringer i strid mederklæringsbekendtgørelsen vedrørende manglende dokumentation for overholdelse afuafhængighedsreglerne, planlægningsnotater, delkonklusioner, afsluttende notat eller indhentetregnskabserklæring fra ledelsen, og idet bemærkes at indklagede bestrider, at erklæringerne ikke iøvrigt er korrekte. Det findes heller ikke godtgjort, at indklagede ikke har fulgt reglerne vedrørendeforbehold og supplerende oplysninger, ligesom det foreliggende materiale ikke godtgør, atindklagede ikke i enkelt sag ikke har overholdt årsregnskabslovens regler.Det bemærkes vedrørende C ApS, at nævnet efter det af indklagede anførte finder dateringenkorrekt. Regnskabspraksis er nævnt i ledelsespåtegningen, og henset hertil og til klagensformulering finder nævnet ikke grundlag for at kritisere dette forhold.Nævnet finder ikke grundlag for at kritisere indklagedes påtegning af 28. september 2007vedrørende D A/S.Revisionsvirksomhedens navn burde være nævnt i erklæringerne vedrørende E og F. Indklagede harherved personligt ikke overholdt bestemmelserne i erklæringsbekendtgørelsens § 5, stk. 1, nr. 1-3,og stk. 2.24-2010RevisortilsynetmodRevisionsvirksomheden Regnar Staugaard, Statsautoriseret revisor, CVR-nr. ...,samtstatsautoriseret revisor Regnar Jørgensen Staugaard- o -Ved skrivelse af 4. maj 2010 har Revisortilsynet i medfør af dagældende (2003-loven) revisorlovs §19, stk. 3, og 4, samt i medfør af den nugældende revisorlovs § 43, stk. 3, og 5, indbragt såvel24


evisionsvirksomheden Regnar Staugaard som den statsautoriserede revisorer Regnar Staugaardpersonligt for Revisornævnet.Erhvervs- og Selskabsstyrelsen har oplyst, at indklagede Regnar Staugaard har været beskikket somstatsautoriseret revisor fra den 29. marts 1976. Beskikkelsen har været bortfaldet fra den 18. april1997 til den 3. november 1997. Regnar Staugaard har siden den 19. april 2004 ifølge ReviReg værettilknyttet revisionsvirksomheden Regnar Staugaard, CVR-nr. ....Indklagede, statsautoriseret revisor Regnar Staugaard, er personligt ved Disciplinærnævnetskendelse af 19. december 2002 idømt en bøde på 150.000 kr. for særdeles grov tilsidesættelse afpligten til at udføre revisorhvervet med omhu og nøjagtighed og i overensstemmelse med godrevisorskik.Denne sag drejer sig om, hvorvidt revisionsvirksomheden har etableret og implementeret ethensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem, samt hvorvidt indklagede personligt har handlet i stridmed god revisorskik ved afgivelse af revisorerklæringer.Sagen drejer sig endvidere om, hvorvidt indklagede som påstået af Revisortilsynet skal frakendessin beskikkelse som statsautoriseret revisor.Sagens omstændigheder er følgende:Revisionsvirksomheden Regnar Staugaard, Statsautoriseret revisor, blev af Revisortilsynet udtagettil fornyet kvalitetskontrol i året 2009.Det fremgår af kontrollantens indberetning af 4. juni 2009, at der til revisionsvirksomheden erknyttet en statsautoriseret revisor, og at revisionsvirksomheden ikke reviderer virksomheder somomhandlet i revisorlovens § 10, stk. 2, 3-5. pkt. Indberetningen indeholder endvidere følgendeforbehold og konklusion:”…ForbeholdVirksomhedens navn indeholder ikke "statsautoriseret revisor som foreskrevet i virksomhedsbekendtgørelsens§ 2. Betegnelsen fremgår endvidere ikke af ReviReg.Der er i maj 2009 foretaget en efterfølgende kvalitetskontrol i virksomheden. Der forelåved mit besøg dog ingen konklusion på kontrollen. Jeg kan derfor ikke udtale mig om,hvorvidt der udføres efterfølgende kontrol i overensstemmelse med reglerne, såledessom dette er foreskrevet i RS 1 og i virksomhedens egen kvalitetsstyringsbeskrivelse ellerom udfaldet af denne kontrol.En gennemgang af konkrete erklæringsopgaver viste, at planlægningen pårevisionsopgaver sker på et overordnet plan. Konklusionsnotatet dokumenterer irevisionstilfælde konklusionen summarisk. Der dokumenteres ikke stillingtagen til, omhvidvaskloven er overholdt. Konklusionsnotatet er ikke i alle tilfælde dateret, hvorfor detikke altid kan konstateres, om der er sammenhæng mellem det udførte arbejde og denafgivne erklæring på erklæringstidspunktet.Arbejdspapirer konkluderer ikke og foreligger kun i begrænset omfang, oftest i form afbemærkninger på balancer eller tidlige udkast til regnskab og opfylder dermed ikke itilstrækkelig grad kravene i RS 230. Jeg har henstillet, at opgavens løsning25


