Berufsrecht der Steuerberater: Möglichkeiten der - Bundesverband ...

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 1
Berufsrecht der Steuerberater: Möglichkeiten der „Zusammenarbeit“
mit selbstständigen Bilanzbuchhaltern
Klarstellungen durch Rechtsprechung und Verfassungsrecht
Dr. K. Jan Schiffer und Christel Fries
Zwei aktuelle Urteile zu § 7 BOStB (Berufsordnung
der Steuerberater) haben in der Steuerberatungs-
und Buchhaltungsbranche für Aufregung
gesorgt. Der stellv. Hauptgeschäftsführer
(HGF) der Bundessteuerberaterkammer (BStBK)
hat beide Urteile bereits kurz und knapp kommentiert.
Es ist Zeit, dass auch von anderer Seite
hierzu Stellung genommen wird.
Eine genaue Betrachtung der Urteile zeigt: Die
Gerichte haben zu Klarstellungen gefunden, wie
sie schon v. Schubert in dieser Zeitschrift erwartet
hat (BC 10/2004, S. 225, 227 f.). Daneben bewerten
die Autoren, die Mitglied im Beirat des BVBC
sind, weitere Fragen der „Zusammenarbeit“ von
Steuerberatern und Bilanzbuchhaltern. Sie geben
hier ausdrücklich ihre persönliche fachliche
Meinung wieder.
Der Anfang: § 7 BOStB, die Steuerberater,
die Bilanzbuchhalter und das
Bundeskartellamt
Die Antwort auf die Frage, wie Steuerberater und
Bilanzbuchhalter „zusammenarbeiten“ [1] dürfen,
war lange Zeit umstritten. Auch heute besteht
– wie die beiden in diesem Beitrag zu behandelnden
aktuellen Urteile zeigen – noch keine
Einigkeit zu allen Antworten; gerade deshalb ist es
ja zu den Gerichtsverfahren gekommen.
In 2004 musste der BVBC (Bundesverband der
Bilanzbuchhalter und Controller e. V.) sogar das
Bundeskartellamt bemühen, weil die Bundessteuerberaterkammer
mit dem damaligen § 7
BOStB eine wettbewerbswidrige berufsrechtliche
Regelung erlassen hatten. Nach ausdrücklicher
Aufforderung des Bundeskartellamtes an den Vorstand
der Bundessteuerberaterkammer wurde ein
Verbot der freien Mitarbeit selbstständiger Bilanzbuchhalter
bei Steuerberatern in § 7 BOStB aufgehoben
[2].
Die Folge: § 7 BOStB wurde geändert
§ 7 BOStB (Beschäftigung von Mitarbeitern) lautet
seither:
„Die Beschäftigung von Mitarbeitern, die nicht
Personen im Sinne des § 56 Abs. 1 StBerG sind, ist
zulässig, soweit diese weisungsgebunden unter der
Rechtsanwalt Dr. K. Jan
Schiffer, Gründungspartner
der Kanzlei SP§P Schiffer
& Partner, Bonn
(www.schiffer.de), seit
11 Jahren Mitglied im
Beirat des BVBC
Christel Fries, geprüfte
Bilanzbuchhalterin, Controllerin
und Steuerberaterin,
Partnerin bei Paul & Weber,
Montabaur (www.paul-undweber.de),
seit 4 Jahren Mitglied
im Beirat des BVBC

fachlichen Aufsicht und beruflichen Verantwortung
des Steuerberaters tätig werden.“
Die Satzungsversammlung der Bundessteuerberaterkammer
befasst sich derzeit mit der Novellierung
der BOStB [3]. Der vorliegende Beitrag
wird u. a. zeigen, wie dringend es ist, die Erkenntnisse
aus der aktuellen Rechtsprechung klar und
unmissverständlich in die neue BOStB einzuarbeiten.
Steuerberater
(StB)
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selbstständiger
Bilanzbuchhalter
Voraussetzungen der
Zusammenarbeit:
– Weisungserteilung durch StB
– fachliche Aufsicht des StB
– berufliche Verantwortung des StB
Abb. 1: Voraussetzungen der Zusammenarbeit zwischen
Steuerberatern und selbstständigen Bilanzbuchhaltern (gemäß
§ 56 Abs. 1 StBerG)
Heute: Klarstellungen durch die Gerichte
Die hier zu behandelnden aktuellen Urteile
– des OVG Nordrhein-Westfalen vom 5. 11. 2009
[4], zu dem wegen der nicht zugelassenen Revision
Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt
wurde [5], und
– das Urteil des OLG Nürnberg vom 26. 5. 2009
[5], gegen das Revision eingelegt worden ist
[6],
enthalten wesentliche Klarstellungen zum Thema
„Zusammenarbeit von selbstständigen Bilanzbuchhaltern
mit Steuerberatern“. Betrachten wir
zuerst das Urteil des OLG Nürnberg!
a) Das OLG Nürnberg und die Forderung nach
der freien Mitarbeit im Nahbereich
Bei der Lektüre dieser Entscheidung kann man
durchaus zu dem Eindruck gelangen, die klagende
Steuerberaterkammer habe das StBerG
und die BOStB zur Wettbewerbseinschränkung –
wie schon 2004 (siehe oben, S. 2#) – erneut ausdehnen
wollen.
�
Aufhebung des Verbots,
selbstständige
Bilanzbuchhalter
als freie Mitarbeiter
zu beschäftigen?
von Schubert:
BC 10/2004, S. 227 ff.

Der Fall
BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 3
vor dem OLG Nürnberg:
Eine Steuerberatungsgesellschaft, die bundesweit
50 Niederlassungen unterhält, versuchte durch Stellenanzeigen
im Internet und in einer Fachzeitschrift sowie
mit persönlichen Anschreiben im gesamten Bundesgebiet,
„Buchführungshelfer“ als freie Mitarbeiter zu
gewinnen. Die für die Gesellschaft zuständige Steuerberaterkammer
beanstandete das als unlautere geschäftliche
Handlung (§ 4 Nr. 11 UWG). Die Beschäftigung
freier Mitarbeitern sei nach § 7 BOStB nur zulässig,
wenn die Mitarbeiter weisungsgebunden unter der
fachlichen Aufsicht und beruflichen Verantwortung des
Steuerberaters tätig seien. Nur bei freien Mitarbeitern
im örtlichen Nahbereich des Steuerberaters seien diese
Anforderungen gewahrt.
Das OLG Nürnberg hat die Klage der Steuerberaterkammer
abgewiesen, weil „Buchführungshelfer“ ihre
selbstständige Tätigkeit als freie Mitarbeiter bei einem
Steuerberater nicht am Ort ihrer beruflichen Niederlassung
oder im Nahbereich des Steuerberaters wahrnehmen
müssen. Die klagende Steuerberaterkammer hat
Revision eingelegt. Das LG Nürnberg hatte als erste Instanz
die Anwendung der Nahbereichsregelung bei
freien Mitarbeitern von Steuerberatern wegen deren
Aufsichtspflichten und beruflicher Verantwortung noch
als rechtmäßig angesehen.
Praxishinweis zum „Nahbereich“:
Bei der Abgrenzung des Nahbereichs (§ 50 Abs. 1, § 34
Abs. 2 Satz 2 StBerG) sind zwar immer (!) die Umstände
des Einzelfalls zu berücksichtigen, wie etwa die jeweilige
Verkehrsinfrastruktur; grundsätzlich gilt aber: Der Begriff
„Nahbereich“ kennzeichnet bei dieser Vorschrift
einen Umkreis von etwa 50 km zum Sitz der Steuerberatergesellschaft
oder (konkreter) die Erreichbarkeit binnen
einer Stunde [8].
Freier Mitarbeiter
Entfernung
> 50 km
Fachliche Kontrolle
Freier
durch Steuerberater
Mitarbeiter Entfernung
Entfernung
erfüllbar?
> 50 km
> 50 km
Abb. 2: Freie Mitarbeit versus Nahbereich
Entfernung
> 50 km
Freier Mitarbeiter
Freier
Mitarbeiter

