Doküman - asmmmo

BAŞLARKENDeğerli MeslektaşlarımGeçen sayıdaki bültenimiz ile200. Sayımızı yayınlamış olduk.Üyelerimize yönelik olarak çıkardığımızbu yayın iki aylık bir dergi.Yayın organımızda mevzuattakideğişikliliklerin yanı sıra bu değişiklikleriişleyen makalelere yervermeye çalışıyoruz. Hizmet sektörününbaşka alanlarında mevzuatsık sık değişmez, statik veyerleşik kurallar uygulanır. Mimarialanda serbest meslek faaliyetini sürdüren mimaryerleşik kuralları uygulamaya devam eder. Serbestmeslek faaliyetini sürdüren doktorlar ve diğer serbestmeslek erbapları için de bu durum geçerlidir.Sık sık değişmeyen mevzuat bunların mesleklerininicrasını kolaylaştırır. Serbest Muhasebecililik ve MaliMüşavirlikte tam tersine bir durum söz konusudur.Henüz bir önceki tebliği tam özümsemeden ikincibir tebliğ yürürlüğe girmiştir bile. Siz yeni tebliğleboğuşurken ya yeni bir tebliğ ya da yeni bir sirküleryayınlanır. Bu arada gerçekleşen kanun değişikliklerinianmaya bile gerek yok. KDV tevkifatını düzenleyen117 sıra numaralı KDV Genel Tebliğine paralel 63nolu sirküler peş peşe yayınlandı. 283 sıra numaralıGelir Vergisi Genel Tebliği bu tebliğleri izledi.Basit usule ilişkin düzenlemelerin yer aldığı 283sıra numaralı Gelir Vergisi Genel tebliği bu tebliğindenbiraz bahsetmek istiyorum. Gelir VerisindeTicari Kazanç üç kategoride ele alınmıştır. Ticarifaaliyetle uğraşıp vergi dışı bırakılan (GVK 9. Maddesiile Esnaf Muaflığı başlığı altında toplanmıştır.)bir kesimin yanı sıra basit usulde vergilendirilenlerve gerçek usulde vergilendirilenler. Geçmiş yıllardakiuygulamaya göz atacak olursak; basit usule tabimükellefler Götürü mükellefler şeklinde yasada yeralmaktaydı. 1998 yılında yürürlüğe giren 4369 sayılıkanunla götürü mükellefiyetin adı basit usule çevrilmiştir.215 sıra numaralı gelir Vergisi Genel Tebliğiile basit usule ilişkin açıklamalar getirilmiştir.Söz konusu tebliğin “Amaç” bölümünde götürülüğünbasit usule dönüşme sebebi belge düzeninin yerleştirilmesiolarak açıklanmıştır. “Mevcut uygulamanınsakıncalarını gidermek amacıyla, 4369 sayılı KanunlaTürk Vergi Sisteminde köklü değişiklikler yapılmıştır.Yapılan önemli değişikliklerden biri de "Basit UsuldeVergilendirme" esasına geçilmesidir. Buna göre;kayıt dışı ekonominin kontrol altına alınması, belgedüzeninin yerleştirilmesi ve vergilendirmede gerçekkazancın esas alınmasının sağlanması amacıyla ticarikazancın götürü usulde tespiti uygulaması kaldırılmıştır.Bu usul yerine belirli şartları taşıyan mükelleflerinticari kazançlarının basit usulde tespit edilmesiesası getirilmiştir.” Ancakbu böyle olmamış zamanla basitusul belge düzenlenmeyen mükellefiyetşekline dönüşmüştür. Belgedüzenlenmesinde zincirin zayıfhalkası hatta koptuğu yer basitusul olarak gerçekliğini korumuştur.Kayıtdışılıkla mücadelenin enönemli silahı olan gerçek mükellefiyetne yazık ki 203 sıra numaralıtebliğ ile yara almış ve geri adımatılmıştır. 6322 nolu Kanunla sistemesokulan gerçek usuldeki mükelleflerebasit usule geri dönüşünyolunu açmıştır. Bu uygulamadankısa sürede vazgeçileceği umudunutaşıyoruz.Bültenimizin bu sayısında 13 Haziran Mitingineyer verdik. Mustafa EBERLİKÖSE HES’lerin nedeninive kimin için yapıldığını araştırdı. Birgün Gazetesiyazarı İbrahim VARLI “Suriyenin Geleceği”, Hayri KO-ZANOĞLU “Sıcak Havalar Soğuyan Ekonomi” başlıklımakaleleri hazırladı. Kitap köşesinde A. İrfan YILMAZHıfzı TOPUZ’un Tevfik Fikret’i anlatan romanını,Alattin ARMAN ise Melih Cevdet Anday’ı tanıtıyor.YMM A. Murat YILDIZ mali tatil öncesinde vergimevzuatinda son dakika değişiklikleri; Devlet GelirUzmanı Cem ARSLAN 6012 sayılı yeni TTK ile vergikanunlarinda yer alan birleşme, bölünme, tür değiştirmeve devir uygulamaları; Vergi Müfettişi SalimKARADENIZ yeni Türk Ticaret Kanunu çerçevesindeanonim şirketlerin kuruluş işlemleri; Vergi MüfettişiMehmet Tahir UFUK yeni Türk Ticaret Kanununa görelimited şirketlerin kuruluşu ve tek ortaklı limited şirketedönüşümü; Vergi Müfettişleri Taner SARISOY AliGÜÇLÜ vergi incelemelerinde inceleme süresi; Gelirİdaresi Başkanlığı KDV Şube Müdürü Abdullah KÜTÜK-ÇÜ KDV’de tam tevkifat uygulaması; Vergi MüfettişiMesut UÇAK meslek mensuplarının müşterileri ile imzaladıkları(düzenledikleri) ve kendiliğinden uzayanmesleki hizmet sözleşmelerinin Damga Vergisi Kanunukarşısındaki durumu; Gümrük ve Ticaret BakanlığıBaşmüfettişi Soner ALTAŞ ise ticaret unvanının işletmedegösterilmesi yükümlülüğü ve buna aykırılığıncezası başlıklı makaleleri hazırladılar.Yurt dışı borçlanması yapanların emeklilik yaşininSGK tarafindan nasıl belirlendiğinin açıklanması başlıklımakaleyi SGK Müfettişi Vakkas DEMİR, İş Sağlığıve güvenliği kanunu ve yeni yaklaşımlar başlıklı makaleyiOda Danışmanımız E. İş Başmüfettişi İ.DoğanKESKİN hazırladı.Emek ve bilgilerini bizimle paylaşan yazarlarımızaiçtenlikle teşekkür ediyor, yeni bir sayıda buluşmaküzere hepinize sevgi ve saygılarımı sunuyorum.Necmettin KELEŞASMMMO Oda SekreteriBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 3

MALİYE BAKANLIĞI ÖNÜNDE"ANGARYAYA HAYIR" ÇIĞLIKLARI,DÜDÜKLER VE ISLIKLAR• MİTİNGYıllardır mesleğimizin sıkıntıları sık sık dile getiriliyordu.Ancak ilk kez Türkiye’nin her köşesinden tekyürek halinde, bir tek ses yükseldi: “Angaryalara Hayır!Vesayete Son!” Kitlesel olarak SMMMO’lar sokağaçıkarak taleplerini kamuoyuna ve siyasi iktidara iletti.3586 sayılı Meslek Yasamızın yayınlanış tarihinin yıldönümü olan 13 Haziran’da kutlamayla değil eylemlegeçti. Türkiye’nin dört bir yanından “AngaryalaraHayır!”, “Vesayete Son!” sloganları haykırıldı. Türkiyeçapında binlerce meslek mensubu sokağa çıkarak taleplerinihaykırdı.Daha önce de basına açıklama yapan Başkan MehmetKoç, “Ailesi, çalışanı, stajyeri ile muhasebe camiasının500 bin üyesi meslek yasasının yayınlanışının23. yılında biriken mesleki sorunlarımızın çözümü,Bakanlık vesayetine ve angaryalara dur demek içinherkesi “VİCDAN MUHASEBESİ” yapmaya çağırıyoruz”diyerek eylemi haber vermişti.Ankara Odasından başka İstanbul, İzmir, Bursa,Antalya, Gaziantep odalarının sokağa çıktığı eylemde,birçok oda tarafından salon toplantıları ve basınaçıklaması yaparak meslektaşlarımızın talepleri dilegetirildi.Ankara SMMMO olarak Odamız da binamızın bulunduğuKumrular Sokak’ta toplanan meslektaşlarımızınıslık sesleri, düdükleri ve sloganlarıyla Maliye Bakanlığıönüne yürüdü.Ellerinde “Angaryalara Hayır”,“Vesayete Son”,“Oldu Bittilere Hayır”, “İnadına Bağımsız Meslek Örgütü”,“Sorumluluk Varsa Yetki Bizim”, yazan döviz vepankartlar taşıyan meslektaşlarımız Maliye Bakanlığıkapısına “Artık Yeter, Angaryalara Hayır, ASMMMO” yazanpankartı astı.Burada bir konuşma yapan Oda Başkanımız MehmetKoç, “9 üyeden 7'si bakanlıklardan atanan ve özerk olmayanKamu Gözetimi Muhasebe ve Denetim StandartlarıKurumu oluşturuldu. Mesleğin her aşamasında getirilenyüksek harçlarla meslek mensupları cezalandırılıyor.Tüm bunlarla Türkiye'de denetim yabancılara bırakılmakisteniyor" dedi. Bürokrasiyi azaltmak için kesinmizan formlarının basitleştirilerek yıllık beyanname ekiolarak alınmasını istediklerini belirten Koç, vergi daireleriarasında ve vergi dairesinin kendi içinde uygulamabirliğinin sağlanması gerektiğini vurgulayan Koç "Kanununyayınlandığı geçen bir yıllık sürede, ticari hayatauluslararası bir düzen, açıklık, şeffaflık ve hesap verilebilirliklegüvenilirlik getiren hükümler aleyhine belli birkesim tarafından çarpıtılarak oluşturulan kampanyalar,

nihayet sonuç vermiştir. Toplumların hayatında önemlibir yer tutan uzmanlaşmış meslek örgütlerinin görüşlerialınmadan düzenlenmiş bir ticaret yasasının ülkeninyeni hedefleri açısından ülkemize kazandıracağı umulanfaydayı sağlamayacağı da ortadadır." dedi.Ardından basına, kamuoyuna ve siyasi iktidara seslenerek,Maliye Bakanlığı Müsteşarlığı ve Gelir İdaresiBaşkanlığı’na iletilen ve çözüm beklenilen talepleriise madde madde şöyle açıkladı:“Meslekteki angaryaları kaldırın.TÜRMOB yönetiminin iradesini kısıtlayan, antidemokratikhükümleri kaldırın.TÜRMOB genel kurulunca kabul edilen yönetmelikleriyayınlayın.Sınav mağdurlarının ek sınav talebini yerine getirin.Bilgi amaçlı bildirimlerden alınan özel usulsüzlükcezalarını kaldırın.Müşteri Bildirim Listeleri’ni kaldırın.Denetim sürecinde; yetki belgeleri ve ruhsat harçlarıbedellerini kaldırın.Denetim lisanslamasında sınav yapmayı asla düşünmeyin.E-beyanname şifresini mükelleflere değil, meslekmensuplarına verin.Meslek mensubunun KDV yükünü azaltın.Serbest meslek uygulamasında Gelir-KDV çelişkisinidüzeltin.Ücret tarifesinin yayınlanmasını meslek örgütümüzebırakın.• MİTİNGBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 7

BASIN BİLDİRİSİTALEPLERİMİZ AYNI ZAMANDA ÜLKEMİZİN GELECEĞİ İÇİNDİRTürkiye genelinde; çalışma arkadaşları ve aile-leriyle birlikte muhasebe meslek camiasının 500bini bulan onurlu çalışanları; 3568 Sayılı Mes-lek Yasası’nın kabul edilişinin 23’üncü yıldönümüolan 13 Haziran 2012’de bugün; Siyasi Erk’ten“Vicdan Muhasebesi” talebinde bulunuyor.Bugün “Yapılanların/yapılmayanların gözdengeçirilmesi, doğru veya yanlışların ortaya ko-nulması” günüdür. Yani herkes için “Vicdan Mu-hasebesi Günüdür!”Bizler; akademik bir mesleğin mensupları ola-rak, yıllardır kurum ve kuruluşların, gerçek vetüzel kişilerin, devletle kurduğu vergi-finans iliş-kilerinde, sistemin başrolünde olduk.Bizler; demokratik ve sivil bir örgütlenmeninmensupları olarak, meslekte hem vicdanı hemde hukuksal ağır sorumluluklarla gecemizi gün-düzümüze katarak, ülkemizin sosyal ve ekonomikgelişiminde, özellikle kayıt dışı ekonominin ön-lenmesinde elimizi taşın altına koyduk.Yıllarca vergilerin toplanmasında İdare’nin engüçlü “görülmez eli” olduk. Ekonomik krizlerde“çözüm ortağı” görüldük.OYSA BUGÜN..!Refahın paylaşılmasında, devletin “yetim ço-cuğu“ olduk.Çatı örgütümüz TÜRMOB ve ülkemiz genelinde83 il ve ilçede örgütlü, Serbest Muhasebeci MaliMüşavir ve Yeminli Mali Müşavir Odaları olarakmesleğimizin artık dayanılmaz bir noktaya geldi-ğini gördük.DÜN VESAYETE SON DER-KEN, BUGÜN NE OLDU, YARINNE OLMAMALI!• DÜN; 3568 sayılı MeslekYasamızın 35. Maddesinde “5’e4” diye bilinen, TÜRMOB yöne-timinde 84 bin SMMM’yi 4 üye-nin, 4 bin YMM’yi ise 5 üyenintemsil ettiği “azınlığın çoğun-luğu yönettiği” antidemokratikhükümlerin kaldırılmasını iste-dik. Duyulmadı!• DÜN; TÜRMOBGenelKurulu’nun iradesiyle oluşanyönetmeliklerinyayınlanmasıözellikle de binlerce meslekta-şımızın kariyerlerini ve gelecek-lerini ilgilendiren ‘yeni sınav hakkı’ çağrısındabulunduk. Göz ardı edildi!• …OYSA BUGÜN; İlgili kuruluşların fikri alın-madan, bir gecede, kanun hükmündeki kararna-meyle, 9 üyeden 7’sinin bakanlıklardan atananözerk olmayan Kamu Gözetimi, Muhasebe ve De-netim Standartları Kurumu oluşturuldu.• BUGÜN; Denetim yapacak kurum ve müşa-virlerden fahiş tutarlı ruhsat harçları talep edi-liyor. Mesleğin her aşamasında getirilen yüksekharçlar meslek mensubunu adeta cezalandıra-cak, denetimin ise tekellere bırakılmasına se-bep olacaktır.• BUGÜN; Ülkemizde yüzbinlerce KOBİ’ye ba-ğımsız denetim hizmeti vermeye hazır olan mes-lektaşlarımızın önü kesilmemelidir.• Kamu Gözetimi, Muhasebe ve DenetimStandartları Kurumu TÜRMOB’la mutlaka işbirliğiyapmalı, unvanlara eşit davranmalı, dene-tim yapacak meslek mensupları için asla ve aslasınav getirmemelidir!ANGARYALAR BİTSİN DERKEN, CEZALANDI-RILDIK / YÜK KATARI OLDUK!ANGARYA’lara karşı çıktık:• Bürokrasiyi azaltmak için kesin mizan form-larının basitleştirilerek yıllık beyanname ekiolarak alınmasını istedik.• “Mahsup–iade sorunları”, “internet vergi da-iresi uygulamaları” ve “kod uygulamaları” içinvergi daireleri arasında ve vergi dairesinin kendi• MEVZUAT DEĞİŞİKLİĞİBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 9

Oysa bizler dün olduğu gibi bugün de; siyase-te, mesleki ve meslektaşın sorunlarının, ülkemi-zin sorunlarının bir parçası olduğu görüşüyle bak-tık ve bu konuda asla taviz vermedik.Gelin; Artık ülkenin ekonomisine, özelliklemali sistemine çok önemli katkıları olan meslekörgütümüzü zedeleyen girişimlere son verin.Gelin; Her meslek mensubunun bir ailesi vesosyal bir yaşamının olduğunu unutmayın.• MEVZUAT DEĞİŞİKLİĞİiçinde uygulama birliğinin sağlanmasını talepettik.CEZA’larla karşı karşıya bırakıldık:• Başta Ba/Bs olmak üzere sadece bilgi amaçlıformlar için bile özel usulsüzlük cezası uygulan-dı.• Kesin mizan bildirimlerinin süresi içindeverilmemesi durumunda dahi özel usulsüzlük ce-zası uygulandı.• Mükellef bilgileri bildiriminin eksik ve yan-lış verilmesi durumuna özel usulsüzlük cezası uy-gulandı.Tahsil edilmeyen ücretin KDV’sini ödemeye-lim dedik.• Meslek mensupları tahsilat yapmamasınarağmen serbest meslek makbuzu veya fatura dü-zenlemek zorunda olduğu için tahsil etmediği“geliri” ve KDV’sini beyan ederek mağdur edil-di.MESLEKTAŞA DESTEK İSTEDİK SONUÇ ALA-MADIK KDV İNDİRİMİ TALEP ETTİKMuhasebe ve müşavirlik hizmetlerinde yüzde18 olan yüksek Katma Değer Vergisi oranını, bir-çok sektörde uygulandığı halde yüzde 8’e düşü-rülmedi.MESLEKİ GİDERLERİN İNDİRİLMESİNİ TA-LEP ETTİKMeslek mensubunun işiyle ilgili yaptığı hertürlü gideri vergi matrahından indirme hakkıgetirilmedi.BUGÜN, MESLEĞİMİZE SAHİP ÇIKMA GÜNÜ-DÜR!Bizler meslek mensupları olarak böylesine ağırsorunlarla boğuşurken gördük ki; bugün demok-ratik meslek örgütü olmamızın dahi önü kesilmekistenmektedir.Gelin; Meslek mensuplarımızın aşağıdaki haklıtaleplerini yasal düzenlemelerle hayata geçirinki,ÜLKEMİZ KAZANSIN!TALEPLERİMİZ• Angaryalar kaldırılmalıdır.• Başta 5 / 4 olmak üzere anti demokratikmaddeler kaldırılmalıdır.• TÜRMOB genel kurulunca kabul edilen yö-netmelikler biran önce yayınlanmalıdır.• Sınav mağdurlarının ek sınav talebi yerinegetirilmelidir.• Bilgi amaçlı bildirimlerden alınan özel usul-süzlük cezaları kaldırılmalıdır.• Müşteri Bildirim Listeleri kaldırılmalıdır.• Denetim sürecinde; yetki belgeleri ve ruhsatharçları bedelleri kaldırılmalıdır.• Denetim lisanslamasında sınav yapmayı asladüşünmeyin.• E-beyanname şifresi mükelleflere değil,meslek mensuplarına verilmelidir.• Meslek mensubunun KDV yükü azaltılmalıdır.• Serbest meslek uygulamasında Gelir KDV çe-lişkisi düzeltilmelidir.• Ücret tarifesinin yayınlanması meslek örgü-tümüze bırakılmalıdır.• Bakanlık vesayetine son verilmelidir.Taleplerimiz Maliye Bakanlığı Müsteşarlığı veGelir İdaresi Başkanlığı’na iletilmiş olup, en kısasürede çözüme kavuşturulmalıdır. Demokratikhaklarımız saklı kalmak kaydıyla,BU SÜRECİN; TAKİPÇİSİ OLACAĞIMIZDANKİMSENİN ŞÜPHESİ OLMAMALIDIR.10BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

MİTİNG'İN RUHUMUZA KATTIKLARIPervil KEÇELİSMMMEvet! 13.06.2012 tarihinde meslektaşlarımız, sarısıcağın alnında, beyaz şapkalarıyla yollara düşüp,Maliye Bakanlığının kapısını çalmaya, sorunlarını anlatmayave önerilerini sunmaya gitmişti.Dostlar; “Mitingin Ruhumuza Kattıkları” başlığıyeni bir başlık değil; ancak aynı ruhu gördüğüm içinheyecanlanıp aynı başlığı atmak istedim. Oysa bundanyaklaşık onbeş yıl önce Oda Yönetimi bu yazıyı yayınlamamıştı.İnanıyorum ki sokak ve ruh kavramı tersgelmişti. Konur Sokak’ta, Oda binamızdan yine utangaç/çekingenadımlarla ve kendi kendimizi tiye alandövizlerle yürümüş; ancak sokakta ruhumuz kısa birsüre sonra dirilmişti. Yine “Angaryalara Hayır” diyehaykırıyorduk. Konu, zannedersem “Mal ve HizmetAlımlarına İlişkin Bildirim Formu (Form Ba)” ve “Malve Hizmet Satışlarına İlişkin Bildirim Formu (FormBs)” idi. O yazımda tüm meslek mensubu arkadaşlaraBa-Bs formlarını ülke genelinde vermemeyi önermiştim.Ancak Oda Yönetimi, yazıyı sakıncalı bulmuşolmalıydı ki yazının hoşlarına gittiğini belirtmelerinerağmen yayınlamamıştı. Ama üzülerek söylüyorum ogünkü Başkanı angaryaların arasında kaybettik, birçokmeslektaşımız gibi… Artık hiçbir meslektaşımızıangaryalar arasında kaybetmek istemiyoruz!..Basın açıklaması yürüyüşüyle, yine ruhun sokaktakendini bulma eğilimine girmesinin nüvelerini gördüm.Bunlardan kısaca başlıklar halinde bahsedecekolursak;• Bunaltıcı sıcağın altında dövizlerin ille de birileriningörmesi için yukarı kaldırılması.• Nefesler kesilircesine düdüklerin ötürülmesi;kulağa verilen rahatsızlıktan gocunulmaması.• Yürüyüş yolunun uzunluğuna rağmen keyifle yürünmesi.• Yürüyüş güzergâhında her meslek mensubununyolcu aracını kaçırmışçasına hızlı hızlı yürümesi, sorusorması, nefes nefese yürüyenleri yakalamaya çalışması.• Yetişemeyeceğini anlaması durumunda taksiylede olsa arkadaşlarını karşılamak için Maliye Bakanlığınıngirişinde özenle beklemesi.• Meslek mensubunun alkışlamayı kısa kesmemesi;konuşma veya slogana rağmen kesmek istememesi.• Yürüyüş önünde sloganı yönlendiren arkadaşımızın,heyecanını yürüyen arkadaşlara tam yansıtmanınçabası ve heyecanı içinde olması.• Mikrofonda Başkanın sesinin yankılanmasıyla,meslek mensuplarının söyleneni pür dikkat, olancagücüyle dinlemeye çalışması.• Başkanın her nefeslenişinde sloganını, düdüğünü,alkışını ritim içinde sürdürmeye çalışan meslekmensubunun tam bir kitle disiplinine sahip olması.• Başkanın gür ve heyecanlı sesinin vurgu yerlerindemeslek mensupları, Başkanlarının ifadelerinitamamlamak için, alkış, düdük ve sloganlarla destekvermeleri.• Başkanın “Basın açıklamamız bitti” demesiyle,belki başkaları da okur umuduyla dövizleri, peyzajağaçlarına/yol kenarlarına koyarken, asarkenki yoğunçabaları.• Her şeyden güzel olan görüş farklarının buharlaştığımeslek mensuplarının tek ve bir olduğu, sorunlarınve sıkıntıların aynı olduğu, olması gereken“BİRLİK” ruhunun mesleğimiz adına neler yapabileceğininnüvelerini ortaya çıkarması.Burada Oda Yönetimi ve tüm meslek mensubu arkadaşlarateşekkür etmek istiyorum. İyi ki varsınız…Maliye Bakanlığına yürüyen meslek mensubununsayısı pek de az değildi. Bakanlık önünden Kızılaymerkeze yürüdüm; insanlar arasında hep ama hepbeyaz şapkaları gördüm. Meslek mensubu vücuttakikan gibi, bir emek temsilcisi olarak sokakta kendinigösteriyordu.İnanıyorum ki alanlar meslek mensubu, üzerindekiölü toprağını atacak; kendi hakkına sahip çıkacak,taleplerini doğru biçimde, doğru yerlere iletecek veyaşamın bir parçası olmayı başaracaktır. Her angaryaiçin sivil itaatsizlik eylemi, meslek mensubununvarlığını ve “biz olmazsak tek başlarına hiçbir şeyibaşaramayacaklarını” yürütme erkine anlatacaktır.Meslek mensupları olarak yönetenlere, sorunlarımızaçözüm önerilerimizi mutlaka her safhada defalarcailetmeliyiz. Çözümsüzlük noktasında hizmettengelen gücümüzü kullanmaktan kaçınmamalıyız. Değilse,sürünmeye ve sürüklenmeye mahkûm kalırız…• MİTİNGBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 11

ONBİNLER SIHHIYE'DEYDİ1 Mayıs Emek ve Dayanışma Günü’nde on binlerceinsan Ankara’da da alanlardaydı.• MİTİNGEmek, mücadele ve dayanışma anlamında gerçekleştirilenAnkara’da 2012, 1 Mayıs kutlamalarıKamu Emekçileri Sendikaları Konfederasyonu(KESK), Devrimci İşçi Sendikaları Konfederasyonu(DİSK), Türk Mühendis ve Mimar Odaları Birliği(TMMOB) ve Türk Tabipler Birliği tarafından organizeedilen, ASMMMO ve mesleğimizin üst örgütüTÜRMOB da kendi pankartıyla meydanda yer aldılar.Meslektaşlarımızın da yoğun olarak ilgi gösterip katıldıklarıkutlamada, TÜRMOB Genel Sekreteri YücelAKDEMİR ve ASMMMO başkanı Mehmet KOÇda katıldılar. Saat 12.00 civarı Ankara Garıönünde toplanan on binler Sıhhiye Meydanınayürüyüşe geçti. Yürüyüş sırasında, “Yaşasın 1Mayıs”, “Birlik, Mücadele, Dayanışma 1 Mayıs”,“İşçiyiz, Emekçiyiz, Haklıyız”, “Kadıncinayetlerine hayır, taşeronlaştırmaya hayır,”“Padişaha bir çift sözümüz var. Kıdem tazminatınıkaldırtmayacağız”, “Üniversiteler hapsedilemez”şeklinde emekçi kesimin sorunlarınıyansıtan pankart ve dövizler taşınmaktaydı.Saat 14.00’e gelirken Sıhhiye Meydanı’na girenöğrenciler, kadınlar, tiyatrocular, ekolojistler, işçilerve daha birçok emekçi Grup Kibele’nin şarkılarıylacoştu. Coşkulu katılımcılar halaylar çekti, horonlartepti. Sıhhiye meydanında son yıllarda Ankara’dakien Kalabalık 1 Mayıs kutlaması gerçekleştirilmiş12BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

