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GL&Lev kontakt 04/10
Neue Regeln für die
Steuerbilanz
Von THOMAS ROHLeR
Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz
sollte unter
Wahrung der Steuerneutralität
die Aussagekraft der Jahresabschlüsse
verbessern.
Um dieses Ziel zu erreichen,
wurde der Einfluss von
Subventionsvorschriften
auf den Jahresabschluss
abgeschafft.
Im Blickpunkt GL&Lev kontakt Steuern
Bei der Neuregelung ist der Gesetzgeber
jedoch noch einen Schritt weiter
gegangen und eröffnet den Bilanzierenden
nun eine von der handelsrechtlichen
Bilanzierung unabhängige Ausübung
steuerrechtlicher Bewertungswahlrechte.
Dieser vermeintliche Vorteil wird mit einem
klaren Nachteil erkauft: Die im Mittelstand
verbreiteten Einheitsbilanzen für Finanzamt,
Banken und Gesellschafter gehören wohl
der Vergangenheit an.
Wie die Finanzverwaltung die neue Rechtslage
sieht, wird in einem BMF-Schreiben
aus dem März 2010 dargestellt. Im Einzelnen
ergibt sich Folgendes:
Allgemeine Grundsätze
Der im Einkommensteuergesetz verankerte
allgemeine Maßgeblichkeitsgrundsatz bleibt
erhalten. Nach diesem Grundsatz setzt die
steuerliche Gewinnermittlung auf dem
Ergebnis auf, das nach kaufmännischen
Grundsätzen (= handelsrechtliche Grundsätze
ordnungsmäßiger Buchführung und Bilanzierung,
GoB) ermittelt wurde. Das in den
GoB enthaltene Vorsichtsprinzip wird jedoch
durch steuerliche Ansatz- und Bewertungsvorbehalte
korrigiert, um dem Prinzip der
Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit zu
genügen.
Die Verknüpfung zwischen kaufmännischem
Jahresabschluss und steuerlicher Gewinnermittlung
wurde bis zur Änderung durch
das BilMoG durch steuerrechtliche Subventionsvorschriften
(Sonderabschreibungen,
steuerfreie Rücklagen) beeinflusst. Wollte
Dipl.-Bw. thomas Rohler
Wirtschaftsprüfer und
Steuerberater
Partner in der DHPG
DR. HARZEM &
PARTNER KG
Wirtschaftsprüfungsgesellschaft
· Steuerberatungsgesellschaft
der Kaufmann diese Steuervorteile nutzen,
musste er in seiner Handelsbilanz entsprechend
bilanzieren (so genannte umgekehrte
Maßgeblichkeit). Von Nachteil war das insbesondere
deshalb, weil es zu einem verfälschten
Einblick in die Vermögens- und
Ertragslage des Kaufmanns führte. Die umgekehrte
Maßgeblichkeit wurde durch das
BilMoG ab 2009 abgeschafft.
Wie die kaufmännische Bilanz zukünftig zu
modifizieren ist, beurteilt das BMF aus zwei
Blickrichtungen:
Was gehört in die Bilanz?
Handelsrechtliche Bilanzierungsgebote sind
auf der Aktiv- wie auf der Passivseite der
Steuerbilanz grundsätzlich zu beachten.
Abweichungen von diesem Grundsatz bedürfen
einer entsprechenden Regelung im
Steuerrecht. Für die Aktivseite gilt dies z.B.
im Hinblick auf selbst entwickelte immaterielle
Vermögensgegenstände des Anlagevermögens.
Auf der Passivseite finden sich
steuerliche Ansatzverbote z.B. zu Rückstellungen
für Patentrechtsverletzungen oder
Dienstjubiläen, die nur unter bestimmten
Voraussetzungen gebildet werden dürfen.
Insoweit bestätigt das BMF-Schreiben die
bisherige Sicht der Dinge. Ebenfalls klarstellend
wird erwähnt, dass für Pensionszusagen
ein Ansatz erfolgen muss.
Wie ist in der Bilanz zu bewerten?
Spannender sind die Standpunkte des BMF
zur Bewertung. Anders als bislang geht die
Verwaltung nun davon aus, dass bei der
Bilanzierung von unfertigen und fertigen
Erzeugnissen für die Steuerbilanz eine sehr
umfassende Definition der Herstellungskosten
gilt. Obwohl hier handelsrechtliche
Bewertungswahlrechte bestehen, sollen
nach BMF zukünftig (ab 2009) die allg.
Verwaltungskosten (inkl. Sozialbereich) in
die Herstellungskosten einzubeziehen sein.
Diese Abkehr von der bisherigen Sichtweise
wird heftig kritisiert, weil sie zu einer nicht
zu rechtfertigenden Erhöhung der Ansätze
auf der Aktivseite und damit letztendlich zu
einer höheren Besteuerung führt.
Positiv zu sehen ist dagegen die Einräumung
eines Wahlrechts zur Durchführung
von so genannten Teilwertabschreibungen.
Dabei geht es im Wesentlichen um die Abschreibung
von wertgeminderten Beteiligungen
oder Forderungen, die bei GmbHs
steuerlich ohnehin nicht berücksichtigt werden.
Wird dem Bilanzierenden nach neuem
Recht ein steuerliches Abschreibungswahlrecht
eröffnet, kann er negative Steuereffekte
aus Wertaufholungen oder Forderungsverkäufen
zukünftig vermeiden.
Was ist noch unklar?
Abgehandelt werden im BMF-Schreiben lediglich
Ansatz- und Bewertungswahlrechte.
Die handelsrechtlichen GoB sind aber deutlich
komplexer. Sie enthalten u.a. Regelungen
zum Realisationszeitpunkt, zur Periodenabgrenzung,
zur Wertaufhellung und
zur Stetigkeit, aber auch Vereinfachungsregelungen
wie z.B. die Durchschnitts- oder
die Festwertbewertung. Wie mit diesem
Regelungsgeflecht ab 2009 umzugehen ist,
wird in der Äußerung der Verwaltung nicht
deutlich.
Fazit: Das BilMoG führt nicht nur zu Änderungen
in der kaufmännischen Bilanzierung
sondern auch zu einem weiteren Auseinanderdriften
von kaufmännischem Jahresabschluss
und steuerlicher Gewinnermittlung.
Nach Ansicht des BMF können steuerliche
Ansatz- und Bewertungswahlrechte in der
Steuerbilanz ab 2009 autonom ausgeübt
werden. Eine formelle Maßgeblichkeit des
handelsrechtlichen Jahresabschlusses besteht
insoweit nicht mehr. Die Ausführungen
des BMF zu dieser neuen Sichtweise scheinen
zunächst eine gewisse Rechtssicherheit
zu bieten, sie zeichnen jedoch lediglich ein
unvollständiges Bild der bestehenden Situation
und lassen viele Fragen offen.