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52 GL&Lev kontakt 04/10 Neue Regeln für die Steuerbilanz Von THOMAS ROHLeR Das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz sollte unter Wahrung der Steuerneutralität die Aussagekraft der Jahresabschlüsse verbessern. Um dieses Ziel zu erreichen, wurde der Einfluss von Subventionsvorschriften auf den Jahresabschluss abgeschafft. Im Blickpunkt GL&Lev kontakt Steuern Bei der Neuregelung ist der Gesetzgeber jedoch noch einen Schritt weiter gegangen und eröffnet den Bilanzierenden nun eine von der handelsrechtlichen Bilanzierung unabhängige Ausübung steuerrechtlicher Bewertungswahlrechte. Dieser vermeintliche Vorteil wird mit einem klaren Nachteil erkauft: Die im Mittelstand verbreiteten Einheitsbilanzen für Finanzamt, Banken und Gesellschafter gehören wohl der Vergangenheit an. Wie die Finanzverwaltung die neue Rechtslage sieht, wird in einem BMF-Schreiben aus dem März 2010 dargestellt. Im Einzelnen ergibt sich Folgendes: Allgemeine Grundsätze Der im Einkommensteuergesetz verankerte allgemeine Maßgeblichkeitsgrundsatz bleibt erhalten. Nach diesem Grundsatz setzt die steuerliche Gewinnermittlung auf dem Ergebnis auf, das nach kaufmännischen Grundsätzen (= handelsrechtliche Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung und Bilanzierung, GoB) ermittelt wurde. Das in den GoB enthaltene Vorsichtsprinzip wird jedoch durch steuerliche Ansatz- und Bewertungsvorbehalte korrigiert, um dem Prinzip der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit zu genügen. Die Verknüpfung zwischen kaufmännischem Jahresabschluss und steuerlicher Gewinnermittlung wurde bis zur Änderung durch das BilMoG durch steuerrechtliche Subventionsvorschriften (Sonderabschreibungen, steuerfreie Rücklagen) beeinflusst. Wollte Dipl.-Bw. thomas Rohler Wirtschaftsprüfer und Steuerberater Partner in der DHPG DR. HARZEM & PARTNER KG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft · Steuerberatungsgesellschaft der Kaufmann diese Steuervorteile nutzen, musste er in seiner Handelsbilanz entsprechend bilanzieren (so genannte umgekehrte Maßgeblichkeit). Von Nachteil war das insbesondere deshalb, weil es zu einem verfälschten Einblick in die Vermögens- und Ertragslage des Kaufmanns führte. Die umgekehrte Maßgeblichkeit wurde durch das BilMoG ab 2009 abgeschafft. Wie die kaufmännische Bilanz zukünftig zu modifizieren ist, beurteilt das BMF aus zwei Blickrichtungen: Was gehört in die Bilanz? Handelsrechtliche Bilanzierungsgebote sind auf der Aktiv- wie auf der Passivseite der Steuerbilanz grundsätzlich zu beachten. Abweichungen von diesem Grundsatz bedürfen einer entsprechenden Regelung im Steuerrecht. Für die Aktivseite gilt dies z.B. im Hinblick auf selbst entwickelte immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens. Auf der Passivseite finden sich steuerliche Ansatzverbote z.B. zu Rückstellungen für Patentrechtsverletzungen oder Dienstjubiläen, die nur unter bestimmten Voraussetzungen gebildet werden dürfen. Insoweit bestätigt das BMF-Schreiben die bisherige Sicht der Dinge. Ebenfalls klarstellend wird erwähnt, dass für Pensionszusagen ein Ansatz erfolgen muss. Wie ist in der Bilanz zu bewerten? Spannender sind die Standpunkte des BMF zur Bewertung. Anders als bislang geht die Verwaltung nun davon aus, dass bei der Bilanzierung von unfertigen und fertigen Erzeugnissen für die Steuerbilanz eine sehr umfassende Definition der Herstellungskosten gilt. Obwohl hier handelsrechtliche Bewertungswahlrechte bestehen, sollen nach BMF zukünftig (ab 2009) die allg. Verwaltungskosten (inkl. Sozialbereich) in die Herstellungskosten einzubeziehen sein. Diese Abkehr von der bisherigen Sichtweise wird heftig kritisiert, weil sie zu einer nicht zu rechtfertigenden Erhöhung der Ansätze auf der Aktivseite und damit letztendlich zu einer höheren Besteuerung führt. Positiv zu sehen ist dagegen die Einräumung eines Wahlrechts zur Durchführung von so genannten Teilwertabschreibungen. Dabei geht es im Wesentlichen um die Abschreibung von wertgeminderten Beteiligungen oder Forderungen, die bei GmbHs steuerlich ohnehin nicht berücksichtigt werden. Wird dem Bilanzierenden nach neuem Recht ein steuerliches Abschreibungswahlrecht eröffnet, kann er negative Steuereffekte aus Wertaufholungen oder Forderungsverkäufen zukünftig vermeiden. Was ist noch unklar? Abgehandelt werden im BMF-Schreiben lediglich Ansatz- und Bewertungswahlrechte. Die handelsrechtlichen GoB sind aber deutlich komplexer. Sie enthalten u.a. Regelungen zum Realisationszeitpunkt, zur Periodenabgrenzung, zur Wertaufhellung und zur Stetigkeit, aber auch Vereinfachungsregelungen wie z.B. die Durchschnitts- oder die Festwertbewertung. Wie mit diesem Regelungsgeflecht ab 2009 umzugehen ist, wird in der Äußerung der Verwaltung nicht deutlich. Fazit: Das BilMoG führt nicht nur zu Änderungen in der kaufmännischen Bilanzierung sondern auch zu einem weiteren Auseinanderdriften von kaufmännischem Jahresabschluss und steuerlicher Gewinnermittlung. Nach Ansicht des BMF können steuerliche Ansatz- und Bewertungswahlrechte in der Steuerbilanz ab 2009 autonom ausgeübt werden. Eine formelle Maßgeblichkeit des handelsrechtlichen Jahresabschlusses besteht insoweit nicht mehr. Die Ausführungen des BMF zu dieser neuen Sichtweise scheinen zunächst eine gewisse Rechtssicherheit zu bieten, sie zeichnen jedoch lediglich ein unvollständiges Bild der bestehenden Situation und lassen viele Fragen offen.
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