ÖYKÜLER İÇİNDE ÖYKÜ-EVVEL ZAMAN İÇİNDE BAŞLAMIŞ HİKAYE:MARDİNMehmet ALAKUŞUSMMMİnancın, Sanatın ve Mimarinin ŞehriMardin; Mimari, Etnografik, Arkeolojik, Tarihi vegörsel değerleri ile zamanın durduğu izlenimini verenGüneydoğunun şiirsel kentlerinden biridir. Bölgedeyapılan kazılarda MÖ. 4500'den başlayarak klasik anlamdayerleşim gören Mardin; Subari, Hurri, Sümer,Akad, Mitani, Hitit, Asur, İskit, Babil, Pers, Makedon,Abgar, Roma, Bizans, Arap, Selçuklu, Artukluve Osmanlı dönemine ilişkin bir çok yapıyı bünyesindeharmanlayabilmiş önemli bir açık hava müzesidir.Taşların dile geldiği, inançların şiirselleştiği "TaşKent Mardin”de, ezan ve çan seslerinin kardeşçegökyüzünde buluşmasıyla yaşanan manevi huzur,gökyüzüne komşu olmanın kente verdiği güzellik,Mezopotamya'nın deniz görüntüsüyle birleşmesi, tarihboyunca Mardinlilere ve Mardin'i görenlere ilhamkaynağı olmuştur.Mardin, binlerce yıl Hıristiyanını, Yezidisini, Müslümanınıdin ve dil kardeşliğinin en güzel örneğini sergileyerekbağrında barındırmış ve "Dünya Kenti" olmaözelliğini göstermiştir.Mardin; mimarisi, sosyal yaşamı, kültürel dokusuve bütünüyle gerçekten her göreni büyüleyen bir şehirdir.Mardin yalnız şehir merkezi ile değil, çevresiile de kültürel gezi için ideal bir yerdir.Mardin gerçek anlamda bir müze şehirdir. Bir kaleninüzerine oturtulmuş olan şehir, eski ve yeni olmaküzere iki bölümden oluşmaktadır. 1960'lı yıllarınsonunda şehrin tamamının SİT alanı ilan edilmesiyleşehir içine yeni inşaat yapımı yasaklanmıştır.Önce Mardin kent merkezi içindeki önemli noktaları,evleri, medreseleri, kiliseleri, daha sonra ilçeleriDeyrulzafaran Manastırı başta olmak üzere Dara, Midyatve Hasankeyf’i içine alan geniş bir alanı gezilmeli.Dünya Süryaniliğinin merkezi olan Deyrulzafaran, susarnıçları ile Dara ve yine dünyadaki yaşayan arkeolojikbirkaç şehirden biri olan Hasankeyf'i de kattığınızdaMardin gezmeye doyulmaz bir şehir olarak karşınızaçıkar.Mardin, din ayırımı konusunu ayak bağı yapmadanasırlar öncesinden çözmüştür. Ezan seslerinin çan sesleriylebarışık ve kaynaşık aksettiği; çeşitli dinleremensup insanların gönül rahatlığıyla inançlarını yaşadığıbir hoşgörü merkezidir. Mardin'in inanç tünelindeputperestlerden Yezidilere; Yahudilerden Hıristiyanlarave İslam inancına kadar uzanan ve her karesi sevgive kardeşlikle işlenen motifler görülür.Mardin’de kültür, çağlar boyu yerleşik olan uygarlığınizlerini taşır. Mardin ili önemli tarihsel ve kültürelmimari zenginliklere sahiptir. Bu zenginliğin turizmalanında en iyi şekilde değerlendirilmesi halinde ilinkalkınmasına ve ülke turizmine büyük katkı sağlayacağıkuşkusuzdur.Bugün, dünden getirdiklerini gönlünden; geçmiştengeleceğe sunan, tarihi tarihle özümsetmek, yaşayıpyaşatabilmek ayrıcalığı nedeniyle, tarihin eneski Hıristiyan topluluğu Süryanilerin köklü kültürü veçeşitli uygarlıkların izleriyle bezenen Mardin’de enginhoşgörü şehrin ötesine ulaşmaktadır. Ezanların çansesleriyle kardeşçe ve birlikte yankılandığı bu medeniyetlerşehri mutlaka görülmesi gereken bir şehirdir.Son yıllarda sadece ülkemizin değil tüm dünyanınilgisini çekmeye başlayan Mardin, tarihi ve kültüryapısı ile UNESCO’nun “Dünya Mirası Kenti Listesine”girmeye adaydır. Kültür varlıklarının belgelenmesi korunmasıve gelecek kuşaklara aktarılması önem arz etmektedir.İlimiz merkez ve İlçelerinde Kültür ve TabiatVarlıkları Koruma Bölge Müdürlüğünce tescil edilmiş665 adet bina mevcuttur.

HES'LER;NEDEN, KİMİN İÇİN VE NASIL?Mustafa EBERLİKÖSE• ÇEVREBugün kapitalist birikim, üretimsüreçlerine giderek artan bir biçimdedışsaldırve bu nedenle sömürü “ortakvaroluşa el koyulması” biçimini alır. 1M.Hardt & A.NegriAslında işin özü, Başbakan Tayyip Erdoğan’ın ifadesiyle“Su akar Türk bakar” sözünün “Su akar Türkyapar” olarak değiştirilmesi ve artık suların kullanılmasınailişkin niyetin değişmiş olmasıdır. Artık suyukorumak yerine satmak üzerine kurulu yeni bir sürecegirilmiştir. Bu bağlamda Türkiye’de yaşanan veçokça da tartışılan hidroelektrik santrallerin (HES)yapım sürecini, bu yazımızda anlamaya çalışacağız.Kapitalist birikim bugün giderek artan şekildeortak kamusal zenginliklerimizi özel mülkiyetedönüştürerek büyük bir mülksüzleştirme süreciniişletmektedir. Ormanlarımız, meralarımız, kıyılarımızve en önemlisi derelerimiz, yani suyumuzyeniden değerlenme alanları olarak kapitalist birikimsürecine entegre edilmektedir. Naomi Klein’ınifadesi ile “felaket kapitalizmi” 2 dünyanın dörtbir tarafında ama özellikle devlet yapılarının zayıfolduğu ülkelerde doğal varlık biçimindeki ortakmallara(dereler, ormanlar, meralar, kıyılar vb.) elkoymaktadır. Ortak mallar özel mülkiyet haline getirilerekşirketlere peşkeş çekilmektedir.Aslında bugün yaşananlar 18. yüzyılın vahşi kapitalizmdençok da farklı değil. Aynı yağma sürecibugün de tekrar etmektedir. Kapitalistler, tıpkı 18.yüzyıldaki gibi ilkel birikim sağlama yöntemleriniyine doğal varlıklar (o dönemde altın ve değerli madenlerdi)üzerinden yürütmektedirler. Bugünün farkıise doğal varlıkların kapitalist üretim sürecinin aragirdilerini yani hammaddelerini oluşturmaları sonucundadoğal olarak kullanım değerlerinin ötesindedeğişim değerlerinin giderek önem kazanmasıdır.1 Hardt M., Negri A, Ortak Zenginlik, 2011, İstanbul, AyrıntıYayınları.2 Klein Naomi, The Shock Doctrine, 2007, Newyork, MetropolitianBooks.HES’ler aslında yeni keşfedilmiş elektrik üretimmekanizmaları değil. Cumhuriyet kurulduğundanbu yana var olan, çeşitli yıllarda denenen fakat maliyetininyüksekliği nedeniyle sürekli vazgeçilen birelektrik üretim yöntemidir. Teknik açıdan belirtilmesigerekirse iki türlü HES vardır: Nehir tipi (depolamasız)ve baraj tipi (depolamalı) HES’ler. Ülkemizdeson yıllarda tartışmalara en çok konu olannehir tipi HES’lerdir.Hidroelektrik enerji, en basit tanımı ile suyunpotansiyel enerjisinin kinetik enerjiye dönüştürülmesive kullanıma sunulmasıdır. Hidroelektrikenerji, yükseklik farkından yararlanılarak suyun basınçlıbir şekilde türbin içinden geçirilerek şaftın/alternatörün çevrilmesi sağlanarak elektrik enerjisiüretilmesidir. Hidroelektrik enerji üretebilmek içinHidroelektrik Santral (HES) kurulması gerekmektedir.Türkiye’de özellikle 2001 yılından sonra hızlananHES sürecinin üç ana öznesinden bahsetmek mümkündür.Sürecin birinci öznesi devlettir. İkinci ve aslındabaşrolü konumundaki öznesi şirketler ve asılözne olması gerekirken kendini sürece zorla kabulettiren üçüncü özne ise yerel halktır. Türkiye’deHES sürecini anlayabilmek için bu üç öznenin hareketbiçimlerini irdelemek gerekmektedir.14BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

Sermayenin yeniden değerlenmealanı olarak doğal varlıklarve enerji üzerinden devletindönüşümüKapitalist sistemde ortak kullanımalanları olan nehirlerin, ormanlarınsermayenin yeni değerlenmealanları olarak birikim sürecinesokulması, doğayı ve doğalvarlıkları metalaştırarak sürecedâhil etmektedir. Günümüzdekiyönelimleri ve bu doğrultuda kapitalistsistemin yeniden yapılandırılması,Türkiye’deki yansımasınıdevletin hem içsel-kurumsalyapısında hem de devlet/toplum-ekonomi ilişkileriüzerinde köklü değişikliklere yol açan yasal/hukukipratikler ve kurumsal düzenlemelerle 3 açığa çıkmaktadır.Türkiye’de su varlıklarının enerji amaçlıözel sektörün kullanımına açılma süreci bize bu anlamdaönemli örnekler sunmaktadır.1984 yılına kadar çeşitli nüveler olmasına rağmenesas olarak kamu kurumları tarafından yürütülenhidroelektrik enerjiye dayalı olarak elektriküretimi ve yatırımları artık özel sektöre devredilmek/bırakılmakistenmektedir. 1984 yılında yürürlüğegiren 3096 sayılı Kanun ile bu anlamda elektrikpiyasasının özelleştirilmesi süreci tam olarak başarılamamıştır.2001 yılında Elektrik Piyasasını DüzenlemeKurulunun (EPDK) kuruluşu ve Elektrik PiyasasıKanununun (EPK) yürürlüğe girmesinden sonra süreçfarklı bir biçimde ilerlemiş ve doğal varlıklarınmetalaştırılması daha da hızlandırılmıştır.‘Kervan yolda düzülür’ sözüne istinaden gelişensüreçte hukuksal anlamda karşılaşılan her sıkıntıdayeni bir yönetmelik, düzenleme, Kanun HükmündeKararname ile sıkıntılar aşılmak istenmiştir. Bu anlamda2001 yılından sonra yapılan kritik adımlardanbazıları aşğıdadır.2003 yılında elektrik enerjisi üretimi, yatırımı veişletimi DSİ tarafından yapılırken, 2004 yılında iseEnerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığına bağlı Elektrikİşleri Etüt İdaresi’ne devredilmiştir. 2005 yılında isehidroelektrik santraller ile elektrik üretimine yönelikolarak 5346 sayılı “Yenilenebilir Enerji Kanunu”çıkartılmıştır. Hidroelektrik üretecek santrallerinkurulması aşamasında meydana gelen veya gelecekher türlü sıkıntının önüne geçmek için de yayınla-3 Güzalsarı Selime, Küresel Kapitalizm ve Devletin Dönüşümü :Türkiye’de Mali İdarede Yeniden Yapılanma, SAV.nan yönetmeliklerle EPDK daha da güçlendirilmiştir.Bunlardan bir tanesi de yalnızca savaş dönemlerindeyurt savunması nedeniyle verilen ‘acele kamulaştırmayetkisi’dir. Santral yapımlarında toplumsalmuhalefeti engellemek amacıyla kullanılan bu yetki,EPDK’ya Elektrik Piyasası Kanunu çerçevesindeverilmiştir. Hukuksal alanda yaşanan bu dönüşümsüreci halen sürmektedir.Yapılan bu yasal düzenlemeler bizzat Başbakanolmak üzerine iktidarın Bakan ve çeşitli kademedekiyöneticilerinin söylemleri üzerinden halk iknaedilmeye çalışılmıştır. 2023 hedeflerine ulaşmakiçin enerji ihtiyacının artacağı, enerji üretimindedışa bağımlılığın azaltılması gerektiği, temiz yenilenebilirenerji kaynaklarının kullanılması gerektiğibiçimindeki söylemler üreten iktidar partisi doğalvarlıklarına el koydukları halkı bu yollarla iknaetme çabasına girmişlerdir.Artık gözü açılan şirketler varSanko Holding Yönetim Kurulu Başkanı AbdülkadirKonukoğlu bugüne kadar tekstil sektöründe biriktirdiğiartı değeri değerlendirebileceği yeni bir alanolarak elektrik üretim alanına girdiğinde, “Artık gözümüzaçıldı” demişti. Haksız da sayılmazdı. Enerjisektöründeki kâr oranları tekstil sektörüne göredaha fazla. Bu sayede sermaye birikim hızı eskisinegöre daha da artacak. Daha önce tekstil sektöründeyoğun emek sömürerek biriktirdiği artı değer, enerjialanında hem emek sömürüsünün devamıyla hem dedoğayı da sömürmesiyle kat be kat artacak.Aslında Konukoğlu bu düşüncelerinde yalnız değil.Sermaye birikimini tekstil, inşaat gibi emek yoğunsektörlerde gerçekleştirmekte olan birçok şirketdaha fazla kar elde edebilecekleri enerji sektörünegirme eğilimi taşımaktadır hatta girmektedir.• ÇEVREBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 15

kredi mekanizmaları yaratabilmektedir.• ÇEVREEnerji alanına yatırım yapan şirketlerin kökeninebaktığımızda da bu durum doğrulanıyor zaten.Yalnız şu durumu da belirtmekte yarar var. HESüretim lisansı alan şirketlerin iki tür amacı var. Birincisiyeni bir değerlenme alanı olarak bu alanayatırım yapanlar, ikincisi ise kendi ara girdileri olanenerjiyi daha ucuza mal etmek için bu alana yatırımyapan şirketler.EPDK, Mayıs 2012’ye kadar olan süreçte 864 adetüretim lisansını 563 farklı şirkete vermiştir. Bu şirketlerinorganizasyon yapısı 593’ü anonim, geri kalanıda limited şirket biçimindedir. Üretim lisansıverilen 416 HES üretim gücü 10 MWm’in altındadır.71 ilde bulunan derelerin üzerine HES yapımı devametmektedir. 4EPDK verilerine baktığımızda aslında enerji sektörübize sermayenin yoğun biçimde saçılmasınıgöstermektedir. İstanbul-Ankara merkezli şirketlerindışında şirket merkezi Anadolu’nun çeşitli illerindeolan bir çok şirket de kendi illeri dışında yatırımyapabilmektedir. Örneğin; Denizli kökenli birşirket Erzurum’da ya da Şanlıurfa’da HES yatırımıyapabilmektedir. EPDK’dan lisans alan şirketlerinmerkezlerinin dağılımını yaptığımızda yaklaşık 46 ilmerkezinde bulunan şirketin HES yatırımı olduğunugörüyoruz.Sermaye açısından HES’lerle hareketlenen birdiğer konu ise sermayenin finanslaşmasının artmasıdır.Şirketler bugüne kadar biriktirdikleri özvarlıklarıkarşılığı borçlanma miktarlarını artırarakkendileri için yeni finans kaynakları bulabilmektedir.Üretim lisansı alan firmalar daha somut yatırımyapmadan üretim lisansı sayesinde kendine yeni4 http://www2.epdk.org.tr/lisans/elektrik/lisansdatabase/verilenuretim.aspAslında HES’lerle gözlenensektörel değişim süreci yalnızbaşına kâr oranlarının artırılmasısorunu değil diğer bir yandansermayenin değersizleşme krizinekarşı bir önlem olarak da görülmelidir.Örneğin; tekstil sektöründeuluslararası rekabet gücününkaybedilmesinin ardındanbu alanda yatırımı olan şirketlerbüyük bir değersizleşme sorunuylakarşı karşıya kalmışlardı.HES’lere yatırım yapan şirketlerarasında tekstil sektörünün ağırlıktaolması da bu nedenle çok şaşırtıcı olmamalı.HES’lerin şirketler açısından bir diğer avantajıise küçük ölçekli yatırımlar olmalarıdır. Enerji alanındakidiğer yatırımlara (nükleer, termik, güneşsantralleri) göre daha az miktarda bir sermaye birikimiile bu alana yatırım yapılabilmektedir. Dezavantajıise kurulum maliyetlerinin birim başınadüşen miktarı daha fazladır. Sermaye olarak dahaucuza mal olmasına rağmen diğer yatırımlara göregeri dönüşümü daha fazla zaman almaktadır.Ve son olarak şirketler açısından uluslararasılaşmaeğilimi vardır. Üretim lisansı alan şirketleröncelikli olarak kendilerine uluslararası ortaklararamaktadırlar. Bugüne kadar uluslararası şirketlerkısmen de olsa ortaklıklar yoluyla HES yatırımlarıyapmışladır ama bu düşük bir eğilimdir. Enerji üretimi,iletimi ve dağıtımı konusunda düzenlemeleriyeterli görmeyen uluslararası şirketler genel olarakhâlâ bu alana yatırım yapmamaktadır.Derelerin özgür akmasını isteyenler şirketlerekarşıHES konusunu belki de bu kadar dikkat çekicihale getiren HES karşıtı mücadelelerdir. Derelerinekelepçe vurulmasını istemeyen yerel halk, köylülerHES’lere karşı oldukça örgütlü, bilinçli bir mücadeleyürütmektedir. Başta Derelerin Kardeşliği Platformuolmak üzere HES karşıtı kurulan birçok yerelplatform örgütlü bir HES karşıtı mücadele sürdürmektedir.HES karşıtı mücadele yürütenlerin temel sıkıntısıortak yaşam alanları hakkında alınan kararlar hakkındasöz sahibi olmamalarıdır. Göstermelik ÇevreEtki Değerlendirme (ÇED) toplantıları, hayatlarında16BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

hiç görmedikleri şirketleri birden bire karşılarındabulmaları, karar mekanizmalarından dışlanmalarıve en önemlisi gelecek düşledikleri yaşam alanlarınınşirketler sayesinde tahribata uğratılarak yaşamalanlarının yaşanmaz hale gelmesi kaygısı, yerelhalklar diyebileceğimiz geniş bir kesimin HES’leriistememesine neden olmaktadır.HES inşaatlarının başlamasıyla birlikte şirketlerinbüyük bir doğa katliamına, çevre tahribatınagirdikleri görüldü. Bir dere üzerinde yapılan çoksayıda HES, derelerin gücünü artırmak için başkaderelerin borular yoluyla tek dereye bağlanması,yeraltı sularının yine aynı amaçla çekilmesi, “cansuyu”denilmesine rağmen hiç su verilmediği içinderelerin kuruması, hafriyatın belirlenen bölgeleretaşınmasının maliyetinden kaçarak ormanlıkalanlara dökülmesi, binlerce ağacın katledilmesi,HES’lere destek amaçlı kurulan diğer tesislerin yarattığıtahribatlar, iklim değişiminde, ormanlarınmorfolojik yapısında gözlemlenen değişimler, yenigörülen böcek türlerinin artması, bazı türlerin yokolması, tarımsal üretimlerin zarar görmesi gibi nedenlerdaha başlangıçta karşılaşılan sorunlar oldu.Yerel halk, karar mekanizmalarında dışlandıklarıyetmiyor gibi bir de HES’ler sonucu oluşan olumsuzsonuçlara maruz kalmalarından/kalmak istememelerindenkaynaklı bir arada hareket ederek mücadeleyihem fiili olarak çeşitli eylemlerle hem de hukukiolarak sürdürüyor. Şirketlerin birçoğunun HES yapılmasıkarşılığında istihdam yaratılması, yol, cami veçeşitli yardımlar yapılması sözlerinin zamanla gerçekolmadığı ortaya çıktı. Bu yolla kandırılan insanlarsonrasında HES karşıtı mücadelelere eklemlendiler.HES karşıtı yerel halk, çeşitli basın açıklamaları,mitingler, eylemler, bilgilendirme toplantıları, derenöbetleri, protesto gösterilerigibi direniş biçimleri gerçekleştiriyorlar.Şu ana kadar da sesleriniduyurmakta oldukça başarılılar.HES karşıtlarının bu hareketliliğidevlet tarafından baskı mekanizmalarınınartırılması yoluyla engellenmeyeçalışılıyor. Jandarmave polis işbirliği ile iş araçlarınınbölgeye sokulması, gazlı, joplu,plastik mermili müdahaleler,gözaltılar, tutuklamalar, çeşitlimaddi ve manevi hukuksal cezalarlahalkın direnişi kırılmak isteniyor.Bu konuda en çarpıcı örnekolarak kamuoyunda “Tortumlu Leyla” olarak bilinenkadının aldığı akrabalarıyla görüşmeme cezası veSolaklı’da tutuklanan insanlar göze çarpıyor.Yerel direnişler birçok yerde de kazanımlarla sonuçlanabiliyor.Engellenen ÇED toplantıları sonucuÇED olumlu raporunun alınamaması, mahkemelerinyürütmeyi durdurma ve iptal kararları, Hopa örneğindeolduğu gibi yerel mücadelenin maliyetleriartıracağı korkusuyla şirketlerin geri çekilmesi gibisonuçlar ortaya çıkabiliyor.Sonuç yerineMutlaka eksik bıraktığımız yönler de çok fazladırama bu kadar kısa bir yazıda neler olduğunu anlatmayaçalıştık. Yazının özünde vurgulamak istediğimizise Türkiye’de HES süreci yalnız başına enerjiihtiyacı, temiz enerji üretmek kaygısı ya da enerjide dışa bağımlığı azaltmak değildir. Bu süreci öncelikliolarak şirketler üzerinden okumamamız gerekir.2000’li yıllar sonrası yoğunlaşan HES süreciyazının bütününde de belirttiğimiz gibi tesadüfi birsüreç değil aksine sermaye için yeni bir değerlenmealanı olarak karşımıza çıkmaktadır. Birikim zorunluluğunundevam etmesi, diğer bir yandan enerji zorunluluğusermayenin değersizleşme krizi ve suyunmetalaşması süreci Türkiye’de HES’leri şirketleraçısından bir çözüm olarak karşımıza çıkarmıştır.Sürecin işleyebilmesi için önemli rol alan AKPiktidarı gerek söylem bazında, gerek hukuksal düzenlemelerleve gerekse de baskı mekanizmalarınıharekete geçirerek şirketlerin önünü açmaya çalışmaktadır.Ortak kullanım alanları özel mülkiyetedönüştürülen ve bunun olumsuz risklerine katlanmakzorunda kalan yerel halklar da bu duruma tepkivermektedir.• ÇEVREBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 17

SURİYE'NİN GELECEĞİ (*)İbrahim VARLI• GÜNDEMOn altı ayı aşkın bir süredir kanlı çatışmalara sahneolan Suriye’yi nasıl bir geleceğin beklediğini anlamakiçin Hatay üzerinden sınırı geçerek işbirlikçi muhaliflerlegörüşmeye giden kadın gazetecilere bakmakyeterli. Selefî ve daha birçok radikal İslamcı grubunkontrolündeki bölgelere adımını attıkları andan itibarenbaşını örtmek zorunda kalan kadın gazetecilerindurumu Suriye’nin yakın bir gelecekte etkisi altına gireceğisiyasi ve toplumsal iklim hakkında önemli ipuçlarıveriyor.Hatay’ın hemen öte yakasındaki İdlip’te başını örtmedenmuhaliflerle görüşemeyen bunu da gazetelerindeaçıkça yazmaktan sakınmayan yandaş kalemlerinde gösterdiği gibi Suriye için tasarlanan gelecektemaalesef kadınlara yer yok.Sadece kadınlara mı? Batılı emperyalist güçlerin vede onların taşeronluğuna soyunan AKP’nin himayesindekurulan Suriye Ulusal Konseyi ile onun silahlı kanadıÖzgür Suriye Ordusu’nun tehditlerine bakılırsa yeniSuriye’de Kürtler başta olmak üzere diğer azınlıklarada yaşam hakkı tanınmayacak.Kimse silahlı muhaliflerin ve onların arkasındakikaranlık emperyalist güçlerin “demokrasi ve özgürlük”nidalarına aldanmasın. Başta Humus olmak üzereişbirlikçi muhaliflerin kontrolü altındaki kentlerdegöçe zorlanan Hıristiyan nüfusun trajik durumu yeniSuriye’yi bekleyen tehlikeyi gösteriyor.•••Suriye’yi nasıl bir geleceğin beklediğini anlamakiçin çok uzaklara gitmek gerekmiyor, “bahar”ın estiğidiğer ülkelere bakmak yeterli aslında. Tunus’tanLibya’ya, Mısır’dan Yemen’e kadar “bahar”ın vurduğuülkelerde kadın haklarından azınlıklara, eşcinsellerdeninsan haklarına kadar yaşananlar Ortadoğu veKuzey Afrika’yı ‘Ortaçağ karanlığı’nın beklediğini gösteriyor.Ortadoğu’nun en kozmopolit ülkelerinden olan Suriye,Geliştirilmiş Büyük Ortadoğu Projesi kapsamındakapitalist liberalleşmeye eklemlenirken bu dönüşümülkeyi bir halklar mezarlığına çeviriyor. Ülkedeki azınlıklarınve etnik grupların inatla Şam ekseninde kenetlenmesininve hâlâ daha rejimi terk etmemesinintemelinde bu gerçeklik yatıyor.Ülkedeki Müslüman-Arap olmayan azınlık gruplarınkaleme aldıkları ortak bildiri bu farkındalığın bir göstergesiaslında. Batıyla uyumlu bir ‘ılımlı İslamcı’ dönüşümündiğer bölge ülkelerinde olduğu gibi Suriye’yede kan ve gözyaşıdan başka bir şey vaat etmediğininbilincindeler.•••Bu farkındalık “demokrasi havarisi” kesilen Batılıgüçlerin umurlarında değil. Onların derdi Suriye’ninküresel emperyalist çıkarlar doğrultusunda dönüştürülmesi.Bu dönüşümde Halep kilit bir önemde bulunuyor.Ülkenin en kozmopolit kentlerinden olan Halepaynı zamanda ticaret ve sanayinin de merkezi. Silahlıgrupların çatışmaları son olarak bu kente yayması birtesadüften ibaret değil, bu tercihi ABD Dışişleri BakanıHillary Clinton’ın “Halep Türkiye’nin kırmızı çizgisidir”söyleminde aramak gerekiyor.Suriye’de krizin nasıl çözüleceğinin Ortadoğu'nunyeni düzeni ve İran'ın geleceğiyle doğrudan bir ilişkisivar. Çünkü Suriye demek İran demek, Lübnan demek.“Asıl hedefin Esad değil İran” olduğunu söyleyenRobert Fisk’in ifadeleriyle söylersek, “Şimdiye dek ikiyüzlülüğününbu denli yaşandığı bir Ortadoğu savaşıhiç olmuş muydu? Korkaklığın bukadar bulunduğu, etiğin bir o kadareksik, sahte söylemler ve aşağılamanınbu denli görüldüğü birsavaşa yaşanmış mıydı?” Bu sorularaevet demek pek mümkün görünmüyor.Suriye halklarını emperyalistodakların ve onların yedeğindekiişbirlikçi muhaliflerin elbirliğiyleördüğü karanlık bir gelecek bekliyor.(*) 31.07.2012 Tarihli Birgün Gazetesi18BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