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Aus dem Urteil sind folgende wesentliche Punkte
hervorzuheben:
� Nahbereichsregelung nur für Steuerberater
Das OLG Nürnberg betont, die Nahbereichsregel
des § 34 Abs. 2 Satz 2 StBerG betreffe „unmissverständlich“
nur den Steuerberater selbst und nicht
auch die freien Mitarbeiter. Da es bei dieser Regelung
um die Erfüllung der Berufspflichten des
Steuerberaters geht [9], ist das auch aus unserer
Sicht nach Wortlaut sowie nach Sinn und Zweck
des Gesetzes so eindeutig, dass es nicht näher begründet
werden muss. Es fragt sich nur, warum
die klagende Steuerberaterkammer das anders
gesehen hat und noch immer anders sieht; denn
sie hat ja Revision eingelegt.
� Keine analoge Anwendung
Auch eine analoge, sinngemäße Anwendung
der Gesetzesvorschrift auf den freien Mitarbeiter
scheidet nach Ansicht des OLG aus. Es fehle an der
dafür erforderlichen planwidrigen Gesetzeslücke.
Eine Nahbereichsregelung wäre in § 7 BOStB
aufzunehmen gewesen. Dort fehle sie aber, so
ausdrücklich das OLG, obwohl der satzungsgebenden
Versammlung der Bundessteuerberaterkammer
die Nahbereichsfrage hinlänglich bekannt
gewesen sei. Die Versammlung hat eine
entsprechende Regelung indessen gerade nicht in
die BOStB aufgenommen; mithin fehlt es an einer
planwidrigen Lücke.
� Praktische Einwände
Hund sieht das letztlich nicht anders und verweist
sogar zusätzlich auf wesentliche praktische Einwände
gegen eine entsprechende Ausdehnung
des Anwendungsbereichs der Nahbereichsregelung
auf die Fälle des § 7 BOStB [10]. So würde dadurch
etwa die Heranziehung solcher Spezialisten
als freie Mitarbeiter ausgeschlossen, die projektbezogen
– z. B. bei Bewertungsgutachten, bei
der Einrichtung einer Kosten- und Leistungsrechnung
oder eines Steuerungs- und Überwachungssystems
– von Steuerberatern (bundesweit) hinzugezogen
werden. Das könne aber nicht
ernstlich gewollt sein. Das überzeugt für die aktuelle
Rechtslage und spricht insoweit zugleich gegen
eine etwaige Änderung des § 7 BOStB. Charakteristisch
für den freien Mitarbeiter ist es
gerade, im Unterschied zum Arbeitnehmer Zeit,
Dauer und Ort seiner Tätigkeit frei bestimmen zu
können.
� Aufsicht mittels moderner Kommunikationsmittel
Die nach § 57 Abs. 1 StBerG und § 7 BOStB weisungsgebundene
Tätigkeit des freien Mitarbeiters
unter der fachlichen Aufsicht und beruflichen Verantwortung
des Steuerberaters setzt auch und gerade
mit Blick auf die modernen Kommunikati-

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onsmittel, wie das OLG Nürnberg nachdrücklich
betont, keine Tätigkeit im Nahbereich voraus. Vor
allem die Kontaktmöglichkeiten über E-Mail, Internet
und Handy, stellen eine jederzeitige Erreichbarkeit
und damit sowohl eine kontrollierende
als auch eine unterstützende Tätigkeit des
verantwortlichen Steuerberaters gegenüber dem
freien Mitarbeiter über jegliche räumliche Distanz
sicher. Wer erlebt die jederzeitige Erreichbarkeit
nicht auf seinen Reisen? Erinnern wir uns nur an
die Telefonate unserer Sitznachbarn im Intercity!
� Fachliche Aufsicht = Bürogeschäft
Zudem unterscheidet sich die Interessenlage des
Mandanten an einer schnellen persönlichen Erreichbarkeit
seines Steuerberaters, wie das OLG
weiter ausführt, ganz wesentlich von der fachlichen
Aufsicht über einen freien Mitarbeiter. Letztere
ist dem Bereich der (internen) Bürogeschäfte
des Steuerberaters zuzuordnen, für deren
Erledigung nach der Rechtsprechung des BFH
schon aus dem Jahr 1995 (!) der Einsatz moderner
Telekommunikationsmittel ausreicht [11]. Das gilt
erst recht für die wesentlich weiter entwickelten
Kommunikationsmöglichkeiten im Jahr 2010.
Denken wir nur an die Internetnutzung und den
E-Mail-Versand über Handy und andere „Portables“
[12].
� Art. 12 GG: Enge Auslegung des Berufsrechts
der Steuerberater
Außerdem betont das OLG, die grundgesetzlich
in Art. 12 GG geschützte Berufstätigkeit lasse keinen
Raum für eine derartige erhebliche räumliche
Einschränkung. Auch der Gesichtspunkt der verfassungskonformen
Auslegung verbiete es, § 7
BOStB weit auszulegen. Dem folgt wiederum
auch Hund, der die in § 7 BOStB aufgelisteten Kriterien
der fachlichen Aufsicht und beruflichen Verantwortung
des Steuerberaters als ausreichend
ansieht und deshalb den Gedanken einer Nahbereichsregelung
in diesem Zusammenhang ablehnt
[13]. Auch im Bereich der Wirtschaftsprüfer
finde sich keine entsprechende Regelung,
selbst die früheren Obergrenzen für die Anzahl
von Mitarbeitern bei Wirtschaftspürfern gebe es
nicht mehr. Die problematischen Fälle der Aufsicht
über die Mitarbeiter würden allein über die
Pflicht zur gewissenhaften und eigenverantwortlichen
Berufsausbildung gelöst.
Die Frage der Reichweite des Art. 12 GG im vorliegenden
Zusammenhang spricht das OLG
Nürnberg als einen von mehreren Gründen, die
zur Klageabweisung geführt haben, nur knapp
an. Wir erwarten eine intensivere Befassen dieser
Frage durch den BGH, auch um auszuschließen,
dass – im Falle eines aus Sicht der klagenden Steuerberaterkammer
weiterhin negativen Urteils –
§ 7 BOStB ohne viel Federlesens einfach unter Verstoß
gegen Art. 12 GG geändert würde, was dann
zu Folgestreitigkeiten führen wird.
�
Selbstständige
Bilanzbuchhalter:
freie Mitarbeit
nur im Nahbereich
eines Steuerberaters?:
becklink299480 GO
www.bc-online.de

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 6
Folgerungen für die Praxis:
Zwar hat die Steuerberaterkammer Revision gegen das
Urteil eingelegt, aber die Begründung des Gerichts
überzeugt nicht nur die Autoren dieses Beitrags, sondern
etwa auch, wie angeführt, den stellvertretenden
Hauptgeschäftsführer der Bundessteuerberaterkammer.
Wir erwarten deshalb, dass der BGH nicht zu
einer anderen Auffassung gelangen wird als das OLG
Nürnberg.
Unabhängig davon sollte es auch bis zur BGH-Entscheidung
in der Praxis keine Probleme mehr mit der
These der angeblich auch für freie Mitarbeiter geltenden
Nahbereichsregelung geben, obwohl wir selbstverständlich
nicht dafür einstehen können, dass sich alle
Steuerberaterkammern an diese Rechtsprechung halten.
Im Streitfall sprechen jedenfalls die dargelegten Argumente
gegen die Anwendung der Nahbereichsregelung.
Aus Gründen betriebswirtschaftlicher Vorsicht raten
wir dazu, auf dem Urteil des OLG Nürnberg keine aufwendigen
Strukturen einer freien Mitarbeit aufzubauen.
Dafür sollte das BGH-Urteil abgewartet werden, das
hoffentlich bald ergeht. Für ein vorsorgliches Zuwarten
in solchen Fällen spricht auch die zweite Entscheidung,
die im Folgenden näher betrachtet wird – zumal das
OVG Nordrhein-Westfalen wesentliche Gedanken, die
das OLG Nürnberg betont, überraschenderweise gar
nicht anspricht und so der ihm vorgelegten Fallkonstellation
nur bedingt gerecht wird.