dokumenteres bedre ved beskrivelser og delkonklusioner, kopier af eksternt materialeo.l.De afgivne erklæringer er efter min opfattelse ikke i overensstemmelse medErklæringsbekendtgørelsen, ligesom indholdet ikke lever op til kravene i de respektiveRevisionsstandarder. Dette bestrides af virksomheden.KonklusionDet er vor opfattelse, at der er etableret et acceptabelt kvalitetsstyringssystem, men somfølge af det i forbeholdet anførte lever revisors arbejde endnu ikke op til god revisorskik,og revisors erklæringer er ikke i overensstemmelse med lovgivningens ogrevisionsstandardernes krav. Det kan ikke konkluderes, om den efterfølgende kontrol harlevet op til virksomhedens og revisionsstandardernes krav.Supplerende oplysningerVirksomheden beskæftiger ud over indehaveren ikke andre revisorer. Der er løsmedhjælp til administrative opgaver, renskrivning og klientbogføring.Siden min kontrol i 2007 har virksomheden foretaget en overordnet beskrivelse afkvalitetsstyringen, hvilket sammen med almindelige bestemmelser, modeller ogstandarder udgør det samlede kvalitetsstyringssystem. Der er tale om enkle beskrivelser,som jeg dog, set i lyset af at de alene skal benyttes af indehaveren, anser for acceptable.Under gennemgangen har jeg givet forslag til forbedringer.For så vidt angår reglerne beskrevet i hvidvaskloven oplyser virksomhedens indehaver,at der straks vil blive taget skridt til indførelse af de nødvendige retningslinier.Andre opgaver end revision forsynes med erklæringer uden angivelse af sikkerhed.Disse opgaver er derfor ikke omfattet af den nugældende revisorlov.…”Det fremgår af kvalitetskonsulentens arbejdspapirer, at kvalitetskonsulenten på bilag 3, checkliste 2har konkluderet, at kvalitetssystemet består af ”Spinkle bestemmelser, men i betragtning af at dealene skal bruges af RS, anses det for acceptabelt”Kvalitetsstyringssystemet består af indklagedes ”Almindelige bestemmelser”, der også anvendessom tiltrædelsesprotokollat for kunden.Det fremgår endvidere af kvalitetskontrollantens bemærkning vedrørende efterfølgendekvalitetskontrol, der efter det oplyste var sket den 17. maj, men ikke udarbejdet på tidspunktet forkontrolbesøget, på bilag 4, checkliste 3, følgende: ”… Hvis ikke kontrollantens rapport foreliggerinden den 2. juni vil jeg tage forbehold i erklæringen og henvise til tidligere kontroller ikke harlevet op til kravene, og at jeg ikke kan vurdere, om 17. maj kontrollen går.”I forbindelse med de af kvalitetskonsulenten gennemgåede konkrete sager fremgår for så vidt angår2 af sagerne blandt andet følgende:Ad KPV ApS: Vedrørende spørgsmålet om der er dokumentation for behørig gennemgang afarbejdspapirer og konklusioner, at ”Konklusionerne er ikke dateret.” Endvidere vedrørendespørgsmålet om produktet lever op til formkrav mv., at ”Påtegning ikke i overensstemmelse medbekendtgørelse.” Kontrollantens konklusion:” Ingen datering af konklusion. Påtegning forkert.Endvidere ”Det svært som følge af den meget begrænsede mængde af arbejdspapirer”.26


Indklagede har den 2. juni 2008 vedrørende selskabet afgivet følgende revisorerklæring:”…Uafhængig revisionspåtegningTil anpartshaverEfter anmodning har jeg revideret foranstående årsregnskab (årsrapprt) Regnskabetaflægges efter årsregnskabsloven.Selskabets ledelse har ansvaret for årsrapporten. Mit ansvar er på grundlag at minassistance at udtrykke en konklusion om årsrapporten.Jeg har i overensstemmelse med almindeligt anerkendte revisionsprincipper tilrettelagtog udført revisionen med henblik på at opnå en begrundet overbevisning om, atårsregnskabet er uden væsentlige fejl eller mangler. Ved risikovurdering er overvejetden interne kontrol uden at udtrykke en konklusion herpå.Under revisionen har jeg ud fra en vurdering af væsentlighed og risiko efterprøvetgrundlag og dokumentation for de i årsregnskabet anførte beløb og øvrige oplysninger,og har herunder taget stilling til den af ledelsen valgte regnskabspraksis og de udøvederegnskabsmæssige skøn samt vurderet, om årsregnskabets informationer som helhed erfyldestgørende.Revisionen har ikke givet anledning til forbehold.KonklusionDet er min opfattelse, at årsregnskabet giver et retvisende billede af selskabetsindtjening, status og økonomiske stilling.…”Ad G ApS: Vedrørende accept af opgaven er anført, at ”Alm. bestemmelser som er sendt til klienten.Er ikke bestemt tiltrædelsesprotokollat men alm. bestemmelser.” Til spørgsmålet omrevisionsprotokollat er i overensstemmelse med konklusionerne på den udførte revision er svaret Nej.Til spørgsmålet, om gennemgang af arbejdspapirer giver dokumentation for, at de planlagtehandlinger er udført med tilstrækkelig grundighed og kan danne baggrund for konklusioner omkringafdækning af de identificerede risici, er anført ”Tyndt.” Endvidere mangler der vurdering af risiko forbesvigelser og begrundet valg af revisionsstrategi. På spørgsmålet om produktet lever op tilformkrav mv. er svaret Nej. Kontrollantens kommentarer og forslag er, at ”Påtegning overholderikke RS 700 og erklæringsbekendtgørelsen.” Kontrollantens konklusion er:” Stort set ok”Indklagede har vedlagt kopi af brev af 5. november 2007 til sin kollega Q vedrørende efterfølgendekontrol. Brevet har følgende indhold:”…Efter aftale skal hermed kort redegøres for de ved møde på dit kontor den 30. oktober2007 drøftede forhold.Når henses til udviklingen i de senere år omkring kvalitetsstyring i branchen har væretaftalt, at der på mere formaliseret basis sker årlige besøg til opfyldelse af kravet omefterkontrol, når henses at både vi begge er enkeltpraktiserende revisorer. ( Se RS i p 80,hvor der skelnes mellem firmaer og enkeltpraktiserende revisorer )Der henvises til min skrivelse af 13. oktober 2006 om formalisering af efterkontrol.Lejligheden benyttes til at tilføje, at den nu etablerede tilstand til opfyldelse afformaliseret efterkontrol har rod i et mangeårigt samvirke, hvor faglige forhold på etikke formaliseret grundlag har været gjort til genstand for drøftelser bl.a. med baggrund27


i det forhold, at vi begge ligeledes gennem en længere årrække har virket somenkeltpraktiserende revisorer.Ved mødet den 30.oktober 2007 blev mere generelt drøftet det generelle kvalitetsstyringssystemog herunder den skriftlige form, igen i lyset af, at der ikke foreliggeret firma med en flerhed, men i modsætning hertil en enkeltpraktiserende revisor.Omkring omfanget benyttes lejligheden til at præcisere, at besøgshyppigheden såledessom omtalt i min skrivelse af 13. oktober 2006 bør opfattes som gensidige besøg hosbegge årligt, igen til opfyldelse af de herom gældende regler.Ved det skete fremmøde var drøftelserne med fokus på det generelle kvalitetsstyringssystem,og naturligt med sideløbende drøftelser grundet i konkrete sagsforhold,idet dog gennemgang med sigte på sagsniveau således er opsat til senere.Skulle det tilsendte give anledning til yderligere bedes det meddelt.…”Indklagede har den 6. april 2009 vedrørende selskabet afgivet følgende revisorerklæring:”…Uafhængig revisionspåtegningTil anpartshaverEfter anmodning har jeg revideret foranstående årsregnskab (årsrapport) Regnskabetaflægges efter årsregnskabsloven.Selskabets ledelse har ansvaret for årsrapporten. Mit ansvar er på grundlag at minassistance at udtrykke en konklusion om årsrapporten.Jeg har i overensstemmelse med almindeligt anerkendte revisionsprincipper tilrettelagtog udført revisionen med henblik på at opnå en begrundet overbevisning om, atårsregnskabet er uden væsentlige fejl eller mangler. Ved risikovurdering er overvejetden interne kontrol uden at udtrykke en konklusion herpå.Under revisionen har jeg ud fra en vurdering af væsentlighed og risiko efterprøvetgrundlag og dokumentation for de i årsregnskabet anførte beløb og øvrige oplysninger,og har herunder taget stilling til den af ledelsen valgte regnskabspraksis og de udøvederegnskabsmæssige skøn samt vurderet, om årsregnskabets informationer som helhed erfyldestgørende.Revisionen har ikke givet anledning til forbehold.KonklusionRegnskabet giver et retvisende billede af virksomhedens indtjening, status ogøkonomiske stilling.…”Vedrørende efterfølgende kvalitetskontrol foreligger der i kvalitetskontrollantens arbejdspapirer enskrivelse af 25. maj 2009 fra statsautoriseret revisor Q til indklagede. Følgende fremgår blandtandet af skrivelsen:”…Vi har den 18. maj 2009 på dit kontor gennemført et af vore aftalte møder omkring denefterfølgende kvalitetskontrol.Den generelle kvalitetskontrol i dit firma blev gennemdrøftet.På grund at det forhold af dit firma er udtaget til ny kontrol gennemdrøftede vi depunkter som kvalitetskontrollanten havde fremhævet.28


På sagsniveau blev der foretaget en gennemgang af en af dine kunder hvor du foretagerrevision.Mit besøg betragter jeg som et af flere og jeg har derfor endnu ikke konkluderet.…”Ved skrivelse af 8. marts 2010 har Revisortilsynet meddelt de indklagede, at Revisortilsynet havdetil hensigt at træffe afgørelse dels om at indbringe sagen for Disciplinærnævnet, dels om atrevisionsvirksomheden skal gennemgå en fornyet kvalitetskontrol.Indklagede har i en skrivelse af 6. april 2010 til Revisortilsynet anført følgende:”…Hermed tillader jeg at fremkomme med kommentarer til Tilsynets skrivelse af 8.marts2010, og de under afsnittet "Udkast til afgørelse" nævnte 5 punkter:1. Anvendelse af kvalitetsstyringssystemDet anføres, at kvalitetsstyringssystemet ikke anvendes fuldt ud, med den begrundelse, atder ikke foreligger den fornødne dokumentation på sagerne. Under drøftelserne medkvalitetskontrollanten har naturligt været inddraget form og indhold, samt måske isæreventuelle forbedringsmuligheder.Jeg må