SICAK HAVALARSOĞUYAN EKONOMİProf. Dr. Hayri KOZANOĞLUMarmara Üniversitesi İİBFKüresel ekonomide 2011 yılının ilk aylarında sürdürülebilirbir iyileşmenin filizlendiği kanısı hakimolmuştu. İlerleyen dönemde “sahte bir şafakla”karşı karşıya bulunulduğu anlaşıldı. 2012’de de dünyaekonomisi benzer bir görünüm sergiliyor. Yılınbaşında gözlenen iyimserlik havası hızla dağılmayabaşladı. ABD imalat sanayi üretiminde üç yıl aradansonra ilk kez daralma ortaya çıktı.Yaygın kanı, imalat sanayinde ılımlı bir yavaşlamanınortaya çıkacağı şeklindeydi. HalbukiMayıs’tan Haziran’a imalat sanayi endeksi 53.5’tan49.7’ye gerileyerek, 2009 yılında durgunluğun bittiğidüzeye düştü. Avrupa borç krizinin ve Çin ekonomisindekiyavaşlamanın etkileri de dikkate alınırsaküresel ekonomiyi parlak günlerin beklemediğinisöylemek olanaklı. Avro Bölgesi imalat sanayi deAğustos 2011’den beri her ay gerileme gösteriyor.Nitekim Avro Bölgesi’nin en büyük ekonomisiAlmanya’da Haziran 2009’dan bu yana imalat sanayiüretim endeksi en sert düşüşünü yaşadı. Henüz, 3aylık dilimlerle iki kez arka arkaya ekonominin daralmasıanlamına gelen resmi anlamda bir durgunluktanbahsetmek erkense de, küresel ekonomininmecalini yitirdiği açık.Avro bölgesinde, IMF-Avrupa Merkez Bankası-AvrupaKomisyonu’ndan oluşan “Troykanın” dayattığıkemer sıkma önlemlerinin bir sonuç vermediği ortadaiken, birbiri ardına istikrar programları açıklanmayadevam ediyor. Çünkü piyasa odaklı zihniyethâlâ egemenliğini sürdürüyor. Temel perspektifpiyasaların yüzünü güldürecek politikalar olunca;kamu harcamalarını azaltan, özellikle yoksul kesimlerinsırtına ek yük getiren dolaylı vergileri artıran,özelleştirmelere hız veren reçeteler dayatılıyor. Enson İspanya hükümeti vergi artışlarını ve kamu harcamalarındakısıntıyı içeren 65 milyar avroluk birprogram açıkladı. Böylelikle merkez sağ hükümetinbaşbakanı Mariano Rajoy seçim kampanyasındakivergileri artırmayacağı vaadini çiğnemiş oldu. ABde, Rajoy’a bir jest yaparak, 2012 yılı için bütçeaçığını GSMH’nin %5.3’ünden %6.3’üne yükseltmeyeyeşil ışık yaktı. Halbuki büyüme sağlayacak politikalaraöncelik vermeden krizi kemer sıkarak aşmayıdilemenin bir sonuç vermediği Yunanistan, Portekiz,İtalya, İspanya tüm örneklerle ortada.IMF bile, iç talebin daraldığı, işsizliğin hızla yükseldiği,kredi arzının gerilediği koşullarda hükümetlerinborçlanmalarını azaltmaya yönelik çabalarınınsonuç vermeyeceğini dile getiriyor. IMF, Nisan’dakiMali Görünüm raporunda, aşırı mali konsolidasyonunbüyümeyi boğabileceği üzerinde duruyor. Bunarağmen aşağıdaki tablodan görülebileceği gibi kriziderinden yaşayan Avrupa ülkeleri mali kemer sıkmapolitikalarına bel bağlamış görünüyor.Tablo : Avrupa’da Mali Kemer Sıkma.Bütçe TemelDengesinde MaliSıkılaşma(2009-2014 toplamı)GSMH Büyümesi(2009-2014 Toplamı)İrlanda 11.0 5.4Portekiz 9.7 -1.0İngiltere 7.3 8.4Almanya 0.6 10.3Fransa 3.3 6.6İtalya 4.7 0.5İspanya 8.0 0.1Yunanistan 17.1 -12.2Kaynak: IMF.Yükselen Ülkelerde Hafif YavaşlamaYükselmekte olan ülkeler 2011’de de 2010’agöre hafif bir yavaşlamayla, ortalama %6 büyüyerektatminkar bir performans sergilediler. Büyüme• EKONOMİBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 19

• EKONOMİAsya’da %7.8 (Çin %9.2, Hindistan%7.2); Latin Amerika’da %4.5 olarakgerçekleşti. Orta ve Doğu Avrupada %5.3’lük bir büyüme performansısergiledi. Bu dönemdeyükselen ülkeler iç piyasada aşırıısınma, hızlı kredi genişlemesi,yükselen varlık fiyatları gibisorunlarla karşılaştılar. Asya veLatin Amerika’da reel kredi artışıbüyük metropol merkezlerdekonut fiyatlarının hızla yükselmesineneden olduysa da, bu eğilimşimdilik yavaşlamış görünüyor.Çin ekonomisinin 2012’de sonüç yılın en düşük temposunda%7.5 büyümesi bekleniyor. Emekpiyasasındaki yavaşlama sinyalleribu oranın tutturulmasınında zor olacağına işaret ediyor veülkede tedirginliğe neden oluyor.Çünkü Çin’de 200 milyon göçmenişçi, işlerini kaybederlerse, çokyetersiz bir sosyal koruma ağının bulunduğu ülkedebir anda yoksullukla karşılaşabilirler. Bu nedenlehükümetin 2009 benzeri bir ekonomik genişlemepaketi uygulaması talep ediliyor. Dünyanın en büyükihracatçısı, ikinci büyük ithalatçısı ve en büyükimalat sanayi üreticisi Çin ekonomisindeki yavaşlamadalga dalga tüm dünyaya yayılma potansiyeligöstereceği için, küresel ekonomi için de hayatiönemde.Akdeniz Ülkeleri ÇalkalanıyorBilindiği gibi derin bir ekonomik krizle cebelleşenYunanistan halkı kendilerine dayatılan memorandumkoşullarına direnmeyi sürdürüyor. Bilindiğigibi Haziran ayında gerçekleşen seçimlerde memorandumureddeden Syriza koalisyonu %27 oylaAvrupa’da radikal bir sol partinin aldığı en yüksekoy oranına ulaşmıştı. Troyka politikalarını uygulayanAntonyos Samaras başkanlığındaki koalisyon hükümetininyeni özelleştirme planlarına karşı Syrizalideri Alexis Chipras özelleştirilen tüm işletmelerien kısa zamanda kamulaştıracağını açıklayarak,toplumsal muhalefete önderlik etmeyi sürdüreceğininsinyallerini vermiş oldu.İspanya’da Rajos hükümetinin emek karşıtı politikalarınakarşı en sert tepki de madencilerdengeldi. Kömür sübvansiyonlarının üçte ikisinin kaldırılmasıkarşısında işlerini kaybetme tehlikesiyle yüzyüze kalan madenciler, 20 günlük “kara yürüyüşün”ardından Madrid’e ayak bastılar. Başkentin Puertadel Sol meydanında tam 150 bin kişilik coşkulubir topluluk tarafından karşılandılar. Enternasyonalmarşı söylenirken, “İşçi sınıfının mücadelesi çokyaşa” sloganları da yeri göğü inletti. İspanya örneği,emekçiler aleyhine, sermaye talepleri doğrultusundabir çözüme geniş kitlelerin kolayca boyun eğmeyeceğininönümüzdeki dönemde toplumsal mücadelenindaha da kızışacağının belirtisi sayılabilir.Ekonomik Sağduyu ManifestosuKüresel krize genel geçer, neoliberal reçetelerinçare olamadığının görülmesi üzerine, alternatifyaklaşımların önemi de arttı. 28 Haziran’da Heteredoksİktisatçılar Birliği ünlü iktisatçılar Paul Krugmanve Lord Richard Layard’ın hazırladığı, “EkonomikSağduyu Manifestosu”nu imzaya açtı. Söz konusumetinde özetle şu görüşlere yer veriliyor:- Krizin Nedenleri: Çoğu ekonomi politikası sorumlusukrizin nedenini sorumsuz kamu borçlanmasınabağlıyor. Halbuki kriz şartları, özel sektörünaşırı borçlanması ve aşırı kaldıraç oranlarına sahipbankalar tarafından yaratılmıştır. Bu balonun patlamasıüretimde ve vergi tahsilatında aşırı düşüşlereneden olmuştur. Bugünkü büyük kamu açıkları krizinnedeni değil, sonucudur.20BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

- Krizin Doğası: Atlantik’in iki yakasında emlakbalonları patladığı zaman, geçmiş borçlarını eritmekiçin özel kesimin çeşitli kesimleri harcamalarınışiddetle kıstı. Bu bireyler açısından akılcı birtepki olmakla birlikte, kolektif anlamda yıkım nedenidir.Çünkü bir kişinin harcaması diğerinin geliridir.Harcamalardaki bu dibe vuruş depresyonaneden olup, kamu borçlarını iyice kötüleştirdi.- Uygun Tepki: Özel sektör harcamaları azaltmakyolunda kolektif bir çaba içindeyken, kamu politikalarıharcamaları artırarak istikrarı temin edengüç olmak zorundadır. En azından hükümetler harcamalardabüyük kısıntılar ve sade insanların vergioranlarını artıracak uygulamalar içinde olmamalıdır.Ne yazık ki hükümetler tam da bu yönelim içerisindedir.- Büyük Yanlış: İlk anda ekonominin akut krizikarşısında doğru tepki verilirken, ana akım politikalaryanlış bir noktaya saptı. Özel sektörle birliktekamunun da borçlarını kısması anlayışı benimsendi.Maliye politikaları üstüne düşeni başaramazken,faiz oranları sıfıra yaklaşırken para politikalarınında yapacağı ek bir iş kalmadı. Müzmin hale gelmedenişsizliği azaltmak birinci öncelik olmalıdır.Bu önerilere karşı, hali hazırda uygulanan ekonomikpolitikaları savunanlar iki argüman öne sürmektedirler.Güven Argümanı: Hükümetlerin açıklarının artmasıfaiz oranlarını fırlatacak ve iyileşmeyi engelleyecektir.Halbuki, kemer sıkma güveni artırır veiyileşmeyi cesaretlendirir. Gerçek hayatta bütçekısıntılarının iş alemine güven aşılamadığını görüyoruz.Şirketler ancak yeter sayıda tüketicinin harcayacakyeterli geliri olduğunda yatırım yaparlar.Kemer sıkma, aksine yatırımları caydırır.Yapısal Argüman: Talebi canlandırmaya yönelikikinci argüman üretimin arz yönlü, yapısal dengesizliklernedeniyle sınırlandığı yolundadır. Eğer teoridoğruysa, ekonominin bazı bölümlerinde kapasiteyükselmeli, üretim artmalıdır. Halbuki söz konusuekonomilerde bütün temel sektörler sürünmekte,her iş alanında işsizlik alışa gelenin üzerinde seyretmektedir.Öyleyse sorun genel anlamda harcamanınve gelirin eksikliğidir.Türkiye Ekonomisi Hız KestiTemmuz başında açıklanan 2012 yılı ilk çeyreküretim rakamları %3.2’lik bir büyüme ortaya koydu.Genel tahmin %2.5-3 aralığında seyrettiği içinbu oran tatminkar bulunabilir. Öte yandan 2011’inilk çeyrekteki %11.9 büyümesiyle kıyaslanırsa ekonomikbüyümenin fren yaptığı sonucuna varılabilir.Hatırlanacağı gibi 2011 yılında ekonomik büyüme,4. çeyrekte %5.2’ye kadar yavaşlayarak, ortalama%8.5 düzeyinde gerçekleşmişti.Büyümenin bileşenlerine bakıldığında, net ihracatın%4.5 katkı yaptığı, iç talebin ise büyümeyi%1.3 olumsuz etkilediği görülüyor. Hane halkı tüketimiyerinde sayarken, sabit yatırımlar ise yıllıkyalnızca yüzde 1.6’lık bir genişleme sergiliyor.Bardağın boş yanından bakılırsa, 2009 yılınınüçüncü çeyreğinde ekonomi %2.8 daraldıktan sonrakison çeyreğin en yavaş büyüme oranıyla karşıkarşıya bulunduğumuz görülür. Sektörler temelindeyaklaştığımız zaman 2011 ilk çeyrek büyümesininoldukça dengeli dağıldığı söylenebilir. En hızlı büyümetarımda yüzde 4.5, en düşük büyüme ise sanayideyüzde 2.7 olarak gerçekleşirken, hizmetlerdeyüzde 3.6’lık bir performans ortaya çıktı. Hizmetlersektörünün motoru yüzde 4.7 büyüyen ulaştırma vehaberleşme ile yüzde 4.8’lik bir sıçrama gösterenmali aracı kuruluş faaliyetleri oldu.Bilindiği gibi Orta Vadeli Program 2012 yılı için%4’lük bir büyüme rakamı öngörüyordu. Dünya konjonktürününde olumsuz seyrettiği düşünülürse buoranın tutturulması kolay görünmüyor. Haziran ayıkapasite kullanım oranının yüzde 74.6 düzeyindegerçekleşmesi de bir soğuma belirtisine işaret ediyor.Kredilerde aşırı genişleme, 2011’de cari açığınrekor düzeye tırmanması, zaten ekonominin aşırıısındığına işaret ediyordu. Alınan ekonomi politikasıönlemleri de buna yönelikti. Ne var ki bu kezde ekonominin aniden stop etmesi, bünyede dahaolumsuz etkiler bırakabilir. Özellikle ekonomide yeterincehızlı büyüme sağlanırken bile işsizliğin düşürülemediğidüşünülürse, yavaş büyüme temposundaişsizlik daha yakıcı toplumsal bir sorun haline gelir.Enflasyondaki hafif de olsa yavaşlama eğilimi,bir talep zayıflığının belirtisi kabul edilebilir.TÜİK’in son açıkladığı TÜFE rakamları tüketici fiyatlarınınhaziranda yüzde 0.9 gerilediğini gösterdi.Böylelikle yılın ilk 6 ayında fiyatlar yalnızca yüzde1.95 artmış oldu. Bazı analizler dünya hammaddefiyatlarının kalıcı bir düşüş trendine girdiğine işaretediyor. Önemli bir hammadde, özellikle enerji ithalatçısıolan Türkiye için bu iyi bir haber. Bu trendindevamı Merkez Bankası’nın yıllık yüzde 6.5 hedefinikolaylıkla tutturmasını, hatta yılın daha düşük bir• EKONOMİBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 21

• EKONOMİenflasyonla kapanmasını getirebilir.İran’a Rekor Altın İhracatının SırrıTürkiye ekonomisinde yaz aylarına damgasınıvuran tartışmalardan biri de İran’a altın ihracatıkonusu oldu. İlk çeyrek büyüme rakamlarının beklenendenyüksek geldiğini, buna en önemli katkıyı danet ihracatın yaptığını gören iktisatçılar, rakamlarınbiraz daha ayrıntısına girince, İran’a altın ihracatıgerçeği ortaya çıktı.Dostumuz Mustafa Sönmez, Cumhuriyet gazetesindekiköşesinden konuyu tüm teknik incelikleriyleortaya koydu. 2011 yılında 6.2 milyar dolarlık ithalatakarşın, sadece 1.5 milyar dolarlık ihracat gerçekleştirenTürkiye, sadece 2012’nin ilk 5 ayında4 milyar dolar ihracat sınırını aşmıştı. 2012’nin ilk5 ayında ithalat 2.3 milyar dolarla sınırlıyken, sırfİran’a altın ihracatı söz konusu dönemde 3 milyardolardan daha fazla gerçekleşmişti.hakların ortadan kaldırılması girişimiydi. AKP’ninkıdem tazminatına ilişkin yeni tasarısını sosyal taraflarlatartışmadan medyaya göndermesine sendikalarhaklı bir tepki gösterdi. Kıdem tazminatlarınınbir fonda toplanmasını ve ödemelerin buradanyapılmasını öngören taslağı DİSK Genel Başkanı ErolEkici yeni bir takiye olarak niteledi.DİSK-AR’ın tasarının basına yansıyan başlıklarıüzerinden yaptığı hesaplamaya göre, asgari ücretiüzerinden sigorta kapsamına alınan bir işçi, mevcutsistemdeki her yıl için 960.5 TL Kıdem tazminatıalabilirken, yeni sistemde aylık olarak fona brütücretinin yüzde 4’ü yatırılacaktır.Bu da yıllık 451TL’dir. Kıdem tazminatı alacağı yarıdan fazla düşenbir asgari ücretli ya da sigortası asgari ücret üzerindenyatan bir işçinin bu maaşla, örneğin 100 bin TLfiyatı olan bir evi alabilmesi için, 221 yıl çalışmasıgerektiği sonucuna varıldı.Daha önceleri Türkiye’nin “sıfır” düzeyinde altınsattığı İran artık altın ihracatında yüzde 76’lıkbir paya sahipti. İşin sırrı şuydu: ABD ve AB, İran’aekonomik ambargo uyguluyor, ithalat için yapılacaködemelerin kendi bankaları üzerinden gerçekleşmesinide engelliyordu. Böylece İran’dan ithal ettiğiham petrol ve doğalgazın bedelini ödemek içinTürkiye’ye önce altın ithal edip, sonra da bu altınlarıbavul dolusu veya kamyon yükü İran’a teslimetmekten başka çare kalmıyordu. BOTAŞ ve TÜPRAŞödemelerini bu yönteme başvurarak gerçekleştiriyordu.Mustafa Sönmez’in aktardığına göre mekanizmaşöyle işliyor: İran’dan alınan petrol ve doğalgazınparası Halk Bankası’nda tutuluyor. Bankabu parayı altına dönüştürerek, bazen zırhlı araçlasınırda İran Merkez Bankası yetkililerine teslim ediyor.Bazen de uçak kargosuyla İran’a gönderiyor.Ama ödeme kayıtlara ihracat olarak geçiyor.Net altın ihracatının böylece suni biçimde şişmesinet ihracatı, dolayısıyla büyümeyi yukarı çekiyor.Fatih Özatay Radikal gazetesindeki köşesinde, altınihracatı dikkate alınmadığı takdirde ilk çeyrekbüyümesinin %2.6 olacağını öne sürdü. İhracat rakamlarıilk beş ayda daha da hızlı bir artışa işaretettiğine göre, İran’a altın ihracatı 2012’nin ikinciçeyrek büyüme rakamlarına da damgasını vuracakgibi görünüyor.Emekçilere Kıdem Tazminatı TuzağıEmekçiler cephesinden 2012 yazına damgasınıvuran gelişme kıdem tazminatında kazanılmışHükümetin kıdem tazminatı ile ilgili çalışmalarUluslararası Çalışma Örgütü (ILO) ile de paylaşmadığıortaya çıktı. 11 Temmuz 2012 tarihli Cumhuriyetgazetesine görüş bildiren örgütün Türkiye temsilcisiÜmit Efendioğlu şunları söylüyor:“Hükümet normalde bu tür çalışmalarını öncedensosyal taraflarla ve bizimle de paylaşır. Kıdemtazminatı konusunda bir hazırlık içinde olduklarınıduyuyorduk ama bizimle bir paylaşım olmadı. Gerçektenböyle bir taslak varsa bahsi geçen düzenlemelereaklımızın ermesi mümkün değil. Meselakadınlar evlendikten bir yıl sonra kıdem tazminatıalamayacaklar gibi düzenlemelerin mantığını anlamışdeğilim. Ancak taslağın bizimle paylaşılmasıhalinde daha net görüşler ifade edebiliriz.”ILO’nun çalışanların haklarını ilgilendiren yasaldüzenlemeler konusundaki tavrının evrensel olduğunubelirten Efendioğlu, “Bizim 144 sayılı Sözleşmemizgereğince kıdem tazminatı da dahil çalışanlarlailgili her türlü düzenleme işçi, işveren ve hükümetarasında varılacak mutabakatla çıkmalıdır.Bu mutabakat olmadan geçirilirse çalışma barışıbozulur. Bu üçlünün en önemli sacayağı çalışanlardır”yorumunu getirdi.Grev yasakları, işkolu barajları, bölgesel asgariücret, “4+4+4” Eğitim yasası derken üzerine “kıdemtazminatı yasası” da eklenince, insan “bu hükümetteemekçilere karşı oyun bitmez “ demektenkendini alamıyor.22BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

KitapElbet Sabah Olacaktır (Özgürlük Şairi Tevfik Fikret'in Romanı...)Ali İrfan YILMAZSMMMHıfzı TOPUZTevfik Fikret zor olanı, doğru bildikleri uğrunamücadele etmeyi seçer. Savunduğu doğrularındaçoğu zaman yalnız kalır; dostlarınınfikirdaşlarının sarıp sarmalamalarına ihtiyaçduyar. Sürekli takip edilen, yazılarına izin verilmeyenŞair, Süleyman Nazif’e yazdığı mektupta:“Koca bir alem içinde yalnızım Nazif.En samimi arkadaşlarımın arasında, sokağaçıplak çıkmış bir adam hissiyle titriyorum;herkesin vicdanı kapalı, örtülü; yalnız bençıplak! Herkes hiç olmazsa üniformalarla, nediyeyim üstünü örtüyor; herkes zamanın sahtegösterişine bürünebiliyor; herkes namuslugeçinerek alçak yaşamanın kolayını buluyor;(...)Bilir misiniz, bu zamanda namus, zarfınıkemirir bir mücevherden başka bir şeydeğil.”(s.97).Bizlere de çok bildik bu hal: İnsanların ihtişamlı üniformalarla,süslü giysilerle örtülü bedenleri, her kaba uygun sahte yalancı tavırları,kendisi olabilmesi, kendi özgün çıplaklığıyla görünmesi engellenmiş,sosyal molozlar haline getirilmiş olmasından başka bir şeydeğildir.“Ben romantik bir aşktan yanayım. Çok şeyin aşığıyım. Doğanın,bütün insanların, iyiliklerin, erdemlerin, dürüstlüğün, özgürlüğünve bütün güzelliklerin… Ben yosunlu bir dereye sarkansöğütlere, gökyüzündeki pamuk bulutlarına, yavaş yavaş yükselenAy’a da aşık olabilirim. Aşk benim ruhumdadır, içimdedir. Aşkı birkadınla olan ilişki içinde sınırlamam.”Cenap Şahabettin Fikret için: “Bence o kelebekler, çiçekler, derelerve bülbüller şairi değildir. O okyanuslardan daha derin bir sanatçıdır.(…) Fikret kolaylıkla yazamaz. Ama onun güçlükle yazdığı,kolaylıkla okunur.” der (s.105, 106).Ergenlikle birlikte insanların üzerinde en çok felsefe yaptıklarıaşk, karşı cinsle olan ilişkiler düzeyinde ifade edilerek insanın ruhundansoyutlanmaya çalışılmaktadır. Yaşamın bütününden ayırarak aşkınanlaşılması, yaşanılması mümkün değildir. İnsancıl duygulara sahipolmayan hiç kimse bunu anlayamaz. Bu aşk mahrumiyeti, zalimlerehayatın en büyük cezasıdır. Kendini topluma adamış olanların da enbüyük ödülü… Şair’in de bunu doyasıya hissetmiş olduğunu görüyoruz.“Elde yazılı bir kural olmadığı halde bazı sözcüklerin kullanılmasıyasaktı. Neydi bu sözcükler:Grev, suikast, ihtilal, sosyalizm, anarşi, dinamit, infilak,kanuni esasi(anayasa), hürriyet, vatan, musavvat(eşitlik), (…)büyük burun(Abdülhamit’in burnu), istibdat, veliaht, cumhuriyet,mebus, ayan, bomba, Mithat Paşa, Namık Kemal, inkilap,tahtakurusu(tahtın kurusu okunabileceği için), hastaadam(Osmanlı)…(…)İlk önce hürriyet, vatan, millet, zulüm, adalet gibi 50 ila 100kelime yasaklanmıştı. Sonra bu sayı çoğaldıkça çoğaldı.”(s.112).Adaletsizliklerin, baskı, sömürü ve eşitsizliklerin, insan kanınaişlemiş ön yargılı yaklaşımların korku ve pısırıklıkların yenilmesiyle altedilebilmeleri mümkündür. Sanatçılar ise, bu mücadelenin heyecanınımayalayan ve yaratanlarıdır.Fikret kadın hakları üzerine düşünce üreten bir sanatçıydı. O,'Kızlarını okutmayan millet, oğullarını manevi öksüzlüğe mahkumetmiş demektir.’ diyordu. ‘Ona göre her alanda kadının erkeğinyanında yer alması uygarlığın en önemli koşullarından biriydi.’(s.138)İttihat ve Terakki öncülüğünde padişahın yetkilerinikısan ve Meclisi Mebusan’a büyük görevlerveren Kanuni Esasiye’nin yürürlüğe girdiği 2. Meşrutiyetsonrasında, ne yazık ki geniş bir imparatorluktamilliyetçiliğin öne çıkarılması beklenenözgürlük ve demokrasiyi getirmemiş, Fikret’i düşkırıklığına uğratmıştır.“Herkes Meşrutiyet’in neleri yıktığını veneler getireceğini tartışırken o sessiz kalıyordu.(…) İttihatçıların çoğunu yakından tanıdığı haldebazılarına güveni yoktu ve onlara katılmakistemiyordu.”(s.165).İttihatçılarca 1911’de Meclisi Mebusan’ın dağıtılmasısonrasında: “Demek ki artık her şeyeski hamam eski tastı. (…) oysa millet İttihatçılardanözgürlük, adalet ve dürüst bir yönetimbeklemişti. Ülke ihanete uğramıştı. Halkı çiğneyenbu zalimlere isyan ediyordu.”(s.198). Bu ruh hali içindeki Şair“Haluk’un Amentüsü” adlı şiirinde;“Tüm insanlar kardeştirİnsan eti yenmezKan şiddeti çeker şiddet de kanı beslerDüşmanlıklar kanla bitmez” dizeleriyle, bir asır öncesinden bugüne nasihatte bulunmaktadır.“Fikret materyalist bir görüşü benimsemişti. Ama Marksizmletanışmamıştı. Sınıf kavgalarına hiç eğilmemişti. Toplumdaki bozukluklarınnedenini yöneticilerin soysuzluğunda, ahlaksızlığında,para ve koltuk hırslarında görüyordu. Dikta rejimlerine karşıydı,ama nasıl bir düzen kurulması konusunda somut önerileri yoktu.(…)… çıkış yolları üzerinde durmamış ve umutlarınıyitirmişti.”(s.222).Kısa mücadelelerinde insanların umutsuzlukları, küskünlükleriçoğu zaman her şeyin yerinde saydığını, beklenen değişime bir şeykatamadıklarını sanmalarından kaynaklanmaktadır. Fakat değişimlerdekihareket, saatin yelkovanı gibi, fark edilmez ağır adımlarla yolunadevam etmektedir.Elbet Sabah Olacaktır, Remzi Kitabevi yayını olup 2012 yılı basımıdır.255 sayfa olan kitapta aynı zamanda ressam olan Şair'in kendiyaptığı resimler de yer almaktadır.Hıfzı Topuz, 1923 yılında doğdu. Galatasaray Lisesi’ni, İstanbulÜniversitesi Hukuk Fakültesi’ni bitirdi. Strasbourg Üniversitesi’ndedevletler hukuku ve gazetecilik alanlarında yüksek lisans ve StrasbourgHukuk Fakültesi’nde gazetecilik alanında doktora yaptı. Ülkemizdebirçok gazetede yazılar yazdı, yöneticilik yaptı. 1959-1983 yıllarıarasında Paris’te Unesco Genel Merkezinde yönetici olarak çalıştı.1974-75 yılları arasında TRT’de Radyolardan Sorumlu Genel MüdürYardımcılığı yaptı. Anadolu, Galatasaray ve İstanbul Üniversiteleriiletişim fakültelerinde basın, radyo-televizyon tarihi, uluslararasıiletişim ve siyasal iletişim dersleri verdi. Son onbeş yılda yakın tarihimizdekiönemli kişilerin hayatlarını konu alan çok sayıda romanı bulunmaktadır.Bunların başlıcaları: Paris’li Yıllar, Eski Dostlar, ElvedaAfrika Hoşça Kal Paris, Fikret Mualla, Başın Öne Eğilmesin, Meyyale,Taif’te Ölüm, Paris’te Son Osmanlılar, Hatice Sultan, Gazi ve Fikriye,Milli Mücadelede Çamlıca’nın Üç Gülü, Devrim Yılları, Tavcan, HavaKurşun Gibi Ağır.• EDEBİYATBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 23