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 7
b) Das OVG Nordrhein-Westfalen und der Brief
aus 1999
Der Fall:
Eine Steuerberaterkammer hatte – bezogen auf eine
konkrete Franchisegeberin – am 16. 9. 1999 (!), d. h.
zeitlich deutlich vor den oben eingangs (S. 2#) skizzierten
Ereignissen zu § 7 BOStB, an ihre Mitglieder geschrieben.
Das OVG zitiert aus diesem Schreiben in seinem
Urteil vom 5. 11. 2009 wie folgt:
„Kontierer, und dabei wird es sich um die Franchisenehmer
der GmbH handeln, dürfen nur Teilbereiche der Buchführung
im Rahmen des § 6 Ziff. 4 StBerG und unter den
dort genannten Voraussetzungen erbringen. Dies verbietet
zum einen eine weitergehende Tätigkeit, zum anderen
aber auch eine weitergehende Kundmachung nach außen.
Unabhängig hiervon gilt, dass Steuerberater weder gewerblich
tätig werden dürfen noch mit Gewerbetreibenden
wie der D-GmbH oder deren Mitgliedern zusammenarbeiten
dürfen; § 57 Abs. 2, Abs. 4 StBerG. Darüber hinaus verpflichtet
§ 57 Abs. 1 StBerG [14] Berufsangehörige zur eigenverantwortlichen
und unabhängigen Berufsausübung,
zur verschwiegenen Berufsausübung und auch zur Ausübung
des Berufes unter Beachtung des Verbotes einer individuellen
Mandatsführung (Wettbewerbsverbot).
Vor diesem Hintergrund ist ihnen eine Zusammenarbeit
u. a. mit einem gewerblichen Kontierungsbüro nicht
erlaubt.“
Hiergegen klagten in 2001 eine Franchisegeberin für
gewerbliche Buchführungsbüros, die D-GmbH, die Finanzbuchhaltungssoftware
vertreibt, und eine Franchisenehmerin,
Frau B., die ein Kontierungsbüro betreibt.
Nach deren Auffassung ist das Schreiben als Boykottaufruf
zu sehen, der in unzulässiger Weise in ihre eingerichteten
und ausgeübten Gewerbebetriebe eingreife.
Franchise-Geber
für gewerbliche
Buchführungsbüros
Fibu-Software
Franchise-Nehmer/
Buchführungsbüro
Zusammenarbeit
�
Selbstständiger
Buchhalter nicht
freiberuflich
tätig (BFH-Beschluss
vom
23. 1. 2008):
becklink262692 GO
www.bc-online.de
Steuerberater
fachliche
Kontrolle?
Abb. 3: Zusammenarbeit zwischen Steuerberatern und selbstständigen Bilanzbuchhaltern im
Rahmen des Franchising

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 8
Praxisfrage: Was ist ein Kontierer?
Das soeben angesprochene Schreiben der Steuerberaterkammer
aus dem Jahr 1999 verwendet den Begriff
des „Kontierers“. Die „altmodische“ Begriffswahl
erklärt sich wohl aus dem Alter des Briefes. Die
IHK Hannover beispielsweise hat noch in einer Ausarbeitung
vom 31. 8. 1999 zum Thema „Welche Tätigkeiten
dürfen Sie als selbstständiger Kontierer durchführen?“
[15] unter dem Begriff Kontierer pauschal
und nicht differenzierend z. B. „IHK-Bilanzbuchhalter,
Finanzbuchhalter, Steuerfachangestellte oder
Bürokaufleute“ verstanden.
Dieses Begriffsverständnis ist allerdings nicht nur altmodisch,
sondern ersichtlich auch überholt. Seit
dem BFH-Beschluss vom 23. 1. 2008 zu einer Nichtzulassungsbeschwerde
[16] wissen wir: Nach herrschender
Meinung sind selbstständig tätige Buchhalter
(und damit auch Bilanzbuchhalter), die z. B.
freie Mitarbeiter eines Steuerberaters sind, gewerblich
tätig und üben keinen freien Beruf aus. Das bedeutet
aber nicht, dass Bilanzbuchhalter keine Sonderrolle
in diesem Bereich innehaben können [17].
Das aktuelle Steuerberatungsgesetz enthält hierzu
zwei wesentliche Regelungen, welche die Sonderstellung
bestimmter Bilanzbuchhalter hervorheben:
§ 6 Nr. 4 StBerG betrifft den zu den dort genannten
Tätigkeiten „befugten Bilanzbuchhalter“
[18].
§ 8 Abs. 4 StBerG gibt dem/der „geprüften
Bilanzbuchhalter/geprüften Bilanzbuchhalterin“
das Recht, mit dieser Bezeichnung zu werben
[19]. Entsprechend unterscheidet die IHK Karlsruhe
in einer Ausarbeitung vom Januar 2010 denn
auch ausdrücklich zwischen „Kontierer/-in, Buchführungshelfer/-in,
Buchhalter/-in, geprüfter Bilanzbuchhalter/-in
und Steuerfachwirt/-in“ [20].
Es besteht demnach wirklich kein Grund mehr, sich
als selbstständiger Buchhalter vorsorglich nur „Kontierer“
zu nennen [21]. Das gilt erst recht für geprüfte
Bilanzbuchhalter [22]. Geprüfte Bilanzbuchhalter
sind nicht mehr nur einfache „Kontierer“, denn sie
haben wesentliche zusätzliche Fachkenntnisse erworben
und das durch eine anspruchsvolle Prüfung
dokumentiert [23]. Das hat der Gesetzgeber durch
die genannte Sonderregelung im StBerG ausdrücklich
anerkannt.
� Berufspflichten der Steuerberater
Steuerberater unterliegen – wie etwa auch
Rechtsanwälte – besonderen Berufspflichten, die
im Wesentlichen im StBerG, in der Durchführungsverordnung
dazu, in der BOStB sowie in
der Steuerberatergebührenverordnung festgelegt
sind [24]. Im vorliegenden Zusammenhang
sind vor allem § 56 und § 57 StBerG sowie der bereits
mehrfach erwähnte § 7 BOStB einschlägig.
Ein Steuerberater hat zudem nach § 62 StBerG
seine Mitarbeiter, die nicht Steuerberater oder
Steuerbevollmächtigte sind, zur Verschwiegen-

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heit zu verpflichten. Dies gilt unabhängig davon,
ob es sich um Angestellte oder um freie Mitarbeiter
handelt.
Es versteht sich von selbst, dass diese Berufspflichten
– soweit sie zulässigerweise normiert
sind [25] – einzuhalten sind. Ebenso versteht sich
aber auch von selbst, dass die Regeln nur verfassungskonform
anzuwenden und erforderlichenfalls
entsprechend eng auszulegen sind. Das OLG
Nürnberg hat diesen Punkt ebenfalls betont
(siehe oben S. 8#)!).
� Zum Urteil des OVG NRW
Das OVG NRW hat die Klage gegen die Steuerberaterkammer
abgewiesen. Das Gericht befasst
sich über weite Strecken in seinem Urteil nur mit
einem etwaigen Anspruch der Klägerin Frau B
(Franchisenehmerin). Ein Anspruch des klagenden
Franchiseunternehmens wird mit wesentlich
knapperen Ausführungen abgelehnt.
1. Anstellung und freie Mitarbeit
Das OVG sieht zunächst mit Hinweis auf den
neuen § 7 BOStB ein etwaiges Anstellungsverhältnis
der Franchisenehmerin bei einem Steuerberater
ebenso als unproblematisch wie eine „Zusammenarbeit“
mit einem Steuerberater im
Rahmen einer freien Mitarbeit. Dazu verweist das
OVG ausdrücklich auf einen Schriftsatz der beklagten
Steuerberaterkammer vom 30. 4. 2009,
in dem diese offensichtlich noch einmal hervorgehoben
hat, dass sie bei Einhaltung der Vorgaben
aus § 7 BOStB gegen eine freie Mitarbeit „keine
Einwände mehr hat“.
Das ist eine erfreuliche Klarstellung, die angesichts
der seit dem Eingreifen des Bundeskartellamtes
eindeutigen Rechtslage (siehe oben S. 2#)
nur dadurch überrascht, dass sie überhaupt noch
erfolgt ist. Auch Hund sieht die freie Mitarbeit als
unproblematisch an [26]. Das OVG erkennt jedenfalls
ausdrücklich „keine Gefahr mehr“, die
beklagte Steuerberaterkammer könnte künftig
eine Äußerung machen, nach der die Zusammenarbeit
von Steuerberatern und Franchisenehmern
der klagenden D-GmbH in Form einer freien Mitarbeit
unzulässig sei. Wir gehen also davon aus,
dass die Frage der Zulässigkeit der freien Mitarbeit
im Rahmen des § 7 BOStB nun ein und für alle
Mal außer Frage steht. Dafür sprechen auch die
oben angesprochenen Erwägungen, die das OLG
Nürnberg zu § 7 BOStB anstellt und die das OVG
NRW – wohl weil es die Rechtslage als so klar angesehen
hat – nicht anführt. Schließlich sind die
hier betreffenden berufsrechtlichen Regelungen
der Steuerberater, wie auch das OLG Nürnberg
festhält, mit Blick auf Art. 12 GG eng auszulegen.
�
Zusammenarbeit
von Steuerberatern
und selbstständigenBilanzbuchhaltern?
(OVG Nordrhein-
Westphalen):
becklink299085 GO
www.bc-online.de

