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JURISPRUDENCIA TRIBUTARIO - LABORALES ce que no son deducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría los gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mínimas establecidas por el Reglamento de Comprobantes de Pago; Que el inciso b) del artículo 25º del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta señala que los gastos a que se refiere el inciso j) del artículo 44º de la Ley son aquellos que de conformidad con el Reglamento de Comprobantes de Pago no puedan ser utilizados para sustentar gasto o costo; Que como se puede apreciar ninguna de las normas expuestas dispone que sólo el original del comprobante de pago permite sustentar los gastos para efectos del Impuesto a la Renta; Que, en tal sentido, y teniendo en cuenta el criterio establecido en la Resolución del Tribunal Fiscal Nº 2353-4-96 al referirse a los comprobantes de pago que sustentan el crédito fiscal, procede que la Administración Tributaria emita nuevo pronunciamiento, después de merituar la preexistencia de los comprobantes de pago cuyas fotocopias fueron presentadas para sustentar gastos (Anexo 2 del Requerimiento Nº 10360) y comprobar la realización de las respectivas operaciones efectuando el cruce de información correspondiente; Que respecto al procedimiento de actualización de la omisión, si bien es cierto, la recurrente no hace mención de este punto en el recurso de apelación, adjunta un cuadro en el que muestra la forma cómo ha calculado la supuesta omisión por reparo de gratificación por vacaciones, procedimiento que difiere con el establecido en la resolución apelada, dicho cuadro lo anexa al expediente en virtud del artículo 141º del Código Tributario efectuando el pago a fin de ser admitido como medio probatorio; Que cabe señalar que de acuerdo con el artículo 6º del Decreto Legislativo Nº 627 que aprueba las «Normas de Ajuste Integral por Inflación de los Estados Financieros», el saldo de la deuda tributaria debe actualizarse aplicando el factor de ajuste determinado según la variación del Indice de Precios al por Mayor desde el mes del Balance (31.12.95) hasta el mes anterior al del pago de regularización; Que toda vez que en el presente caso, la recurrente presentó su Declaración Jurada del Impuesto a la Renta del ejercicio gravable 1995 y efectuó el pago de regularización, procede actualizar el Impuesto a la Renta determinado con el factor obtenido de la variación del Indice de Precios al Por Mayor aplicable al impuesto autoliquidado por la recurrente y, si es que como consecuencia de la nueva revisión se encontraran reparos a la base imponible, se aplicará un segundo factor para el importe del impuesto originado de los reparos que se determinen con el factor de ajuste calculado según la variación del Indice de Precios al Por Mayor desde el mes del Balance hasta el mes de presentación de la Declaración Jurada; De acuerdo con el Dictamen de la vocal León Huayanca, cuyos fundamentos se reproduce; Con los vocales Zelaya Vidal, León Huayanca y Picón González. RESUELVE: REVOCAR la Resolución de Intendencia Nº 015-4-06730 emitida el 30 de abril de 1997 en el extremo referido a las gratificaciones por vacaciones, declararla NULA E INSUBSISTENTE en el extremo referido a los gastos no sustentados con comprobantes de pago y a los gastos sustentados con copias fotostáticas, debiendo la Administración Tributaria emitir nuevo pronunciamiento de acuerdo con lo señalado en el presente dictamen y CONFIRMARLA en el extremo referido al procedimiento de actualización de la omisión a ser aplicado en el caso de encontrarse reparos a la base imponible como consecuencia de la nueva revisión. Regístrese, comuníquese y devuélvase a la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria, para sus efectos. COMENTARIO: En este caso la SUNAT reparo la provisión de gratificación por vacaciones del ejercicio 1995, por gratificaciones no pagadas, señalando que la empresa no los pagó dentro del plazo establecido por el Reglamento para la presentación de la declaración jurada correspondiente a dicho ejercicio. La empresa sustenta que la gratificación vacacional no tiene la calidad de voluntaria e incondicionada ya que se paga por ser una obligación contractual que tiene su origen en los convenios colectivos suscrito por la empresa con sus trabajadores. Dicha provisión cumple con los requisitos para su deducción y la reversión de la provisión se sustenta en los cambios acordados en los convenios colectivos celebrados. El Tribunal señala que según el inciso l) del art. 37º de la LIR antes referido, vigente en 1995, son deducibles los aguinaldos, bonificaciones, gratificaciones y retribuciones que se acuerden al personal, incluyendo todos los pagos que por cualquier concepto se hagan a favor de los servidores en virtud del vínculo laboral existente y con motivo del cese, y podrán deducirse en el ejercicio comercial a que corresponda cuando hayan sido pagadas de acuerdo al plazo. Añade el