fastholde, at disse drøftelser ikke har foreligget som diskvalificerende for detgennem årene stadig udviklede kvalitetsstyringssystem.De i enkeltsager anvendte revisionsplaner er for mig en integreret del af det samledekvalitetsstyringssystem og knytter sig hertil som en forlængelse fra det generelle niveautil den konkrete sag.Der foreligger således en kontinuerlig anvendelse af det samlede system.2.HvidvaskI forbindelse med besøg af kontrollanten i juni måned 2009 er efter drøftelser heromindsat særligt afsnit i det generelle kvalitetsstyringssystem og i de enkelterevisionsplaner for temaet hvidvaskning.Dette forhold har naturligt indgået i tidligere mere generelle beskrivelser omkringkundeetik, men nu givet egen beskrivelse.Det nye er således alene det tilførte særlige afsnit, og ikke det samlede forhold herom.Almindelige bestemmelser indeholder den omtale, at revisor kan fratræde udenbegrundelse. Denne bestemmelse er netop indsat ud fra disse overvejelser.3. Efterfølgene kvalitetskontrolDer foreligger med en kollega aftale om efterfølgende kvalitetskontrol.Besøgshyppigheden var aftalt som årlige besøg, men efter drøftelser herom bl.a. medkvalitetskontrollen er dette ændret til gensidige årlige besøg.Besøg har gennem en længere årrække fundet sted, og inden for de senere år med enmere formaliseret fremgangsmåde til opfyldelse af de herom gældende regler.Der har således foreligget besøg:30/10 20073/3 200918/5 2~00912/11 200928/3 201029


Der har således foreligget en tilstrækkelig gensidig besøgshyppighed.På de enkelte besøg har foreligget gennemgang af det generelle system og derpågennemgang af enkeltsager.4.Dokumentation på enkeltsagerDer er herom omtalt 2 sagerKPV ApS ogCPå begge sager har foreligget den tilstand, at jeg efter aftale har besøgt virksomhedensregnskabsfører.Her er på stedet systematisk gennemgået samtlige konti i bogholderiet i den rækkefølge,hvori de optræder i den bogholderibalance, der foreligger umiddelbart forindenbesøget. Herpå konto for konto foretaget de med virksomheden aftalte (efter) posteringer,hvorefter en ny balance er udskrevet.Denne balance er identisk med det for selskabet renskrevne regnskab.Dokumentationen foreligger således dels i form af mine notater på af mig opbevaredeudskrifter, men også i form af de som almindelige bogholderibilag i selskabernesbilagsmapper indsatte bilag, (samt den for omposteringerne udskrevne journal )Det kan tilbydes i begge sager at fremskaffe det i virksomheden herom foreliggendemateriale til forlæggelse for Tilsynet.5.ErklæringsbekendtgørelsenDette forhold tillader jeg at underdele:5 a IdentifikationDet anføres, at der ikke på tilstrækkelig måde skulle foreligge identifikation af deregnskaber, der revideres.For dette forhold anføres, at der i gennem en længere årrække netop til opfyldelse herafi indledningsafsnittet i revisionspåtegninger anvendes ordet " foranstående "De af mig underskrevne regnskaber (hvor denne fremgangsmåde anvendes) er alleskrevet på mit kontor som et samlet dokument.Der er således ingen tvivl om identifikation af det reviderede regnskab, og der foreliggersåledes tilstrækkelig identifikation af det pågældende regnskab.Det tilføjes dog, efter fremkomsten af denne indsigelse, er de reviderede selskabs navnblevet indsat i indledningsafsnittet.5 b RevisionsprincipperEfter det anførte skulle ikke foreligge tilstrækkelig anførsel af formål for den foretagnerevision og karakter og herunder hvilke revisionsstandarder, der er anvendt.Det anføres i de af sagen omfattede påtegninger, at der henvises til almindeligtanerkendte revisionsprincipper, hvilket må forstås som de til enhver tid herom gældenderegler.Der er herudover konkrete anførsler af:Sigtet med revisionen (at årsregnskabet er uden væsentlige fejl og mangler)Omtale af vigtigheden af intern kontrolAfgrænsning af hensyn til væsentlighed og risikoDokumentation omkring de enkelte poster i årsregnskabetAnførsel af betydning af øvrige oplysninger30


Den af ledelsen valgte praksis omkring regnskabetDe konkrete af ledelsen ved regnskabsaflæggelsen udøvede skøn og vurderingerRegnskabets helhedsindtrykDet formenes således på tilstrækkelig måde er sket markering af revisionens formål ogindhold.5 c BegrebsrammeEfter det nu herom anførte skulle ikke foreligge tilstrækkelig anførsel af begrebsramme.I ledelsens regnskabserklæring er omtalt, at ledelsen anser regnskabet for aflagt ioverensstemmelse med lovgivningens regnskabsbestemmelserI anførsel af anvendt regnskabspraksis er anført, at regnskabet er baseret påårsregnskabsloven. Klasse B.I indledningsafsnittet i revisionspåtegninger er anført at regnskabet aflægges efterårsregnskabsloven.Der er således 3 