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 10
Praxishinweis: Vermeidbare Verwirrungen
Wie sehr im vorliegenden Rechtsbereich mitunter Missverständnisse
einfach fortgeschrieben und so durchaus
vermeidbare Verwirrungen erzeugt werden, zeigen
Esskandari/Schmitt in ihrer Anmerkung zu dem Urteil
des OVG [27]. Sie verweisen darauf, Steuerberatern sei
nach § 57 Abs. 4 Nr. 1 StBerG eine gewerbliche Tätigkeit
„verboten“. Darunter falle auch die „Auslagerung
der Buchführung auf einen gewerblich Tätigen“. Sie
stellen außerdem in Übereinstimmung mit der völlig
herrschenden Meinung fest, dass die freie Mitarbeit
eines Bilanzbuchhalters bei einem Steuerberater nach
§ 7 BOStB zulässig ist.
Wenn wir uns erinnern: Ein selbstständiger Bilanzbuchhalter
ist – wie oben mit Blick auf die Rechtsprechung
des BFH festgehalten – gewerblich tätig; insofern fällt
der Widerspruch ins Auge. So hält denn auch das OVG
NRW in eben dem besprochenen Urteil ausdrücklich
fest, ein Steuerberater übe durch die bloße Beauftragung
eines Gewerbetreibenden noch nicht selbst eine
gewerbliche Tätigkeit im Sinne des § 57 Abs. 4 Nr. 1
StBerG aus, denn er sei nur Kunde des Gewerbetreibenden.
Das ist genau richtig! Wie sehr solche Verwirrungen
zu falschen und pauschalen Schlussfolgerungen
verleiten, wird sich im Folgenden noch zeigen.
2. Sonstige Formen der „Zusammenarbeit“
In den folgenden Passagen seines Urteils zu sonstigen
Formen der Zusammenarbeit von Steuerberatern
und (selbstständigen) Bilanzbuchhaltern
findet das OVG zu verschiedenen Klarstellungen
betreffend die Voraussetzungen und Kriterien für
eine zulässige Zusammenarbeit. Diese Klarstellungen
scheinen noch nicht immer in der Praxis
des Zusammenwirkens zwischen selbstständigen
„Kontierern“, Buchführungshelfern, Buchhaltern,
geprüften Bilanzbuchhaltern und Steuerfachwirten
auf der einen Seite und Steuerberatern auf der
anderen Seite angekommen zu sein. Letztlich
prüft das OVG jedoch bezogen auf den ihm vorgelegten
Fall aus der Praxis die von ihm dargelegten
Kriterien gar nicht, sondern entscheidet nur
pauschal. Es setzt sich damit nicht nur in Widerspruch
zu seinen eigenen Erwägungen, sondern
auch zu der Entscheidung des OLG Nürnberg.
2.1. Die zu erfüllenden Voraussetzungen/Kriterien
Das OVG betont die Pflicht der Steuerberater
zur eigenverantwortlichen Berufsausübung (§ 57
Abs. 1 StBerG). Unter den in § 7 BOStB genannten
Voraussetzungen sei es möglich, dass der Steuerberater
Angestellte und freie Mitarbeiter beschäftige,
die ihn dabei unterstützen, soweit diese
seiner fachlichen Kontrolle unterworfen seien.
Hinsichtlich „sonstiger Formen der Zusammenarbeit“
sei, so das OVG, der Inhalt des Schreibens
vom 16. 9. 1999 durch § 57 Abs. 1 StBerG gerechtfertigt.

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 11
Das OVG meint sehr pauschal, bei „gewerblichen
Kontierungsbüros“ sei die erforderliche
fachliche Kontrolle durch den Steuerberater nicht
mehr gegeben, „insbesondere“ nicht bei solchen
„Büros, die eine Mehrzahl von Mitarbeitern beschäftigen
und eine mehrstufige Organisationsstruktur
aufweisen“. Die Kontroll- und Einwirkungsmöglichkeiten
des Steuerberaters auf die
Erledigung der übertragenen Aufgaben seien
dort, so behauptet das OVG, nicht mehr in der
Weise gewährleistet, dass das jeweilige Arbeitsresultat
noch als in eigener Verantwortung erbrachte
höchstpersönliche Dienstleistung des
Steuerberaters angesehen werden könne. Das begründet
das OVG nicht weiter, zieht aber sogleich
allgemeine Folgerungen daraus: „Um so wichtiger“
sei die unmittelbare Mitwirkung des Steuerberaters
bei
der einzelnen Auswahl des Mitarbeiters, dem
Kontierungsaufgaben übertragen werden,
dessen sorgfältiger Unterweisung und
bei einer jedenfalls stichprobenartigen Überwachung
auch (des Mitarbeiters) am Arbeitsplatz
selbst.
Nur mittelbare Einwirkungsmöglichkeiten reichen
nach Ansicht des OVG NRW nicht aus.
Auch die Einhaltung der Verschwiegenheitspflicht
könne der Steuerberater weniger gut
gewährleisten, wenn seine Kontroll- und Einwirkungsmöglichkeiten
in dieser Weise begrenzt
sind.
Da, wie oben angesprochen, alle selbstständigen
Bilanzbuchhalter gewerblich tätig sind, kann die
bloße Gewerblichkeit eines Kontierungsbüros –
entgegen der Formulierung des OVG – nicht der
rechtlich passende Anknüpfungspunkt sein. Das
OVG will sich also wohl trotz seiner „insbesondere-Anknüpfung“
mit seinen Ausführungen tatsächlich
nur auf „Büros, die eine Mehrzahl von
Mitarbeitern beschäftigen und eine mehrstufige
Organisationsstruktur aufweisen“, beziehen, bei
denen im Falle der Zusammenarbeit mit einem
Steuerberater ein Verstoß gegen § 57 Abs. 1
StBerG vorliegen soll.
An sich klingen die einzelnen Kriterien, die das
OVG für diese Fallkonstellationen nennt, auf den
ersten Blick plausibel und überzeugend. Bei näherer
Betrachtung fragt man sich allerdings, wie die
Kriterien in der Praxis anzuwenden sein sollen:
– Erfordern sie wirklich eine unmittelbare Mitwirkung
des Steuerberaters?
– Was konkret ist eine mehrstufige Organisationsstruktur?
Gibt es da verschiedene Ansätze?
– Kann es darauf ankommen, ob ein selbstständiger
Bilanzbuchhalter mehrere Mitarbeiter oder
ggf. auch nur einen Mitarbeiter beschäftigt?
Schon diese Fragen zeigen: Die denkbaren Formen
der Zusammenarbeit von Steuerberatern
und selbstständigen Bilanzbuchhaltern müssen
genauer betrachtet werden, als es das OVG getan
hat.
�
Haftungsrisiken
selbständiger
Bilanzbuchhalter/
innen: Freie Mitarbeit
beim Steuerberater:
von Schubert:
BC 4/2005, S. 81 ff.