iirAlaattin ARMANSMMMMelih Cevdet ANDAY• EDEBİYATMelih Cevdet Anday 1915 yılında Çanakkale’ninbir köyünde doğdu. İstanbul’da almaya başladığıortaöğrenimini Ankara Gazi Lisesi’nde bitirmesininardından Ankara Hukuk Fakültesi’ne sonra da Dil Tarihve Coğrafya Fakültesi’ne gitti. Ancak eğitiminiyarım bıraktı. Bir süre Milli Eğitim Bakanlığı YayınMüdürlüğü’nde danışmanlık yaptı. Anday; Akşam,Tercüman, Tanin, Cumhuriyet gazetelerinde fıkrayazarlığı yapmış, denemeler yazmıştır. Anday’ın,şiir, roman, oyun ve denemelerden oluşan 12 adetbasılmış eseri bulunmaktadır.İlk şiirlerinde hece ölçüsüyle duygusal temalarıişleyen Anday ve arkadaşları çıkardıkları “Garip”kitabıyla duygusal ve toplumcu şiire karşı yeni biranlayış başlatırlar. “Mikado’nun Çöpleri” adlı oyunuyla1967-1968 İlhan İskender Armağanı’nı, “GizliEmir” adlı romanıyla TRT 1970 Sanat Ödülleri RomanArmağanı’nı, Tarjel Vesaas’dan çevirdiği “BuzSarayı” romanıyla da TDK 1973 Çeviri Ödülü’nükazanmıştı. Anday’ın ilk şiiri, 1936 yılında VarlıkDergisi’nde yayımlanan “Ukde”dir. Anday, “TekneninÖlümü” adlı şiir kitabıyla 1976 Yeditepe ŞiirArmağanı’nı, “Sözcükler” adlı kitabıyla 1978 SedatSimavi Vakfı Edebiyatı Ödülü’nü, “Ölümsüzlük ArdındaGılgamış” adlı şiir kitabıyla da 1981 İş BankasıBüyük Ödülü’nü kazanmıştı. Anday’ın yapıtları,Rusça, Fransızca, İngilizce başta olmak üzere birçokdile çevrildi.“Garip" hareketinin son çınarı Melih CevdetAnday, solunum ve böbrek yetmezliği tanısıyla tedavigördüğü Marmara Üniversitesi Tıp FakültesiHastanesi’nde, 87 yaşında hayata veda etti.YALANBen güzel günlerin şairiyimSaadetten alıyorum ilhamımıKızlara çeyizlerinden bahsediyorumMahpuslara affı umumiden…Çocuklara müjdeler veriyorumBabası cephede kalan çocuklara…Fakat güç oluyor bu işlerGüç oluyor yalan söylemek…RAHATI KAÇAN AĞAÇTanıdığım bir ağaç varEtlik bağlarına yakınSaadetin adını bile duymamışTanrının işine bakın.Geceyi gündüzü biliyorDört mevsim, rüzgarı, karıAy ışığına bayılıyorAma kötülemiyor karanlığıOna bir kitap vereceğimRahatını kaçırmak içinBir öğrenegörsün aşkıAğacı o vakit seyredinFOTOĞRAFDört kişi parkta çektirmişiz,Ben, Orhan, Oktay, bir de Şinasi…Anlaşılan sonbaharKimimiz paltolu, kimimiz ceketliYapraksız arkamızdaki ağaçlar…Babası daha ölmemiş Oktay’ınBen bıyıksızım,Orhan, Süleyman efendiyi tanımamış.Ama ben hiç böyle mahzun olmadım;Ölümü hatırlatan ne var bu resimde?Oysa hayattayız hepimiz.KAYIPLARIMIZÜyelerimizden, Ulviye ÇAYLAK 30.06.2012, tarihinde vefat etmiştir.Yakınları ve dostlarına başsağlığı ve sabır dileriz.24BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

MALİ TATİL ÖNCESİNDE VERGİMEVZUATINDA SON DAKİKADEĞİŞİKLİKLERİA. Murat YILDIZYMM• MESLEKİ YAZILARI- GİRİŞBilindiği üzere meslek mensuplarının geçmişi yıllaradayanan mücadelesi sonucunda çıkarılan 5604sayılı Malî Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanun ileson beş yıldır “Her yıl temmuz ayının birinden yirmisinekadar (yirmisi dahil) malî tatil uygulanmaktadır.Bu kapsamda TBMM’nce meslek mensuplarınınmali tatil süresince sıkılmasını önlemek onlaraokuyacak yeni kanun maddeleri ihdas edilmiş olup,hemen mali tatil öncesinde çıkarılan vergi mevzuatındaönemli değişiklikler yapan iki torba kanun veyeni TTK ‘da önemli değişikler yapan kanuni düzenlemelerile TBMM tatile girmiş, buna karşı meslekmensuplarının mali tatilleri ne mutlu tesadüftür ki(!) hem tüm mükellefleri doğrudan ilgilendiren yeniTTK ile aynı günde başlamış, dolayısıyla başlayamamıştır.Görülen o ki biz meslek mensuplarının tatilhayali bu yılda yine hayal olmaktan öte bir anlamifade etmeyecek.Ben de çorbada tuzum olsun bilinciyle mali tatilsüresince ve sonrasında bir solukta okuyabileceğinizvergi kanunlarında yapılan ve belli başlı değişikleriiçeren bu yazıyı kaleme aldım.Maliye Bakanlığınca hazırlanan ve 15.06.2012tarih ve 28324 sayılı Resmi Gazete’de yayımlananAmme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun ileBazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunvergisel konularda meslek mensuplarını ilgilendirenbirçok farklı düzenlemeyi içermektedir. Haziran ayıiçerisinde Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğegiren bir başka düzenleme de Bireysel Emeklilik Tasarrufve Yatırım Sistemi Kanunu İle Bazı Kanun VeKanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik YapılmasınaDair Kanun’dur.Bu yazımda Amme Alacaklarının Tahsil UsulüHakkında Kanun ile Bazı Kanunlarda Değişiklik YapılmasınaDair Kanun’da yer alan ve gerek mükelleflerigerekse meslek mensuplarını yakından ilgilendirendüzenlemeler açıklanarak değerlendirmesiyapılacaktır.1- MÜNHASIRAN VERİ AKTARIMI İÇİN KULLANI-LAN MAKİNELER İÇİN MOBİL TELEFON ABONELİĞİ-NİN İLK TESİSİNDE ALINAN ÖZEL İLETİŞİM VERGİSİARTIK ALINMAYACAK.6322 Sayılı Kanunun 3. maddesinde yapılan düzenlemeile Özel İletişim Vergisinin Düzenlendiği6802 sayılı Gider Vergileri Kanununun 39 uncumaddesinin üçüncü fıkrasında değişiklik yapılmıştır.Yapılan değişiklik ile hizmetlerin daha hızlı ve düşükmaliyetle sunulmasına imkan tanıyan makinelerarasındaki iletişim altyapısının geliştirilmesini teşviketmek amacıyla, mobil telefon aboneliğinin ilktesisinde maktu olarak alınan özel iletişim vergisinin,iş ve hizmetlerin merkezi bir sunucu tarafındanuzaktan izlenmesi ve yürütülmesine yönelik makinelerarası veri aktarımına mahsus olan ve bunlarınyürütülmesi için zorunlu olanlar dışında sesli, görseliletişim veya genel amaçlı internet erişimi için kullanılmayanmobil telefon abonelikleri için alınmamasıyönünde düzenleme yapılmaktadır. Bu düzenlemeile mobil telefon aboneliğinin ilk tesisinde sözkonusu olan Özel İletişim Vergisinin alınmayacağıişlemlerin kapsamı genişletilmiş ve mükelleflere buyönde bir avantaj sağlanmıştır.2- ESNAF MUAFLIĞININ KAPSAMI KAYBOLMAYAYÜZ TUTAN GELENEKSEL EL SANATLARIMIZI DAKAPSAYACAK ŞEKİLDE GENİŞLETİLDİ6322 Sayılı Kanunun 4. maddesinde yer alan düzenlemeile Gelir Vergisi Kanunu’nda esnaf muaf-BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 25

• MESLEKİ YAZILARlığı kapsamına girenlerin sıralandığı 9. maddenin8. bendi değiştirilmiş ve esnaf muaflığı kapsamınagiren mükellefler genişletilmiştir.Söz konusu değişiklik ile daha önce faaliyetiniişyeri açarak gerçekleştirmeleri durumunda esnafmuaflığından faydalanamayanlardan; bastonculuk,semercilik, yazmacılık, yorgancılık, keçecilik,lüle ve oltu taşı işçiliği, çarıkçılık, yemenicilik,oyacılık ve bunlar gibi geleneksel, kültürel,sanatsal değeri olan ve kaybolmaya yüz tutan bazımeslek kollarında faaliyette bulunanlar da vergidenmuaf esnaf kapsamı içine alınmaktadır. Bununlabirlikte yukarıda sayılanlara benzerliği kabul edilenmeslek kollarında faaliyette bulunanlar da MaliyeBakanlığınca esnaf muaflığı kapsamında değerlendirilecektir.Yapılan bu düzenlemeyle Gelir Vergisi Kanunun47. maddesinde sıralanan basit usule tabi olmaşartlarına sahip olarak, yukarıda sayılan türdenkendi ürettiği ürünü satan geleneksel, kültürel vesanatsal değeri olan mesleklerde faaliyet gösterenleresnaf muaflığına tabi şekilde iş yeri açarak bufaaliyetlerini sürdürebilecek, ayrıca mesleğin devamınakatkı sağlaması açısından çırak ve yardımcıeleman çalıştırabilecektir.Yine bu madde kapsamında esnaf ve sanatkârlaratalepleri halinde Maliye Bakanlığınca Esnaf VergiMuafiyeti Belgesi verileceği hüküm altına alınmıştır.Bu belge için herhangi bir vergi, resim veya harçalınması söz konusu değildir.Esnaf muafiyetine ilişkin olarak 6322 Sayılı Kanunkapsamında yapılan bu düzenlemelerle geleneklerimizive kültürümüzü yansıtan, turizm alanındaönemli gelir potansiyeli taşıyan, ancak teknolojikgelişmeler ve küreselleşme nedeniyle kaybolmatehlikesiyle karşı karşıya kalan mesleklerin rekabetgücünün artırılmasına önemli ölçüde katkı sağlanacağıdüşüncesindeyiz.3- KONUT KİRA GELİRİ İSTİSNASINDAN YARAR-LANABİLECEKLERİN KAPSAMI ÖNEMLİ ÖLÇÜDE DA-RALTILDI.6322 Sayılı Kanunda yer alan önemli düzenlemelerdenbirisi de Gelir Vergisi Kanunun 21. maddesindeyer alan konut kira gelirleri istisnasına ilişkindir.Bilindiği üzere binaların konut olarak kiraya verilmesindenbir takvim yılı içinde elde edilen hasılatınher yıl belirlenen kısmı gelir vergisinden istisnatutulmaktadır. Mevcut uygulamada maddede yeralan diğer tüm şartları taşısa dahi ticari, zirai veyamesleki kazancını yıllık beyanname ile bildirmekmecburiyetinde olanlar ise bu istisnadan yararlanamamaktadır.6322 Sayılı Kanunun 5. maddesiyle Gelir VergisiKanunun 21. maddesinde yapılan değişiklikle01.01.2013 tarihinden itibaren geçerli olmak üzereticari, zirai veya mesleki kazancını yıllık beyannameile bildirmek mecburiyetinde olanların yanı sırabelli bir tutarın üzerinde ücret, menkul sermayeiradı, gayrimenkul sermaye iradı ile diğer kazançve irat elde edenlerin de söz konusu istisnadan yararlanmaimkanı kaldırılmıştır.İstisnadan yararlanılabilmesi için konut kira gelirielde eden kişilerin ayrı ayrı veya birlikte eldeettikleri ücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkulsermaye iradı ile diğer kazanç ve iratların gayrisafitutarlarının toplamının Gelir Vergisi Kanunun 103.maddesinde yazılı gelir vergisi tarifesinin ücretgelirleri için belirlenmiş üçüncü gelir diliminde (%27 oranında vergiye tabi olan dilim) yer alan tutarıaşmaması gerekmektedir. Bu kapsamda 2013 yılındabeyana tabi olsun ya da olmasın 2012 yılında ücretgelirleri için belirlenmiş tarifenin üçüncü gelir dilimindeyer alan tutar olan 88.000 TL’nin yenidendeğerlenme oranında artırılması sonucunda bulunacakolan tutarı varsayalım 95.000 TL’yi aşan tutardaücret, menkul sermaye iradı, gayrimenkul sermayeiradı ile diğer kazanç ve irat elde edenler de eldeettikleri gelirlerin beyana tabi olup olmadığına bakılmaksızınkonut kira gelirleri için uygulanan istisnadanyararlanamayacaklardır.Buna göre istisna miktarının üzerinde konut kirageliri elde edenlerin diğer gelirlerin toplamına göredeğerlendirmesi yapılırken, bu gelirlerin beyanıngerekip gerekmediğine bakılmayacaktır. Yeni düzenleme2012 yılında elde edilen konut kira geliriistisnası uygulamasına etki etmeyecek, bahse konuuygulama 2013 yılından itibaren elde edilecek konutkira gelirleri geçerli olacaktır.Kanun koyucunun konut kira geliri istisnasındanyararlanacakların belirlenmesinde böyle bir değişiklikyapmasının nedeni ise; istisnanın getirilişamacına ters düşen uygulamaların engellenmesidir.Şöyle ki; Gelir Vergisi Kanunu’nun 21. maddesindedüzenlenmiş olan istisna, verginin kira fiyatlarınaolumsuz etkisinin giderilmesini ve konut ediniminiteşvik etmeyi amaçlamaktaydı. Bunun temel nedeniise, konut arzındaki yetersizlikti. İstisna uygulamasıile aynı zamanda kira geliri elde edenlerinbelli şartlar altında hiç vergi ödememesi ya da azvergi ödemesinin sağlanması hedeflenmekteydi. Örneğin,emekli ikramiyesiyle bir ev alıp kiraya verenve emekli maaşı dışında bir geliri olmayan kimselerböylelikle korunmuş olacaktı.Ancak; bir yandan gayrimenkullerin konut olarakkiraya verilmesini diğer yandan da kira geliri dışın-26BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

da başka geliri olmayan kimselerin korunmasını sağlayanbu istisna uygulamada istenildiği gibi çalışmadı.İstisnadan yararlanma şartları olarak ortayakonulan; “ticari, zirai ve mesleki kazanç dolayısıylagerçek usulde gelir vergisine tabi olmama” koşulunun,uygulamada ciddi haksızlıklar ortaya çıkardığızamanla anlaşıldı. Bu noktada, örneğin kira gelirielde eden küçük esnaf gerçek usulde gelir vergisinetabi olduğu için istisnadan yararlanamazken; astronomikmiktarda temettü elde eden şirket ortaklarıistisnadan yararlanabiliyorlardı. Dolayısıyla 6322sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanunun 21. maddesindeyapılan değişiklik ile vergilemede adalet ilkesineaykırı olan bu durumun engellenmesi ve istisnanınnispeten düşük gelirli olanların konut kira gelirlerineuygulanması amaçlanarak bu düzenleme yapılmıştır.4- FİNANSMAN GİDER KISITLAMASI ARAMIZADÖNDÜ.6322 Sayılı Kanunun 6. maddesinde yer alan düzenlemeyle;vergi kanunlarının gider olarak düşülmesineizin vermediği harcamalar arasına bir yenisidaha eklenmiştir. Söz konusu madde ile Gelir VergisiKanunun 41. maddesinin birinci fıkrasının mülga 9numaralı bendi yeniden düzenlenerek 1999-2004yılları arasında uygulanan yabancı kaynaklara giderkısıtlaması uygulaması bazı farklılıklarla yenidenyürürlüğe konulmuştur.Finansman gider kısıtlaması uygulamasında firmalarınfinansman ihtiyaçlarını borçlanma yerineöz kaynakları ile finanse etmek amacıyla, yatırımınmaliyetine eklenenler hariç olmak üzere, işletmedekullanılan yabancı kaynaklara ilişkin faiz,komisyon, vade farkı, kar payı ve benzeri adlar altındayapılan gider ve maliyet unsurları toplamının%10’una kadar olan kısmının (Bakanlar Kuruluncakararlaştırılması halinde) kazancın tespitinde giderolarak indirilemeyeceği hususu öngörülmektedir. Buhükmün uygulanmasına ilişkin usul ve esasların belirlenmesikonusunda ise Maliye Bakanlığı’na yetkiverilmektedir.Düzenleme yabancı kaynak kullanımı öz kaynaktutarını aşan işletmeleri ilgilendirmekte olup, budurumdaki işletmelerin öz kaynaklarını aşan yabancıkaynaklar için yapmış oldukları faiz, komisyon,kur farkı ve benzeri ödemelerin belli bir kısmınıgider yazamayacakları ve uygulamanın 01.01.2013tarihinde başlayacağı belirtilmiştir. Benzer düzenlemeKurumlar Vergisi Kanunun 11. maddesinde kurumlarvergisi mükellefleri için de yapılmıştır.Finansman Gider kısıtlaması uygulaması enflasyonoranının yüksek seyrettiği 1999-2004 yıllarıarasında da bazı farklılıklarla yürürlükte olan birmüesseseydi. Ancak ülkemizin içinde bulunduğuekonomik konjonktürde enflasyon oranı bahse konuyıllardaki kadar yüksek seyretmediğinden bu uygulamanınişletmeler açısından ilave bir yükümlülükolması dışında hiçbir katkı sağlamayacağı görüşündeyiz.İşletmelerin faaliyet gösterdikleri sektörleritibariyle farklı yapıda olabilecekleri de göz önünealındığında sermaye yapısı güçlü olmasına rağmenönceki yıl zararları nedeniyle özkaynakları zayıfgörünen ancak aktif büyüklüğü yüksek şirketler buuygulamadan olumsuz etkilenebilecektir.5- GERÇEK USULDEN BASİT USULE DÖNÜŞ YOLUAÇILDI.Gelir Vergisi Kanununda yer alan mevcut düzenlemeuyarınca basit usule tabi olmanın şartlarınıkaybedenler ile herhangi bir şekilde gerçek usuldevergilendirilmiş olanlar bir daha hiçbir şekilde basitusule dönememekte hatta bu kişilerin aynı türdeniş yapan eş ve çocukları da bu faaliyetleri nedeniylebasit usulden yararlanamamaktadır. Gerçek usuldefaaliyet göstermekte iken iş hacmindeki daralma nedeniylebasit usulde vergilendirmenin şartlarını taşırhale gelen mükellefler mevcut hüküm dolayısıylahiçbir şekilde basit usule dönemediğinden, bu durumdakikişiler işlerini terk etmekte veya kayıt dışıfaaliyete yönelmektedirler. Oysa iş hayatının akışıgereği kişilerin iş hacminde genişleme görülebileceğigibi daralma da gerçekleşebilecek bir durumdur.Bir başka deyişle mevcut uygulamada mükellefiyetgeçmişinde 1 gün dahi olsa gerçek usulde vergilendirilmişbulunanlar bir daha hayatları boyunca iflasdahi etmiş olsalar basit usule dönüş yapamıyorlardı.Bu noktada 6322 Sayılı Kanunun 7. maddesindeyer alan düzenlemeyle gerçek usulde vergilendirilenmükelleflerden olup işlem hacmi dolayısıyla basitusule tabi olmanın şartlarını taşır hale gelenlerden;arka arkaya iki hesap döneminde sahip oldukları işhacmi Gelir Vergisi Kanununun 48. maddesinde yeralan basit usule tabi olmanın özel şartlarını da sağlamasıhalinde takip eden hesap döneminden başlayarakbasit usule geçmelerine imkan tanınmıştır.Örneğin: Ankara ilinde kuaförlük faaliyeti nedeniyleöteden beri gerçek usulde vergilendirilenSelçuk ALTINMAKAS’ ın 2012 ve 2013 yıllarında eldeettiği iş hâsılatı, ilgili yıllar için Gelir Vergisi Kanununun48 inci maddesinde yer alan hâsılat haddininaltında gerçekleşmiştir. Diğer şartları da taşınmasıkaydıyla kuaför Selçuk ALTINMAKAS’ın 01/01/2014tarihinden itibaren basit usulde vergilendirmedenyararlanması mümkündür.Bununla birlikte yine söz konusu düzenlemeylesonrası oluşabilecek olası suiistimallerin önlenmesiaçısından;• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 27

