VERMÖGENSÜBERTRAGUNGEN GEGEN NIEßBRAUCH - Bwlc.de
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<strong>VERMÖGENSÜBERTRAGUNGEN</strong><br />
<strong>GEGEN</strong> <strong>NIEßBRAUCH</strong><br />
Referent:<br />
Dipl.-Kfm. Harald Braschoß<br />
Wirtschaftsprüfer/Steuerberater<br />
Fachberater für Unternehmensnachfolge<br />
(DStV e.V.)<br />
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Vermögensübertragungen gegen Nießbrauch<br />
Glie<strong>de</strong>rung<br />
A. Definitionen<br />
1. Nießbrauch<br />
2. Ausprägungen <strong>de</strong>s Nießbrauchs<br />
3. Zielobjekte <strong>de</strong>s Nießbrauchs<br />
4. Ziele <strong>de</strong>r Nießbrauchsbestellung<br />
5. Anwendungsbereiche von Nießbrauchsbestellungen<br />
B. Steuerliche Auswirkungen <strong>de</strong>s Nießbrauchs<br />
1. Est´liche Behandlung <strong>de</strong>s entgeltlichen Nießbrauchs<br />
2. ESt´liche Behandlung <strong>de</strong>s unentgeltlichen Nießbrauchs<br />
2.1 Steuerliche Behandlung <strong>de</strong>s Zuwendungsnießbrauchs<br />
2.1.1 Einkommensteuerlich<br />
2.1.2 Erbschaftsteuerlich<br />
2.2 Steuerliche Behandlung <strong>de</strong>s Vorbehaltsnießbrauchs<br />
2.2.1 Einkommensteuerlich<br />
2.2.2 Erbschaftsteuerlich<br />
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A. DEFINITIONEN<br />
1. Nießbrauch<br />
Der Nießbrauch ist das unveräußerliche und unvererbliche absolu-<br />
te Recht, die Nutzung (§ 100 BGB) einer frem<strong>de</strong>n Sache o<strong>de</strong>r eines<br />
frem<strong>de</strong>n Rechts zu ziehen.<br />
Das Eigentum an einer Sache verleiht <strong>de</strong>m Eigentümer im Wesentlichen<br />
drei Rechte: Nutzung, Fruchtziehung und Verfügung (Veräußerung).<br />
Durch die Begründung <strong>de</strong>s Nießbrauchs überträgt <strong>de</strong>r Eigentümer<br />
einer Sache das Recht zur Nutzung und zur Fruchtziehung (lat. usus<br />
fructus, dt. Nutznießung) an einen Dritten und behält nur das Verfü-<br />
gungsrecht (rechtliche Verfügungsgewalt) für sich. Auf diese Weise wird<br />
das Eigentum als dingliches Vollrecht, also die rechtliche Herrschaft über<br />
eine Sache, sozusagen „aufgespalten“ und es entsteht die Rechtsfi-<br />
guren <strong>de</strong>s „bloßen Eigentümers“ (lat. nudus dominus, frz. nu proprié-<br />
taire, span. nudo propietario, Inhaber <strong>de</strong>s nießbrauchbeschwerten Eigen-<br />
tums) und <strong>de</strong>s „Nießbrauchers“. Ersterer behält das „bloße Eigentum“<br />
(nuda proprietas, eine Form <strong>de</strong>s nudum ius) an <strong>de</strong>r Sache, <strong>de</strong>ren Nut-<br />
zungsziehung (umfassen<strong>de</strong> Nutzung einschließlich <strong>de</strong>r Fruchtziehung) hin-<br />
gegen beim Nießbrauchsberechtigten („wirtschaftlicher Eigentümer“) liegt.<br />
Die Bestellung <strong>de</strong>s Nießbrauchs bedarf regelmäßig <strong>de</strong>rselben Form<br />
wie <strong>de</strong>r Eigentumserwerb, in <strong>de</strong>r Mehrzahl <strong>de</strong>r Rechtsordnungen <strong>de</strong>r<br />
Mitwirkung eines Notars und <strong>de</strong>r Eintragung in das entsprechen<strong>de</strong> öffentli-<br />
che Register (Grundbuch etc.).<br />
An<strong>de</strong>rs als die Grunddienstbarkeit und die beschränkte persönliche<br />
Dienstbarkeit gewährt <strong>de</strong>r Nießbrauch <strong>de</strong>m Nießbraucher nicht nur ein-<br />
zelne Nutzungsrechte, son<strong>de</strong>rn das Recht zur umfassen<strong>de</strong>n Nutzung<br />
<strong>de</strong>s belasteten Gegenstands. Darin enthalten ist die Ziehung von<br />
„Früchten“ (§ 99 BGB), also <strong>de</strong>r Erzeugnisse und sonstigen Ausbeute <strong>de</strong>s<br />
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Gegenstan<strong>de</strong>s: Sachfrüchte sind z. B. die Ernte bei einem landwirtschaft-<br />
lichen Grundstück o<strong>de</strong>r die abgebauten Steine eines Steinbruches,<br />
Rechtsfrüchte die Miet- und Pachtzinsfor<strong>de</strong>rungen.<br />
Der Nießbrauch ist folglich das dingliche, also absolut wirken<strong>de</strong><br />
Gegenstück zur schuldrechtlichen Pacht: Der Berechtigte hat nicht<br />
nur einen Anspruch auf Nutzungsziehung gegen seinen Vertragspartner,<br />
son<strong>de</strong>rn ein Recht auf Nutzungsziehung an <strong>de</strong>m belasteten Gegens-<br />
tand, das gegenüber je<strong>de</strong>rmann wirkt. Der Nießbraucher wird daher<br />
häufig auch als „wirtschaftlicher Eigentümer“ <strong>de</strong>r Sache bezeichnet.<br />
Der Nießbrauch ist regelmäßig unveräußerlich und unübertragbar<br />
(Ausnahme: § 1059a BGB). Seine Ausübung kann aber einem Dritten<br />
überlassen wer<strong>de</strong>n (§ 1059 BGB). Der Nießbrauch ist daher auch<br />
pfändbar.<br />
2. Ausprägungen <strong>de</strong>s Nießbrauchs<br />
a) Der Nießbrauch kann auch statt am gesamten Eigentum nur an einem<br />
Miteigentumsanteil bestellt wer<strong>de</strong>n (Bruchteilsnießbrauch) o<strong>de</strong>r<br />
sich nur auf einen Teil <strong>de</strong>r Grundstücksnutzungen beziehen (Quoten-<br />
nießbrauch). Der Nießbraucher wird gegen Beeinträchtigungen und<br />
Störungen seines Rechts wie <strong>de</strong>r Eigentümer geschützt.<br />
Wie je<strong>de</strong>s Verfügungsgeschäft ist auch die Bestellung eines Nieß-<br />
brauches zwar ohne rechtlichen Grund wirksam<br />