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 12
2.2. Zu einzelnen Formen der Zusammenarbeit
2.2.1. Was heißt überhaupt Zusammenarbeit?
Das OVG spricht ganz pauschal und allgemein
von „sonstigen Formen der Zusammenarbeit“
von Steuerberatern und beispielsweise selbstständigen
Bilanzbuchhaltern, definiert aber nicht, was
es darunter versteht. Das Gericht grenzt hier nur
vom Anstellungsverhältnis und von freier Mitarbeit
ab. „Zusammenarbeit“ ist ein Oberbegriff für
verschiedene Sachverhalte; in §§ 51 bis 53 BOStB
werden entsprechend § 56 StBerG dazu
– die Sozietät,
– die Partnerschaftsgesellschaft,
– Kooperationen und
– Bürogemeinschaften
genannt. Tatsächlich meint der Begriff „Zusammenarbeit“
nach seinem Wortsinn „ein bewusstes
Zusammenwirken bei der Verrichtung einer Tätigkeit
zur Erreichung eines gemeinsamen Ziels.“
[28] Der Begriff „Zusammenarbeit“ hat demnach
eine umfassende Bedeutung und geht deutlich
weiter als die im StBerG und in der BOStB genannten
Sachverhalte. Auch von daher verwundern die
pauschalen und undifferenzierten Ausführungen
des OVG NRW zur Anwendung der von ihm benannten
Kriterien auf den Oberbegriff „Zusammenarbeit“.
Hierauf wird sogleich näher eingegangen.
Praxishinweis: Das angebliche Erfordernis der
Gleichberechtigung
Gänzlich unverständlich wird es, wenn Hund in seiner
Kurzkommentierung des OVG-Urteils behauptet, „Zusammenarbeit“
könne „schon vom Wortsinn her nur
zwischen gleichberechtigten Personen erfolgen, die
sich als Partner gegenüberstehen“. [29] Woher er diese
Erkenntnis zieht, begründet oder belegt Hund leider
nicht. Sie ist auch ganz einfach falsch.
Die Annahme, Partner in einer Freiberufler-Partnerschaftsgesellschaft
seien per se gleichberechtigt, geht
einfach an der Rechtswirklichkeit vorbei, wie zig solcher
Verträge zwischen Junior- und Seniorpartnern
o. Ä., die wir in unserem Berufsleben gesehen haben,
ohne Weiteres gezeigt haben. Zudem ist es fragwürdig,
ob es zwischen einem Steuerberater und einem Steuerbevollmächtigten
oder zwischen einem Wirtschaftsprüfer
und einem vereidigten Buchprüfer, die alle ausdrücklich
in § 56 Abs. 2 StBerG genannt werden, zwingend
eine gleichberechtigte Partnerschaft gibt. Da steht
doch typischerweise schon das jeweilige Berufsverständnis
dagegen. Dies muss hier sicherlich nicht näher
erläutert werden.
2.2.2. Klarer Fall: Separate Auftragsverhältnisse
Wird ein Steuerberater für einen Mandanten tätig,
der z. B. gleichzeitig einen selbstständigen
geprüften Bilanzbuchhalter mit nach § 6 Nr. 4

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 13
StBerG zulässigen Tätigkeiten (Buchen laufender
Geschäftsvorfälle, laufende Lohnabrechnung,
Fertigen der Lohnsteuer-Anmeldungen) beauftragt
hat, ist das in der Regel berufsrechtlich auch
aus Sicht des Steuerberaters unproblematisch. Es
bestehen unabhängig voneinander zwei separate
Auftragsverhältnisse des Mandaten,
– nämlich eines im Bereich der Vorbehaltsaufgaben
mit dem Steuerberater und
– ein weiteres gesondertes Auftragsverhältnis für
die nach § 6 Nr. 4 StBerG zulässigen Tätigkeiten
mit dem geprüften Bilanzbuchhalter.
Beide arbeiten nebeneinander! Dabei können sie
sehr wohl ein gemeinsames Ziel im Sinne ihres
gemeinsamen Mandanten verfolgen – etwa eine
geordnete Buchhaltung als Grundlage der Steuererklärungen
des Mandanten. So läuft es tausendfach
in der Praxis. Bei dieser Konstellation wird jedoch
die Statthaftigkeit der Zusammenarbeit von
keiner Seite infrage gestellt, sondern deren problemlose
Zulässigkeit betont [30]. Mithin kommt
es für diese Fallkonstellation auf die berufsrechtlichen
Kriterien, die das OVG NRW benannt hat,
nicht an.
2.2.3. Bürogemeinschaften
Eine Bürogemeinschaft soll für den Steuerberater
und den selbstständigen geprüften Bilanzbuchhalter
allerdings nach § 56 Abs. 2 StBerG und § 53
BOStB nicht zulässig sein [31]. Das überzeugt
schon deshalb nicht und dürfte im Sinne der oben
dargestellten Rechtsprechung des OLG Nürnberg
gegen das von Art. 12 GG geschützte Recht der
freien Berufsausübung verstoßen, weil es im Fall
einer Bürogemeinschaft bei der getrennten Berufsausübung
der Beteiligten bleibt, die jeder
für sich z. B. auch ihre Berufsregeln einzuhalten
haben [32]. Lediglich aus Rationalisierungsgründen
haben sie sich zu einem gemeinsamen Büro
zusammengeschlossen, üben ihren Beruf aber
selbstständig sowie auf eigene Rechnung und eigene
Gefahr aus [33].
Nach Art. 12 GG und dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit
darf die freie Berufsausübung
nur im Interesse des Gemeinwohls [34] und lediglich
mit sachgerechten und vernünftigen Erwägungen
begrenzt werden [35]. Diese Voraussetzungen
für eine Einschränkung sind hier aber
nicht erfüllt. Die Konstellation bei der Bürogemeinschaft
entspricht der Konstellation bei den
oben angesprochenen separaten Auftragsverhältnissen
(S. 19#) – jedenfalls, solange es bei der
reinen Bürogemeinschaft (Innengesellschaft)
bleibt und nicht der (falsche) Eindruck einer (Außen-)Sozietät
erweckt wird, was nach § 53 Abs. 2
BOStB unzulässig wäre. Es handelt sich in beiden
Fällen um separate Auftragsverhältnisse.
Gebietet aber Art. 12 GG – wie oben in Zustimmung
zum OLG Nürnberg dargelegt – eine enge
�
Vorerst keine Befugniserweiterung
für selbstständige
Bilanzbuchhalter/
innen:
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BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 14
Auslegung der berufsrechtlichen Regelungen, so
ist § 56 Abs. 2 StBerG nach unserer Auffassung dahingehend
verfassungskonform auszulegen, als
reine Bürogemeinschaften zwischen selbstständigen
Bilanzbuchhaltern und Steuerberatern berufsrechtlich
sehr wohl zulässig sind.
Dagegen kann nicht etwa mit Erfolg eingewandt
werden, die „Zusammenarbeit“ mit
Gewerbetreibenden, wie etwa selbstständigen
Bilanzbuchhaltern, stelle „stets“ eine eigene gewerbliche
Tätigkeit des Steuerberaters dar [36].
Im Fall der Bürogemeinschaft geht es insbesondere
durch das Teilen von Kosten um eine berufliche
Unterstützung, aber eben nicht um eine (gemeinsame)
Berufsausübung. Auch die freie Mitarbeit
eines Gewerbetreibenden führt ja – wie oben
dargestellt und belegt – nicht bereits zur eigenen
gewerblichen Tätigkeit des Steuerberaters. Die
freie Mitarbeit ist aber sehr wohl schon eine gemeinsame
Berufsausübung und damit wesentlich
enger als nur eine Bürogemeinschaft zu sehen.
Es bleibt mithin dabei: Das vorliegende Verbot
der Bürogemeinschaft verstößt gegen Art. 12 GG.
Demnach kommt es auch insoweit auf die vom
OVG NRW genannten Kriterien für eine zulässige
Zusammenarbeit von Steuerberatern und selbstständigen
Bilanzbuchhaltern nicht an.
2.2.4. Kooperationen
Unter einer Kooperation wird die „Zusammenarbeit
unterschiedlicher Intensität, zeitlicher Dauer
und Zielrichtung zwischen rechtlich selbstständigen
Unternehmen“ verstanden [37]. Kooperationspartner
können dabei sowohl Wettbewerber,
d.h. Unternehmen der gleichen Wirtschaftsstufe,
als auch Unternehmen einer anderen Wirtschaftsstufe
sein. In § 52 Abs. 1 BOStB [38] wird die
„Zusammenarbeit in anderen Formen als der Sozietät“
als Kooperation definiert. In § 56 Abs. 5
StBerG [39] findet sich inzwischen auch eine einschlägige
gesetzliche Regelung.
Praxishinweis: Ein erhellender Blick auf die Rechtsanwaltschaft
Rechtsanwälte sind im Unterschied zu Steuerberatern,
welche zur Steuerberatungsbefugnis erst noch ein Steuerberaterexamen
ablegen müssen, nach § 3 Abs. 1 bis 3
StBerG „geborene Steuerberater“. Für Rechtsanwälte
ist die Rechtslage, was Kooperationen anbetrifft, dieselbe,
wie sie für Steuerberater zu sehen ist. So heißt es
etwa bei Henssler/Prütting [40], eine Kooperation von
Rechtsanwälten sei auch mit Personen zulässig, die den
in § 59a Abs. 1 Satz 1 BRAO genannten Berufen nicht
angehören. Außerdem betont Hartung (im Hensseler/Prütting-Kommentar)
an besagter Stelle, bei einer
Kooperation handele es sich auch gar nicht um eine Berufsausübungsgesellschaft,
sondern nur um die Unterstützung
der Berufsausübung der einzelnen Partner.