• MESLEKİ YAZILAR‣ Gerçek usulde vergilendirilmekte iken işiniterk eden mükellefler ile,‣ Basit usulün şartlarını kaybedenlerden gerçekusulde vergilendirilmeye başlamadan önce işiniterk eden mükelleflerin,terk tarihini takip eden yılın başından itibareniki yıl geçmedikçe basit usule dönemeyecekleri vebu uygulamanın işin eş ve çocuklara devri halindede yapılacağı hüküm altına alınmıştır.Diğer taraftan Gelir Vergisi Kanununa eklenengeçici 81. madde ile gerçek usulde vergilendirilenmükelleflerden basit usule geçmeye ilişkin şartlarıntespitine 01.01.2012 tarihinden itibaren başlanacağıbelirtilmiştir.6- YEŞİLAY VE İBADETHANELERE YAPILAN BA-ĞIŞLAR DA %100 ORANIDA MATRAHTAN İNDİRİLE-BİLECEK.Bilindiği üzere mükelleflerin gelir ve kurumlarvergisi matrahı tespitinde indirim konusu yapabilecekleriunsurların bir bölümü Gelir Vergisi Kanunun89. maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanunun 10.maddesinde “Diğer İndirimler” başlığı altında sıralanmıştır.6322 Sayılı Kanunun 9. maddesinde yeralan düzenleme ile gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerininmatrah tespitinde kazançlarından indirimkonusu yapabilecekleri unsurların kapsamı genişletilmiştir.Buna göre; yapılan değişiklikle gelir veya kurumlarvergisi matrahının tespitinde % 100 oranındaindirim konusu yapılabilecek mevcut bağış ve yardımlarailaveten Gelir Vergisi Kanunu’nun 89. maddesineve Kurumlar Vergisi Kanunun 10. maddesineeklenen hükümler ile iktisadi işletmeleri hariçolmak üzere Türkiye Yeşilay Cemiyetine makbuzkarşılığı yapılan nakdi bağış ve yardımlar ile imarplanında dini tesis alanı olarak ayrılan yerlerdeibadethane yapımına yönelik ayni ve nakdi yardımlarıngelir vergisi matrahının tespitinde beyannameüzerinden indirilebilmesi imkanı getirilmiştir.7- HİZMET İHRACINDAN ELDE EDİLEN KAZANÇ-LARIN YARISI MATRAHTAN İNDİRİLEBİLECEK.6322 Sayılı Kanunun 9. maddesinde yapılan birbaşka değişiklik ile de kanunda yer alan şartları taşıyanşekilde gerçekleşen hizmet ihracında mükelleflerinbu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançların%50’sinin matrah tespitinde indirim konusu yapılabileceğihüküm altına alınmak suretiyle hizmetihracı teşvik edilmiştir. Bu düzenleme Türkiye’deyerleşik olmayan kişi ve kurumlara muhasebehizmeti veren meslek mensuplarının da yararlanabileceğiönemli bir düzenlemedir.Buna göre Gelir Vergisi Kanunun 89. maddesineeklenen 13 numaralı bent ve Kurumlar Vergisi Kanunun10. maddesine eklenen (ğ) bendi ile Türkiye’deyerleşik olmayan kişiler ile işyeri, kanuni ve işmerkezi yurt dışında bulunanlara Türkiye’denverilen ve münhasıran yurtdışında yararlanılanmimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama,muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi veveri saklama hizmeti alanlarında faaliyette bulunanişletmelerin bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazancın%50’sinin beyanname üzerinden indirilmesineimkan tanınmıştır.Bu hizmetlerin tamamı yararlanıcısı yurt dışındaolan ve uzaktan erişim imkanları kullanılarak verilecekhizmetlerdir. Bununla birlikte; ilgili Bakanlığınizni ve denetimine tabi olarak eğitim ve sağlıkalanında faaliyet gösteren ve Türkiye’de yerleşikolmayan kişilere hizmet veren işletmelerin bu faaliyetlerindenelde ettikleri kazancın %50’sininde beyanname üzerinden indirilmesi mümkünolacaktır. Bu hizmetler ise fiziki olarak Türkiye’deverilmekle birlikte yararlanıcının yurtdışı yerleşiklerolması halinde söz konusu kazancın %50’sinin indirimkonusu yapılması mümkün olacaktır.Burada sağlanan istisnanın bir kazanç istisnasıolması dolayısıyla; kazancın tespitinde istisnakapsamındaki faaliyetlerden elde edilen hasılattanbu faaliyetler nedeniyle yüklenilen gider vemaliyet unsurlarının düşülmesi ve istisna kapsamınagiren faaliyetler ile bu kapsama girmeyenişlerin birlikte yapılıyor olması halinde müşterekgenel giderler ile müştereken kullanılan tesisat,makine ve ulaştırma vasıtalarının amortisman giderlerindenpay verilmesi sonucu bulunacak kazancın%50’si gelir vergisinden istisna olacaktır.Dolayısıyla diğer kazanç istisnalarında olduğu gibihizmet ihracatına ilişkin istisna kazancın tespitindede, istisna kapsamında bulunan ve bulunmayanhasılat, maliyet ve gider unsurlarının ayrı ayrı izlenmesive istisna kapsamında olan faaliyetlere aithasılat, maliyet ve gider unsurlarının, diğer faaliyetlerleilişkilendirilmemesi ve kayıtların da bu ayrımısağlayacak şekilde tutulması gerekmektedir.Hizmet ihracı yapan mükelleflerin bu faaliyetlerine6322 Sayılı Kanunla sağlanan bu teşvik, hemnitelikli ve uzmanlaşmış işgücü istihdamını artıracakhem de yurtdışına gitme ihtiyacı duyulmaksızındünyanın her yerine bir çok hizmetin verilmesi imkanıdoğacağından beyin göçü büyük ölçüde engellenmişolacaktır.Bakanlar Kurulu Kanun kapsamında %50 olarakbelirlenen oranı hizmet alanları itibariyle sıfıra kadarindirmeye veya %100’e kadar artırmaya yetkili28BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

kılınmıştır. Bu teşvik mekanizmasının uygulanmasınave denetimine ilişkin usul ve esasların uygulamamekanizmasını ise Maliye Bakanlığı ilgili Bakanlıklarıngörüşünü almak suretiyle belirleyecektir.8- MESLEK MENSUPLARINA KÖTÜ SÜPRİZ: DE-NETİM VE YETKİLENDİRME BELGELERİ İLE SMMMVE YMM RUHSATLARINA HARÇ UYGULAMASI GETİ-RİLDİ6322 Sayılı Kanunun meslek mensuplarını en çokilgilendiren maddesi ise denetim ve yetkilendirmebelgeleri ile ruhsat harçlarının düzenlendiği 18.maddedir. Bu madde ile 492 Sayılı Harçlar KanununXI-Finansal Faaliyet Harçları başlıklı bölümünün (8)numaralı fıkrasına (b) bendinden sonra gelmek üzere“XIV-Denetim Yetkilendirme Belgeleri ve müşavirlikruhsat harçları” başlıklı aşağıda yer alan bölümüngeleceği hüküm altına alınmıştır.“XIV-Denetim yetkilendirme belgeleri ve müşavirlikruhsat harçları:1-Denetim kuruluşları yetkilendirme belgeleri(Her yıl için):a)Kamu yararını ilgilendiren kuruluşlarıdenetleyecek bağımsız denetim kuruluşlarıyetkilendirme belgeleri (belge-30.000 TLnin verildiği yıl)10.000 TL’den az olmamaküzere bağımsız denetimfaaliyetlerindenTakip eden yıllarda;elde edilen bir öncekiyıl gayrisafi iş hasılatının%5’ib)Diğer kuruluşları denetleyecek bağımsızdenetim kuruluşları yetkilendirmebelgeleri(belgenin verildiği yıl)15.000 TL5.000 TL’den az olmamaküzere bağımsız denetimfaaliyetlerindenTakip eden yıllarda;elde edilen bir öncekiyıl gayrisafi iş hasılatının%5’i2- Denetim yetkilendirme belgeleri ve müşavirlikruhsat harçları:a)Yeminli Mali Müşavirlik Ruhsatı 1.800 TLb)Bağımsız denetçi yetkilendirme belgesi 900 TLc)Serbest muhasebeci mali müşavirlik ruhsatı 450 TLBuradan da anlaşılacağı gibi Yeminli mali müşavirlikruhsat harcı 1.800,00 TL, bağımsız denetçiyetkilendirme belgesi harcı 900,00 TL ve SerbestMuhasebeci Mali Müşavirlik ruhsatı harcı 450,00 TLolarak belirlenmiştir.3568 Sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest MuhasebeciMali Müşavirlik ve Yeminli Mali MüşavirlikKanunun genel gerekçesinde “Maliye Bakanlığı’nınVergi Denetimi konusundaki ağır yükünü hafifletmek,Türk vergi sisteminin yozlaşmasına mani olmak,vergicilik ve işletmecilik sahasında güven veahlak unsurunun gelişmesini temin edebilmek, vergikanunlarının uygulanmasında doğacak uyuşmazlıklarıen az düzeye indirebilmek için bu tasarıyla,batı ülkelerindekine benzer SM, SMMM ve YMM müessesesiTürkiye’ye getirilmek istenmektedir.” ifadesiyer almaktadır. Bu noktadan hareketle meslekmensuplarının üstlenmiş oldukları en önemli misyonundevletin vergi denetimi yoluyla tespit edebildiğivergi kayıp ve kaçağını azaltmaya yardımcı olmakolduğu anlaşılmaktadır.Dolayısıyla yeminli mali müşavirler ve serbestmuhasebeci mali müşavirlerin yapmış oldukları işlerdeğerlendirildiğinde diğer serbest meslek faaliyetlerindenfarklı olarak vergi alan devlet ilevergi ödeyen vatandaş arasında bir köprü vazifesigördükleri anlaşılacaktır. Meslek mensuplarının çalışmalarısonucu mükelleflerin kazanç tutarları veödeyecekleri vergi belirlenmekte, beyan edilmekteve devlete kazandırılmaktadır. Bu anlamda YMMve SMMM’ler mükellefe değil devlete hizmet edenkamu görevlileri niteliğinde çalışmaktadırlar.Günümüzde, her şeyin elektronik ortamda yapılmasınedeniyle, beyannameyi hazırlayan, internetvergi dairesinden gerekli işlemleri yaparak vergiyitahakkuk ettiren ve mükellef adına kamu hizmetiolan pek çok sorumluluğu sırtına alan meslek mensuplarıvergi dairesinde bizzat çalışan memurdandaha ziyade devlet memuru konumundadır.Devlete vergi geliri olarak kazandırdığı yüklü tutarlararağmen meslek mensupları kendi ücretlerinitahsil etmekte ciddi sıkıntılar yaşamaktadırlar.Hal böyle iken, ücret konusunda mükellefe bağımlıolan meslek mensupları vergisel konularda insiyatifikamu lehine değil mükellefi lehine kullanmak tercihiile karşı karşıya kalmaktadırlar. Sağlanan hizmetkarşısında hak edilen ücretin tahsilinde yaşanılantüm bu zorluklara rağmen yapılan düzenleme ilemeslek mensupları yüksek tutarlı ruhsat harçlarınıödemek durumunda bırakılmaktadırlar. Hali hazırdamesleğin içindeki kişilerin dahi tahsilat sıkıntısıyaşadığı bir ortamda mesleğe yeni başlayacak olankişilerin bu harçları ödeyebilmesinin ne kadar zorolabileceği açıktır.9- VERGİ İDARESİNİN FAZLA VE YERSİZ ALINANVERGİLERİN İADESİNDE FAİZ ÖDEMESİ UYGULANA-BİLİR HALE GELDİ.Bilindiği üzere Anayasa Mahkemesi 10.02.2011tarih ve E.2008/58, K.2011/37 Sayılı Kararıyla fazlave yersiz ödenen vergilerin iadesine ilişkin düzenlemeninyer aldığı Vergi Usul Kanunun 112. maddesinin4. fıkrasını Anayasa’nın 2. ve 35. maddelerineaykırı olduğu gerekçesiyle iptal etmiştir. Bufıkranın iptal edilmesi nedeniyle doğan hukuksalboşluk kamu yararını ihlal edici nitelikte görüldü-• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 29

• MESLEKİ YAZILARğünden Anayasa Mahkemesince iptal hükmününResmi Gazete’de yayımlandığı tarihten başlayarakbir yıl sonra yürürlüğe girmesine karar verilmiştir.İptal kararı 14.05.2011 tarihinde Resmi Gazete’deyayımlanmıştır. Ancak konuya ilişkin düzenleme15.06.2012 tarihinde Resmi Gazete’de yayımlanan6322 Sayılı Kanunun 14. maddesi ile yapılmıştır.Anayasa Mahkemesi’nce iptal edilen Vergi UsulKanun’un “Özel Ödeme Zamanları” başlıklı 112′ncimaddesinin 4′üncü fıkrasında;“Fazla veya yersiz olarak tahsil edilen veyavergi kanunları uyarınca iadesi gereken vergilerin,ilgili mevzuatı gereğince mükellef tarafındantamamlanması gereken bilgi ve belgelerintamamlandığı tarihi takip eden üç ay içinde iadeedilmemesi halinde, bu tutarlara üç aylık süreninsonundan itibaren düzeltme fişini mükellefetebliğ edildiği tarihe kadar geçen süre için aynıdönemde 6183 sayılı Kanun’a göre belirlenentecil faizi oranında hesaplanan faiz, 120. maddehükümlerine göre red ve iadesi gereken vergi ilebirlikte mükellefe ödenir.” denilmektedir.Söz konusu hükme göre, mükelleflerce öncelikle,fazla veya yersiz ödenen vergiler ile vergi kanunlarıuyarınca iadesi gereken vergilere ilişkin gerekli bilgive belgeler tamamlanarak iade için başvurulmakta,bu tarihten itibaren üç ay içinde iadeye ilişkinişlemler tamamlanmadığı takdirde, üç aylık süreninsonundan itibaren faiz hesaplanmaktadır. Hesaplamada,tecil faizi oranı esas alınmaktadır.Anayasa Mahkemesi kararında bahse konu maddehükmünün kamu kurumları ile kişiler arasında kamuidarelerinin kamu gücüne dayalı yetkilerini kullanırkenhatalı işlemleri nedeni ile oluşan alacaklı-borçluilişkilerinin borçlu olan kamu kurumları lehine bozulmasınasebebiyet vermekte olduğu belirtilerek,İdarece yapılan vergi tahsilatının Devletin vatandaşlardankamu gücüne dayalı ve karşılıksız tahsilettiği bedel olsa bile fazla veya yersiz olduğu tespitedildikten sonra bu tahsilatın mükellefler açısındanbir alacak haline geldiği ifade edilmiştir.Dolayısıyla fazla veya yersiz tahsil edilen vergileriniadesinde, tahsilatın yapıldığı tarih yerine başvurutarihinden üç ay sonra başlamak üzere işleyecekfaizin ödenmesine ilişkin kuralın, kişinin belli birdönem için faiz gelirinden mahrum kalması sonucunudoğurarak genel yarar ile kişi yararı arasındakidengenin bozulmasına yol açtığı, bu durumun hukukdevletinde korunması gereken mülkiyet hakkının ihlalineneden olduğu belirtilmiş ve bu gerekçelerlebahse konu fıkranın iptaline karar verilmiştir.Son olarak 6322 Sayılı Kanunun 14. maddesi ileyapılan düzenleme ile Anayasa Mahkemesi’nce iptaledilen Vergi Usul Kanun’un “Özel Ödeme Zamanları”başlıklı 112′nci maddesinin 4′üncü fıkrası aşağıdakigibi değiştirilmiş, ayrıca maddeye aşağıda yeralan 5. bent eklenmiştir.“4. Fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergiler,fazla veya yersiz tahsilatın mükelleftenkaynaklanması halinde düzeltmeye dair müracaattarihi, diğer hallerde verginin tahsili tarihindendüzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihekadar geçen süre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanunagöre belirlenen tecil faizi oranında hesaplananfaiz ile birlikte, 120 nci madde hükümlerinegöre mükellefe red ve iade edilir.”“5. Vergi kanunları uyarınca iadesi gereken vergilerin,ilgili mevzuatı gereğince mükellef tarafındantamamlanması gereken bilgi ve belgelerintamamlandığı tarihi takip eden üç ay içinde iadeedilmemesi halinde, bu tutarlara üç aylık süreninsonundan itibaren düzeltme fişinin mükellefe tebliğedildiği tarihe kadar geçen süre için aynı dönemde6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizioranında hesaplanan faiz, 120 nci madde hükümlerinegöre red ve iadesi gereken vergi ile birliktemükellefe ödenir.”Anayasa Mahkemesi’nin söz konusu kararı sonrasında6322 Sayılı Kanunla yapılan düzenlemeylefazla ve yersiz tahsil edilen vergilerin iadesindemükelleflere tahsil tarihinden itibaren hesaplanacakfaizin ödenmesi sağlanmıştır. Buna göre;fazla veya yersiz olarak tahsil edilen vergiler, fazlaveya yersiz tahsilatın mükelleften kaynaklanmasıhalinde düzeltmeye dair müracaat tarihi, diğerhallerde verginin tahsili tarihinden düzeltme fişininmükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçen süreiçin aynı dönemde 6183 sayılı Kanuna göre belirlenentecil faizi oranında hesaplanan faiz ile birlikte,120 nci madde hükümlerine göre mükellefe red veiade edilecektir.Ancak verginin fazla veya yersiz tahsil edilmesininmükellefin beyanından kaynaklanması hallerindefaiz mükellefin hatanın düzeltilmesine dair müracaattarihinden itibaren hesaplanacaktır. Böyleliklefazla veya yersiz tahsil edilen vergilerin, başvurutarihinden itibaren üç ay içinde iade edilmesi, iadeedilememesi durumunda üç aylık sürenin sonundanitibaren tecil faizi oranında faiz hesaplanarak iadesiuygulaması kaldırılmış; bunun yerine fazla veyayersiz olarak tahsil edilen vergiler için herhangi birsüre öngörülmeksizin tahsil edildiği tarihten iadeedildiği tarihe kadar geçen süre için, devletin kendialacakları için uyguladığı, gecikme zammı oranındafaiz hesaplanarak iadesi uygulaması getirilmiştir.Bu düzenleme 6322 Sayılı Kanunun yürürlüğe gir-30BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

diği tarih olan 15.06.2012’den sonra; fazla ve yersiztahsil edilen vergilerin iadesinde uygulanacaktır.10- KONUT TESLİMLERİNDE VERGİ DEĞERİNEVE KONUTUN BULUNDUĞU YERE GÖRE FARKLI-LAŞTIRILMIŞ ORANDA KDV UYGULAMASINA İMKANSAĞLANDI.Bilindiği üzere yıllardan beri süregelen mevcutuygulamada arsa, işyeri ve 150 metrekareyi aşankonutların ticari nitelikteki teslimleri % 18 oranında,150 metrekareden küçük konutların ticari niteliktekiteslimleri ise % 1 oranında KDV’ne tabi bulunmaktadır.6322 Sayılı Kanunun 22. maddesi ile KDV Kanununun28 inci maddesinin birinci fıkrasında yer alan“perakende safhası için” ibaresi “perakende safhasıve inşaatın yapıldığı arsanın veya konutun vergi değerive bulunduğu yeri esas alarak konut teslimleriiçin” şeklinde değiştirilmiştir.Bu çerçevede yapılandeğişiklikle konut teslimlerinde inşaatın yapıldığıarsa veya konutun vergi değeri ve bulunduğu yeresas alınarak katma değer vergisi oranını farklılaştırabilmekonusunda Bakanlar Kurulu’na yetkiverilmiş olmaktadır.Bu yetkiye istinaden Bakanlar Kurulu konut teslimleriiçin inşaatın yapıldığı arsanın veya konutunvergi değerini esas almak suretiyle %1, %8 ve %18 olarakKDV oranlarını belirleyebilecektir. Bilindiği üzerevergi değeri Vergi Usul Kanunun 268. maddesindebina ve arazinin (arsanın) Emlak Vergisi Kanununun29. maddesine göre belirlenen emlak vergisi değeriolarak tanımlanmıştır. Dolayısıyla gayrimenkulünvergi değeri emlak vergisi değerine eşit olmaktadır.Bu noktada konut teslimlerinde uygulanacak KDVoranın vergi değeri esas alınarak belirlenmesi, aynıbinadaki 300 metrekare büyüklüğündeki manzaralıev ile bodrum katındaki 80 metrekare büyüklüğündekievin tesliminde aynı oranda KDV uygulanmasıgibi çelişkili bir sonuç doğuracaktır.Konutlarda emlak vergisi oranı binde 1 veya binde2 (büyükşehirlerde) olduğundan mükelleflerinödeme gücü üzerinde ciddi bir baskı oluşmamasınakarşın; KDV oranı yüksek olduğundan konut teslimlerindevergi değeri esas alınarak oran belirlemesiyapılması ciddi farklılıklara yol açabilecektir.Şöyle ki Ankara Batıkent’te değeri 200.000 TLolan 100 metrekarelik ev için KDV oranı %18 ve hesaplanacakKDV tutarı 36.000 TL olurken, Hakkari’deyine değeri 200.000 TL olan 100 metrekarelik eviçin aynı tutar sadece 2.000 TL olacaktır. Bu itibarlasöz konusu uygulama vergilemede adalet ilkesineaykırılık teşkil edileceğinden yeni bir iptal davasınakonu olabilecektir.Bununla birlikte söz konusu uygulama yapı ruhsatı01.06.2012 tarihinden önce alınan konut inşaatprojeleri ile kamu kurum ve kuruluşları ve bunlarıniştirakleri tarafından, ihalesi bu tarihten önce yapılankonut inşaatı projelerine ilişkin konut teslimlerinikapsamamaktadır.11- ÖZELLEŞTİRİLECEK ELEKTRİK DAĞITIM ŞİR-KETLERİNE VERGİ KOLAYLIĞI GELDİ.6322 Sayılı Kanun ile elektrik dağıtım şirketleriile elektrik üretim tesis ve şirketlerinin özelleştirilmesiçalışmalarının devam etmesi dolayısıyla özelleştirilecekşirketler için 31.12.2023 tarihine kadarvergi kolaylığı sağlanmıştır.Bu noktada söz konusu kapsama giren şirketlerin31.12.2023 tarihine kadar yapılacak olan devir, birleşme,bölünme, kısmi bölünme işlemleri ile ilgiliolarak ortaya çıkan kazançlar kurumlar vergisindenistisna tutulacaktır. Bu çerçevede yapılacak işlemlernedeniyle zarar oluşması halinde bu zarar kurumkazancının tespitinde dikkate alınmayacaktır.Gerçekleşen bölünme işlemleri ise Kurumlar VergisiKanunu kapsamında yapılan bölünme işlemi olarakkabul edilecektir.Yine bu madde kapsamında yapılacak teslim vehizmetler katma değer vergisinden istisnadır. Sözkonusu teslim ve hizmet ifalarıyla ilgili olarak yüklenilenvergiler, vergiye tabi işlemler nedeniyle hesaplananKDV’den indirilecektir, indirim yoluyla giderilemeyenKDV’nin iadesi mümkün olmayacaktır.12- YOLCU BERABERİNDE YURT DIŞINDAN GETİ-RİLEN TELEFONLARA CİHAZ BAŞINA 100 TL HARÇGETİRİLDİ.6322 Sayılı Kanunun 20. maddesi ile 492 sayılıKanunun (8) sayılı Tarifesinin mülga “VIII-Telsizharçları” bölümü aşağıdaki şekilde yeniden düzenlenmiş,“XI-Finansal faaliyet harçları” başlıklı bölümünün(8) numaralı fıkrasına (b) bendinden sonragelmek üzere aşağıdaki paragraf ve bu Tarifeye aşağıdakibölüm eklenmiştir.“VIII- Yolcu beraberinde getirilen telefon kullanımizin harcı:1.Ticari mahiyette olmaksızın, yolcuların kendi kullanımlarıiçin yurt dışından getirdikleri alıcısı bulunan vericiportatif telsiz telefon cihazları kullanım izni (Söz konusuharç, elektronik kimlik bilgisinin kayıt altına alınmasıişleminden önce ödenir. Elektronik kimlik bilgisinin kayıtaltına alınması için yapılan başvuru sırasında harcınödendiğine ilişkin belge aranır ve harç ödenmeden kayıtişlemi yapılmaz. Harç ödenmeden kayıt işlemi yapılan vekullanıma açılan cihazlar, Bilgi Teknolojileri ve İletişimKurumu tarafından kullanıma kapatılır. Ödenmeyen harç%50 fazlasıyla ilk kayıt tarihinden itibaren 6183 sayılı Kanunagöre hesaplanan gecikme zammı ile birlikte tahsiledilir. Bu tahsilat yapılmadan cihaz kullanıma açılamaz.)100 TL• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 31

• MESLEKİ YAZILAR13- BORÇLARINI 6111 SAYILI TORBA YASA İLEYAPILANDIRAN ANCAK TAKSİTLERİNİ AKSATARAKHAKKINI KAYBEDEN MÜKELLEFLERE YENİ BİR HAKVERİLDİ.6322 Sayılı Kanunun 20. maddesi ile 13/2/2011tarihli ve 6111 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasıile Sosyal Sigortalar ve Genel SağlıkSigortası Kanunu ve Diğer Bazı Kanun ve KanunHükmünde Kararnamelerde Değişiklik YapılmasıHakkında Kanun eklenen geçici 19. madde hükmüaşağıdaki gibidir.“GEÇİCİ MADDE 19- (1) Bu Kanunun Birinci, İkinci,Üçüncü ve Dördüncü Kısımlarına göre yapılandırmabaşvurusunda bulunduğu halde bu maddeninyürürlüğe girdiği tarih itibarıyla ödenmesi gerekentutarları süresinde ödemeyerek Kanun hükümleriniihlal edenler, bu tutarları ödemeleri gerektiğitarihten itibaren Kanunun 19 uncu maddesinde belirlenengeç ödeme zammı ile birlikte bu maddeninyürürlüğe girdiği tarihi takip eden ayın başındanitibaren dört ay içerisinde ödemeleri şartıyla Kanunhükümlerinden yararlandırılır.(2) Bu Kanunun 3 üncü maddesinin dokuzuncu ve14 üncü maddesinin üçüncü fıkralarında vadesindeödenmesi öngörülen alacakların bu maddelerin hükümlerinegöre ödenmemesi nedeniyle bu maddeninyürürlüğe girdiği tarih itibarıyla Kanun hükümleriniihlal etmiş olan borçluların ihlale neden olantutarları, birinci fıkrada belirtilen sürede ödemeleriya da bu süre içerisinde veya bu maddenin yürürlüğegirdiği tarihten önce yaptıkları başvurularadayanılarak 6183 sayılı Kanunun 48 inci maddesinegöre çok zor durumda olduklarının tespit edilmesihalinde bu borçlular da Kanun hükümlerinden yararlandırılır.(3) Bu Kanunun Birinci, İkinci, Üçüncü ve DördüncüKısımlarına göre yapılandırma başvurusundabulunduğu halde ödenmesi gereken tutarları süresindeödemeyerek yapılandırmayı ihlal edenlerden;bu Kanunun 6274 sayılı Kanunla değişik 168inci maddesinin Bakanlar Kuruluna verdiği yetkiyeistinaden yabancı ülkelerde de faaliyette bulunanvergi mükelleflerinden, Ekonomi Bakanlığı tarafındanolağanüstü politik riskin gerçekleştiği tespitedilen ülkede faaliyette bulunan ve bu ülkedeki faaliyetlerinedeniyle durumları 213 sayılı Kanunun13 üncü maddesine göre mücbir sebep hali kabuledilenler ile 213 sayılı Kanunun 15 inci maddesinegöre doğal afet nedeniyle mücbir sebep hali ilanedilen yerlerdeki dairelere borçlulardan mücbirsebep hali bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyladevam edenler, birinci fıkra kapsamındakiödemelerini mücbir sebep halinin sona erdiği tarihiizleyen ayın sonuna kadar yapmaları şartıyla Kanunhükümlerinden yararlandırılır.(4) Bu Kanunun 5 inci maddesi hükümlerindenyararlanmak üzere başvuruda bulunduğu haldebu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla Kanunhükümlerini ihlal eden borçluların ihlale nedenolan tutarları birinci fıkrada belirtilen süreve şekilde, diğer tutarları ise Kanunda öngörülenşekilde tamamen ödemeleri halinde ilgili mevzuatuyarınca kesilmesi gereken vergi cezaları ve paracezalarının kesilmesinden ve tahakkuk edip etmediğinebakılmaksızın bu alacaklardan ve bunlarailişkin fer’i alacakların tahsilinden vazgeçilir.(5) Bu madde hükümlerinden yararlanan borçlulardan,bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihtenönce bu Kanun kapsamında yapılandırılan alacaklarakarşılık cebren ya da rızaen tahsil edilen tutarlar,bu Kanuna göre ödenmesi gereken taksitlerinen eski vadeli olanından başlamak üzere ve tahsiledildikleri tarihler dikkate alınarak bu maddehükmüne göre mahsup edilir. Bu şekilde yapılanmahsup sonrasında bu Kanun hükümlerine göreödenmesi gereken tutarlardan fazla ödendiği tespitedilen tutarlar ilgili mevzuat hükümlerine görered ve iade edilir.(6) Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul veesasları belirlemeye ilgisine göre bu Kanunun 168inci maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen kamukurum ve kuruluşları yetkilidir.”Görüldüğü üzere; 6111 sayılı Kanunun geçici19 uncu maddesi, Kanun hükümlerinden yararlanmaküzere Kanunda belirtilen süre ve şekildebaşvuruda bulunmuş olanlardan, 6111 sayılıKanun hükümlerine göre süresinde ödenmesigereken tutarları ödemeyerek anılan maddeninyürürlüğe girdiği 15/6/2012 tarihi itibarıyla Kanundanyararlanma hakkını kaybetmiş olanlaramaddede öngörülen şartları yerine getirmelerikoşuluyla yeniden Kanundan yararlanma hakkıtanımaktadır.Ancak, geçici 19 uncu madde, 6111 sayılı Kanundanyararlanmak için süresinde başvurudabulunmamış olan borçlulara yeni bir başvuru hakkıvermemektedir.Örneğin; 6111 sayılı Kanunun 2 nci maddesikapsamında borçlarını yapılandıran ve 18 taksitödeme seçeneğini tercih eden mükellef, geçici 19uncu maddenin yürürlüğe girdiği 15/6/2012 tarihiitibarıyla herhangi bir ödeme yapmadığından, 6111sayılı Kanundan yararlanma hakkını kaybetmiştir.Mükellef ödemediği taksit tutarlarını, taksit vadetarihlerinden itibaren hesaplanacak geç ödemezammı ile birlikte 31/10/2012 tarihine kadar (bu32BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

