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DIE GRUNDSÄTZE ORDNUNGSMÄßIGER STAATLICHER BILANZIERUNG Sie sind durch ihre, die Objektivierung zurückdrängende zeitwertstatische Prägung zur Konkretisierung der öffentlichen Schutzzwecke gänzlich ungeeignet. 81 Insbesondere vor dem Hintergrund der zumindest auf EU-Ebene geplanten Zusammenführung von Finanzstatistik und öffentlicher Rechnungslegung ist eine starke Objektivierung unverzichtbar. 82 Diese Wertung scheint der Gesetzgeber zumindest implizit zu teilen: Anders lässt sich bspw. die Einschränkung des handelsrechtlichen Wahlrechts zur Aktivierung selbst erstellter immaterieller Vermögensgegenstände, 83 mit dem gerade eine Annäherung der handelsrechtlichen Gewinnermittlung an die IFRS erreicht werden sollte, kaum begründen. F. THESENFÖRMIGE ZUSAMMENFASSUNG (1) Im Zuge der gesetzlichen Maßnahmen zur Schuldenbegrenzung vollzieht sich in der öffentlichen Rechnungslegung auf nationaler sowie EU-Ebene ein Wandel von der Kameralistik zur doppelten Buchführung. Eine bilanztheoretische Einordnung der öffentlichen Rechnungslegung anhand der Schutzzwecke lässt insbesondere im Hinblick auf die angestrebte Sicherung der intergenerativen Gerechtigkeit zunächst eine Übernahme der dynamischen Bilanztheorie reizvoll erscheinen. Bei näherer Betrachtung zeigt sich aber, dass die Dynamik aufgrund der mangelnden Objektivierung sowie der fehlenden Aussagekraft der Passivposten ohne Schuldcharakter für Zwecke der öffentlichen Schuldenmessung ungeeignet ist. Die von Schmalenbach propagierte Betriebssteuerung ist in der modernen Betriebswirtschaftslehre ohnehin Aufgabe des Controllings (und nicht der Bilanz). (2) Die innerhalb der IFRS und IPSAS zum Teil verwirklichte zeitwertstatische Bilanztheorie hat den Vorteil eines annäherungsweise vollständigen Vermögensund Schuldenausweises. Aufgrund der mit der Zeitwertbewertung einhergehenden Erfassung unrealisierter Vermögenszuwächse und Entobjektivierung ist die Zeitwertstatik in Bezug auf das Ziel der Schuldenbegrenzung wenig geeignet. Dies gilt umso mehr im Zuge der geplanten Zusammenführung von Finanzstatistik und Rechnungslegung, die gerade Vorsichts- und Objektivierungsaspekte in den Vordergrund rückt. Die von einigen geforderte verbindliche Einführung der IPSAS innerhalb der EU sollte vor diesem Hintergrund noch einmal überdacht werden. (3) Die ausschüttungsstatisch geprägten handelsrechtlichen GoB erweisen sich hingegen als grundsätzlich vereinbar mit den Zwecken der öffentlichen Rechnungslegung. Ihre vom Gesetzgeber in § 7a Abs. 1 HGrG erklärte Maßgeblichkeit für die staatliche doppelte Buchführung ist insofern auch aus bilanztheoretischer Sicht rechtfertigbar. Abzulehnen sind hingegen die von dem Gremium zur Standardisierung des staatlichen Rechnungswesens entwickelten Sondervorschriften, die gegen die Voraussetzungen des § 7a Abs. 2 HGrG verstoßen und 81 Vgl. Moxter, A. in vorliegender Denkschrift, S. 303 f. und 308; Nowak, K./Ranscht- Ostwald, A./Schmitz, S., 2012, a.a.O., Rn. 161, 187. 82 Vgl. Eibelshäuser, M., 2012, a.a.O., 2012, S. S80. 83 Vgl. zur Wahlrechtseinschränkung Eibelshäuser, M./Rüdinger, A., 2012, a.a.O., Rn. 135 f. 595
JENS WÜSTEMANN/SONJA WÜSTEMANN nicht der Regelungsintention des Gesetzgebers entsprechen. Abweichungen von den handelsrechtlichen GoB sind unter Berücksichtigung der weitgehenden Zweckkonformität aus bilanztheoretischer Sicht grundsätzlich nicht geboten. (4) Manfred Eibelshäuser hat die Reform der öffentlichen Rechnungslegung maßgeblich mitgestaltet. Durch seine Beiträge hat er – die Anwendbarkeit und die Praktikabilität der öffentlichen Verwaltung immer im Blick – auch in erheblichem Umfang zur Verwissenschaftlichung der Grundsätze staatlicher doppelter Buchführung beigetragen. Dem sich so abzeichnenden System der Grundsätze ordnungsmäßiger staatlicher Bilanzierung kommt Modell- und Vorbildcharakter zu – auch und gerade im internationalen Vergleich. 596
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