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 15
§ 52 Abs. 1 BOStB geht auch nach der Neuregelung
in § 56 Abs. 5 StBerG ersichtlich noch immer
[41] über die gesetzliche Regelung in § 56 StBerG
hinaus, und zwar in zweierlei Hinsicht:
Wenn § 52 Abs. 1 BOStB mit „Kooperation“ alle
anderen Arten der Zusammenarbeit definiert,
die keine Sozietät darstellen, soll von dieser
Regelung jede Form der Zusammenarbeit
erfasst werden, etwa auch wenn die Geschäftspartner
getrennt Aufträge annehmen und ihren
Beruf selbstständig auf eigene Rechnung
ausüben. Solche Kooperationen verfolgen u. a.
den Zweck, Räume, Personal und Hilfsmittel
ganz oder teilweise gemeinschaftlich zu nutzen.
§ 56 Abs. 5 StBerG definiert hingegen die
Kooperation als „eine auf einen Einzelfall oder
auf Dauer angelegte berufliche Zusammenarbeit,
der nicht die Annahme gemeinschaftlicher
Aufträge zugrunde liegt“. Das ist ersichtlich
eine engere Definition als in § 52 BOStB.
In § 52 Abs. 1 BOStB werden als kooperationsfähig
nach wie vor nur die sozietätsfähigen
Berufe angesehen, während die Kooperationsfähigkeit
in § 56 Abs. 5 StBerG auf „Angehörige
freier Berufe im Sinne des § 1 Abs. 2 des Partnerschaftsgesellschaftsgesetzes
sowie von diesen
gebildeten Berufsausübungsgemeinschaften“
erstreckt wird. Eine Beschränkung auf sozietätsfähige
Berufe gibt es hier also nach dem Gesetz
nicht mehr.
Die BOStB überschreitet in ihrer aktuellen Fassung
demnach in zweierlei Hinsicht den aktuellen Rahmen
des StBerG. Durch die BOStB dürfen aber Berufspflichten
nicht über das im StBerG vorgeschriebene
Maß hinaus festgelegt werden [42];
die BOStB darf nicht etwa den Gesetzgeber korrigieren
[43]. Die Rechtsüberschreitung in § 52
Abs. 1 BOStB ist mithin verfassungswidrig. Die
Satzungsversammlung der Steuerberater ist aufgerufen,
§ 52 BOStB unverzüglich verfassungskonform
zu ändern.
Ebenfalls gegen Art. 12 GG verstößt § 56 Abs. 5
StBerG; es gilt hier das zur Bürogemeinschaft Gesagte
(siehe oben) entsprechend. Wer getrennt
Aufträge annimmt, wirkt nicht in einer Weise mit
einem anderen zusammen, dass für ihn dessen
berufsrechtliche Regeln gelten. Die Untersagung
der Kooperation, wie sie § 56 Abs. 5 StBerG definiert,
von Steuerberatern mit selbstständigen (gewerblichen)
Bilanzbuchhaltern schränkt sowohl
Steuerberater als Bilanzbuchhalter ohne sachgerechte
und vernünftige Erwägungen unverhältnismäßig
in der Freiheit ihrer Berufsausübung ein.
Es reicht einfach nicht aus, gebetsmühlenhaft zu
wiederholen, die „Zusammenarbeit“ mit Gewerbetreibenden,
wie etwa selbstständigen Bilanzbuchhaltern,
stelle stets eine unzulässige eigene
gewerbliche Tätigkeit des Steuerberaters dar [44].
Wie u. a. „Hartung“ (s. o.) für die Rechtsanwälte
�
Zu Kooperationen
mit Steuerberatern:
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BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 16
„als geborene Steuerberater“ dargelegt hat, ist
eine Kooperation schon keine gemeinsame Berufsausübung,
sondern nur eine Unterstützung
der eigentlichen Berufsausübung auf beiden
Seiten der Kooperierenden. Mithin verstößt eine
Einschränkung hier schon deshalb gegen Art. 12
GG (freie Berufsausübung), womit auch insoweit
die vom OVG NRW betonten Kriterien nicht maßgeblich
sind. Der Gesetzgeber bleibt aufgerufen,
endlich (!) eine verfassungsgemäße Regelung für
Kopperationen von Steuerberatern und insbesondere
selbstständigen Bilanzbuchhaltern in § 56
StBerG zu erlassen.
2.2.5. Mehrstufige Organisationsstruktur
Das OVG spricht von „gewerblichen Kontierungsbüros“
und in erster Linie von „Büros, die eine
Mehrzahl von Mitarbeitern beschäftigen und eine
mehrstufige Organisationsstruktur aufweisen“.
Die erforderlichen Kontroll- und Einwirkungsmöglichkeiten
des Steuerberaters auf die Erledigung
der übertragenen Aufgaben seien dort nicht
mehr im Sinne des § 57 Abs. 1 StBerG gewährleistet.
Schon die verschiedenen vom OVG verwendeten
Begriffe sind unverständlich. Da (wie oben angeführt)
feststeht, dass selbstständige Bilanzbuchhalter
gewerblich tätig sind, würden sie auch
als „Einzelkämpfer“ dem Inhaber eines „gewerblichen
Büros“ gleichgestellt. Diesen Fall kann das
OVG mithin, wie auch bereits oben angesprochen,
nicht gemeint haben. So spricht das OVG
auch schon im nächsten Satz von Büros, die eine
Mehrzahl von Mitarbeitern beschäftigen.
Praxishinweis: Sonderfall „kleine“ Bilanzbuchhalterbüros?
Damit scheiden Bilanzbuchhalterbüros, die jeweils (nur)
aus dem Inhaber bestehen, was bei selbstständigen Bilanzbuchhaltern
kein ganz seltener Fall ist, aus dem Verdikt
des OVG zur unzulässigen Zusammenarbeit unserer
Meinung nach von vornherein aus. Ebenso scheiden
Büros aus, in denen der Inhaber nur einen Mitarbeiter
beschäftigt; denn ein Mitarbeiter ist ersichtlich keine
Mehrzahl von Mitarbeitern.
Ausdrücklich zusätzlich zu einer Mehrzahl von
Mitarbeitern fordert das OVG als weiteres kumulatives
Kriterium [45] eine mehrstufige Organisationsstruktur,
d. h. eine Organisation mit mehr
Stufen als nur der einen Stufe zwischen Inhaber
und Mitarbeiter. Eine mehrstufige Organisation
bedingt ohne Weiteres mehrere Mitarbeiter. So
gesehen könnte man das Kriterium „Mehrzahl
von Mitarbeitern“ streng genommen auch als
überflüssig ansehen. Vermutlich wollte das OVG
diesen Punkt besonders betonen. Sollten beide
Kriterien kumulativ vorliegen, wird es sich regelmäßig
um eine große Organisation handeln. Eine