tarih dahil) ödemesi halinde, Kanun hükümlerindenyararlanabilecektir.6111 sayılı Kanunun 19 uncu maddesinin birincifıkrası gereğince geç ödeme zammı ödemede gecikilenher ay ve kesri için 6183 sayılı Kanunun 51 incimaddesine göre belirlenen gecikme zammı oranındahesaplanacaktır.6111 sayılı Kanunun geçici 19 uncu maddesi ileanılan Kanuna göre başvuru sırasında tercih edilenödeme sürelerinde herhangi bir değişiklik yapılmamışsadece Kanun hükümlerinin ihlal edilmesindendolayı ödenemeyen tutarlara ilişkin olarak bu maddeninyürürlüğe girdiği tarihi takip eden ayın başındanitibaren dört aylık bir ek süre verilmek suretiylebu süre içerisinde ödemelerini yapan borçlulara6111 sayılı Kanun hükümlerinden yeniden yararlanabilmehakkı sağlanmıştır.Bu nedenle, 6111 sayılı Kanunun geçici 19 uncumaddesiyle getirilen düzenlemeden yararlanmakisteyen mükelleflerden ayrıca yazılı başvuru aranılmayacaktır.Ancak, Kanun kapsamında yapılandırılanborçlara karşılık cebren veya rızaen tahsiledilen tutarların Kanun hükümlerine göre mahsubugerektiğinden mahsup sonrası ödenecek tutarlardadeğişiklik meydana gelebilecektir. Bu durumda olanborçluların ödenecek tutarları öğrenebilmeleri içinödemelerini yapmadan önce ilgili vergi dairesi ileirtibata geçmesi gerekmektedir.6111 sayılı Kanunun Matrah Artırımı ve Stok Affınailişkin düzenlemelerin yer aldığı 6, 7, 8, 10 ve 11 incimaddelerinden yararlanan mükelleflerin ödemelerigereken tutarları süresinde ödememeleri halindeKanun hükümleri ihlal olmadığından, bu hükümlerkapsamında ödenecek tutarlar için 6111 sayılı Kanunungeçici 19 uncu maddesi kapsamında herhangi birödeme süresi uzatımı söz konusu değildir.Konuya ilişkin detaylı açıklamalara ve örneklere26.06.2012 tarih ve 28335 sayılı Resmi Gazete’deyayınlanan”4 seri no’lu Bazı Alacakların YenidenYapılandırılması Hakkında 6111 Sayılı Kanun GenelTebliği” nde yer verilmiş bulunmaktadır.14- YENİ TEŞVİK SİSTEMİNE YASAL ZEMİNOLUŞTURMAK ÜZERE GELİR, KURUMLAR VE 5510SAYILI SGK KANUNUNDA DEĞİŞLİKLER YAPILDI.Bilindiği üzere 19.06.2012 tarihli ResmiGazete’de yayımlanan 2012/3305 sayılı BakanlarKurulu Kararı ile “Yatırımlarda Devlet YardımlarıHakkında Karar” son halini almış, Karar’ın uygulanmasınailişkin usul ve esasları tespit etmek üzereEkonomi Bakanlığı tarafından 2012/1 sayılı “YatırımlardaDevlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasınaİlişkin Tebliğ” yayımlanmıştır. 6322 sayılı“Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun”ile yeni Kararda yapılan düzenlemelere ilişkinilgili kanun maddelerinde değişiklik yapılmış veyeni maddeler eklenmiştir.Bu kapsamda yapılan değişikliklerin amacı; kalkınmaplanları ve yıllık programlarda öngörülenhedefler doğrultusunda tasarrufların katma değeriyüksek yatırımlara yönlendirilmesine, üretim ve istihdamınartırılmasına, uluslararası rekabet gücünüartıracak ve araştırma-geliştirme içeriği yüksekbölgesel ve büyük ölçekli yatırımlar ile stratejikyatırımların özendirilmesine, uluslararası doğrudanyatırımların artırılmasına, bölgesel gelişmişlikfarklılıklarının azaltılmasına, kümelenme ve çevrekorumaya yönelik yatırımlar ile araştırma ve geliştirmefaaliyetlerinin desteklenmesine ilişkin usul veesasları belirlemektir.Yatırımların teşvikine ilişkin olarak yapılan düzenlemelerayrı bir makale hatta kitap konusu olabilecekkadar geniş bir konu olup, bu makale kapsamındasadece konuya ilişkin olarak vergi ve sosyalgüvenlik mevzuatında yapılan değişikliklere özetleyer verilmekle yetinilmiştir.A- GELİR VERGİSİ STOPAJI TEŞVİKİYatırımların ekonomik ve sosyal açıdan göreceliolarak daha az gelişmiş bölgelere yönlendirilmesisağlanarak bu bölgelerde istihdamın artırılması vebölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılması, temelekonomik hedeflerden birini oluşturmaktadır.İstihdamdan kaynaklanan mali yüklerin hafifletilmesiise bu hedefin gerçekleştirilebilmesi bakımındançok önemli bir role sahiptir.Bu çerçevede 6322 Sayılı Kanunun 12. maddesiile Gelir Vergisi Kanununa geçici 80. madde eklenerekBakanlar Kurulunca istatistiki bölge birimleri sınıflandırması,kişi başına düşen milli gelir veya sosyoekonomik gelişmişlik düzeyleri dikkate alınmaksuretiyle belirlenecek illerde yapılacak yatırımlariçin Ekonomi Bakanlığı tarafından düzenlenen yatırımteşvik belgeleri kapsamında 31.12.2023 tarihinekadar gelir vergisi stopaj teşviki uygulamasıgetirilmiştir.Bu kapsamda 6322 sayılı Kanunla yapılanbu düzenlemenin yürürlüğe girdiği tarihten31.12.2023 tarihine kadar gerçekleşen yatırımlarda,teşvik belgelerinde öngörülen ve fiilen istihdamedilen işçilerin ücretlerinin; sanayi kesimindeçalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulananasgari ücretin brüt tutarına isabet eden kısmı üzerindenhesaplanan gelir vergisi yatırımın kısmenveya tamamen işletilmeye başlanacağı tarihtenitibaren 10 yıl süre ile bu ücretlerle ilgili olarak• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 33

• MESLEKİ YAZILARverilecek muhtasar beyanname üzerinden tahakkukeden vergiden terkin edilecektir.Terkin edilecek verginin hesaplanmasında öncelikleasgari geçim indirimi dikkate alınacaktır. Dolayısıylayapılan düzenleme ile çalışanların ücretleriüzerinden kesilen ancak vergi dairesine ödenmeyengelir vergisi stopajı nedeniyle çalışanlar bakımındanbir talep söz konusu olmayacaktır.Uygulama kapsamında yatırımın tamamlanamamasıveya teşvik belgesinin iptal edilmesi halindegelir vergisi stopajı teşviki dolayısıyla terkin edilenvergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikmefaizi ile birlikte tahsil edilecektir. Yatırımın faaliyetegeçmesinden önce devri halinde ise; devralanaynı koşulları yerine getirmek kaydıyla gelir vergisistopajı teşvikinden yararlanabilecektir. Yatırımınkısmen veya tamamen faaliyete geçmesinden sonradevri durumunda teşvik uygulamasından devir tarihinekadar devreden, devir tarihinden sonra isekalan süre kadar devralanın yararlanması mümkündür.Bu düzenleme ile yatırımcıların istihdam nedeniylekatlandıkları mali yüklerin hafifletilmesi veistihdam maliyetinin azaltılması sağlanmaya çalışılmıştır.B- SİGORTA PRİMİ İŞVEREN HİSSESİ TEŞVİKİ6322 sayılı Kanunun 32. maddesi ile 31/5/2006tarihli ve 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel SağlıkSigortası Kanununun ek 2 nci maddesinde yapılandeğişiklikle; yatırımlarda devlet yardımları hakkındakararlar çerçevesinde düzenlenen teşvik belgelerikapsamında gerçekleştirilecek yatırımlardaistihdam edilen sigortalılar için prime esas kazançalt sınırı üzerinden hesaplanan sigorta primlerininişveren hisselerinin tamamı ve gelişmişlik düzeyidikkate alınarak Bakanlar Kurulunca belirlenenillerde işveren hisseleri ile birlikte sigortalı hisselerinintamamına kadar olan kısmı Ekonomi Bakanlığıbütçesinden karşılanacaktır.Ekonomi Bakanlığınca karşılanan prim tutarlarıgelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde giderveya maliyet unsuru olarak dikkate alınmayacaktır.Yapılan denetim ve kontrollerde çalıştırdığıkişileri sigortalı olarak bildirmediği veya bildirilensigortalının fiilen çalışmadığının tespit edilmesi durumundaişverenler bir yıl süreyle destekten yararlanamayacaklardır.Bununla birlikte sigortalı olarakbildirilen kişinin fiilen çalışmadığının tespiti halindeişveren hakkında Cumhuriyet başsavcılığına suç duyurusundabulunulacaktır.Teşvikten yersiz olarak faydalanıldığının tespitihalinde ise; yararlanılan teşvik tutarı ve gecikmezammı işverenden tahsil edilecektir.Her iki teşvik uygulaması da özellikle nispetengelişmişlik düzeyi düşük bölgelerde yatırımın veistihdamın teşvikine yönelik olumlu düzenlemelerolmakla birlikte yatırımcı üzerindeki mali yükleriönemli ölçüde azaltacaktır.C- İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ UYGULAMA-SINDA YAPILAN DEĞİŞLİKLER6322 sayılı Kanunun 39. maddesi ile 5520 sayılıKanunun 32/A maddesinin birinci fıkrasında yer alan“Hazine Müsteşarlığı” ibaresi “Ekonomi Bakanlığı”şeklinde, ikinci fıkrasının (a) bendi aşağıdaki şekilde,(b) bendinde yer alan “Her bir il grubu” ibaresi“Her bir il grubu, stratejik yatırımlar veya (a)bendinde belirtilen yerler” şeklinde değiştirilmiş,ikinci fıkrasının (b) bendinden sonra gelmek üzereaşağıdaki (c) bendi eklenmiş, mevcut (c) bendi (ç)bendi olarak teselsül ettirilmiş ve altıncı fıkrasınaaşağıdaki cümle eklenmiştir.“a) İstatistikî bölge birimleri sınıflandırması ile kişibaşına düşen milli gelir veya sosyoekonomik gelişmişlikdüzeylerini dikkate almak suretiyle illeri gruplandırmayave gruplar itibarıyla teşvik edilecek sektörlerive bu sektörler ile organize sanayi bölgeleri, Gökçeadave Bozcaada’da yapılan yatırımlara ve BakanlarKurulunca belirlenen kültür ve turizm koruma ve gelişimbölgelerinde yapılan turizm yatırımlarına ilişkinyatırım ve istihdam büyüklüklerini belirlemeye,”“c) Yatırıma başlanan tarihten itibaren bu maddeyegöre hesaplanacak yatırıma katkı tutarınamahsuben, toplam yatırıma katkı tutarının %50’sinive gerçekleştirilen yatırım harcaması tutarını geçmemeküzere; yatırım döneminde kurumun diğerfaaliyetlerinden elde edilen kazançlarına indirimlikurumlar vergisi oranı uygulatmak suretiyle yatırımakatkı tutarını kısmen kullandırmaya, bu oranıher bir il grubu için sıfıra kadar indirmeye veya%80’e kadar artırmaya,”“Yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanmadanönce indirimli kurumlar vergisi uygulananhallerde, yatırımın tamamlanıp işletilmeye geçilmemesidurumunda ikinci fıkranın (c) bendi uyarınca indirimlivergi oranı uygulanması nedeniyle zamanındatahakkuk ettirilmemiş vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızıngecikme faiziyle birlikte tahsil edilir.”Yatırım döneminde katkı tutarı kullandırılmasınailişkin düzenleme 1/1/2013 tarihinden itibarenelde edilen kazançlara uygulanmak üzere yayımıtarihinde yürürlüğe girecektir.34BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

6102 SAYILI YENİ TTK İLE VERGİKANUNLARINDA YER ALAN BİRLEŞME,BÖLÜNME, TÜR DEĞİŞTİRME VE DEVİRUYGULAMALARICem ARSLANDevlet Gelir Uzmanı• MESLEKİ YAZILAR1. GİRİŞ6102 sayılı yeni Türk Ticaret Kanunu (TTK) Temmuz/2012itibariyle yürürlüğe girmiştir. TTK’nın 134ilâ 194. maddeleri arasında birleşme, devir, bölünmeve tür değiştirmelere ilişkin hükümlere yer verilmiştir.Bu uygulamaların vergilendirilmesine yönelik hükümlerise Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK), Gelir VergisiKanunu (GVK), Damga Vergisi Kanunu, Harçlar Kanunuve Gider Vergileri Kanununda bulunmaktadır.Vergi kanunlarında yer alan, birleşme, devir, bölünmeve tür değişikliğine ilişkin uygulamalar genelitibariyle TTK’ya paralellik arz etmekte; bazı noktalardaise vergi kanunlarının uygulamasına yönelik yinebu kanunlarda farklı düzenlemeler yer almaktadır.Aşağıda, her bir işlem türü itibariyle hem yeni TTKhem de vergi kanunlarında yer alan düzenlemeleraçıklanacaktır.2. BİRLEŞME-DEVİRBirleşmeye ilişkin hükümlere yeni TTK’nın 136 ila158. maddeleri arasında yer verilmiştir.KVK’da, birleşme ve devir işlemleri farklı kapsamdadeğerlendirilmekle birlikte, ikisi de TTK anlamında“birleşme” olarak nitelendirilir. Buradaki esas ayrım,devir işleminin “vergisiz birleşme” olarak adlandırılmasıve vergilendirilememesidir.Buna göre, şirketler TTK’nın aşağıda açıklananhükümlerine paralel olarak birleşecek; öte yandan,KVK’da yer alan devir hükümlerine göre de bu işlemvergilendirilmeyecektir.2.1. TTK UygulamasıŞirketler;a) Bir şirketin diğerini devralması, teknik terimle“devralma şeklinde birleşme”b) Yeni bir şirket içinde bir araya gelmeleri, teknikterimle “yeni kuruluş şeklinde birleşme”yoluyla birleşebilirler. (b) bendinde açıklanan şekildebirleşmelerde yeni bir şirket kurulması söz konusudur.Birleşmeyle devrolunan şirket sona erer veticaret sicilinden silinir.- Şirketler, TTK’da yer alan tüm şirketlerle birleşemez.Buna göre, sadece aşağıdaki şekilde yapılanbirleşmelere cevaz verilir.a) Sermaye şirketleri; sermaye şirketleriyle, kooperatiflerle,(devralan şirket olmaları şartıyla) kollektifve komandit şirketlerleb) Şahıs şirketleri; şahıs şirketleriyle, (devrolunanşirket olmaları şartıyla) sermaye şirketleriyle ve kooperatiflerlec) Kooperatifler; kooperatiflerle, sermaye şirketleriyleve (devralan şirket olmaları şartıyla) şahıs şirketleriylebirleşebilirler.- Tasfiye hâlindeki bir şirket, malvarlığının dağıtılmasınabaşlanmamışsa ve devrolunan şirket olmasışartıyla birleşmeye katılabilir.- Sermayesiyle kanuni yedek akçeleri toplamınınyarısı zararlarla kaybolan veya borca batık durumdabulunan bir şirket, kaybolan sermayeyi veya gerekiyorsaborca batıklık durumunu karşılayabilecek tutardaserbestçe tasarruf edilebilen özvarlığa sahip bulunanbir şirket ile birleşebilir.- Birleşme işleminde, ortaklık paylarının değişimoranları belirlenirken, devrolunan şirketin ortaklarınatahsis olunan ortaklık paylarının gerçek değerlerininonda birini aşmaması şartıyla, bir denkleştirme ödenmesiöngörülebilir.- Birleşme işlemi ile ilgili olarak aşağıda belirtilenbelgelerin hazırlanması, yetkili organlar tarafındanBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 35

) Devir veya bölünme neticesinde zarar mahsubuyapacak kurumun, aynı faaliyete, devir veya bölünmeninmeydana geldiği hesap döneminden itibaren en azbeş yıl süreyle devam etmesigerekir. “Aynı faaliyete devam” şartı 5520 sayılıKVK ile getirilmiştir. Bu şart, mülga 5422 sayılı KVK’dayer alan “aynı sektörde faaliyet gösterme” şartındandaha dar kapsamlıdır. Buna göre, devralan kurumlarındevir veya bölünme tarihinden itibaren en az beşyıl süreyle, devralınan veya bölünen kurumların faaliyetlerinidevam ettirme zorunluluğu vardır.Vergiden kaçınma amacıyla ekonomiye kazandırılmasımümkün olmayan kurumların devir veya bölünmesuretiyle devralınması ya da devralınan veya bölünenkurumların faaliyetinin beş yıllık süre içinde arızi halegetirilerek kısmen durdurulması veya sona erdirilmesigibi hallerde zarar mahsubu mümkün değildir. 1- Yeni TTK ile devir işlemine denkleştirme ödemesigetirilmiş ve gerekçede, bu ödemenin devri kolaylaştıracağıifade edilmiştir. Denkleştirme ödemesi hususunaise, KVK’daki devir maddesinde de yer verilmemiştir.Buna göre, devir işleminde denkleştirme ödemesiyapılması fiilen mümkün değildir. Çünkü, denkleştirmeödemesi yapılması durumunda KVK’da yeralan devre ilişkin hüküm ihlal edilmiş bulunacağındanve dolayısıyla hiçbir şirket vergi ödeyerek birleşmekistemeyeceğinden, devir işlemi yaparkenşirketler denkleştirme ödemesi yapamayacaklardır.- KDV Kanununun 17/4-c maddesine göre, KVK’yagöre yapılan devir işlemleri KDV’den istisnadır.KVK’ya göre yapılan devir işlemi sonucu tasfiyesizinfisah eden şirket tarafından yüklenilen ve devir tarihinekadar indirilemeyen KDV, devralan şirketler tarafındanindirim konusu yapılabilecektir. Ayrıca, indirimliorana tabi işlemlerle ilgili olarak devrolan şirketinyüklendiği ve indirim konusu yapılamayan KDV’nin,devralan şirket tarafından iade olarak talep edilmeside mümkündür. 2- Damga Vergisi Kanununun vergiden istisna edilenkağıtlar başlıklı 2 sayılı tablosunun IV-17 bölümünegöre, KVK kapsamında yapılan birleşme ve devir nedeniyledüzenlenen kağıtlar damga vergisinden müstesnadır.- Harçlar Kanununun 123. maddesine göre, anonim,sermayesi paylara bölünmüş komandit ve limitedşirketlerin birleşme ve devir nedeniyle yapacakları işlemlerharçlardan müstesnadır.Buna göre, KVK’ya uygun olarak gerçekleştirilecekdevir ve birleşme işlemleri ile ilgili düzenlenecek bir-1 Gelir İdaresi Başkanlığının 16.09.2010 tarih ve 86 sayılı özelgesi2 Gelir İdaresi Başkanlığının 05.01.2012 tarih ve 3 sayılı özelgesileşme (devir) sözleşmesi, noter harçlarından ve damgavergisinden istisna edilecektir. 3- Gider Vergileri Kanununun 29/1-s maddesinegöre, KVK kapsamında yapılan birleşme ve devir işlemlerindendoğan kazançlar BSMV’den istisnadır.3. BÖLÜNMEŞirketlerin bölünmesine ilişkin hükümler sadeceKVK’da yer almaktaydı. Hem tam hem de kısmi bölünmeuygulaması, 6102 sayılı yeni TTK’da kendine yerbulmuş ve bu iki Kanun paralel hale getirilmiştir.3.1. TTK UygulamasıBölünmeye ilişkin hükümler TTK’nın 159 ila 179.maddeleri arasında yer alır. Bir şirket tam veya kısmiolarak bölünebilir.a) Tam bölünmede; Şirketin tüm malvarlığı bölümlereayrılır ve diğer şirketlere devrolunur. Bölünen şirketinortakları, devralan şirketlerin paylarını ve haklarınıiktisap ederler. Tam bölünüp devrolunan şirketsona erer ve unvanı ticaret sicilinden silinir.b) Kısmi bölünmede; Bir şirketin malvarlığının birveya birden fazla bölümü diğer şirketlere devrolunur.Bölünen şirketin ortakları, devralan şirketlerin paylarınıve haklarını iktisap ederler veya bölünen şirket,devredilen malvarlığı bölümlerinin karşılığında devralanşirketlerdeki payları ve hakları elde ederek yavruşirketini oluşturur. Kısmi bölünen şirket sona ermez.- Tüm şirketler bölünme işlemi gerçekleştiremez.Sadece;a) Sermaye şirketleri; sermaye şirketlerine ve kooperatiflereb) Kooperatifler; kooperatiflere ve sermaye şirketlerinebölünebilirler.- Bölünme sebebiyle devreden şirketin sermayesininazaltılması; devralan şirketin sermayesinin ise,devreden şirketin ortaklarının haklarını koruyacakmiktarda artırılması gerekir.- Bölünme işlemi ile ilgili olarak çeşitli belgeler hazırlanması,yetkili organlar tarafından onaylanması vekamuoyuna duyurulması gerekmektedir:a) Bölünme sözleşmesi; Bir şirket, bölünme yoluyla,malvarlığının bölümlerini var olan şirketleredevredecekse, bölünmeye katılan şirketlerin yönetimorganları tarafından bir bölünme sözleşmesi yapılır.b) Bölünme planı; Bir şirket, bölünme yoluyla,malvarlığının bölümlerini yeni kurulacak şirketleredevredecekse, yönetim organı bir bölünme planı düzenler.Hem bölünme sözleşmesinin hem de bölünme planınınyazılı şekilde yapılması ve genel kurul tarafından3 Gelir İdaresi Başkanlığının 29.06.2010 tarih ve 30 sayılı özelgesi• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 37