gange adviseret regnskabets begrebsramme.Det tilføjes at der nu er sket den ændring, at revisionspåtegningen nu også ikonklusionsafsnittet giver oplysning herom.6. Manglende viljeJeg har fungeret i denne branche siden juli 1962 og siden 1984 som selvstændig.Der er herunder sket en gradvis udvikling, hvilken udvikling bestemt ken spores i degennem årene afleverede regnskaber.Jeg gentager de indledningsvist anførte bemærkninger omkring drøftelser medkvalitetskontrollanten. Det findes ikke stemmende med min erindring herom, at dissedrøftelser uanset drøftede forbedringer skulle diskvalificere det af mig benyttedekvalitetsstyringssystem samt de foretagne revisioner.Yderligere anbringender forbeholdes.Skulle det tilsendte give anledning til yderligere bedes det meddelt.…”KlagenRevisortilsynet har rejst følgende klagepunkter:1) Over for revisionsvirksomheden:(a) Det beskrevne kvalitetsstyringssystem anvendes ikke fuldt ud, idet der ikke foreligger denfornødne dokumentation på sagerne.(b) Revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem har ikke etableret ogimplementeret et tilstrækkeligt kvalitetsstyringssystem, idet der ikke er procedurerfor kontrol af hvidvask.(c) Der forefindes ikke dokumentation for, at der er udført efterfølgendekvalitetskontrol i revisionsvirksomheden.2) Over for revisor personligt(d) Det udførte arbejde på enkeltsager er ikke dokumenteret tilstrækkeligt.(e) Erklæringer overholder ikke erklæringsbekendtgørelsen.Revisortilsynet har endvidere nedlagt påstand om rettighedsfrakendelse.31


MødeDen 15. oktober 2010 mødte indklagede og to repræsentanter for Revisortilsynet.Det blev oplyst, at der er fastsat en ny frist for et nyt kontrolbesøg til den 30. april 2011.Regnar Staugaard forklarede, at han nu har udarbejdet en manual vedrørende sitkvalitetstyringssystem. Den efterfølgende kontrol er formaliseret, således at han og hans kusine 1gang om året foretager kontrol hos hinanden. Hvidvaskningsloven er skrevet ind i manualen. Hanskriver ikke længere sin påtegning til sidst i årsrapporten. Edb-baseret arbejde skriver han ikke ud.Efterposteringer bliver bogført med det samme. Journalen tager han med og lægger i sin mappe hossig selv.Revisortilsynets repræsentant forklarede, at der er foretaget 5 kontroller på nuværende tidspunktog indklagede er indbragt for nævnet for de tre af kontrollerne. Vedrørenderettighedsfrakendelsespåstanden oplyste han, at der mere eller mindre har været mangler vedkvalitetsstyringssystemet hele tiden. Der er gentagne fejl ved erklæringerne. Der er ingen dybde iindklagedes revision.Parternes bemærkninger:Revisortilsynet har vedrørende revisionsvirksomheden henvist til, at det følger af revisorlovensbestemmelser, jf. revisorlovens § 11, stk. 4, og § 8, i bekendtgørelse nr. 337 af 10. maj 2004, at enrevisionsvirksomhed ikke alene skal have de fornødne kvalitetsstyringssystemer, afpasset underhensyn til revisionsvirksomhedens størrelse og karakter, samt regler for styring af uafhængighedenbåde generelt og konkret, men revisionsvirksomheden skal også være i stand til at dokumenteresåvel dette som efterlevelsen af god revisorskik, herunder gældende revisionsstandarder. Det erderfor ikke tilstrækkeligt, at revisionsvirksomheden har opstillet de fornødne procedurer.Revisionsvirksomheden skal tillige kunne dokumentere, at disse procedurer konkret er blevet fulgtfor hver enkelt sags vedkommende.Revisortilsynet har vedrørende revisionsvirksomhedens generelle kvalitetsstyringssystem(klagepunkterne a og d) nærmere gjort gældende, at det beskrevne kvalitetsstyringssystem ikkeanvendes fuldt ud, idet der ikke foreligger den fornødne dokumentation på sagerne, ligesom detudførte arbejde på enkeltsagerne ikke er dokumenteret tilstrækkeligt. Disse forhold er dokumenteretdels ved kvalitetskonsulentens afgivne erklæring, dels i form af kvalitetskonsulentensarbejdspapirer vedrørende gennemgangen af de to konkrete sager. På dette grundlag har det afindklagede udførte arbejde været mangelfuldt, og revisionsvirksomheden har ikke i tilstrækkeliggrad haft implementeret kvalitetsstyringssystemet. Herved er god revisorskik tilsidesat.Revisortilsynet har vedrørende revisionsvirksomhedens generelle kvalitetsstyringssystem(klagepunkt b) nærmere gjort gældende, at virksomhedens kvalitetsstyringssystem ikke erimplementeret i tilstrækkelig grad, idet der ikke er procedurer for kontrol af hvidvask. Dette forholder dokumenteret ved kvalitetskonsulentens erklæring. Herved er god revisorskik tilsidesat.Revisortilsynet har endvidere vedrørende revisionsvirksomhedens generelle kvalitetsstyringssystem(klagepunkt c) nærmere gjort gældende, at der ikke forefindes dokumentation for, at der er udført32