(Abstraktionsprinzip). Allerdings ergibt sich dann grundsätzlich ein<br />
bereicherungsrechtlicher Rückübertragungsanspruch (§§ 812<br />
ff. BGB). Um dauerhaft (kondiktionsfest) zu sein, liegt <strong>de</strong>r Bestellung<br />
daher regelmäßig ein von ihr zu trennen<strong>de</strong>s Verpflichtungsgeschäft<br />
zu Grun<strong>de</strong>, das sie erfüllt (Kauf, Schenkung, Vermächtnis usw.).<br />
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) Bei <strong>de</strong>r steuerlichen Beurteilung <strong>de</strong>r Einräumung eines unentgeltli-<br />
chen Nießbrauchsrechts z. B. an einem Grundstück ist zwischen Zu-<br />
wendungs- und Vorbehaltsnießbrauch zu unterschei<strong>de</strong>n:<br />
Beim Zuwendungsnießbrauch bestellt <strong>de</strong>r Eigentümer an seinem<br />
Grundstück einen Nießbrauch zugunsten <strong>de</strong>s Berechtigten. Künftig er-<br />
zielt <strong>de</strong>r Nießbraucher und nicht mehr <strong>de</strong>r Eigentümer Einkünfte aus<br />
Vermietung und Verpachtung.<br />
Ein Vorbehaltsnießbrauch liegt vor, wenn bei <strong>de</strong>r Übertragung z.<br />
B. eines Grundstücks zugleich ein Nießbrauchsrecht für <strong>de</strong>n bishe-<br />
rigen Eigentümer an <strong>de</strong>m übertragenen Grundstück bestellt wird. Bei<br />
einem Mietwohngrundstück erzielt dann weiterhin <strong>de</strong>r Schenker (z. B.<br />
die Eltern) die Vermietungseinkünfte, obwohl das beschenkte Kind als<br />
Eigentümer im Grundbuch steht.<br />
3. Zielobjekte <strong>de</strong>s Nießbrauches<br />
a) Nießbrauch an Grundstücken<br />
Die Übertragung <strong>de</strong>s Nießbrauchs an einem Grundstück ist notariell<br />
zu beurkun<strong>de</strong>n.<br />
Inhalt <strong>de</strong>s Nießbrauchs ist ein umfassen<strong>de</strong>s Nutzungsrecht, das<br />
sich zu<strong>de</strong>m auf die Einziehung <strong>de</strong>r Sach- und Rechtsfrüchte erstreckt.<br />
Der Nießbrauch kann nicht auf einzelne Nutzungen beschränkt<br />
wer<strong>de</strong>n, er kann aber durch <strong>de</strong>n Ausschluss einzelner Nutzun-<br />
gen beschränkt wer<strong>de</strong>n.<br />
Der Nießbrauch berechtigt zum Besitz <strong>de</strong>r Sache, <strong>de</strong>r Schutz ent-<br />
spricht gemäß § 1065 BGB <strong>de</strong>m <strong>de</strong>s Eigentums.<br />
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Zwischen <strong>de</strong>m Eigentümer und <strong>de</strong>m Nießbrauchsberechtigten besteht<br />
ein gesetzliches Schuldverhältnis. Rechte und Pflichten <strong>de</strong>s<br />
Nießbrauchers sind:<br />
Er ist gemäß §§ 1036, § 1045 BGB verpflichtet, die wirtschaftliche<br />
Bestimmung <strong>de</strong>r Sache zu erhalten und für <strong>de</strong>ren Fortbestand,<br />
z.B. durch eine notwendige Versicherung, zu sorgen.<br />
Er ist gemäß § 1037 BGB nicht berechtigt, die Sache wesentlich<br />
umzugestalten.<br />
Er hat gemäß § 1047 BGB die öffentlichen und privatrechtlichen<br />
Lasten <strong>de</strong>r Sache zu tragen.<br />
Der Nießbrauchsberechtigte kann von <strong>de</strong>m Eigentümer <strong>de</strong>n Ersatz<br />
<strong>de</strong>r Verwendungen auf die Sache verlangen, die über die ge-<br />
wöhnliche Unterhaltung hinausgehen. Voraussetzung ist jedoch,<br />
dass die Verpflichtung im Grundbuch eingetragen ist o<strong>de</strong>r es sich<br />
um eine Geschäftsführung ohne Auftrag han<strong>de</strong>lt.<br />
Mit <strong>de</strong>m Urteil BGH 12.01.2006 - IX ZR 131/04 stellte <strong>de</strong>r BGH zur<br />
Pfändung <strong>de</strong>s Nießbrauchs an einem Grundstück folgen<strong>de</strong> Grundsätze<br />
auf:<br />
Der Pfändungsgläubiger hat gegen <strong>de</strong>n Nießbraucher keinen<br />
Anspruch auf Räumung und Herausgabe <strong>de</strong>s Grundstücks. Wird<br />
im Rahmen <strong>de</strong>r Pfändung die Verwaltung angeordnet, so richtet sich<br />
das Verfahren nach <strong>de</strong>n Vorschriften <strong>de</strong>r Zwangsverwaltung. Der<br />
Schuldner, <strong>de</strong>r nicht Eigentümer ist, kann sich gegenüber <strong>de</strong>m Ver-<br />
walter nicht auf sein Wohnrecht berufen.<br />
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) Nießbrauch an Rechten (z. B. Gesellschaftsbeteiligungen)<br />
Voraussetzung eines Nießbrauchs an Rechten sind gemäß § 1068<br />
BGB, dass das Recht nutzbar und übertragbar ist.<br />
Die Übertragung <strong>de</strong>s Nießbrauchs richtet sich auch nach <strong>de</strong>n für die<br />
Übertragung <strong>de</strong>s Rechts gelten<strong>de</strong>n Vorschriften.<br />
Beson<strong>de</strong>rs wichtig sind hier die Regelungen über die Abgrenzung<br />
/ Zuordnung <strong>de</strong>s Rechts von Nießbraucher / Anteilsinhaber hin-<br />
sichtlich:<br />
§ Ausübung <strong>de</strong>r Stimmrechte (Probleme <strong>de</strong>r Genehmigung <strong>de</strong>r<br />
Mitgesellschafter / Gesellschaftsvertrag)<br />
§ Gewinnbezugsrecht (Probleme bei <strong>de</strong>r späteren Ausschüttung<br />
von thesaurierten Gewinne aus <strong>de</strong>r Zeit vor Nießbrauchsbestel-<br />
lung)<br />
c) Nießbrauch an beweglichen Sachen<br />
Bei <strong>de</strong>m Nießbrauch an beweglichen Sachen bestehen folgen<strong>de</strong> Be-<br />
son<strong>de</strong>rheiten:<br />
