Die Nr. 1 in Deutschland – ISOTEC
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52<br />
GL&Lev kontakt 04/10<br />
Neue Regeln für die<br />
Steuerbilanz<br />
Von THOMAS ROHLeR<br />
Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz<br />
sollte unter<br />
Wahrung der Steuerneutralität<br />
die Aussagekraft der Jahresabschlüsse<br />
verbessern.<br />
Um dieses Ziel zu erreichen,<br />
wurde der E<strong>in</strong>fluss von<br />
Subventionsvorschriften<br />
auf den Jahresabschluss<br />
abgeschafft.<br />
Im Blickpunkt GL&Lev kontakt Steuern<br />
Bei der Neuregelung ist der Gesetzgeber<br />
jedoch noch e<strong>in</strong>en Schritt weiter<br />
gegangen und eröffnet den Bilanzierenden<br />
nun e<strong>in</strong>e von der handelsrechtlichen<br />
Bilanzierung unabhängige Ausübung<br />
steuerrechtlicher Bewertungswahlrechte.<br />
<strong>Die</strong>ser verme<strong>in</strong>tliche Vorteil wird mit e<strong>in</strong>em<br />
klaren Nachteil erkauft: <strong>Die</strong> im Mittelstand<br />
verbreiteten E<strong>in</strong>heitsbilanzen für F<strong>in</strong>anzamt,<br />
Banken und Gesellschafter gehören wohl<br />
der Vergangenheit an.<br />
Wie die F<strong>in</strong>anzverwaltung die neue Rechtslage<br />
sieht, wird <strong>in</strong> e<strong>in</strong>em BMF-Schreiben<br />
aus dem März 2010 dargestellt. Im E<strong>in</strong>zelnen<br />
ergibt sich Folgendes:<br />
Allgeme<strong>in</strong>e Grundsätze<br />
Der im E<strong>in</strong>kommensteuergesetz verankerte<br />
allgeme<strong>in</strong>e Maßgeblichkeitsgrundsatz bleibt<br />
erhalten. Nach diesem Grundsatz setzt die<br />
steuerliche Gew<strong>in</strong>nermittlung auf dem<br />
Ergebnis auf, das nach kaufmännischen<br />
Grundsätzen (= handelsrechtliche Grundsätze<br />
ordnungsmäßiger Buchführung und Bilanzierung,<br />
GoB) ermittelt wurde. Das <strong>in</strong> den<br />
GoB enthaltene Vorsichtspr<strong>in</strong>zip wird jedoch<br />
durch steuerliche Ansatz- und Bewertungsvorbehalte<br />
korrigiert, um dem Pr<strong>in</strong>zip der<br />
Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit zu<br />
genügen.<br />
<strong>Die</strong> Verknüpfung zwischen kaufmännischem<br />
Jahresabschluss und steuerlicher Gew<strong>in</strong>nermittlung<br />
wurde bis zur Änderung durch<br />
das BilMoG durch steuerrechtliche Subventionsvorschriften<br />
(Sonderabschreibungen,<br />
steuerfreie Rücklagen) bee<strong>in</strong>flusst. Wollte<br />
Dipl.-Bw. thomas Rohler<br />
Wirtschaftsprüfer und<br />
Steuerberater<br />
Partner <strong>in</strong> der DHPG<br />
DR. HARZEM &<br />
PARTNER KG<br />
Wirtschaftsprüfungsgesellschaft<br />
· Steuerberatungsgesellschaft<br />
der Kaufmann diese Steuervorteile nutzen,<br />
musste er <strong>in</strong> se<strong>in</strong>er Handelsbilanz entsprechend<br />
bilanzieren (so genannte umgekehrte<br />
Maßgeblichkeit). Von Nachteil war das <strong>in</strong>sbesondere<br />
deshalb, weil es zu e<strong>in</strong>em verfälschten<br />
E<strong>in</strong>blick <strong>in</strong> die Vermögens- und<br />
Ertragslage des Kaufmanns führte. <strong>Die</strong> umgekehrte<br />
Maßgeblichkeit wurde durch das<br />
BilMoG ab 2009 abgeschafft.<br />
Wie die kaufmännische Bilanz zukünftig zu<br />
modifizieren ist, beurteilt das BMF aus zwei<br />
Blickrichtungen:<br />
Was gehört <strong>in</strong> die Bilanz?<br />
Handelsrechtliche Bilanzierungsgebote s<strong>in</strong>d<br />
auf der Aktiv- wie auf der Passivseite der<br />
Steuerbilanz grundsätzlich zu beachten.<br />
Abweichungen von diesem Grundsatz bedürfen<br />
e<strong>in</strong>er entsprechenden Regelung im<br />
Steuerrecht. Für die Aktivseite gilt dies z.B.<br />