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 17
solche mag dem OVG mit Blick auf das Franchisesystem
der D-GmbH vorgeschwebt haben. Das
Urteil enthält dazu keine Einzelheiten.
Praxishinweis: Sonderfall einstufige Organisationsstruktur?
Nimmt man das Urteil ganz genau, so scheiden auch
Buchführungsbüros mit zahlreichen Mitarbeitern aus
dem Verdikt des Verbots der Zusammenarbeit mit Steuerberatern
aus, wenn sie nur mit der einen Stufe zwischen
Inhaber und Mitarbeitern organisiert sind. Das
kann auch bei sehr großen Büros der Fall sein.
Letztlich bleibt uns hier die Erkenntnis: Das OVG
NRW drückt sich unklar aus und gibt folglich leider
für die Praxis keine brauchbaren Grenzen an.
Daher sind die Folgerungen des OVG nur auf den
konkreten von ihm entschiedenen Fall anzuwenden
und nicht darüber hinaus.
Unabhängig davon übersieht das OVG, dass
auch im Fall der „Zusammenarbeit“ mit großen
Büros sehr wohl die im Urteil geforderten Kontroll-
und Einwirkungsmöglichkeiten des Steuerberaters
bestehen können.
Das OVG übersieht nämlich Folgendes:
1. Die modernen Kommunikationsmöglichkeiten,
auf die das OLG Nürnberg zu § 7
BOStB hingewiesen hat, geben dem Steuerberater
sehr wohl eine bundesweite Kontrollund
Einwirkungsmöglichkeit auf den betreffenden
Bilanzbuchhalter. Das muss mit Blick
auf die vorangegangenen Ausführungen zum
Urteil des OLG Nürnberg hier nicht mehr näher
ausgeführt werden.
2. Die Möglichkeiten des Arbeitsrechts, Kontroll-
und Einwirkungsmöglichkeiten vom Inhaber
des Bilanzbuchhalterbüros auf den Steuerberater
zu übertragen: Der Büroinhaber
kann – unter Beachtung der Grenzen des Arbeitsrechts
– schuldrechtlich sehr wohl seine
eigenen Kontroll- und Einwirkungsmöglichkeiten,
bezogen z. B. auf ein konkretes Projekt,
mit Einverständnis seiner betreffenden Mitarbeiter
schuldrechtlich auf den Steuerberater
übertragen. Folgende Punkte dürfen dabei
nicht verkannt werden:
2. – Da eine freie Mitarbeit hier bekanntermaßen
unproblematisch wäre, kann es zum einen
nur um solche Kontrollrechte und Einwirkungsmöglichkeiten
gehen, wie sie bei
einem entsprechenden freien Mitarbeiter
bestehen können.
2. – Im vorliegenden Zusammenhang geht es
zum anderen typischerweise um fachlich
qualifizierte Dienste, welche lediglich Weisungen
zur „funktionsgerecht dienenden
Teilhabe am Arbeitsprozess“ erfordern;
denn mit zunehmender Qualifikation verlieren
Einzelanweisungen an Bedeutung [46].

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 18
Vor allem die oben bereits angesprochene
erhebliche Zusatzqualifikation eines geprüften
Bilanzbuchhalters wird demnach Einzelanweisungen
weitestgehend überflüssig
machen.
1. Man denke zudem nur an den Fall der Abordnung
eines Mitarbeiters zum Steuerberater. Es
ist beispielsweise anerkannt, angestellte Mitarbeiter
im Rahmen einer ARGE dorthin abzuordnen,
womit auch das arbeitsrechtliche Direktionsrecht
übertragen wird, ohne dadurch
neben dem Stammarbeitsverhältnis ein zusätzliches
Arbeitsverhältnis mit der ARGE zu
begründen [47]. Warum sollte das arbeitsrechtlich
anders zu bewerten sein als die Abordnung
zu einem Steuerberater? Diese und
weitere arbeitsrechtliche Möglichkeiten, wie
die des mittelbaren Arbeitsverhältnisses [48],
die in dem hier vorgegebenen Rahmen nur angedeutet
werden können, lässt das OVG NRW
bei seiner pauschalen Betrachtung völlig außer
Betracht.
Nach alledem ist es in der Praxis auch bei großen
Buchführungsbüros sehr wohl möglich, dass der
Steuerberater den einzelnen Mitarbeiter in diesem
Büro auswählt, dem Kontierungsaufgaben
übertragen werden. Er kann ihn durchaus sorgfältig
unterweisen und in die Aufgabe einführen.
Schließlich ist es auch möglich, dass er ihn – wie
etwa einen freien Mitarbeiter – jedenfalls stichprobenartig
am Arbeitsplatz überwacht, indem er
sich beispielsweise die Arbeitszwischenergebnisse
per E-Mail zusenden lässt. Noch einfacher ist die
Überprüfung im Fall der Abordnung.
Die Verpflichtung zur Verschwiegenheit
schließlich kann in allen diesen Fällen durch
sämtliche betroffenen Mitarbeiter des „Bilanzbuchhalter-Großbüros“
ausdrücklich vertraglich
übernommen werden. Da ergeben sich keine kleineren
oder größeren Probleme als sonst in der
Praxis, wenn etwa mehrere Unternehmen in geheimhaltungsbedürftigen
Projekten zusammenarbeiten.
Praxishinweis: Möglichkeiten auch bei Bilanzbuchhalterbüros
mit mehreren Mitarbeitern und mehrstufiger
Organisationsstruktur?
Auch im Fall der entsprechenden Zusammenarbeit mit
Bilanzbuchhalterbüros, die über mehrere Mitarbeiter
und zugleich eine mehrstufige Organisationsstruktur
verfügen, können im konkreten Fall – der allerdings in
der Praxis selten sein dürfte – die Anforderungen des
§ 57 Abs. 1 StBerG an die erforderlichen Kontroll- und
Einwirkungsmöglichkeiten des Steuerberaters auf die
Erledigung der übertragenen Aufgaben, wie sie das
OVG NRW festgehalten hat, sehr wohl eingehalten werden.
Dafür ist der spezifische Einzelfall selbstverständlich
sehr genau und konkret zu betrachten. Leider hat
das OVG das im vorgelegten Fall nicht getan und die genannten
Punkte nicht einmal ansatzweise untersucht.
�
Haftungsrisiken
selbstständiger
Bilanzbuchhalter/
innen: Datensicherheit
und Verschwiegenheit::
von Schubert:
BC 5/2005, S. 111 ff.

Das Urteil des OVG vom 5. 11. 2009 kann demnach
letztlich nicht überzeugen. Es bleibt zu hoffen,
dass der Nichtzulassungsbeschwerde stattgegeben
wird.
Resümee
Zunächst ist leider festzuhalten: Bezüglich der
freien Mitarbeit von selbstständigen Bilanzbuchhaltern
bei Steuerberatern, auf die § 7 BOStB Bezug
nimmt, gibt es keine gefestigte und einheitliche
Rechtsprechung. Die hier kommentierten
Urteile des OLG Nürnberg und des OVG NRW widersprechen
sich.
Diese Form der Zusammenarbeit mit Steuerberatern
ist und bleibt zweifelsfrei gleichermaßen
zulässig wie die Fälle separater Auftragsverhältnisse.
Nach unserer (!) Auffassung, die wir vorstehend
begründet haben, sind auch die Fälle der reinen
Bürogemeinschaft und der Kooperation als
Unterfälle der separaten Beauftragung gestattet.
Darüber hinaus sind wir der Ansicht: Bei der
Einhaltung der vom OVG NRW betonten Anforderungen
an Überwachung und Kontrolle durch
den Steuerberater muss auch die Zusammenarbeit
mit großen Bilanzbuchhalterbüros, die über
eine mehrstufigen Organisation verfügen, zulässig
sein. Für kleine Büros, die nur aus dem Inhaber
und ggf. einem Mitarbeiter bestehen, gilt das
unseres Erachtens erst recht. Wie die hier behandelten
Urteile zeigen, ist jedoch mit weiterem Widerstand
der Steuerberaterkammern gegen diese
Erkenntnisse zu rechnen.
❒
Anmerkungen
BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 19
[1] Der Begriff steht hier in „Anführungszeichen“, weil er
nur als Schlagwort, nicht aber als Rechtsbegriff gemeint
ist (siehe auch S. 17#).
[2] Näher dazu von Schubert, BC 10/2004, S. 225, 227 f.
Verhaltensempfehlungen zur Risikovermeidung bei einer
freien Mitarbeit beim Steuerberater (z. B. Vertragsgestaltung)
gibt ders. in BC 4/2005, S. 81 ff.
[3] Hund, DStR 2009, S. 2560.
[4] Az. 4 A 2698/04; DStRE 2010, S. 519 ff.
[5] Az. BVerwG: 8 B 8.10.
[6] Az. 3 U 178/09; DStRE 2009, S. 263 ff.
[7] Az. BGH: I ZR 95/09.
[8] BFH v. 31. 8. 1995, Az. VII R 98/94, DStR 1996, 604;
Koslowski, in: Gehre/Koslowski, 6. Aufl. 2009, § 34
StBerG, Rn. 7; § 50 StBerG, Rn. 9 f., jew. M. w. N.
[9] Siehe nur Koslowski, in: Gehre/Koslowski, § 34 StBerG,
Rn. 7.
[10] Hund, DStR 2009, 2560.
[11] BFH, DStR 1996, 604.
[12] Ausdrücklich ebenfalls zustimmend Hund, DStR 2009,
2560.
[13] Hund, DStR 2009, 2560.
[14] Text von § 57 Abs. 1 StBerG: „Steuerberater und Steuerbevollmächtigte
haben ihren Beruf unabhängig, eigenverantwortlich,
gewissenhaft, verschwiegen und unter
Verzicht auf berufswidrige Werbung auszuüben.“