Die Übertragung <strong>de</strong>s Nießbrauchs an beweglichen Sachen richtet sich<br />
gemäß § 1032 BGB nach <strong>de</strong>n allgemeinen Vorschriften über die<br />
Übertragung <strong>de</strong>s Eigentums. Somit ist bei Vorliegen <strong>de</strong>r Vorausset-<br />
zungen auch <strong>de</strong>r gutgläubige Erwerb <strong>de</strong>s Nießbrauchs vom Nicht-<br />
berechtigten möglich.<br />
Wird <strong>de</strong>r Nießbrauch an verbrauchbaren Sachen bestellt, so wird<br />
<strong>de</strong>r Nießbraucher gemäß § 1067 BGB zum Eigentümer <strong>de</strong>r Sa-<br />
chen. Folge ist, dass er wie ein Eigentümer über die Sachen verfügen<br />
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kann, <strong>de</strong>m tatsächlichen Eigentümer gegenüber aber zum Wert-<br />
ersatz verpflichtet ist.<br />
d) Pflichtteilsproblematik<br />
Der Nießbrauch wird zivilrechtlich als Teilrückbehalt <strong>de</strong>s Eigentü-<br />
mers angesehen mit <strong>de</strong>r Folge, dass die 10-Jahresfrist <strong>de</strong>s § 2325<br />
Abs. 3 BGB nicht zu laufen beginnt, mit <strong>de</strong>r Folge, dass bei le-<br />
benslangen Vorbehaltsnießbrauch die Schenkungen von Pflichtteilsbe-<br />
rechtigten noch in voller Höhe als Bemessungsgrundlage <strong>de</strong>s<br />
Pflichtteilsergänzungsanspruches beansprucht wer<strong>de</strong>n kann.<br />
4. Ziele <strong>de</strong>r Nießbrauchsbestellung<br />
a) Versorgung <strong>de</strong>s Nießbrauchers<br />
b) Zuordnung <strong>de</strong>r Bestimmungs-, Kontrollrechte zum Nießbrauchers<br />
c) Verlagerung von Einkünften zur Min<strong>de</strong>rung <strong>de</strong>r est´lichen Belas-<br />
tung<br />
d) Min<strong>de</strong>rung von erbst´lichen Belastungen<br />
5. Anwendungsbereiche von Nießbrauchsbestellungen<br />
a) Unternehmensnachfolge<br />
b) Vermögen, das nicht unter § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG fällt nach<strong>de</strong>m<br />
hierfür die Möglichkeit <strong>de</strong>s erbschaft- und est´steuerbegünstigten<br />
Übertragung gegen wie<strong>de</strong>rkehren<strong>de</strong> Leistungen entfallen ist.<br />
- GmbH-Beteiligungen
B. Steuerliche Auswirkungen <strong>de</strong>s Nießbrauches<br />
Die steuerliche Behandlung <strong>de</strong>s Nießbrauches ist durch Nießbrauchs-<br />
erlasse geregelt:<br />
I. Nießbrauchererlass (BStBl. 1983 I 508) fin<strong>de</strong>t nur noch auf<br />
Einkünfte aus Kapitalvermögen Anwendung.<br />
II. Nießbrauchererlass (BStBl. 1984 I 561), <strong>de</strong>r Einkünfte aus<br />
V+V regelt wur<strong>de</strong> abgelöst durch:<br />
III. Nießbrauchererlass (BStBl. 1998 I 914)<br />
a) Der Fiskus unterschei<strong>de</strong>t zwischen entgeltlichen / unentgeltli-<br />
chen Nießbrauch:<br />
Entgeltlicher Nießbrauch liegt im Allgemeinen vor, wenn Leis-<br />
tung und Gegenleistung bei <strong>de</strong>r Einräumung <strong>de</strong>s Nießbrauches<br />
abgewogen sind. Gegenleistungen liegen nicht mehr vor, wenn<br />
<strong>de</strong>ren Wert im Verhältnis zum Wert <strong>de</strong>s Nießbrauches so bemes-<br />
sen ist, dass bei verkehrsüblicher Gestaltung nicht mehr von ei-<br />
ner Gegenleistung ausgegangen wer<strong>de</strong>n kann (Tz. 13 III <strong>de</strong>s Er-<br />
lasses) = unentgeltlicher Nießbrauch<br />
b) Darüber hinaus unterschei<strong>de</strong>t die Finanzverwaltung zwischen<br />
Zuwendungsnießbrauch und Vorbehaltsnießbrauch.<br />
c) Während beim Zuwendungsnießbrauch zwischen entgeltlichem<br />
und unentgeltlichem Nießbrauch unterschie<strong>de</strong>n wird, gibt es beim<br />
Vorbehaltnießbrauch aufgrund <strong>de</strong>r Zurückbehaltung <strong>de</strong>s Nut-<br />
zungsrechtes auch bei Veräußerung <strong>de</strong>s Wirtschaftsobjektes<br />
keine Differenzierung in entgeltlichen / unentgeltlichen<br />
Erwerb mit <strong>de</strong>r Folge, dass die est´liche Behandlung <strong>de</strong>r Nieß-<br />
brauchsbestellung in allen Fällen als unentgeltlicher Nießbrauch<br />
erfolgt.<br />
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1. ESt´liche Behandlung <strong>de</strong>s entgeltlichen Nießbrauchs<br />
a) Eigentümer: Empfangenes Entgelt für die Bestellung <strong>de</strong>s Nieß-<br />
brauchs an einem zum Privatvermögen gehören<strong>de</strong>s Grundstück<br />
ist steuerpflichtige Einnahme aus V+V im Jahr <strong>de</strong>s Zuflusses (BFH<br />
BStBl. 1979 II 332):<br />
§ gemäß Tz. 29 III <strong>de</strong>s Nießbrauchererlasses kann das für die Lauf-<br />
zeit o<strong>de</strong>r bestimmte Jahre vorausbezahltes Entgelt gleichmä-<br />
ßig auf höchstens 10 Jahre verteilt wer<strong>de</strong>n<br />
§ Vertraglich getragene Aufwendungen und Gebäu<strong>de</strong> – Afa kann<br />
<strong>de</strong>r Eigentümer als Werbungskosten geltend machen.<br />
b) Nießbraucher: Bei Nutzung <strong>de</strong>r Immobilie durch Vermietung<br />
erfolgt die Nutzungswertzurechung beim Nießbraucher, <strong>de</strong>r alle Wer-<br />
bungskosten einschließlich Afa auf das entgeltlich erworbene<br />
Nießbrauchsrecht geltend machen kann (Tz. 26 III Nießbraucherer-<br />
lass).<br />
§ Bei Selbstnutzung <strong>de</strong>r Immobilie ist Nießbraucher wie ein Mie-<br />
ter zu behan<strong>de</strong>ln, <strong>de</strong>r die Miete vorausgezahlt hat (BFH<br />
BStBl. 1979 II 332).<br />