im H<strong>in</strong>blick auf selbst entwickelte immaterielle<br />
Vermögensgegenstände des Anlagevermögens.<br />
Auf der Passivseite f<strong>in</strong>den sich<br />
steuerliche Ansatzverbote z.B. zu Rückstellungen<br />
für Patentrechtsverletzungen oder<br />
<strong>Die</strong>nstjubiläen, die nur unter bestimmten<br />
Voraussetzungen gebildet werden dürfen.<br />
Insoweit bestätigt das BMF-Schreiben die<br />
bisherige Sicht der D<strong>in</strong>ge. Ebenfalls klarstellend<br />
wird erwähnt, dass für Pensionszusagen<br />
e<strong>in</strong> Ansatz erfolgen muss.<br />
Wie ist <strong>in</strong> der Bilanz zu bewerten?<br />
Spannender s<strong>in</strong>d die Standpunkte des BMF<br />
zur Bewertung. Anders als bislang geht die<br />
Verwaltung nun davon aus, dass bei der<br />
Bilanzierung von unfertigen und fertigen<br />
Erzeugnissen für die Steuerbilanz e<strong>in</strong>e sehr<br />
umfassende Def<strong>in</strong>ition der Herstellungskosten<br />
gilt. Obwohl hier handelsrechtliche<br />
Bewertungswahlrechte bestehen, sollen<br />
nach BMF zukünftig (ab 2009) die allg.<br />
Verwaltungskosten (<strong>in</strong>kl. Sozialbereich) <strong>in</strong><br />
die Herstellungskosten e<strong>in</strong>zubeziehen se<strong>in</strong>.<br />
<strong>Die</strong>se Abkehr von der bisherigen Sichtweise<br />
wird heftig kritisiert, weil sie zu e<strong>in</strong>er nicht<br />
zu rechtfertigenden Erhöhung der Ansätze<br />
auf der Aktivseite und damit letztendlich zu<br />
e<strong>in</strong>er höheren Besteuerung führt.<br />
Positiv zu sehen ist dagegen die E<strong>in</strong>räumung<br />
e<strong>in</strong>es Wahlrechts zur Durchführung<br />
von so genannten Teilwertabschreibungen.<br />
Dabei geht es im Wesentlichen um die Abschreibung<br />
von wertgem<strong>in</strong>derten Beteiligungen<br />
oder Forderungen, die bei GmbHs<br />
steuerlich ohneh<strong>in</strong> nicht berücksichtigt werden.<br />
Wird dem Bilanzierenden nach neuem<br />
Recht e<strong>in</strong> steuerliches Abschreibungswahlrecht<br />
eröffnet, kann er negative Steuereffekte<br />
aus Wertaufholungen oder Forderungsverkäufen<br />
zukünftig vermeiden.<br />
Was ist noch unklar?<br />
Abgehandelt werden im BMF-Schreiben lediglich<br />
Ansatz- und Bewertungswahlrechte.<br />
<strong>Die</strong> handelsrechtlichen GoB s<strong>in</strong>d aber deutlich<br />
komplexer. Sie enthalten u.a. Regelungen<br />
zum Realisationszeitpunkt, zur Periodenabgrenzung,<br />
zur Wertaufhellung und<br />
zur Stetigkeit, aber auch Vere<strong>in</strong>fachungsregelungen<br />
wie z.B. die Durchschnitts- oder<br />
die Festwertbewertung. Wie mit diesem<br />
Regelungsgeflecht ab 2009 umzugehen ist,<br />
wird <strong>in</strong> der Äußerung der Verwaltung nicht<br />
deutlich.<br />
Fazit: Das BilMoG führt nicht nur zu Änderungen<br />
<strong>in</strong> der kaufmännischen Bilanzierung<br />
sondern auch zu e<strong>in</strong>em weiteren Ause<strong>in</strong>anderdriften<br />
von kaufmännischem Jahresabschluss<br />
und steuerlicher Gew<strong>in</strong>nermittlung.<br />
Nach Ansicht des BMF können steuerliche<br />
Ansatz- und Bewertungswahlrechte <strong>in</strong> der<br />
Steuerbilanz ab 2009 autonom ausgeübt<br />
werden. E<strong>in</strong>e formelle Maßgeblichkeit des<br />
handelsrechtlichen Jahresabschlusses besteht<br />
<strong>in</strong>soweit nicht mehr. <strong>Die</strong> Ausführungen<br />
des BMF zu dieser neuen Sichtweise sche<strong>in</strong>en<br />
zunächst e<strong>in</strong>e gewisse Rechtssicherheit<br />
zu bieten, sie zeichnen jedoch lediglich e<strong>in</strong><br />
unvollständiges Bild der bestehenden Situation<br />
und lassen viele Fragen offen.