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 20
[15] Quelle: http://www.web-fibu24.de/kontierer.pdf,
[15] siehe S. 1 der Ausarbeitung („Der Begriff „Kontierer“).
[16] Az. VIII B 46/07, BFH/NV 2008, S. 785 ff; siehe auch
[15] http://rsw.beck.de/rsw/shop/default.asp?docid=
[15] 262692.
[17] Der Kläger im damaligen Fall war ausgebildeter Steuerfachangestellter
und verfügte nicht über den Abschluss
„Geprüfter Bilanzbuchhalter“.
[18] Näher zu den Voraussetzungen etwa Koslowski, in:
Gehre/Koslowski, § 6 StBerG, Rn. 7 ff., der ausdrücklich
den Begriff „befugter Bilanzbuchhalter“ verwendet.
[19] Näher dazu von Schubert, BC 7/2005, S. 145 ff.
[20] Diese Unterlage findet sich unter: http://www.karls-
[15] uhe.ihk.de/produktmarken/recht/steuerrecht/Merk-
[15] blaetter/mb_steuerrecht_7.pdf, siehe dort S. 4.
[21] Das befürchtet aber noch von Schubert, BC 7/2005,
S. 145, 146.
[22] Selbst Hund unterscheidet in einer Veröffentlichung,
die er als „stellv. Hauptgeschäftsführer der Bundessteuerberaterkammer“
gezeichnet hat, DStR 2009,
S. 2560, ausdrücklich zwischen „Buchhalter“ und
„geprüftem Bilanzbuchhalter“. (Motto: „Nicht jeder
Sportwagen ist ein Porsche!“)
[23] Siehe zu der Prüfung und dem anspruchsvollen Rah-
[15] menstoffplan nur: http://www.bvbc.de/karriere-por-
[15] tal/pruefungsvorbereitung/rechtsverordnung.html.
[24] Zum Berufsrecht der Steuerberater siehe:
[15] www.bstbk.de (Rubrik: „Ihr Steuerberater/Berufs-
[15] recht“).
[25] Bei § 7 BOStB beispielsweise war das, wie oben eingangs
(S. 2#) kurz angesprochen, nicht immer der Fall
(siehe auch S. 14#).
[26] Hund, DStR 2010, S. 295.
[27] Esskandari/Schmitt, nwb 15/2010, S. 1160, 1161,
1162.
[28] Siehe nur: http://de.wikipedia.org/wiki/Zusammen-
[15] arbeit. Unter Kommunaler Zusammenarbeit versteht
[15] man entsprechend etwa „die gemeinsame, koordinierte
Erfüllung von Aufgaben, die den Gemeinden
[15] oder Landkreisen obliegen“, siehe: http://www.uni-
[15] saarland.de/fileadmin/user_upload/Professoren/fr11
[15] _ProfGroepl/Forschung/Landesrecht/BI9-KommZA-
[15] SL.pdf.
[29] Hund, DStR 2010, S. 295. Ebenso pauschal Esskandari/Schmitt,
nwb 15/2010, S. 1160, 1162.
[30] Siehe z.B. die oben erwähnte Unterlage der IHK Karlsruhe
und dort unter Ziffer 7. (S. 6), vorletzter Absatz
(„Immer rechtlich unproblematisch ist eine Kooperation
derart, dass der Kunde bzw. Mandant zwei parallele Auftragsverhältnisse
mit dem Buchführungshel-fer und dem
Steuerberater eingeht.“). Diese Unterlage findet sich
[15] unter: http://www.karlsruhe.ihk.de/produktmarken/
[15] recht/steuerrecht/Merkblaetter/mb_steuerrecht_7.
[15] pdf.
[31] Für Rechtsanwälte gibt es eine entsprechende Regel:
§ 30 der Berufsordnung für Rechtsanwälte, § 59a
Abs. 4 Bundesrechtsanwaltsordnung.
[32] Nach § 30 der Berufsordnung der Rechtsanwälte sollen
andere Freiberufler der Bürogemeinschaft „auch
das anwaltliche Berufsrecht“ beachten. Wie das etwa
bei sich widersprechenden Berufsregeln gehen soll
und wo dafür angesichts Art. 12 GG (dazu näher sogleich)
die Rechtsgrundlage zu finden ist, verstehen
wir nicht.
[33] Siehe nur Koslowski, in: Gehre/Koslowski, § 56 StBerG,
Rn. 27 m. w. N.
[34] Also gerade nicht im Interesse einzelner Berufsgruppen!
[35] BVerfGE 30, 292, 316; zustimmend etwa Koslowski, in:
Gehre/Koslowski, § 86 StBerG, Rn. 7.

BC 7/10 – MS-Nr. 2010 01116 Seite 21
[36] So aber ganz pauschal Koslowski, in: Gehre/Koslowski,
§ 56 StBerG, Rn. 37 im Zusammenhang mit Kooperationen.
[37] Siehe etwa: http://wirtschaftslexikon.gabler.de/Defi-
[15] nition/kooperation.html. Siehe etwa auch Anm. 28.
[38] „(1) Steuerberater dürfen mit den in § 3 Nr. 1 bis 3 und
§ 56 Abs. 1 Satz 1 und 2 sowie Abs. 4 StBerG genannten
Personen und Personenvereinigungen auch in anderen
Formen als der Sozietät zusammenarbeiten (Kooperation).“
[39] „(5) Steuerberater und Steuerbevollmächtigte dürfen
eine auf einen Einzelfall oder auf Dauer angelegte berufliche
Zusammenarbeit, der nicht die Annahme gemeinschaftlicher
Aufträge zugrunde liegt, mit Angehörigen
freier Berufe im Sinne des § 1 Abs. 2 des Partnerschaftsgesellschaftsgesetzes
sowie von diesen gebildeten Berufsausübungsgemeinschaften
eingehen (Kooperation).
Sie sind verpflichtet sicherzustellen, dass bei der Kooperation
ihre Berufspflichten eingehalten werden. Ist dies
nicht gewährleistet, muss die Kooperation unverzüglich
beendet werden.“
[40] Hartung, in: Henssler/Prütting, Bundesrechtsanwaltsordnung,
3. Aufl. 2010; § 59a BRAO, Rn. 175.
[41] Siehe von Borstel, in: Gehre/von Borstel, 5. Aufl. 2005,
§ 56 StBerG, Rn. 35, ohne dort daraus Folgen zu ziehen,
siehe dann aber von Borstel, in: Gehre/von Borstel,
§ 86 StBerG, Rn. 7.
[42] Siehe nur Koslowski, in: Gehre/Koslowski, § 86 StBerG,
Rn. 7 m. w. N.
[43] Eylmann, AnwBl. 1996, S. 481; zustimmend etwa Koslowski,
in: Gehre/Koslowski, § 86 StBerG, Rn. 7.
[44] So aber z. B. Koslowski, in: Gehre/Koslowski, §56
StBerG, Rn. 37; siehe auch Esskandari/Schmitt, nwb
15/2010, S. 1160, 1161, 1162 und dazu zum Praxishinweis
S. 14 .
[45] Siehe die „und-Verknüpfung“ in dem Urteil.
[46] Siehe nur Voelzke, in: Küttner, Personalbuch 2010,
17. Aufl., 2010, Stichwort „Freie Mitarbeit“ (Ziffer
190), Rn. 37.
[47] Siehe nur Röller, in: Küttner, Personalbuch 2010,
17. Aufl., 2010, Stichwort „Arbeitsgemeinschaft
(ARGE)“ (Ziffer 40), Rn. 7 ff.
[48] Siehe nur Röller, in: Küttner, Personalbuch 2010,
17. Aufl., 2010, Stichwort „Mittelbares Arbeitsverhältnis“
(Ziffer 313), insb. Rn. 2.