c) Zahlungen zur Ablösung <strong>de</strong>s Nießbrauches sind beim Eigentümer<br />
als negative Einnahmen zu erfassen und beim Nießbraucher als<br />
Aufwendungen <strong>de</strong>r privaten Vermögensebene zuzuordnen (Tz. 64<br />
III. Nießbraucherlass).<br />
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2. Steuerliche Behandlung <strong>de</strong>s unentgeltlichen Nießbrauchs<br />
(= Schenkung unter Nutzungsauflage)<br />
2.1 Steuerliche Behandlung <strong>de</strong>s Zuwendungsnießbrauchs<br />
Der Eigentümer räumt einem Dritten <strong>de</strong>n Nießbrauch an <strong>de</strong>m, ihm<br />
verbleiben<strong>de</strong>n Eigentum ein, d. h. Einkünfte wer<strong>de</strong>n übertragen<br />
und die Substanz verbleibt.<br />
2.1.1 Einkommensteuerliche Behandlung<br />
Eigentümer gibt seine Einnahmeerzielungsabsicht auf mit <strong>de</strong>r<br />
Folge <strong>de</strong>s Werbungskostenleerlaufs. Afa geht verloren.<br />
§ Der Nießbraucher versteuert die Einkünfte<br />
a) Bei Einkünften aus V+V geht die Afa - Berechtigung ver-<br />
loren, da er keine Anschaffungskosten auf das Vermögen ge-<br />
habt hat.<br />
b) Beim Zuwendungsnießbrauch an gewerblichen Beteiligun-<br />
gen (i. S. <strong>de</strong>s § 15 EStG) erzielt <strong>de</strong>r Nießbraucher Einkünf-<br />
te aus § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG, sofern er als Mitunternehmer<br />
betrachtet wird.<br />
Dies ist z. B. <strong>de</strong>r Fall, wenn ihm neben <strong>de</strong>m Gewinnbezugs-<br />
recht sämtliche Stimmrechte und darüber hinaus auch die<br />
Beteiligung an stillen Reserven eingeräumt wer<strong>de</strong>n. Der<br />
Eigentümer (Gesellschafter) wird in diesem Falle est´lich nicht<br />
als Mitunternehmer angesehen.<br />
11/32
Achtung:<br />
Vermächtnisnießbrauch, obwohl strukturell ein Zuwendungsnießbrauch<br />
wird bei Einkünften gemäß § 20 EStG <strong>de</strong>m Vorbehaltsnießbrauch gleichge-<br />
stellt (Tz. 55 <strong>de</strong>s BMF- Erlasses vom 23.11.1983, BStBl. I S. 508)<br />
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2.1.2 Erbschaftsteuerliche Behandlung (§ 23 ErbStG) <strong>de</strong>s<br />
Zuwendungsnießbrauchs<br />
= steuerpflichtiger Erwerb von To<strong>de</strong>s wegen o<strong>de</strong>r unter<br />
leben<strong>de</strong>n<br />
a) Die erbst´liche Behandlung <strong>de</strong>s Nießbrauches als Nutzungs-, Dul-<br />
dungsauflage richtet sich nach §§ 7,23 ErbStG.<br />
b) Keine Begünstigung <strong>de</strong>r §§ 13 a, b, 19a ErbStG, da <strong>de</strong>r Zuwen-<br />
dungsnießbraucher nur ein Nutzungsrecht an einem Betrieb und<br />
kein begünstigtes Betriebsvermögen erhält.<br />
c) Die Bewertung <strong>de</strong>s Nießbrauches erfolgt nach <strong>de</strong>n §§ 13-16<br />
BewG.<br />
Jahreswert (§ 15 BewG) x Vervielfältigter = Kapitalwert<br />
(lebenslänglich<br />
= Sterbetafel)<br />
Jahreswert (§ 15 BewG) x Vervielfältigter = Kapitalwert<br />
(zeitl. beschränkt<br />
= Anlage 9a)<br />
Maximaler Jahreswert =<br />
Jahreswert bei Aktiengesellschaft = tatsächlich ausgeschütteter<br />
Gewinn<br />
Steuerwert <strong>de</strong>r nießbrauchsbelasteten Sache<br />
18,6<br />
Jahreswert bei GmbHs = ausschüttungsfähiger Gewinn<br />
Jahresgewinne = Prognoseentscheidung<br />
(§ 16 BewG)<br />
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§ 15 (3) BewG = Finanzverwaltung kann Schätzung auf Grund <strong>de</strong>r<br />
Vergangenheitsergebnisse vornehmen.<br />
d) Besteuerung durch <strong>de</strong>n Nießbraucher<br />
Steuersatz = § 19 ErbStG<br />
Freibetrag = § 16 ErbStG<br />
entwe<strong>de</strong>r: Einmalige Besteuerung nach <strong>de</strong>m Kapitalwert<br />
(§ 23 ErbStG)<br />
o<strong>de</strong>r: Jahresversteuerung<br />
Problem <strong>de</strong>r Jahresversteuerung:<br />
- Erhöhung <strong>de</strong>r Vervielfältigter durch regelmäßige Anpassungen<br />
<strong>de</strong>r Sterbetafel<br />
- Risiko <strong>de</strong>s Übertreffens <strong>de</strong>r statistischen Lebenserwartung<br />
e) Der Nießbraucher kann in je<strong>de</strong>m Falle die Steuer zum nächsten<br />
Fälligkeitstermin mit ihren Kapitalwert ablösen (§ 23 Abs. 2 S. 1<br />
ErbStG).<br />
f) Zusammenfassung<br />
Zuwendungsnießbrauch ist nicht empfehlenswert wegen kompletten<br />
Wegfalls <strong>de</strong>r<br />
§ Afa - bei Einkünften aus V+V<br />
§ wegen Wegfall <strong>de</strong>r Vergünstigungen <strong>de</strong>r §§ 13a, 8, 19a ErbStG<br />
Achtung:<br />
Vermächtnisnießbrauch wird wie Zuwendungsnießbrauch behan<strong>de</strong>lt.<br />
14/32
2.2 Steuerliche Behandlung <strong>de</strong>s Vorbehaltsnießbrauchs<br />
Beim Vorbehaltsnießbrauch han<strong>de</strong>lt es sich regelmäßig um einen Ver-<br />
sorgungsnießbrauch.<br />
Der Eigentümer überträgt sein Vermögen und behält sich <strong>de</strong>n<br />
Nießbrauch am übertragenen Vermögen vor, d. h. die Substanz<br />
wird ohne Erträge übertragen.<br />
Der Vorbehaltsnießbraucher ist nicht wirtschaftlicher Eigentümer (BFH<br />
BStBl. 1983 II 627), wird aber est´lich ähnlich wie ein wirtschaftli-<br />
cher Eigentümer behan<strong>de</strong>lt.<br />
2.2.1 Einkommensteuerliche Behandlung <strong>de</strong>s Vorbehaltsnieß-<br />
brauchs<br />
Der Nießbraucher versteuert die Einkünfte aus <strong>de</strong>r vorbehaltenen Ein-<br />