efterfølgende kvalitetskontrol i virksomheden. Dette er dokumenteret via kvalitetskontrollantenserklæring og arbejdspapirer, hvoraf det fremgår, at der i maj 2009 ikke forelå konklusion på denefterfølgende kvalitetskontrol. Det foreliggende brev fra statsautoriseret revisor Nissen er ikkedokumentation for efterfølgende kvalitetskontrol, idet der ikke foreligger nogen konklusion af denårlige vurdering af hele kvalitetsstyringssystemet og en efterfølgende kontrol på enkeltsagsniveaupå cyklisk basis. Herved er god revisorskik tilsidesat, jf. revisorloven samt RS.På denne baggrund finder Revisortilsynet, at det er godtgjort, at revisorvirksomheden ikke haretableret og implementeret et tilstrækkeligt kvalitetsstyringssystem. Etablering ogimplementeringen af et hensigtsmæssigt kvalitetsstyringssystem er af afgørende betydning forenhver revisionsvirksomhed med henblik på at overholde de fundamentale regler om revisorshabilitet samt kvaliteten af revisors erklæringer. Derfor anser Revisortilsynet manglendekvalitetsstyring som en grov tilsidesættelse af revisorlovgivningen.Revisortilsynet har vedrørende indklagede personligt gjort gældende, at uanset om det errevisionsvirksomhedens ansvar at få etableret og implementeret et kvalitetsstyringssystem, skalrevisor, som udfører opgaver omhandlet i revisorlovens § 1, stk. 2, følge reglerne i revisorloven.Revisor skal ifølge revisorlovens § 2, stk. 2, udføre sine opgaver i overensstemmelse med godrevisorskik, herunder gældende revisionsstandarder, blandt andet RS 230. På baggrund af de afkvalitetskonsulentens gennemgåede enkeltsager er det Revisortilsynets vurdering, at indklagedeikke har overholdt revisorlovens bestemmelse om god revisorskik ved udførelsen af de konkretesager, idet det udførte arbejde på enkeltsagerne ikke er dokumenteret tilstrækkeligt (klagepunkt d).For så vidt angår overholdelse af erklæringsbekendtgørelsens regelsæt (klagepunkt e) harRevisortilsynet anført, at det fremgår af bekendtgørelse nr. 1537 af 22. december 2004 § 5, stk. l, nr.l, at en revisionspåtegning i det mindste skal indeholde en identifikation af det regnskab, der er revideret,og hvilken regnskabsmæssig begrebsramme, der er anvendt ved dets udarbejdelse. Detfremgår endvidere af stk. 2, at der i omtalen af den udførte revision skal oplyses om revisionensformål og karakter. Herunder skal særskilt oplyses, hvis revisionen omfatter andet end regnskabetog i det mindste, hvilke revisionsstandarder, der er anvendt ved revisionen. I henhold til stk. 4 skalder i konklusionen oplyses, hvorvidt regnskabet er udarbejdet i overensstemmelse medlovgivningens og eventuelle andre bestemmelsers krav til regnskabsaflæggelsen.Revisionspåtegningen for KPV ApS er ikke udformet i overensstemmelse mederklæringsbekendtgørelsen, idet den ikke indeholder en identifikation af det regnskab, der errevideret, og idet der ikke oplyses om, hvilke revisionsstandarder, der er anvendt ved revisionen og,hvorvidt regnskabet er udarbejdet i overensstemmelse med lovgivningens og eventuelle andrebestemmelsers krav til regnskabsaflæggelsen.Det fremgår af bekendtgørelse nr. 668 af 26/06 2008 (erklæringsbekendtgørelsen) § 5, stk. 1, atRevisionspåtegningen i det mindste skal indeholde en identifikation af det regnskab, der er revideretog hvilken regnskabsmæssig begrebsramme, der er anvendt ved dets udarbejdelse. Det fremgårendvidere af stk. 2, at der i omtalen af den udførte revision skal oplyses om revisionens formål ogkarakter. Herunder skal særskilt oplyses, hvis revisionen omfatter andet end regnskabet og i detmindste, hvilke revisionsstandarder, der er anvendt ved revisionen. I henhold til stk. 4 skal der ikonklusionen oplyses, hvorvidt regnskabet er udarbejdet i overensstemmelse med lovgivningens ogeventuelle andre bestemmelsers krav til regnskabsaflæggelsen. Revisionspåtegningen for C ApS erikke udformet i overensstemmelse med erklæringsbekendtgørelsen, idet den ikke indeholder enidentifikation af det regnskab, der er revideret, og idet der ikke oplyses om, hvilkerevisionsstandarder, der er anvendt ved revisionen, og hvorvidt regnskabet er udarbejdet i33