• MESLEKİ YAZILARonaylanması şarttır.c) Bölünme raporu; Bölünmeye katılan şirketlerinyönetim organları, bölünme hakkında ayrı ayrı veyaortak rapor hazırlarlar. Küçük ve orta ölçekli şirketlerbölünme raporunun düzenlenmesinden vazgeçebilirler.- Bölünme işleminde de, Kanunun 161. maddesihükmüne göre denkleştirme ödemesi yapılması mümkündür.- Bölünme işlemi, ticaret siciline tescil ile geçerlilikkazanır.3.2. Vergi Kanunu UygulamalarıBölünme işlemi KVK’da da tam ve kısmi olmak üzereikiye ayrılmıştır. TTK uygulaması bu haliyle KVK uygulamasınaparalel hale getirilmiştir.1) Tam bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinintasfiyesiz olarak infisah etmek suretiyle bütünmalvarlığını, alacaklarını ve borçlarını kayıtlı değerleriüzerinden mevcut veya yeni kurulacak iki veya dahafazla tam mükellef sermaye şirketine devretmesi vekarşılığında devreden sermaye şirketinin ortaklarınadevralan sermaye şirketinin iştirak hisselerinin verilmesitam bölünme olarak tanımlanır.Yukarıda açıklanan koşulların taşınması ve aşağıdakişartlara da uyulması halinde, bölünme suretiylemünfesih kurumun sadece bölünme tarihine kadarelde ettiği kazançlar vergilendirilir; bölünmeden (değerlemeişlemlerinden) doğan kârlar ise hesaplanmazve vergilendirilmez:a) Bölünme tarihi itibarıyla hazırlanacak ve müşterekenimzalanacak bölünen kuruma ait kurumlarvergisi beyannamesinin, bölünmenin Ticaret Sicili Gazetesindeilan edildiği tarihten itibaren otuz gün içindebölünen kurumun bağlı bulunduğu vergi dairesineverilmesib) Bölünen kurumun varlıklarını devralan kurumların,bölünen kurumun tahakkuk etmiş ve edecekvergi borçlarını ödeyeceğini ve diğer ödevlerini yerinegetireceğini bölünen kurumun bölünme sebebiyle verilecekolan kurumlar vergisi beyannamesinin ekindevereceği bir taahhütname ile taahhüt etmesiBölünen şirketin varlıkları, kayıtlı değer üzerindendevralan şirketlere aktarılır. Böylece, bölünmeişlemiyle gerçekte bir vergi ertelemesi yapılır. Zira,varlıkları devralan şirket ileride bunları elden çıkardığındasatış bedeliyle kayıtlı bedel arasındaki farkkurum kazancına dahil edilecektir.Buradan da görüleceği üzere, TTK’ya göre kooperatiflerde tam bölünme gerçekleştirebilmeklebirlikte, KVK açısından sadece sermaye şirketleritam bölünmeye ilişkin avantajlardan yararlanabilirler.- KVK’nın 19/3-a maddesine göre de, tam bölünmeişlemi gerçekleştirecek şirketler denkleştirme ödemesiyapabilirler.2) Kısmi bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketiveya sermaye şirketi niteliğindeki yabancı birkurumun Türkiye’deki işyeri ya da daimi temsilcisininbilançosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tamyıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahipoldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veyabirkaçının mevcut veya yeni kurulacak tam mükellefbir sermaye şirketine kayıtlı değerleri üzerinden aynîsermaye olarak konulması kısmi bölünme olarak kabuledilir.Kısmi bölünme işleminden doğan kârlar hesaplanmazve vergilendirilmez. Kısmî bölünme işleminde,bölünen kurumun bölünme tarihine kadar tahakkuketmiş ve edecek vergi borçlarından bölünen kurumunvarlıklarını devralan kurumlar, devraldıkları varlıklarınemsal bedeli ile sınırlı olarak müteselsilen sorumluolurlar.Kısmi bölünme işleminde aktifi ve pasifi düzenleyicihesaplar, ilgili olduğu aktif veya pasif hesapla birliktedevrolunmak zorundadır.Üretim veya hizmet işletmelerinin kısmi bölünmeyekonu edilmesi işleminde, üretim ve hizmet işletmelerininbütünlüğü korunacak şekilde faaliyetindevamı için gerekli taşınmaz, her türlü tesis, makineve teçhizat, alet, edevat, taşıtlar, gayrimaddi haklarile hammadde, mamul, yarı mamul mallar gibi aktifkıymetler ile ilgili pasif kıymetlerin tümünün devredilmesizorunludur.Kısmi bölünmelerde, bölünen şirketin tüzel kişiliğidevam ettiğinden, diğer bir ifadeyle bölünen şirketmünfesih hale gelmediğinden, kısmi bölünme işleminedeniyle kurumlar vergisi beyannamesi verilmesi sözkonusu değildir. 4Kısmi bölünmede yine sadece sermaye şirketlerininkısmi bölünme yapabilecekleri belirtilmekle birlikte,bu kez yabancı sermaye şirketlerinin Türkiye’deki işyeriya da daimi temsilcilerine de bu hak tanınmıştır.TTK’da kısmi bölünme işleminde “malvarlığı” ifadesikullanılmasına rağmen KVK’da sadece, taşınmazlarile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirakhisseleri ya da sahip olunan üretim veya hizmet işletmeleriifadelerine yer verilmiş ve kapsam daha dartutulmuştur.Bölünme işleminde zarar mahsubu ile ilgili açıklamalarbir önceki bölümde yer almaktadır.- KDV Kanununun 17/4-c maddesine göre, KVK’yagöre yapılan bölünme işlemleri KDV’den istisnadır.- Damga Vergisi Kanununun vergiden istisna edilen4 Gelir İdaresi Başkanlığının 09.06.2011 tarih ve 40 sayılı özelgesi38BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

kağıtlar başlıklı 2 sayılı tablosunun IV-17 bölümünegöre, KVK kapsamında yapılan bölünmeler nedeniyledüzenlenen kağıtlar damga vergisinden müstesnadır.- Harçlar Kanununun 123. maddesine göre, anonim,sermayesi paylara bölünmüş komandit ve limitedşirketlerin bölünme nedeniyle yapacakları işlemlerharçlardan müstesnadır.Buna göre örneğin, bölünme suretiyle taşınmazlarıdevralan şirket adına tapuda yapılacak tescil işlemleriharçtan müstesna olacaktır.- Gider Vergileri Kanununun 29/1-s maddesinegöre, KVK kapsamında yapılan bölünme işlemindendoğan kazançlar BSMV’den istisnadır.4. TÜR (NEVİ) DEĞİŞTİRMETür değiştirme işlemi hem TTK’da hem de KVK’dadüzenlenmiştir.4.1. TTK UygulamasıTür değiştirmeye ilişkin hükümlere yeni TTK’nın180 ila 190. maddeleri arasında yer verilmiştir.Bir şirket hukuki şeklini değiştirebilir. Yeni türe dönüştürülenşirket eskisinin devamıdır. TTK’ya göregeçerli tür değişikliği aşağıdaki şekilde yapılabilir;a) Sermaye şirketi; başka türde bir sermaye şirketine,bir kooperatifeb) Kollektif şirket; bir sermaye şirketine, bir kooperatife,bir komandit şirketec) Komandit şirket; bir sermaye şirketine, bir kooperatife,bir kollektif şirketed) Kooperatif; bir sermaye şirketinedönüşebilir.- Tür değiştirmede, yeni türün kuruluşuna ilişkinhükümler uygulanır; ancak, sermaye şirketlerinde ortaklarınasgari sayısına ve ayni sermaye konulmasınailişkin hükümler uygulanmaz.- Tür değişikliği işlemi ile ilgili olarak çeşitli belgelerhazırlanması ve yetkili organlar tarafından onaylanmasıgerekmektedir:a) Tür değiştirme planı; Yönetim organı tarafındandüzenlenir ve genel kurul tarafından onaylanır.b) Tür değiştirme raporu; Yönetim organı tarafındantür değiştirme hakkında yazılı bir rapor hazırlanır.Küçük ve orta ölçekli şirketler tür değiştirme raporunundüzenlenmesinden vazgeçebilirler.- Yönetim organı tür değiştirmeyi ve yeni şirketinsözleşmesini tescil ettirir. Tür değiştirme tescil ile hukukigeçerlilik kazanır. Tür değiştirme kararı TürkiyeTicaret Sicili Gazetesinde ilan edilir.- Kanunun 191. maddesinde denkleştirme ödemesiile ilgili hükümlere yer verilmiştir.4.2. Vergi Kanunu UygulamalarıKurumların “devir” bölümünde açıklanan şartlardahilinde tür (nevi) değiştirmeleri de devir hükmündeolduğundan, yine ilgili bölümdeki şartlar çerçevesindeyapılan işlemler sonucu doğan karlar hesaplanmaz vevergilendirilmez.Kurumlar vergisi mükellefi olmayan kolektif ve komanditşirketlerle ilgili tür değişikliğine ilişkin hususlaraise GVK’nın 81/3 maddesinde yer verilmiştir.Bu maddeye göre, kollektif ve adi komandit şirketlerinmaddede yazılı şartlar dahilinde nevi değiştirereksermaye şirketi haline dönüşmesi (Kollektif ve adikomandit şirketlerin şekil değiştirerek anonim şirkethaline dönüşmesi halinde şekil değiştiren kollektif veadi komandit şirketlerin ortaklarının anonim şirkettekiortaklık paylarını gösteren hisse senetlerinin namayazılı olması şarttır.) durumunda değer artış kazancıhesaplanmaz ve vergilendirilmez.- KDV Kanununun 17/4-c maddesine göre, KVK’yagöre yapılan nevi değişikliği işlemleri ile GVK’nın81. maddesinde belirtilen nevi değişikliği işlemleriKDV’den istisnadır.- Nevi değişikliği işlemi, KVK’nın 19. maddesindekişartlar dahilinde devir hükmünde olduğundan, KVK’yagöre yapılan nevi değişiklikleri nedeniyle düzenlenenkağıtlar Damga Vergisi Kanuna ekli (2) sayılı tablonunIV/17 fıkrası hükmüne göre damga vergisinden müstesnadır.- Harçlar Kanununun 123. maddesine göre, anonim,komandit ve limited şirketlerin nevi değişiklikleri nedeniyleyapacakları işlemler harçlardan müstesnadır.Ancak, Harçlar Kanunun 123. maddesinde kooperatiflereyer verilmediğinden, kooperatifin nev’i değişikliğineilişkin olarak yaptığı işlemlerden harç alınmasıgerekir. 5- Tür değiştiren kurumların, tür değiştirdikleri tarihiniçinde bulunduğu aya ilişkin KDV beyannameleriile Ba-Bs formlarının verilmesi konusu özellik arz etmektedir.Örneğin; (X) Limited Şirketi, TTK hükümleri uyarıncatür değiştirerek (X) A.Ş.’ye dönüşmüş, bu karar15.12.2012 tarihinde tescil edilmiş ve 24.12.2012 tarihindeTicaret Sicil Gazetesinde ilan edilmiştir. Bunagöre;a) TTK ve KVK kapsamında gerçekleştirilen nevideğişikliği ile ilgili olarak 01.01.2012-15.12.2012 dönemineait kurumlar vergisi beyannamesi, nevi değişikliğininTicaret Sicili Gazetesinde ilan edildiği24.12.2012 tarihinden itibaren 30 gün içinde, yani23.01.2012 tarihine kadar verilecektir.2012 yılı 1-14 Aralık tarihleri arasında yapılan tevkifatlarailişkin muhtasar beyannamenin ise nevi de-5 Gelir İdaresi Başkanlığının 29.12.2011 tarih ve 1183 sayılı özelgesi• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 39

• MESLEKİ YAZILARğişikliği öncesi limited şirket adına verilmesi gerekir.Ayrıca, 9-12/2012 dönemine ilişkin geçici vergi beyannamesininverilme zamanından önce devre ilişkinkurumlar vergisi beyannamesi verileceğinden, münfesihşirket tarafından söz konusu geçici vergi beyannamesiverilmeyecektir.b) Limited şirketin anonim şirket şeklinde nevideğişikliği işlemi KDV Kanununun 17/4-c maddesi gereğinceKDV’den istisna olacak ve nevi değişikliğininyapıldığı ayın başından nevi değişikliği tarihine kadargerçekleşen işlemlerin limited şirket; nevi değişikliğiningerçekleştiği tarihten bu tarihin içinde bulunduğuayın sonuna kadar olan işlemlerin ise anonim şirkettarafından takip eden ayın 24. günü akşamına kadarKDV beyannamesi ile beyan edilerek tahakkuk edenvergilerin beyannamenin verildiği ayın 26. günü akşamınakadar ödenmesi gerekecektir.Buna göre, 01.01.2012-14.12.2012 dönemine ilişkinKDV beyannamesi limited şirket adına; 15.12.2012-31.12.2012 dönemine ilişkin KDV beyannamesi iseanonim şirket adına verilecektir.c) Söz konusu nevi değişikliği durumunda, devralınankurumun devrin gerçekleştiği döneme ilişkin bildirimleribunlar adına, devir alan kurumun şifresiyleveya 3568 sayılı Kanuna istinaden yetki almış meslekmensupları tarafından verilebilecektir. Ancak, deviralan şirketin devralınan kuruma ait Ba-Bs bildirimformlarını verebilmesi için Gelir İdaresi Başkanlığınadilekçe ile başvurarak yetki alması gerekmektedir. 65. TİCARİ İŞLETMELERDE BİRLEŞMEKurumlar vergisi mükellefi olmayan ticari işletmelerdeçeşitli şekillerde birleşebilmektedirler.5.1. TTK UygulamasıBir ticari işletme, bir ticaret şirketiyle, onun tarafındandevralınmak suretiyle birleşebilir. Şirketniteliğinde olmayan ticari işletmeler TTK’ya tabi olmamaklabirlikte, ticari işletmelerin birleşme ve türdeğiştirmesi TTK’nın 194. maddesinde düzenlenmiştir.5.2. Vergi Kanunu UygulamalarıGVK’nın mükerrer 80. maddesine göre değer artışkazançları vergiye tabidir. Öte yandan, aynı Kanununvergilendirilmeyecek değer artış kazançları başlıklı81/2 maddesine göre;- Kazancı bilanço esasına göre tespit edilen ferdibir işletmenin bilançosunun bir sermaye şirketine aktifve pasifiyle bütün halinde devrolunması, devir alanşirketin bilançosuna aynen geçirilmesi ve devredilenferdi işletmenin sahip veya sahiplerinin şirketten, devirbilançosuna göre hesaplanan öz sermayesi tutarındaortaklık payı alması (Bu ortaklık payını temsil edenhisse senetlerinin nama yazılı olması şarttır.)durumunda değer artış kazancı hesaplanmaz vevergilendirilmez.- KDV Kanununun 17/4-c maddesine göre, GelirVergisi Kanununun 81/2 maddesinde belirtilen bu işlemKDV’den istisnadır.- Harçlar Kanununun 123 üncü maddesine göre,sermaye artırımı nedeniyle yapılacak işlemler harçlardanmüstesna olduğundan, ticari işletmenin devridolayısıyla yapılacak sermaye artırımlarına ilişkin işlemlerde harçlardan istisnadır.- Damga Vergisi Kanuna ekli (2) sayılı tablonunIV/16 fıkrasında, anonim, sermayesi paylara bölünmüşkomandit ve limited şirketler ile yatırım fonlarınınsermaye artırımlarına ilişkin olarak düzenlenenkağıtların damga vergisinden istisna olacağı belirtildiğinden,yukarıda açıklanan şekilde yapılan sermayeartırımları dolayısıyla düzenlenen kağıtlar da damgavergisinden istisnadır.Örneğin; Ferdi işletmenin, (X) A.Ş.’ye devri yoluylagerçekleştirilecek sermaye artırımı sırasında, deviralınan ferdi işletmeye ait gayrimenkullerin şirket adınatapuda yapılacak devir işlemleri harca tabi tutulmayacaktır.76. HİSSE DEĞİŞİMİHisse değişimi ile ilgili TTK’da herhangi bir hükümyoktur.KVK’ya göre ise;- Tam mükellef bir sermaye şirketinin, diğer birsermaye şirketinin hisselerini, bu şirketin yönetiminive hisse çoğunluğunu elde edecek şekilde devralmasıve karşılığında bu şirketin hisselerini devreden ortaklarınakendi şirketinin iştirak hisselerini vermesi, hissedeğişimi olarak tanımlanır.Hisse değişimi işlemlerinden doğan kârlar, KVK’nın20. maddesi uyarınca vergilendirilmez.- Gider Vergileri Kanununun 29. maddesinde,KVK’ya göre yapılan hisse değişimi işlemlerinden doğankazançların BSMV’den istisna olacağı belirtilmiştir.7. TABLOKVK açısından, yukarıda açıklanan uygulamalar vebeyanname verme zamanları aşağıdaki tabloda yer almaktadır.GeçerliliktarihiZararMahsubuKV BeyansüresiBirleşmeTicaretsicilinetescilDevir-TürDeğişikliğiTicaretsicilinetescilTamBölünmeTicaretsicilinetescilKısmiBölünmeTicaretsicilinetescilYok Var Var Yok YokTescildenitibaren30 günTescilinilanındanitibaren 30günTescilinilanındanitibaren30 günBeyanedilmez.HisseDeğişimiTicaretsicilinetescilBeyanedilmez.6 Gelir İdaresi Başkanlığının 08.03.2012 tarih ve 909 sayılı özelgesi7 Gelir İdaresi Başkanlığının 03.09.2011 tarih ve 100 sayılı özelgesi40BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

YENİ TÜRK TİCARET KANUNUÇERÇEVESİNDE ANONİM ŞİRKETLERİNKURULUŞ İŞLEMLERİI- GİRİŞBilindiği üzere; 1956 yılından beri yürürlükteolan 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu, 6102 sayılıKanun 1 ile yürürlükten kaldırılarak Türk Ticaret Kanunuyeniden düzenlenmiştir.Söz konusu mevzuat değişikliğinin gerekçesinebakıldığında, Avrupa Birliği’nin kurulup bir küresel,ekonomik, ticari ve siyasi güç haline gelmesi; AvrupaEkonomik Alanı, NAFTA gibi dünya ticaretindeyeri ve etkisi olan, ekonomik, bölgesel birliklerinçalışmaya başlamaları; söz konusu örgütlerin maddihukuk kuralları koymaları ve uluslarüstü hukuk rejimleriyaratmaları ve 1960’ların ortalarından itibarenserbest pazar ve rekabet ekonomisinin tüm ülkelerdeyaygınlık kazanması gibi gelişmeler, örgütlenmelerve oluşumların; kurumlarını, öğretilerinive düzenlerini birlikte getirmesi sonrasında TürkTicaret Kanununda değişiklik yapılması ihtiyacınınönemli rol oynadığı görülmektedir.Türk Ticaret Kanunu hükümlerinin yürürlüğe konulmasınave uygulanmasına ilişkin usul ve esaslarıbelirlemek üzere de, 6103 sayılı Türk Ticaret KanunununYürürlüğü ve Uygulama Şekli Hakkında Kanun2 çıkarılmıştır.Daha sonra; 6335 sayılı Türk Ticaret Kanunu ileTürk Ticaret Kanununun Yürürlüğü ve UygulamaŞekli Hakkında Kanunda Değişiklik Yapılmasına DairKanun 3 ile, adı geçen kanunların bazı hükümlerindedeğişikliklere gidilmiştir.İlave olarak; 6353 sayılı Bazı Kanun ve KanunHükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına1 14 Şubat 2011 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır.2 14 Şubat 2011 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır.3 30 Haziran 2012 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır.Salim KARADENİZVergi Başmüfettişi - E. Baş Hesap UzmanıDair Kanun 4 ile de Türk Ticaret Kanununda bazı değişiklikleryapılmıştır.Bu makalede; son değişiklikler de dikkate alınarak,yeni Türk Ticaret Kanunu uyarınca anonimşirketlerin kuruluşu ve tek kişilik anonim şirketleredönüşümü hakkında bilgi verilmiştir.II- ANONİM ŞİRKETLERİN MAHİYETİA. Genel OlarakBilindiği üzere, ticaret şirketleri; kollektif, komandit,anonim, limited ve kooperatif şirketlerdenoluşmakta olup kollektif ile komandit şirketler şahısşirketi; anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüşkomandit şirket sermaye şirketi olarak adlandırılmaktadır.Türk Ticaret Kanunu hükümleri uyarınca; ticaretşirketleri tüzel kişiliği haiz olduğundan, bu husustakikanuni istisnalar saklı olmak üzere, Türk MedenîKanununun 48 inci maddesi çerçevesinde bütünhaklardan yararlanabilir ve borçları üstlenebilirler.Kanunun 329 uncu maddesine göre anonim şirketler,sermayesi belirli ve paylara bölünmüş olan,borçlarından dolayı yalnız malvarlığıyla sorumlubulunan şirketlerdir. Pay sahipleri, sadece taahhütetmiş oldukları sermaye payları ile ve şirkete karşısorumludur.Kanun hükümleri uyarınca anonim şirketler, kanunenyasaklanmamış her türlü ekonomik amaç vekonular için kurulabilir.Kanunun 332 nci maddesinde yer alan en az sermayetutarına ilişkin hükümleri aşağıdaki gibidir.- Tamamı esas sözleşmede taahhüt edilmiş bulunansermayeyi ifade eden esas sermaye 50.000 Türk4 12 Temmuz 2012 tarihli Resmi Gazetede yayımlanmıştır.• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 41

• MESLEKİ YAZILARLirasından ve sermayenin artırılmasında yönetimkuruluna tanınmış yetki tavanını gösteren kayıtlısermaye sistemini kabul etmiş bulunan halka açıkolmayan anonim şirketlerde başlangıç sermayesi100.000 Türk Lirasından aşağı olamaz. Bu en az sermayetutarı Bakanlar Kurulunca artırılabilir.- Bu Kanun anlamında kayıtlı sermayeli anonimşirketlerde başlangıç sermayesi, kuruluşta ve sistemeilk geçildiğinde haiz olunması zorunlu sermayedir;çıkarılmış sermaye ise, çıkarılmış paylarıntümünün itibarî değerlerinin toplamını temsil eder.- Halka açık olmayan anonim şirketler gereklişartları artık haiz olmadıkları takdirde, Gümrük veTicaret Bakanlığından izin alarak kayıtlı sermayesisteminden çıkabilecekleri gibi, bu sisteme alınırkenaranan nitelikleri kaybettiklerinde, istemleribulunmasa bile aynı Bakanlık tarafından sistemdençıkartılırlar.- Ancak, 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanununun12 nci maddesi hükmü saklıdır.Pay sahipleri, sermaye taahhüdünden doğanvadesi gelmiş borçlarını ifa etmedikçe ve şirketinserbest yedek akçelerle birlikte kârı geçmiş yıl zararlarınıkarşılayacak düzeyde olmadıkça şirketeborçlanamaz.Anonim şirketin, esas sözleşmeyle atanmış veyagenel kurul tarafından seçilmiş, bir veya daha fazlakişiden oluşan bir yönetim kurulu bulunur. Temsileyetkili en az bir üyenin yerleşme yerinin Türkiye’debulunması ve Türk vatandaşı olması şarttır.Kanun uyarınca denetime tabi olan anonim şirketlerinve şirketler topluluğunun finansal tablolarıdenetçi tarafından, Kamu Gözetimi, Muhasebe veDenetim Standartları Kurumunca yayımlanan uluslararasıdenetim standartlarıyla uyumlu Türkiye DenetimStandartlarına göre denetlenir.Pay sahipleri şirket işlerine ilişkin haklarını genelkurulda kullanırlar. Murahhas üyelerle en az biryönetim kurulu üyesinin genel kurul toplantısındahazır bulunmaları şarttır. Diğer yönetim kurulu üyelerigenel kurul toplantısına katılabilirler. Denetçigenel kurulda hazır bulunur. Üyeler ve denetçilergörüş bildirebilirler.B. Tacir Olarak Anonim ŞirketlerTicaret Kanununa göre; bir ticari işletmeyi, kısmende olsa, kendi adına işleten kişiye tacir denir.Ticaret şirketleriyle, amacına varmak için ticaribir işletme işleten vakıflar, dernekler ve kendi kuruluşkanunları gereğince özel hukuk hükümlerinegöre yönetilmek veya ticari şekilde işletilmek üzereDevlet, il özel idaresi, belediye ve köy ile diğerkamu tüzel kişileri tarafından kurulan kurum ve kuruluşlarda tacir sayılırlar.Kanunda tacir olmanın hükümleri genel olarakaşağıdaki gibidir.- Tacir, her türlü borcu için iflasa tabidir; ayrıcakanuna uygun bir ticaret unvanı seçmek, ticariişletmesini ticaret siciline tescil ettirmek ve buKanun hükümleri uyarınca gerekli ticari defterleritutmakla da yükümlüdür.- Her tacirin, ticaretine ait bütün faaliyetlerindebasiretli bir iş adamı gibi hareket etmesi gerekir.- Tacirler arasında, diğer tarafı temerrüde düşürmeye,sözleşmeyi feshe, sözleşmeden dönmeyeilişkin ihbarlar veya ihtarlar noter aracılığıyla, taahhütlümektupla, telgrafla veya güvenli elektronikimza kullanılarak kayıtlı elektronik posta sistemi ileyapılır.Her tacir, ticari işletmesine ilişkin işlemleri, ticaretunvanıyla yapmak ve işletmesiyle ilgili senetlerlediğer belgeleri bu unvan altında imzalamakzorundadır.Bu kapsamda; tacir, ticari işletmenin açıldığıgünden itibaren 15 gün içinde, ticari işletmesini veseçtiği ticaret unvanını, işletme merkezinin bulunduğuyer ticaret siciline tescil ve ilan ettirir.Tescil edilen ticaret unvanı, ticari işletmenin görülebilecekbir yerine okunaklı bir şekilde yazılır.Tacirin işletmesiyle ilgili olarak düzenlediği ticarimektuplarda ve ticari defterlere yapılan kayıtlarındayandığı belgelerde tacirin sicil numarası, ticaretunvanı, işletmesinin merkezi ile tacir internet sitesioluşturma yükümlülüğüne tabi ise tescil edilen internetsitesinin adresi de gösterilir. Tüm bu bilgilerşirketin internet sitesinde de yayımlanır. Bu sitedeayrıca, anonim şirketlerde yönetim kurulu başkanve üyelerinin adları ve soyadları ile taahhüt edilenve ödenen sermaye miktarı yayımlanır.Anonim şirketler, işletme konusu gösterilmek ve46 ncı madde hükmü saklı kalmak şartıyla, ticaretunvanlarını serbestçe seçebilirler. Ticaret unvanlarında,“anonim şirket” kelimelerinin bulunmasışarttır. Bu şirketlerin ticaret unvanında, gerçek birkişinin adı veya soyadı yer aldığı takdirde, şirkettürünü gösteren ibareler, baş harflerle veya başkabir şekilde kısaltma yapılarak yazılamaz.İşletme sahibi ile ilgili olmaksızın doğrudan doğruyaişletmeyi tanıtmak ve benzer işletmelerdenayırt etmek için kullanılan adların da sahipleri tarafındantescil ettirilmesi gerekir.42BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

Her tacir, ticari defterleri tutmak ve defterlerinde,ticari işlemleriyle ticari işletmesinin iktisadive mali durumunu, borç ve alacak ilişkilerini ve herhesap dönemi içinde elde edilen neticeleri, bu Kanunagöre açıkça görülebilir bir şekilde ortaya koymakzorundadır.Tacir, işletmesiyle ilgili olarak gönderilmiş bulunanher türlü belgenin, fotokopi, karbonlu kopya,mikrofiş, bilgisayar kaydı veya benzer şekildeki birkopyasını, yazılı, görsel veya elektronik ortamdasaklamakla yükümlüdür.Fiziki ortamda tutulan yevmiye defteri, defterikebir ve envanter defterinin açılış onayları, kuruluşsırasında ve kullanılmaya başlanmadan önce notertarafından yapılır. Aynı hüküm pay defteri, yönetimkurulu karar defteri ve genel kurul toplantı ve müzakeredefteri gibi işletmenin muhasebesiyle ilgiliolmayan ticari defterler için de geçerlidir.Ayrıca, Kanunda tacir sıfatına bağlı olan diğerözel hükümler de bulunmaktadır.III- KURULUŞ İŞLEMLERİA. Genel OlarakAnonim şirket kurmak isteyen kişi veya kişilersırasıyla aşağıdaki işlemleri yerine getirmelidirler.1. Adım: Kurulacak olan anonim şirkete; gayrimenkul,marka, patent, taşıt, makine gibi varlıklarsermaye olarak konulacak ise bunların değerlerininbilirkişiler tarafından belirlenebilmesi için kurulacakşirketin merkezinin bulunacağı yerdeki asliyeticaret mahkemesine başvuru yapılmalı ve mahkemeceatanan bilirkişiler tarafından düzenlenen“Değerleme Raporu” alınmalıdır.2. Adım: Kurulacak olan anonim şirketin esassözleşmesi, yazılı şekilde hazırlanmalı, kurucu veyakurucular tarafından imzalanmalı ve bu imzalar notereonaylatılmalıdır.3. Adım: Esas sözleşmede, esas sermayeyi oluşturanpayların nakden ödenmesi taahhüt edilmişise taahhüt edilen payların itibari değerlerinin enaz % 25’i bir bankaya, kurulmakta olan şirket adınave sadece şirket tarafından kullanılabilecek şekildeaçılacak özel hesaba yatırılmalı, bu durumu teyiteden ve yetkili ticaret sicili müdürlüğüne hitabenilgili banka tarafından düzenlenen banka mektubualınmalıdır.4. Adım: Mahkemece atanan bilirkişiler tarafındandeğerleri belirlenen gayrimenkuller tapusiciline, marka, patent, taşıt gibi varlıklar da özelsicillerine kurucular tarafından şerh verdirilerekşirket adına kaydettirilmeli, taşınırlar da güvenilirbir kişiye tevdi edilmeli ve bu işlemler belgelendirilmelidir.5. Adım: Şirketin kuruluşu Gümrük ve TicaretBakanlığı’nın iznine tabi ise kurucular tarafındanBakanlığa başvuru yapılmalı ve kuruluş izni alınmalıdır.6. Adım: Kurucular tarafından, gerekçeli, emsalgösteren, karşılaştırmalara yer veren, anlaşılır birdille yazılan “Kurucular Beyanı” hazırlanmalı ve imzalanmalıdır.7. Adım: Aşağıda sayılan belgeler ile şirketin tescilive ilanı için şirket merkezinin bulunduğu yerdekiticaret sicili müdürlüğüne başvuru yapılmalıdır.- Esas sözleşme- Kurucular beyanı- Ayni sermaye konuluyor ise mahkemece atananbilirkişiler tarafından düzenlenen değerleme raporu-Nakdi sermaye konuluyor ise taahhüt edilensermayenin en az % 25’inin bankaya yatırıldığınadair banka mektubu- Şirketin kuruluşu Bakanlığın iznine tabi ise Bakanlığınizin yazısıSon adımda belirtilen başvuru, şirketin kuruluşuBakanlığın iznine tabi ise Bakanlıktan izin alınmasınıizleyen 30 gün içinde, Bakanlığın iznine tabi değilise esas sözleşmedeki imzaların noterce onaylanmasınıizleyen 30 gün içinde yapılmalıdır.B. Şirketin Kuruluşu ve Tek Ortaklı Anonim ŞirketeDönüşümüKanunun 333 üncü maddesine göre; Gümrük veTicaret Bakanlığınca yayımlanacak tebliğle, faaliyetalanları belirlenip, ilan edilecek anonim şirketlersöz konusu Bakanlığın izni ile kurulur. Bu şirketlerinesas sözleşme değişiklikleri de aynı Bakanlığıniznine bağlıdır. Bakanlık incelemesi sadece kanununemredici hükümlerine aykırılık bulunup bulunmadığıyönünden yapılabilir. Bunun dışında hukuki konumu,niteliği ve işletme konusu ne olursa olsun anonimşirketin kuruluşu ve esas sözleşme değişiklikleriherhangi bir makamın iznine bağlanamaz.Şirket, kurucuların, kanuna uygun olarak düzenlenmişbulunan, sermayenin tamamını ödemeyi,şartsız taahhüt ettikleri, imzalarının noterce onaylandığıesas sözleşmede, anonim şirket kurma iradeleriniaçıklamalarıyla kurulur.Kuruluş belgeleri; esas sözleşme, kurucular beyanı,değerleme raporları, ayın ve işletme devralınmasınailişkin olanlar da dâhil olmak üzere, ku-• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 43