kunftsquelle<br />
a) Bei V+V – Einkünften erhält er die Afa – Berechtigung. Von <strong>de</strong>r ge-<br />
setzlichen Lastenverteilungsregelung abweichen<strong>de</strong>r Vereinbarungen<br />
wer<strong>de</strong>n von <strong>de</strong>r Finanzverwaltung anerkannt (Tz. 43 Nießbrauchser-<br />
lass)<br />
Sofern <strong>de</strong>r Eigentümer Kosten lt. Nießbrauchsvereinbarung<br />
trägt z. B. (Reparaturen Dach und Fach), kann er diese mangels Ein-<br />
künfteerzielung nicht geltend machen.<br />
Bestellung <strong>de</strong>s Nießbrauches an einem Betriebsgrundstück kann<br />
zur Entnahme <strong>de</strong>s Grundstückes führen, sofern <strong>de</strong>r Nießbraucher<br />
wirtschaftlicher Eigentümer wird o<strong>de</strong>r wenn <strong>de</strong>r betriebliche Zusam-<br />
menhang endgültig unterbrochen wird.<br />
15/32
Beispiel:<br />
Schenkung <strong>de</strong>s Unternehmens an <strong>de</strong>n Sohn bei gleichzeitigem Nieß-<br />
brauchsvorbehalt an <strong>de</strong>r betrieblichen Immobilie, verbun<strong>de</strong>n mit <strong>de</strong>r<br />
Übertragung <strong>de</strong>r Stimmrechte bezüglich <strong>de</strong>r Immobilie auf <strong>de</strong>n Nieß-<br />
braucher.<br />
Beispiel:<br />
Die Übertragung einer betrieblichen Immobilien im Rahmen <strong>de</strong>r<br />
vorweggenommenen Erbfolge unter Vorbehalt <strong>de</strong>s Nießbrauches<br />
stellt eine Entnahme zum vollen Teilwert dar (BFH BStBl. 1974 II 481,<br />
1983 II, 375)<br />
16/32
) Vorbehaltsnießbrauch bei Unternehmen<br />
Grundsätzlich kann gemäß §§ 1085, 1089, BGB <strong>de</strong>r Nießbrauch<br />
auch an einem Inbegriff von Sachen und Rechten vorbehalten wer-<br />
<strong>de</strong>n wie z. B. an einem Einzelunternehmen. Dieser Nießbrauch ist<br />
nichts an<strong>de</strong>res als die Stimme von Nießbrauchsrechten an <strong>de</strong>n einzel-<br />
nen Gegenstän<strong>de</strong>n.<br />
Vom Unternehmensnießbrauch i. e. S. wird <strong>de</strong>r Ertragsnieß-<br />
brauch unterschie<strong>de</strong>n:<br />
ba) Ertragsnießbrauch, ist kein echtes Nießbrauchrecht i. S. <strong>de</strong>r §§<br />
1030 ff BGB, son<strong>de</strong>rn nur ein schuldrechtlicher Gewinnzahlungs-<br />
anspruch <strong>de</strong>s „Nießbrauchers“, <strong>de</strong>r nicht in Han<strong>de</strong>lsregister eingetra-<br />
gen wer<strong>de</strong>n darf.<br />
Sofern <strong>de</strong>m „Nießbraucher“ Verwaltungsrechte eingeräumt wer<strong>de</strong>n<br />
mit <strong>de</strong>r Folge, dass er Mitunternehmer wer<strong>de</strong>n soll, entsteht eine GbR<br />
bzw. OHG.<br />
bb) Beim echten Unternehmensnießbrauch ist die Begründung <strong>de</strong>s<br />
Nießbrauches an sämtlichen zum Unternehmen gehören<strong>de</strong>n Ge-<br />
genstän<strong>de</strong> entsprechend <strong>de</strong>r jeweiligen gesetzlichen Bestimmungen<br />
erfor<strong>de</strong>rlich.<br />
Nießbraucher und Besteller müssen die Bestellung zum Han<strong>de</strong>lsre-<br />
gister anmel<strong>de</strong>n mit <strong>de</strong>r Folge, dass Nießbraucher als Unternehmer<br />
angesehen wird (§ 22 Abs. 2 HGB). Eigentümer <strong>de</strong>s Umlaufver-<br />
mögens wird <strong>de</strong>r Nießbraucher (§ 1067 BGB), wohingegen das An-<br />
lagevermögen Eigentum <strong>de</strong>s Bestellers bleibt. Für Geschäfts-<br />
schul<strong>de</strong>n <strong>de</strong>s bisherigen Inhabers haftet <strong>de</strong>r Nießbraucher gemäß<br />
§ 25 HGB, sofern dies nicht ausgeschlossen wur<strong>de</strong>.<br />
17/32
c) Steuerlich steht <strong>de</strong>m Nießbraucher <strong>de</strong>r Reingewinn zu (Han<strong>de</strong>lsbi-<br />
lanz) und zwar nach Abzug <strong>de</strong>r betriebswirtschaftlich erfor<strong>de</strong>rlichen<br />
Abschreibungen und Rückstellungen. Er hat Einkünfte aus Gewer-<br />
bebetrieb, wenn er Unternehmer ist.<br />
18/32
c) Vorbehaltsnießbrauch bei Anteilen von Personengesellschaf-<br />
ten<br />
§ Nach h. M. kann <strong>de</strong>r Anteil an einer Personengesellschaft auch<br />
nach sachenrechtlichen Grundsätzen mit einem Niessbrauch<br />
belastet wer<strong>de</strong>n (BGH Z 58, 318, BFH NJN 1995, 1918) Vor-<br />
aussetzung ist, dass sämtliche Mitgesellschafter ihre Zu-<br />
stimmung zur Nießbrauchsbestellung erklären o<strong>de</strong>r, dass diese<br />
im Gesellschaftsvertrag zugelassen ist. Da ein Nießbrauch an<br />
einem nicht-übertragbaren Recht nicht bestellt wer<strong>de</strong>n<br />
kann, kann wegen §§ 716, 717, BGB an <strong>de</strong>n einzelnen An-<br />
sprüchen aus einem Gesellschaftsverhältnis und an Anteil<br />
an Gesellschaftsvermögen ein Nießbrauch grundsätzlich nicht<br />
bestellt wer<strong>de</strong>n.<br />
Da das Übertragungsverbot nach h. M. nicht zwingend ist,<br />
kann mit Zustimmung sämtlicher Gesellschafter <strong>de</strong>r Nießbrauch<br />
sowohl an Anteilen am Gesellschaftsvermögen als auch an <strong>de</strong>r<br />
gesamten Beteiligung übertragen wer<strong>de</strong>n. Frei belastbar, d. h.<br />
auch ohne Genehmigung <strong>de</strong>r Mitgesellschafter ist gemäß §<br />
717 Satz 2 BGB die Nießbrauchsbelastung <strong>de</strong>r Ansprüche auf<br />
<strong>de</strong>n Gewinnanteil und das Auseinan<strong>de</strong>rsetzungsguthaben.<br />