Tribunal que la citada disposición se refiere a las gratificaciones y retribuciones que se acuerden al personal, esto es, debe entenderse que comprende únicamente las gratificaciones extraordinarias; se sabe que por su periodicidad, las gratificaciones pueden ser ordinarias o extraordinarias, siendo las ordinarias las que tienen carácter de obligatorias por haber sido otorgadas por mandato legal o durante dos o más años consecutivos o haber sido pactadas expresamente como vinculantes, mientras que las extraordinarias se otorgan esporádicamente y en esa medida constituyen una liberalidad del empleador. Sorprende que el tribunal solo considere las gratificaciones extraordinarias en el concepto "gratificación" ya que no se debe distinguir donde la ley no lo hace. Aunque a continuación añade ese alcance. Pero lo que constituye una grave omisión, obviar la base legal que sustenta el criterio de los dos años. Si en este caso se analizan los convenios colectivos vigentes en 1995, se tiene que la empresa se encontraba en la obligación de abonar la gratificación del goce de vacaciones, por lo que la provisión realizada tiene como fundamento la estricta aplicación de las normas del Impuesto a la Renta y de las relaciones colectivas de trabajo. Se indica en la Resolución que la gratificación antes referida que la empresa estaba obligada a otorgar a sus trabajadores durante el ejercicio 1995 tiene el carácter de ordinaria y por lo tanto no está sujeta al plazo señalado en el inc. l) del art. 37º de la Ley del Impuesto a la Renta, y al tener carácter retributivo es deducible de acuerdo con lo señalado en el primer párrafo del artículo 37º de la citada Ley. Por esos efectos el Tribunal revoca la Resolución de Intendencia Nº 015-4-06730 emitida el 30 de abril de 1997 en el extremo referido a las gratificaciones por vacaciones. MARZO 2000 41
INDICADORES LABORALES Evolución de la Remuneración Mínima Vital RMV Julio 1990 a Marzo 2000 Período de Vigencia de la RMV Número Meses días RMV Nominal Porcentaje de Increm. de la RMV vs. la RMV Anter. Variac. Porcentual del Período de vigencia IPC - INEI RMV de Jul. 90 actualizada con IPC-INEI Jun. 90 - Feb. 2000 Diferencia entre la RMV (*) 01.07.90 / 31.07.90 1 4.0 63.36 4.0 0% 01.08.90 / 31.08.90 1 16.0 300.00 397.85 6.53 + 145.02% 01.09.90 / 31.12.90 4 25.0 56.25 3.38 32.53 – 30.13% 01.01.91 / 08.02.92 13 8 38.0 52.00 147.60 53.15 – 39.87% 09.02.92 / 31.03.94 25 22 72.0 89.47 124.36 131.60 – 82.78% 01.04.94 / 30.09.96 30 132.0 83.33 30.82 295.27 – 123.69% 01.10.96 / 31.03.97 6 215.0 62.88 4.35 386.26 – 79.66% 01.04.97 / 30.04.97 1 265.0 23.26 0.38 403.05 – 52.10% 01.05.97 / 30.08.97 4 300.0 13.21 2.94 404.58 – 34.86% 01.09.97 / 09.03.2000 30 9 345.0 15.00 11.83 416.49 – 20.72% 10.03.2000 / …… 410.0 m. 18.84 13.67 d. (*) Porcentaje de la RMV vigente que falta para alcanzar la RMV de julio 90 ajustada con el IPC del INEI. m = mensual d = diario. 465.74 – 13.60% Aportaciones y Contribuciones Sociales Aplicables sobre las remuneraciones Marzo 2000 A. Trabajador dependiente afiliado al SNP - ONP en materia de pensiones PORCENTAJE SOBRE LA REMUNERACION REGIMEN Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud (ESSALUD) (Ley Nº 26790 y Ley Nº 27050) (*) INDUSTRIA COMERCIO SERVICIOS OBRERO EMPLEADO EMPLEADOR OBRERO EMPLEADO EMPLEADOR OBRERO EMPLEADO EMPLEADOR –– –– 9% –– –– 9% –– –– 9% PENSIONES (ONP) (1) (*) 13% 13% –– 13% 13% –– 13% 13% –– Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo (Ley Nº 26790) (2) (*) –– –– (2) –– –– (2) –– –– (2) SENATI (Ley Nº 26272) (3) –– –– 0.75% –– –– –– –– –– –– Impuesto Extraordinario de Solidaridad (4) (*) –– –– 5% –– –– 5% –– –– 5% TOTAL 13% 13% 14.75% 13% 13% 14% 13% 13% 14% NOTAS: (1) PENSIONES: Se incrementó a 13% desde el 01.01.97. (Ley Nº 26504). (2) Acuerdo Nº 41-14-ESSALUD-99 01.07.99 (16.07.99) fijó los aportes. Respecto de la invalidez, gastos de sepelio y sobrevivencia las Cías. de Seguros fijan independientemente las retribuciones. (3) SENATI: A partir de 1997 se redujo a 0.75%. Se aplica Total planilla afecta de Obreros y Empleados (Ind. Manufacturera). (4) IES (EX-FONAVI): Por Ley Nº 27233 de 17.12.99 (19.12.99) se amplió por el año 2000 el Impuesto Extraordinario de Solidaridad. (*) NOTAS: • REMUNERACION MAXIMA MENSUAL AFECTA: Remuneración bruta total percibida por el trabajador en el mes, sin tope, según: D.S. Nº 140-90-PCM de 29.10. 90, D.S. Nº 179-91-PCM de 07.12.91, TUO del Dec. Leg. Nº 728, Ley de Productividad y Competitividad Laboral, aprobado por D. S. Nº 003-97-TR, arts. 5º a 7º. Remuneración Mensual Afecta. Incluye Gratificación de Julio y Diciembre. En el caso del Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo se afectará también los subsidios que abone ESSALUD y los de EPS si fuera el caso. • APORTACION MAXIMA MENSUAL: Es el resultado de aplicar el porcentaje que corresponda a la aportación o contribución, sobre la remuneración total bruta afecta del mes. 42 MARZO 2000
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