overensstemmelse med lovgivningens og eventuelle andre bestemmelsers krav tilregnskabsaflæggelsen.Indklagede har således handlet i strid med erklæringsbekendtgørelsens §§ 5, stk. 1, stk. 2,og stk. 4, tidligere bekendtgørelses § 5, stk. 1, nr. 1, stk. 2, og stk. 4.Revisortilsynet har vedrørende påstanden om rettighedsfrakendelse over for indklagede personligtgjort gældende, at det nu er 5. gang, revisionsvirksomheden er kontrolleret uden at selv mindreformelle fejl er bragt i orden.Indklagede har overordnet anført, at han har virket i branchen siden 1962, og siden 1983 somselvstændig. Indklagede har altid planlagt sine arbejdsopgaver, og i lyset af udviklingen erplanlægning gradvist blevet formaliseret, hvilket i særlig grad har gjort sig gældende fra 1996.Der var tilsyn i marts måned 2009, men dette tilsyn blev aldrig indberettet til Revisortilsynet.Derfor blev der foretaget et fornyet tilsyn den 26. maj 2009, hvorefter dette blev indberettet den 2.juni 2009. Henset til det korte tidsrum mellem de to tilsyn kan man ikke forvente større forskel påfremgangsmåder på sager. Hertil kommer, at det af nogle af checklisterne ser ud, som om tilsynet ersket i marts måned 2009.Indklagede har vedrørende revisionsvirksomhedens kvalitetsstyringssystem (klagepunkterne a og d)gjort gældende, at anvendte revisionsplaner er en integreret del af det samlede generellekvalitetsstyringssystem. Der foreligger således en kontinuerlig anvendelse af det samlede system.Revisionsplaner kopieres ikke blot fra sag til sag. Men ved oprettelse af en ny sag tager indklagedeudgangspunkt i en tilsvarende sag eller en sag fra året forud. Med basis i den konkrete sag sker entilpasning samt en yderligere tilpasning dikteret af den almindelige udvikling på området. Det errent praktisk, når der benyttes en kopi fra en tilsvarende sag eller fra året før, idet teksterne liggersom tekstdokumenter på anlæg. Det er derfor ikke korrekt som anført af kontrollanten, at der blotsker en kopiering.Indklagede har vedrørende revisionsvirksomhedens generelle kvalitetsstyringssystem (klagepunktb) gjort gældende, at der efter kontrolbesøget er indsat et særligt afsnit i det generellekvalitetsstyringssystem og i de enkelte revisionsplaner for temaet hvidvaskning. Forholdet hartidligere indgået i mere generelle beskrivelser.Indklagede har videre anført, at hvidvaskningsloven ikke har været noget problem i årene forud.Indklagede har imidlertid nu indsat en separat linje herfor i revisionsplanerne, blandt andet som etresultat af drøftelserne herom.Indklagede har vedrørende revisionsvirksomhedens generelle kvalitetsstyringssystem (klagepunktc) anført, at der har været foretaget efterfølgende intern kontrol 3 gange i 2009 og 1 gang i 2010. Pådisse besøg er der sket gennemgang af det generelle system og derpå gennemgang af enkeltsager.Der er aftalt gensidige besøg med en kollega, og dette samarbejde har foreligget i mere end 20 år. Ilyset af udviklingen på området har samarbejdet i de seneste år antaget en mere formaliseret form.Som dokumentation for aftalerne har indklagede henvist til sit brev af 5. november 2007 til enkollega.Indklagede har vedrørende de i revisionsvirksomheden udtagne konkrete sager (klagepunkt e)nærmere gjort gældende, at vedrørende revisionspåtegningen for KPV ApS, er kontrollen foretaget imarts 2009, hvorfor den sag ikke er en del af den sag, der foreligger til afgørelse, idet dette tilsyn erforetaget i maj måned 2009. Datering har indklagede ikke opfattet som værende et problem, idet34


han skriver til sig selv. Der har foreligget en revisionsplan såvel vedrørende KPV ApS somselskabet C ApS. Indklagede har videre anført, at han fremover vil datere konklusionsdelen afrevisionsplanen. Hertil kommer, at tilsynet ikke konkret har påpeget, hvori fejlene består. At et navnskulle mangle er en ganske formel fejl og bevirker i øvrigt dobbelt navneangivelse.For så vidt angår C ApS har indklagede endvidere føjet til, at det bør erindres, at denne klientshenvendelse ret beset var en anmodning om opgørelse af den skattepligtige indkomst. Det er enhåndværkerforretning med manden som håndværker og ægtefællen som bogholder, enkleforretningsmæssige forhold og få medarbejdere. På den baggrund bør valg af revisionsstrategikunne rummes i den sum af tiltag, der samlet fremtræder som revisionsplanen. Der er stabilitet itidsanvendelse fra år til år. At der ikke er dokumentation for fundne fejl beror på den af indklagedebenyttede fremgangsmåde. Den bogholderimæssige gennemgang, der er et led i revisionen, sker idialog med bogholderen, og enhver funden fejl bliver efterposteret. Der bliver derved umiddelbartoverensstemmelse mellem den endelige bogholderibalance og det udarbejdede årsregnskab.Eftersporing af disse rettelser kan ses som forskellen mellem to bogholderibalancer, hvorindklagede som et led i dokumentationen opbevarer begge. Bogholderibalancerne bliver udskrevetmed angivelse af udskrivningsdato, hvilket understøtter den tidsmæssige placering.Indklagede har vedrørende påstanden om rettighedsfrakendelse over for indklagede personligt gjortgældende, at der ikke er grundlag for at tage en sådan påstand til følge.Revisornævnets begrundelse