Hiervon ausgehend unterschei<strong>de</strong>t man zwischen <strong>de</strong>n:<br />
2) Nießbrauch an <strong>de</strong>n Gewinnansprüchen und <strong>de</strong>m<br />
3) Nießbrauch an <strong>de</strong>r Gesellschaftsbeteiligung (Voll-<br />
Nießbrauch)<br />
In folgen<strong>de</strong>m wird nur <strong>de</strong>r Nießbrauch an <strong>de</strong>r Gesellschaftsbeteiligung<br />
abgehan<strong>de</strong>lt (Voll-Nießbrauch):<br />
19/32
ca) Vollnießbrauch an OHG-Anteilen (Komplementärgesellschafts-<br />
anteilen) es ergeben sich Einschränkungen <strong>de</strong>r Nießbraucherbe-<br />
fugnisse hinsichtlich <strong>de</strong>r Ausübung <strong>de</strong>r Gesellschaftsrechte, durch die<br />
<strong>de</strong>r eigentliche Gesellschafter (unbeschränkte Haftung) persönlich in<br />
Anspruch genommen wer<strong>de</strong>n kann.<br />
Dies insbeson<strong>de</strong>re unter <strong>de</strong>m Aspekt, dass es strittig ist, ob die<br />
Eintragung <strong>de</strong>s Nießbrauches im Han<strong>de</strong>lsregister erfolgen kann.<br />
Bei OHGs / Komplementärstellung in KGs bleibt somit das Pro-<br />
blem <strong>de</strong>r unbeschränkten Haftung <strong>de</strong>s Gesellschafters im Außen-<br />
verhältnis trotz Nießbrauchsbestellung.<br />
cb) Voll- Nießbrauch an <strong>de</strong>r Beteiligung eines Kommanditisten<br />
hier kann man davon ausgehen, dass die Mitgliedschaftsrechte<br />
grundsätzlich von Nießbraucher ausgeübt wer<strong>de</strong>n können (s.<br />
auch BGH v. 3.7.1989 BGHZ 108, S. 107). Das betrifft:<br />
§ Stimmrechte mit Ausnahmen <strong>de</strong>rer, durch die die persönliche<br />
Haftung <strong>de</strong>s Bestellers bewirkt wird und <strong>de</strong>rer, durch die <strong>de</strong>r<br />
Gesellschaftsvertrag geän<strong>de</strong>rt o<strong>de</strong>r in sonstiger Weise die<br />
Rechtstellung <strong>de</strong>s Kommanditisten beeinträchtigt wird.<br />
§ Kontroll- und Informationsrechts<br />
§ Erträge <strong>de</strong>r Beteiligung, d. h. Ansprüche auf <strong>de</strong>m gesell-<br />
schaftsvertraglichen entnahmefähigen Gewinne mit Ausnahme<br />
<strong>de</strong>s Gewinnes aus <strong>de</strong>r Auflösung stiller Reserven im Anlagever-<br />
mögen.<br />
Bei KGs haftet <strong>de</strong>r Nießbraucher nach h. M. nicht gegenüber Drit-<br />
ten, so dass eine Eintragung im HR zu unterbleiben hat.<br />
20/32
cc) Steuerlich sind somit die laufen<strong>de</strong>n Überschüsse aus <strong>de</strong>r Beteili-<br />
gung unter Berücksichtigung <strong>de</strong>r Afa <strong>de</strong>m Nießbraucher zuzurechnen.<br />
Gewinne aus <strong>de</strong>r Auflösung stiller Reserven sind vom Gesellschaf-<br />
ter zu versteuern. Laufen<strong>de</strong> Verluste kann <strong>de</strong>r Gesellschafter<br />
(Besteller) geltend machen, da er diese auch tragen muss, zumal<br />
das Recht <strong>de</strong>s Nießbrauchers nur auf Nutzungsziehungen beschränkt<br />
ist.<br />
21/32
d) Übertragung von Beteiligungen an Kapitalgesellschaften mit<br />
Nießbrauchsvorbehalt ist i. d. R. zulässig, da Geschäftsanteile / Akti-<br />
en nach <strong>de</strong>r gesetzlichen Regelung frei übertragbar und belastbar<br />
sind.<br />
Bei GmbHs ist <strong>de</strong>r Gesellschaftsvertrag zu beachten, <strong>de</strong>r die Ge-<br />
nehmigung (§15 Abs. 5 GmbHG) o<strong>de</strong>r sonstige Voraussetzungen er-<br />
for<strong>de</strong>rlich machen kann.<br />
Bezüglich <strong>de</strong>r möglichen Varianten <strong>de</strong>s Nießbrauches und <strong>de</strong>r<br />
Rechtstellung <strong>de</strong>s Nießbrauches wird auf die Ausführungen zur<br />
Personengesellschaft verwiesen.<br />
Nießbraucher eines Geschäftsanteils steht <strong>de</strong>r Anspruch auf die<br />
vollen Divi<strong>de</strong>n<strong>de</strong>n zu. Analog zu <strong>de</strong>n Aufführungen zur Personenge-<br />
sellschaft ist eine Übertragung auch <strong>de</strong>r Herrschaft- Mitverwal-<br />
tungsrechte auf <strong>de</strong>n Nießbraucher möglich.<br />
22/32
2.2.2 Erb´steuerliche Behandlung <strong>de</strong>s Vorbehaltsnießbrauchs (§ 25<br />
ErbStG)<br />
a) Grundsätzlich Ausführungen<br />
aa) seit 01.01.2009 ist beim Vorbehaltsnießbrauch möglich, <strong>de</strong>n Kapi-<br />
talwert <strong>de</strong>s Nießbrauches im Wege <strong>de</strong>s Vollabzuges steuermin-<br />
<strong>de</strong>rnd bei <strong>de</strong>r Ermittlung <strong>de</strong>s stpfl. Erwerbers zu berücksichtigen.<br />
Ausnahme:<br />
Bei <strong>de</strong>r Übertragung von steuerlich begünstigten Vermögen (z. B.<br />
Unternehmen) kann <strong>de</strong>r Nießbrauch nur anteilig abgezogen wer-<br />
<strong>de</strong>n (z. B. bei Verschonungsabschlag nur 15% <strong>de</strong>s Nießbrauches)<br />
Aber:<br />
(§ 10 Abs. 6 S. 5 ErbStG)<br />
Bei Nachversteuerung wegen teilweisen Wegfalls <strong>de</strong>r Verschonung<br />
ist rückwirkend <strong>de</strong>r erhöhte Abzug <strong>de</strong>s Nießbrauches möglich.<br />
ab) die Bewertung von Nießbrauchsrecht (§ 12 Abs. 1 ErbStG i. V.<br />
n. §§ 13-16 BewG)<br />
Kapitalwert <strong>de</strong>s Nießbrauches = Jahreswert x Vervielfältiger<br />
Maximal=<br />
Begrenzung <strong>de</strong>s Jahreswertes durch § 16 BewG<br />
Steuerwert <strong>de</strong>s übertragenen Vermögens<br />
18,6<br />
(§ 16 BewG)<br />
23/32
Beispiel:<br />
Euro<br />
Steuerwert: Mietwohngrundstück 1.500.000,00<br />
Jahreswert: Nießbrauch 90.000,00<br />
Begrenzung <strong>de</strong>s Jahreswertes (§ 16 BewG)<br />
1.500.000 = 80.645,00<br />
18,6<br />
Vervielfältiger (z. B. 60jähriger Mann) 12,59<br />
Ermittlung <strong>de</strong>r Schenkungsteuer:<br />
Übertragen<strong>de</strong>s Grundstück 1.500.000,00<br />
Verschonungsabschlag 10% -150.000,00<br />
1.350.000,00<br />
Steuerwert Nießbrauch<br />
= Begrenzter Jahreswert 80.645€ x 12.59<br />
x 90 % -913.788,00<br />
Wert <strong>de</strong>r Schenkung 436.212,00<br />
ac) § 10 Abs. 6 Satz 6 ErbStG<br />
Haben sich Nutzungsrecht als Grundstücksbelastung bei <strong>de</strong>r<br />
Ermittlung <strong>de</strong>s gemeinsamen Wertes durch Sachverständi-<br />
gungsgutachten ausgeführt, wird <strong>de</strong>ren Abzug bei <strong>de</strong>r Erb-<br />
steuerermittlung ausgeschlossenen:<br />
è Bei Grundstücksbewertungen erfolgt die Kürzung <strong>de</strong>s Vermögens<br />
wertes ohne Begrenzung <strong>de</strong>s Jahreswertes von Nutzungen:<br />
Beispiel: Euro<br />
Ertragswert Grundstück 1.500.000,00<br />
abzgl. Jahreswertnutzungen<br />
90.000,00 Euro x 12.590 1.133.100,00<br />
Verkehrswert (151 BewG) 366.900,00<br />
Verschonungsabschlag 10% -36.690,00<br />
Wert <strong>de</strong>r Schenkung 330.210,00<br />
24/32
Grundlagen:<br />
§ Immobilienwertermittlungsverordnung BGBl. 2010, S. 639<br />
§ § 10 Abs. 6 Satz 6 ErbStG<br />
§ § 198 BewG i. v. m. § 199 Abs. 1 BauGB<br />
ad) Korrektur <strong>de</strong>s Kapitalwertes wg. vorzeitigen Ablebens <strong>de</strong>s<br />
Nießbrauchsberechtigten (§ 14 Abs. 2 BewG)<br />
- Bei Erbfall <strong>de</strong>s Nießbrauchsberechtigten innerhalb von 10 Jahren<br />
nach Schenkung erfolgt eine Korrektur mit <strong>de</strong>r Folge, dass sich<br />
<strong>de</strong>r Wert <strong>de</strong>s abgezogenen Nießbrauchs reduziert.<br />
- Nach Ablauf von 10 Jahren erfolgt keine Korrektur<br />
Ausweg (Strittig)<br />
Nießbrauch wird bereits bei <strong>de</strong>r Ermittlung <strong>de</strong>s Verkehrswertes<br />
durch Sachverständigengutachten abgezogen.<br />
Da das Gutachten aufgrund <strong>de</strong>s § 14 Abs. 2 BewG nicht geän<strong>de</strong>rt<br />
wer<strong>de</strong>n kann, ergäbe sich bei vorzeitigem Ableben keine Korrektur<br />
(vgl. § 198 BewG und gleichlauten<strong>de</strong>m Erlass zur Bewertung von<br />
Grundstücken vom 05.05.2009 zu § 198 BewG).<br />
ae) Grun<strong>de</strong>rwerbsteuer und Nießbrauch<br />
Kapitalwert <strong>de</strong>s Nießbrauches: Min<strong>de</strong>rt Schenkungsteuer<br />
Unterliegt <strong>de</strong>r GrerwSt<br />
(§ 3 Nr. 2 S. 2 GrerwStG)<br />
aber: Befreiungstatbestän<strong>de</strong> für Ehegatten/Kin<strong>de</strong>r<br />
nicht: für Nichte/Neffe und Geschwister<br />
somit: Schenkung- und Grerw.Steuer (Doppelbelastung)<br />
25/32
af) Verzicht auf Vorbehaltsnießbrauch<br />
- Unentgeltlicher Verzicht auf Nießbrauch i. Z. mit Vermö-<br />
gensschenkung nach neuem Recht = schenkst. pflichtig (§ 7<br />
Abs. 1 ErbStG)<br />
- grundsätzlich keine Doppelerfassung, da die Bestellung bei<br />
<strong>de</strong>r Zuwendung <strong>de</strong>s Vermögens steuermin<strong>de</strong>rnd berücksichtigt<br />
wur<strong>de</strong>, jedoch teilweise in <strong>de</strong>n Fällen, in <strong>de</strong>nen <strong>de</strong>r Nießbrauch<br />
nur anteilig abgezogen wer<strong>de</strong>n kann.<br />
- unentgeltlicher Verzicht auf Nießbrauch, <strong>de</strong>ssen Bestellung i.<br />
Z. mit Vermögensschenkung nach altem Recht erfolgte.<br />
- Nießbrauchswerte erhöhen sich durch Anpassung <strong>de</strong>r Verviel-<br />
fältiger ( § 14 Abs. 1 BewG)<br />
- Höhere Steuerwerte <strong>de</strong>r Vermögenssubstanz erhöhen die Bewer-<br />
tungsgrenze <strong>de</strong>s § 16 und damit <strong>de</strong>n Jahreswert<br />
ð Verzicht löst eine höhere Belastung aus als die ursprüngli-<br />
che Schenkung<br />
ag) Maßnahmen<br />
Reduzierung <strong>de</strong>r Belastungen:<br />
- „Aussitzen“ <strong>de</strong>r 10-Jahresgrenze, um persönliche Freibeträge er-<br />
neut in Anspruch zu nehmen<br />
- (teil-) entgeltlicher Verzicht zur Reduzierung <strong>de</strong>r Besteuerung<br />
26/32
) Erbschaftsteuerliche Behandlung einzelner<br />
Vermögensarten bei Nießbrauchsvorbehalten<br />
ba) privates Immobilienvermögen:<br />
- Übertragung ggf. Nießbrauchsvorbehalt ist <strong>de</strong>utlich attraktiver<br />
gewor<strong>de</strong>n:<br />
- je jünger <strong>de</strong>r Übertragen<strong>de</strong> (Besteller), <strong>de</strong>sto höher ist die kapi-<br />
talisierte abzugsfähige Nießbrauchsbelastung<br />
- seit 01.01.2008 können private Immobilien nicht mehr est´lich<br />
privilegiert gegen Versorgungsleistungen übertragen wer<strong>de</strong>n<br />
- Nachteilig ist, dass die 10. Jahresfrist für Pflichtteilsergän-<br />
zungsansprüche (§ 2325 Abs. 3 BGD) nicht zu laufen beginnt<br />
- Nießbrauch für zu Wohnzwecken vermietete Immobilien<br />
kann nur in Höhe von 90 % geltend gemacht wer<strong>de</strong>n, da Ver-<br />
schonungsabschlag von 10 % (§ 13 c ErbStG) besteht.<br />