og afgørelse:I medfør af § 57, stk. 3, i lov nr. 468 af 17. juni 2008 om godkendte revisorer og revisionsvirksomheder(revisorloven) afgøres spørgsmål om overtrædelser, der er begået før lovens ikrafttrædelse,efter de hidtil gældende regler. Denne sag afgøres derfor såvel efter lov om statsautoriserede ogregistrerede revisorer (2003-loven) som efter den nugældende revisorlov og i medfør af disseudstedte bekendtgørelser.Revisionsvirksomheden, ad klagepunkterne a, b, c og dIfølge revisorlovens § 14, og § 15, stk. 3, er den indklagede revisionsvirksomhed underlagtkvalitetskontrol efter de nærmere regler, der var fastsat herom i bekendtgørelse nr. 337 af 10. maj2004. Denne kvalitetskontrol, som det påhvilede Revisortilsynet at udføre, skulle navnlig værerettet mod de forhold, der var angivet i dagældende bekendtgørelsens § 8. Af denne bestemmelsesamt revisorlovens § 11, stk. 4, følger, at en revisionsvirksomhed ikke alene skal have de fornødnekvalitetsstyringssystemer afpasset under hensyn til revisionsvirksomhedens størrelse og karakter,samt regler for styring og uafhængigheden både generelt og konkret, men revisionsvirksomhedenskal også være i stand til at dokumentere såvel dette som efterlevelsen af god revisorskik, herundergældende revisionsstandarder. Det er derfor nødvendigt, at revisionsvirksomheden har opstillet defornødne generelle procedurer, ligesom revisionsvirksomheden skal kunne dokumentere, at disseprocedurer konkret er blevet fulgt for hver enkelt sags vedkommende, jf. § 8, stk. 2. Denomstændighed, at en virksomhed er en enkeltmandsvirksomhed er en tilstrækkelig begrundelse til atfravige disse meget fundamentale regler og normer for enhver form for revisionsarbejde.Revisornævnet finder med henvisning til kontrollantens erklæring, herunder at der med baggrund ialene to sager konkluderes, at den fornødne dokumentation ikke foreligger på sagerne,sammenholdt med det af indklagede anførte blandt om sin praktiske fremgangsmåde, at der ikkeforeligger kritikpunkter af kvalitetsstyringssystemet i en grad, at dette kan begrunde, at nævnet kan35


statuere, at den indklagede revisionsvirksomhed ikke har et tilstrækkeligt kvalitetsstyringssystem.Herefter frifindes virksomheden.Indklagede personligt, ad klagepunkterne d og eRevisornævnet finder det ikke godtgjort, at de to konkrete erklæringer ikke overholder kravene ierklæringsbekendtgørelserne, herunder krav til identifikation, angivelse af revisionsprincipper samtbegrebsramme, idet afvigelserne i formuleringerne ikke er tilstrækkeligt til, at indklagede hervedhar overtrådt bestemmelserne i den dagældende erklæringsbekendtgørelses § 5, stk. stk. 1, nr. 1, § 5,stk. 2, § 5, stk. 4, nugældende bekendtgørelses § 5, stk. 1, stk. 2, samt stk. 4. Indklagede frifindes.- o -Sanktion i sagerne 45-2007-S, 64-2008-S og 24-2010Revisionsvirksomheden Regnar Staugaard, Statsautoriseret revisor, frifindes.Den bøde, der er forskyldt af indklagede personligt i medfør af dagældende revisorlovs § 20, stk. 1,nugældende revisorlovs § 44, stk. 1, fastsættes samlet til 10.000 kr.Vedrørende klagerens påstand om rettighedsfrakendelse bemærkes, at efter dagældende revisorlovs§ 20, stk. 2, nu revisorlovens § 44, stk. 2, kan en revisor personligt frakendes beskikkelsen somrevisor, såfremt en revisor har gjort sig skyldig i grov eller oftere gentaget forsømmelse i udøvelsenaf sin virksomhed, og de udviste forhold giver grund til at antage, at den pågældende ikke ifremtiden vil udøve virksomheden på forsvarlig måde. Således som tilsynet har formuleret sinpåstand, er påstanden i disse sager nedlagt over for indklagede personligt, og ikke over forrevisionsvirksomheden som sådan. Nævnet finder imidlertid ikke, at de foreliggende tilsidesættelseraf god revisorskik – der for så vidt de to konkrete sager er af formel karakter - af indklagedepersonligt kan medføre en frakendelse af godkendelsen som revisor, heller ikke selv om indklagedepersonligt tidligere er idømt en bøde for tilsidesættelse af god revisorskik. Nævnet har ikke fundet,at der er tale om oftere gentaget forsømmelse eller at der er tale om grov forsømmelse således sombestemmelsens ordlyd fordrer. Nævnet finder endvidere ikke, at Tilsynet mod indklagedesbenægtelse har godtgjort, at indklagede ikke har vilje til at overholde gældende regelsæt påområdet.Thi bestemmes:Indklagede, Revisionsvirksomheden Regnar Staugaard, Statsautoriseret revisor, frifindes.Indklagede, registreret revisor Regnar Jørgensen Staugaard, pålægges en bøde på 10.000 kr.Indklagede, registreret revisor Regnar Jørgensen Staugaard, frifindes for påstanden omrettighedsfrakendelse.36

More magazines by this user
Similar magazines