- Übertragung <strong>de</strong>s selbstgenutzten Eigenheims unter Nieß-<br />
brauchsvorbehalt durch Ehegatten, Lebenspartner, Kin<strong>de</strong>r ist in<br />
vielen Fällen steuerfrei mit <strong>de</strong>r Folge, dass steuermin<strong>de</strong>rn<strong>de</strong>r<br />
Abzug <strong>de</strong>s Nießbrauchsrechts nicht möglich ist<br />
Aber: bei Nachversteuerung innerhalb von 10 Jahren kann Nieß-<br />
brauch abgezogen wer<strong>de</strong>n bei Wohnflächen > 200 qm kommt<br />
beim Erwerb durch Kin<strong>de</strong>r (mit Nießbrauchsvorbehalt) ein teil-<br />
weiser Steuerabzug in Betracht<br />
bb) Anteile an Kapitalgesellschaften<br />
Abzug <strong>de</strong>s Kapitalwertes <strong>de</strong>s Nießbrauchs ist<br />
- anteilig möglich (15%), wenn Regelverschonung (§ 13a<br />
ErbStG – 85 %) vorliegt (§ 10 Abs. 6 S. 4 ErbStG)<br />
- bei Nachversteuerung ist weitergehen<strong>de</strong>r Abzug möglich<br />
27/32
- im vollem Umfange möglich, wenn Voraussetzungen für die<br />
Verschonung nicht vorliegt<br />
- Anteile
Mitunternehmerrisiko<br />
= gesellschaftsrechtliche o<strong>de</strong>r wirtschaftliche vergleichbare Teilnahme<br />
an Erfolg/Misserfolg eines Unternehmens<br />
= Gewinn-. Verlustbeteiligung sowie Beteiligung an stillen Reser-<br />
ven/Firmenwert<br />
Mitunternehmerinitiative<br />
- Teilhabe an unternehmerischen Entscheidungen<br />
- Möglichkeit <strong>de</strong>r Ausübung von Rechten, angenähert an Stimm-,<br />
Kontroll-, Wi<strong>de</strong>rspruchsrechten eines Kommanditisten<br />
Maßgebend für die Bewertung ist<br />
- Gesamtbetrachtung aus Verträgen, Vereinbarungen, Vollmachten<br />
und<br />
- tatsächlicher Handhabung<br />
29/32
c) Vorschläge zur vertraglichen Zuordnung von Rechten auf Er-<br />
werber und Nießbraucher:<br />
ca) Zuordnung <strong>de</strong>s Mitunternehmerrisikos zum<br />
- Gesellschafter = Nießbrauchbesteller = Erwerber<br />
- Ertrag aus <strong>de</strong>r Realisierung stiller Reserven und Geschäftswert<br />
- bei Gesamtveräußerung/Liquidation auch zur Übernahme von<br />
Verlusten verpflichtet<br />
- Nießbraucher = Veräußerer<br />
- gesellschaftsrechtlich entnahmefähiger Ertrag<br />
cb) Zuordnung <strong>de</strong>r Mitunternehmerinitiative zum<br />
- Gesellschafter = Nießbrauchbesteller = Erwerber<br />
o Stimmrecht bei Beschlüssen über Grundlagengeschäfte, au-<br />
ßergewöhnliche Geschäfte (Än<strong>de</strong>rungen <strong>de</strong>r Gewinnbeteiligung<br />
über Auseinan<strong>de</strong>rsetzungsguthaben, Liquidationsbeschlüsse,<br />
Veräußerungsbeschlüsse)<br />
o Info-, Kontrollrechte über die Beschlussgegenstän<strong>de</strong><br />
- Nießbraucher<br />
o Stimmrecht bei Beschlüssen über laufen<strong>de</strong> Angelegenhei-<br />
ten<br />
o Info-, Kontrollrechte zur Sicherung seines Fruchtzie-<br />
hungsrechtes<br />
o Zustimmungsrecht bei Maßnahmen, die das Nieß-<br />
brauchsrecht beeinträchtigen können (Liquidation, Veräuße-<br />
rung)<br />
30/32
Vor, Nachteile von Nutzungsauflagen (Niessbrauch) und Leis-<br />
Nutzungsauflage (Niessbrauch):<br />
tungsauflagen (Renten)<br />
1. Aus Sicht <strong>de</strong>s Bestellers (Alteigentümer, Altunternehmer)<br />
- Vorteile - Versorgung durch Beibehaltung <strong>de</strong>r Ein<br />
künfte zu Lebzeiten<br />
- Bestimmungs-, Kontrollrechte bleiben<br />
teilweise bestehen<br />
- Nachteile - wirtschaftliches Risiko, das mit wachsen<br />
<strong>de</strong>m Alter größer wird<br />
- schwierige Abgrenzung <strong>de</strong>r Rechte Gesell-<br />
schafter / Nießbraucher insbeson<strong>de</strong>re bei<br />
Einzelunternehmen, Personengesellschaf<br />
ten<br />
2. Aus Sicht <strong>de</strong>s Nachfolgers (Neueigentümer)<br />
- Vorteile - keine wirtschaftliche Belastung durch Zah-<br />
lung<br />
- Min<strong>de</strong>rung <strong>de</strong>r ErbSt / SchenkSt<br />
- Nachteile - Beschränkung <strong>de</strong>s erbst´lichen Abzugs<br />
durch § 10 Abs. 6 S. 5 ErbStG<br />
- Korrektur bei frühzeitigem Versterben <strong>de</strong>s<br />
Berechtigten<br />
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Vor, Nachteile von Nutzungsauflagen (Niessbrauch) und Leis-<br />
1. Aus Sicht <strong>de</strong>s Berechtigten<br />
tungsauflagen (Renten)<br />
- Vorteile - Versorgung <strong>de</strong>s Berechtigen auf Lebens-<br />
zeit mit geringem wirtschaftlichen Risiko<br />
- geringe ESt- Besteuerung <strong>de</strong>r Rentenein-<br />
künfte bei Veräußerungsrenten (§ 22 Nr. 1<br />
Satz 3 Buchst. A Doppelbuchstabe bb,<br />
Satz 4<br />
- Nachteile - keine Bestimmungs-, Kontrollrechte<br />
- keine est´liche Begünstigung <strong>de</strong>r Versor-<br />
gungsrente für Anwendungsfälle <strong>de</strong>s § 10a<br />
Abs.1 S. 1a EStG<br />
2. Aus Sicht <strong>de</strong>s Rentenverpflichten<br />
- Vorteile - Voller Abzug <strong>de</strong>r kapitalisierten Rente als<br />
„entgeltlicher“ Anteil bei <strong>de</strong>r Schenkungs-<br />
steuerermittlung<br />
- ESt´liche Abzugsfähigkeit <strong>de</strong>r Rente in<br />
voller Höhe als Son<strong>de</strong>rausgabe gem.<br />
§ 10a Abs. 1 Satz 1a EStG<br />
- Volle Bestimmungs-, Kontrollrechte<br />
- Nachteile - Übernahme <strong>de</strong>s wirtschaftliches Risikos<br />
Lebenslange Rentenverpflichtung<br />
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