• MESLEKİ YAZILARrulmakta olan şirketle, kurucular ve diğer kişilerleyapılan ve kuruluşla ilgili olan sözleşmelerdenoluşur. Bu belgeler, sicil dosyasına konulur ve birernüshaları şirket tarafından beş yıl süreyle saklanır.Pay taahhüt edip esas sözleşmeyi imzalayan gerçekve tüzel kişiler kurucudur. Anonim şirketin kurulabilmesiiçin pay sahibi olan bir veya daha fazlakurucunun varlığı şarttır.Pay sahibi sayısı bire düşerse, durum, bu sonucudoğuran işlem tarihinden itibaren yedi gün içindeyönetim kuruluna yazılı olarak bildirilir. Yönetimkurulu bildirimi aldığı tarihten itibaren yedi güniçinde, şirketin tek pay sahipli bir anonim şirketolduğunu tescil ve ilan ettirir. Ayrıca, hem şirketintek pay sahipli olarak kurulması hem de paylarıntek kişide toplanması hâlinde tek pay sahibinin adı,yerleşim yeri ve vatandaşlığı da tescil ve ilan edilir.Aksi hâlde doğacak zarardan, bildirimde bulunmayanpay sahibi ve tescil ve ilanı yaptırmayan yönetimkurulu sorumludur.Ancak; şirket, tek pay sahibi olacak şekilde kendipayını iktisap edemez; ettiremez.Kanunda kurucular için asgari bir sayı öngörülmemiş,böylece tek kişilik anonim şirketin kurulmasınave tek pay sahibi ile devam etmesine izin verilmiştir.Tek kişilik anonim şirket dünya uygulamasındaihtiyaç duyulan bir hukuki organizasyon şeklidir.Tek kişilik bir anonim şirkette, pay sahibi bir gerçekkişi olabileceği gibi; bir tüzel kişi, örneğin binlercepay sahibi bulunan ve hisse senetleri borsada işlemgören bir anonim şirket veya başka bir sermaye şirketide olabilir. Batı ülkelerinde, sadece bir limitedşirket veya işletmeci bir vakıf tarafından oluşturulantek pay sahipli anonim şirketler mevcuttur.C. Esas Sözleşme ve Kurucular BeyanıKanunun 339 uncu maddesinde esas sözleşmeyeilişkin hükümler yer almaktadır. Buna göre, esassözleşmenin yazılı şekilde yapılması ve bütün kurucularınimzalarının noterce onaylanması şarttır.Kanun hükümlerine göre esas sözleşmede aşağıdakihususların yer alması gerekir.- Şirketin ticaret unvanı ve merkezinin bulunacağıyer.- Esaslı noktaları belirtilmiş ve tanımlanmış birşekilde şirketin işletme konusu.- Şirketin sermayesi ile her payın itibarî değeri,bunların ödenmesinin şekil ve şartları.- Pay senetlerinin nama veya hamiline yazılı olacakları;belirli paylara tanınan imtiyazlar; devir sınırlamaları.- Paradan başka sermaye olarak konan haklar veayınlar; bunların değerleri; bunlara karşılık verilecekpayların miktarı, bir işletme ve ayın devir alınmasısöz konusu olduğu takdirde, bunların bedeli veşirketin kurulması için kurucular tarafından şirkethesabına satın alınan malların ve hakların bedelleriyle,şirketin kurulmasında hizmetleri görülenlereverilmesi gereken ücret, ödenek veya ödülün tutarı.- Kurucularla yönetim kurulu üyelerine ve diğerkimselere şirket kârından sağlanacak menfaatler.- Yönetim kurulu üyelerinin sayıları, bunlardanşirket adına imza koymaya yetkili olanlar.- Genel kurulların toplantıya nasıl çağrılacakları;oy hakları.- Şirket bir süre ile sınırlandırılmışsa, bu süre.- Şirkete ait ilanların nasıl yapılacağı.- Pay sahiplerinin taahhüt ettiği sermaye paylarınıntürleri ve miktarları.- Şirketin hesap dönemi.İlave olarak, ilk yönetim kurulu üyeleri esas sözleşmeile atanır.Öte yandan; kurucular tarafından, kuruluşa ilişkinbir beyan imzalanır. Beyan, dürüst bir şekildebilgi verme ilkesine göre, doğru ve eksiksiz olarakhazırlanır. Beyanda, ayni sermaye konuluyor, birayın ya da işletme devralınıyorsa, bunlara verilecekkarşılığın uygunluğuna; bu tür sermayenin vedevralmanın gerekliliğine, bunların şirkete olan yararlarınailişkin belgeli, gerekçeli ve kesin ifadeliaçıklamalar yer alır.Ayrıca, şirket tarafından iktisap edilen menkulkıymetlerle, bunların iktisap fiyatları, söz konusumenkul kıymetleri çıkaranların son üç yıllık, gereğindekonsolide finansal tablolarının değerlemelerineve çözümlenmelerine ilişkin bilgiler, şirketinyüklendiği önemli taahhütler, makine ve benzerlerimalların ve herhangi bir aktif değerin alımına ilişkinbağlantılar, fiyatlar, komisyonlar ile her türlü borçlar,emsalleriyle karşılaştırılarak, açıklanır.Beyanda ayrıca, kuruculara tanınan menfaatlergerekçeleriyle birlikte yer alır. Kimlerin halka arzamacıyla ne miktarda pay taahhüt ettiği, pay taahhüdündebulunanların birbirleri ile ilişkileri; bunlarbir şirketler topluluğuna dâhil bulunuyorlarsa, toplulukile ilişkileri, diğer hizmet verenlere ödenenücretler, emsalleriyle karşılaştırma yapılarak, beyandaaçıklanır.44BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

D. Sermaye ile İlgili HususlarKanun hükümlerine göre; ticaret şirketlerininsermaye koyma borcu bulunmakta olup, aşağıdakikıymetler sermaye olarak konulabilmektedir.- Para, alacak, kıymetli evrak ve sermaye şirketlerineait paylar,- Fikrî mülkiyet hakları,- Taşınırlar ve her çeşit taşınmaz,- Taşınır ve taşınmazların faydalanma ve kullanmahakları,- Kişisel emek,- Ticari itibar,- Ticari işletmeler,- Haklı olarak kullanılan devredilebilir elektronikortamlar, alanlar, adlar ve işaretler gibi değerler,- Maden ruhsatnameleri ve bunun gibi ekonomikdeğeri olan diğer haklar,- Devrolunabilen ve nakden değerlendirilebilenher türlü değer.Her ortak, usulüne göre düzenlenmiş ve imzaedilmiş şirket sözleşmesiyle koymayı taahhüt ettiğisermayeden dolayı şirkete karşı borçludur.Şirket sözleşmesinde veya esas sözleşmede bilirkişitarafından belirlenen değerleriyle yer alantaşınmazlar tapuya şerh verildiği, fikrî mülkiyethakları ile diğer değerler, varsa özel sicillerine, buhüküm uyarınca kaydedildikleri ve taşınırlar güvenilirbir kişiye tevdi edildikleri takdirde ayni sermayekabul olunur.Sermaye olarak taşınmaz mülkiyeti veya taşınmazüzerinde var olan veya kurulacak olan ayni birhakkın konulması borcunu içeren şirket sözleşmesihükümleri, resmî şekil aranmaksızın geçerlidir.Taşınmaz mülkiyetinin veya diğer ayni bir hakkınsermaye olarak konulması hâlinde, şirketin bunlarüzerinde tasarruf edebilmesi için tapu siciline tescilgereklidir.Üzerlerinde sınırlı ayni bir hak, haciz ve tedbirbulunmayan, nakden değerlendirilebilen ve devrolunabilen,fikrî mülkiyet hakları ile sanal ortamlarda dâhil, malvarlığı unsurları ayni sermaye olarakkonulabilir. Hizmet edimleri, kişisel emek, ticariitibar ve vadesi gelmemiş alacaklar sermaye olamaz.Konulan ayni sermaye ile kuruluş sırasında devralınacakişletmelere ve ayınlara, şirket merkezininbulunacağı yerdeki asliye ticaret mahkemesinceatanan bilirkişilerce değer biçilir. Değerleme raporunda,uygulanan değerleme yönteminin somut olayınözellikleri bakımından herkes için en adil ve uygunseçim olduğu; sermaye olarak konulan alacaklarıngerçekliğinin, geçerliğinin ve 342 nci maddeyeuygunluğunun belirlendiği, tahsil edilebilirlikleri iletam değerleri; ayni olarak konulan her varlık karşılığındatahsis edilmesi gereken pay miktarı ile TürkLirası karşılığı, tatmin edici gerekçelerle ve hesapverme ilkesinin icaplarına göre açıklanır. Bu raporakurucular ve menfaat sahipleri itiraz edebilir. Mahkemeninonayladığı bilirkişi kararı kesindir.E. Pay Bedellerinin ÖdenmesiKanunda pay bedellerinin ödenmesine ilişkin hükümlerde yer almaktadır. Buna göre; nakden taahhütedilen payların itibarî değerlerinin en az % 25’itescilden önce, gerisi de şirketin tescilini izleyen24 ay içinde ödenir. Payların çıkarma primlerinintamamı tescilden önce ödenir.Ancak, 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunununpay bedellerinin ödenmesine ilişkin hükümleri saklıdır.Nakdî ödemeler, 5411 sayılı Bankacılık Kanununabağlı bir bankada, kurulmakta olan şirket adınaaçılacak özel bir hesaba, sadece şirketin kullanabileceğişekilde yatırılır. Taahhüt edilen payların,kanunda veya esas sözleşmede öngörülmüş bulunanve kanunda yazılı olandan daha yüksek olan tutarlarınınödendiği, ticaret siciline yöneltilecek bir bankamektubu ile ispatlanır. Banka, bu tutarı, şirketintüzel kişilik kazandığını bildiren bir sicil müdürlüğüyazısının sunulması üzerine, sadece şirkete öder.Halka arzedilecek paylara ilişkin uygulama özelliktaşımaktadır. Esas sözleşmede taahhüt edilmişolup da taahhüt sahiplerince, şirketin tescilindenitibaren en geç iki ay içinde halka arzedileceği esassözleşmede belirtilmiş ve ayrıca garanti edilmiş bulunannakdî payların karşılıkları satıştan elde edilengelirden ödenir. Pay senetlerinin halka arzedilmesisermaye piyasası mevzuatına göre yapılır. Satış süresininsonunda, payların itibarî değerlerinin, varsaçıkarma priminin karşılığı şirkete, giderler düştüktensonra kalan tutar ise, pay senetlerini halka arzedenpay sahiplerine ödenir.Halka arzedilip de süresinde satılmayan paylarınbedellerinin tamamı, süresinde halka arzedilmeyenpayların bedellerinin ise, % 25’i iki aylık süreyi izleyenüç gün içinde ödenir.İtibarî değerinden aşağı bedelle pay çıkarılamaz.Payların itibarî değerinden yüksek bir bedelle• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 45

• MESLEKİ YAZILARçıkarılabilmeleri için esas sözleşmede hüküm veyagenel kurul kararı bulunmalıdır.Şirketi kurdukları sırada harcadıkları emeğe karşılıkolarak kuruculara, para ve bedelsiz pay senedivermek gibi şirket sermayesinin azalması sonucunudoğurabilecek bir menfaat tanınamaz. Bu hükmeaykırı esas sözleşme hükümleri geçersizdir. Ancak,dağıtılabilir kârdan ilgili yedek akçe ile pay sahipleriiçin yüzde beş kâr payı ayrıldıktan sonra kalanınen çok onda biri intifa senetleri bağlamında kurucularaödenir.F. Tescil ve İlanAnonim şirketlerin tescil ve ilanı Kanunun 354üncü maddesinde düzenlenmiştir. Madde uyarınca;Şirket esas sözleşmesinin tamamı, Gümrük ve TicaretBakanlığının izniyle kurulacak olan anonim şirketlerdeizin alınmasını, diğer şirketlerde 335 incimaddenin birinci fıkrası uyarınca şirketin kuruluşunuizleyen otuz gün içinde şirketin merkezinin bulunduğuyer ticaret siciline tescil ve Türkiye TicaretSicili Gazetesinde ilan olunur.Tescil ve ilan olunan esas sözleşmeye, aşağıdasayılanlar dışında, 36 ncı maddenin birinci fıkrasıhükmü uygulanmaz. Bu hususlar şunlardır.- Esas sözleşmenin tarihi.- Şirketin ticaret unvanı ve merkezi.- Şirketin, varsa süresi.- Şirketin sermayesi, ödenmesinin şekil ve şartlarıile payların itibarî değerleri, varsa imtiyazlar.- Pay senetlerinin türleri, hamiline veya namayazılı oldukları.- Şirketin nasıl temsil olunacağı.- Yönetim kurulu üyeleriyle şirketi temsile yetkilikimselerin ad ve soyadları, unvanları, yerleşmeyerleri ve vatandaşlıkları.- Şirketin yapacağı ilanların şekli; esas sözleşmedebuna ilişkin hüküm bulunduğu takdirde, yönetimkurulu kararlarının pay sahiplerine nasıl bildirileceği.Şubeler, merkezin sicil kaydına gönderme yapılarakbulundukları yer ticaret siciline tescil olunurlar.Konulan ayni sermayeye ilgili asliye ticaret mahkemesinceatanan bilirkişilerce değer biçilmesi halinde,söz konusu bilirkişi raporu ticaret sicili müdürlüğünetevdi edilir.Şirket ticaret siciline tescil ile tüzel kişilik kazanır.Tescilden önce şirket adına işlem yapanlar vetaahhütlere girişenler, bu işlem ve taahhütlerdenşahsen ve müteselsilen sorumludurlar. Ancak, işlemve taahhütlerin, ileride kurulacak şirket adına yapıldığıaçıkça bildirilmiş ve şirketin ticaret sicilinetescilinden sonra üç aylık süre içinde bu taahhütlerşirket tarafından kabul olunmuşsa, yalnız şirket sorumluolur.Şirketçe kabul olunmadığı takdirde kuruluş giderlerikurucular tarafından karşılanır. Bunların paysahiplerine rücu hakları yoktur.IV- SONUÇ6102 sayılı Türk Ticaret Kanununa göre; anonimşirketler, bir veya birden fazla gerçek ya da tüzelkişi tarafından kurulabilecektir. Böylece, anonimşirketlerin en az beş kişi tarafından kurulabilmesineilişkin eski hüküm kaldırılmış ve anonim şirketlerinbir kişiyle de kurulabilmelerine imkan sağlanmıştır.Bu bir kişi, gerçek kişi olabileceği gibi tüzel kişi deolabilecektir.Anonim şirketin sahip olması gereken asgari sermayetutarı, eskiden olduğu gibi 6102 sayılı Kanundada 50.000 lira olarak belirlenmiştir. Bu tutar, BakanlarKurulu kararıyla artırılabilecektir.Eski Türk Ticaret Kanununa göre, bazı alanlardafaaliyet gösterecek olan anonim şirketlerin (bankalar,finansal kiralama şirketleri, faktoring şirketleri,sigorta şirketleri, holdingler gibi) kurulabilmeleriiçin Sanayi ve Ticaret Bakanlığı’ndan izin alınmasıgerekiyordu. Yeni Kanuna göre ise, bazı alanlardafaaliyet gösterecek olan anonim şirketlerin kurulabilmeleriiçin Gümrük ve Ticaret Bakanlığından izinalınması gerektiği ve bu şirketlerin de Bakanlıkçaçıkarılacak tebliğ ile belirleneceği hüküm altınaalınmıştır.Yeni düzenlemede, anonim şirketin kurulabilmesiiçin eski uygulamadan farklı olarak aşağıda belirtilenişlemlerin yapılması şartı getirilmiştir.- Sermayenin, kurucu veya kurucular tarafındannakden taahhüt edilmesi halinde bu sermayenin enaz % 25’i, şirketin tescili öncesinde bankaya yatırılmalıve bu durum alınacak banka mektubu ile ispatedilmelidir.- Kurucular Beyanı, Kanun’a uygun içerikte kuruculartarafından hazırlanmalı ve imzalanmalıdır.Anonim şirket, kurucuların esas sözleşmedekiimzalarının noterce onaylandığı tarihte kurulmuşsayılacaktır. Ancak, kurulan şirketin hakları eldeedebilmesi ve borçları üstlenebilmesi için tüzel kişilikkazanması gerekmektedir. Şirket, ticaret sicilinetescil edildiği tarihte tüzel kişilik kazanacaktır.46BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

YENİ TÜRK TİCARET KANUNUNA GÖRELİMİTED ŞİRKETLERİN KURULUŞU VE TEKORTAKLI LİMİTED ŞİRKETE DÖNÜŞÜMÜ1. GENEL AÇIKLAMA6102 Sayılı Yeni Türk Ticaret Kanunu 1 ile sermaye şirketlerinkuruluşu ile ilgili önemli yenilikler getirilmiştir.Bu bağlamda, limited şirketlerin 2 kuruluş işlemlerindede, ortak sayısından, asgari sermaye tutarına, nakdi sermayeninödenme prosedürüne kadar yeni hükümler yasadayer almıştır.Limited şirketin ortakları, şirket borçlarından sorumluolmayıp, sadece taahhüt ettikleri esas sermaye paylarınıödemekle ve şirket sözleşmesinde öngörülen eködeme ve yan edim yükümlülüklerini yerine getirmekleyükümlüdürler.Limited şirketler, kanunen yasak olmayan her türlüekonomik amaç ve konu için kurulabilirler.2. LİMİTED ŞİRKET KURULUŞU2.1. Genel EsasYeni Ticaret Kanununa göre tek ortaklı Limited şirketkurulabilecektir 3 Ortak, gerçek kişi olabileceği gibi tüzelkişi de olabilecektir. (Madde 573)Limited şirkette ortak üst sınırı eskiden olduğu gibielli olarak belirlenmiştir. Limited şirketin tek kişiye düşmesihalinde, bu durumun işlem tarihinden itibaren yedigün içinde müdürlere yazılı olarak bildirilmesi gerekir,Müdürlerin de bildirim tarihinden itibaren yedinci gününsonuna kadar şirketin tek ortaklı olduğunu, bu ortağınadını, yerleşim yerini ve vatandaşlığını tescil ve ilan ettirmelerigerekmektedir. Aksi halde doğan zarardan sorumluluksöz konusu olacaktır. Bu yükümlülük, şirketinbir ortakla kurulduğu hallerde de geçerlidir. Ancak şirket,tek ortağının kendisinin olacağı bir şirkete dönüşe-1 14.02.2011 tarih ve 27846 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.2 Limited şirket, bir veya daha çok gerçek veya tüzel kişi tarafındanbir ticaret unvanı altında kurulur; esas sermayesibelirli olup, bu sermaye esas sermaye paylarınıntoplamından oluşur.3 6762 sayılı Eski Türk Ticaret Kanununa göre, Limited şirkette kuruluş için enaz 2 gerçek veya tüzel kişi ortağa ihtiyaç vardı.Mehmet Tahir UFUKVergi Başmüfettişi - E. Baş Hesap Uzmanıceği şekilde esas sermaye payını iktisap edemeyecektir.(Madde 574)Eski Kanuna göre, asgari şirket sermayesi 5.000 TLiken yeni yasa asgari sermaye tutarını 10.000 TL’na yükseltmiştir.Bakanlar Kurulu sermayenin en az tutarını 10misli arttırabilir. (Madde 580)Şirket sözleşmesinde esas sermaye paylarının itibarıdeğerlerinin en az 25.00 TL ve bunun katları olması şarttır.Şirketin durumunun iyileştirilmesi amacıyla bu değerinaltına inilebilir. (Madde 583)Limited şirketler kanunen yasak olmayan her türlüekonomik amaç ve konu için kurulabilir. (Madde 573) Eskikanunun 503 ncü maddesinin son fıkrasındaki Limited Şirketlerinsigortacılık yapamayacağı maddesi kaldırılmıştır.2.2. Kuruluş İşlemleriYeni Türk Ticaret Kanununa göre limited şirket kurulabilmesiiçin gerekli işlemler aşağıda sırasıyla gösterilmiştir:*Kurulacak olan limited şirkete; gayrimenkul, marka,patent, taşıt, makine gibi varlıklar sermaye olarakkonulacak ise bunların değerlerinin bilirkişiler tarafındanbelirlenebilmesi için kurulacak şirketin merkezininbulunduğu yerdeki asliye ticaret mahkemesine başvuruyapılmalı ve mahkemece atanan bilirkişiler tarafındandüzenlenen “Değerleme Raporu” alınmalıdır.*Nakden taahhüt edilen payların itibarî değerlerininen az yüzde yirmi beşi (1/4) tescilden önce, gerisi deşirketin tescilini izleyen yirmi dört ay içinde ödenmelidir.Nakdî ödemeler, Bankacılık Kanunu’na bağlı bir bankada,kurulmakta olan şirket adına açılacak özel bir hesaba,sadece şirketin kullanabileceği şekilde yatırılmalıdır. Taahhütedilen payların, kanunda veya esas sözleşmede öngörülmüşbulunan ve kanunda yazılı olandan daha yüksekolan tutarlarının ödendiği, ticaret siciline yöneltilecekbir banka mektubu ile ispatlanır. Banka, bu tutarı, şir-• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 47

ketin tüzel kişilik kazandığını bildiren bir sicil müdürlüğüyazısının sunulması üzerine, sadece şirkete öder.a) Esas sermaye paylarının devrinin sınırlandırılmasınailişkin kanuni hükümlerden ayrılan düzenlemeler.• MESLEKİ YAZILAR* Mahkemece atanan bilirkişiler tarafından değerleribelirlenen gayrimenkuller tapu siciline, marka, patent,taşıt gibi varlıklar da özel sicillerine kurucular tarafındanşerh verdirilerek şirket adına kaydettirilmeli, taşınırlarda güvenilir bir kişiye tevdi edilmeli ve bu işlemler belgelendirilmelidir.*Kurucular tarafından, gerekçeli, emsal gösteren,karşılaştırmalara yer veren, anlaşılır bir dille yazılan“Kurucular Beyanı” hazırlanmalı ve imzalanmalıdır.*Şirketin tescili için, şirket merkezinin bulunduğuyerdeki ticaret siciline başvuru yapılmalıdır. Başvurudilekçesine; bütün ortakların adları ve soyadları veyaunvanları, yerleşim yerleri, vatandaşlıkları, her ortağınüstlendiği esas sermaye payı ve ödediği toplam tutarlar,ister ortak ister üçüncü kişi olsun, müdürlerin adları vesoyadları veya unvanları ile şirketin ne suretle temsil edileceğiyazılmalı, bu dilekçe müdürlerin tümü tarafındanimzalanmalı ve aşağıdaki belgeler de bu dilekçeye ek yapılmalıdır.· Şirket sözleşmesinin onaylanmış bir örneği.· Ekleri ile birlikte kurucular beyanı,· Yerleşim yerleri de gösterilerek şirketi temsileyetkili kişileri ve denetçinin seçimini gösterir belge.Bu başvuru, şirket sözleşmesindeki imzaların noterceonaylanmasını izleyen otuz gün içinde yapılmalıdır.3. ŞİRKET SÖZLEŞMESİ3.1. Sözleşmede Zorunlu Olarak Bulunması GerekenKayıtlarŞirket sözleşmesi yazılı şekilde yapılır ve kurucu imzalarınoterlikçe onaylanır. (Madde 573) Sözleşmede zorunluolarak bulunması gereken kayıtlar 576 ncı maddedeaşağıdaki şekilde düzenlenmiştir.a) Şirketin ticaret unvanı ve merkezinin bulunduğuyer.b) Esaslı noktaları belirtilmiş ve tanımlanmış bir şekilde,şirketin işletme konusu.c) Esas sermayenin itibarî tutarı, esas sermaye paylarınınsayısı, itibarî değerleri, varsa imtiyazlar, esas sermayepaylarının grupları.d) Müdürlerin adları, soyadları, unvanları, vatandaşlıkları.b) Ortaklara veya şirkete, esas sermaye payları ile ilgiliolarak önerilmeye muhatap olma, önalım, geri alımve alım hakları tanınması.c) Ek ödeme yükümlülüklerinin öngörülmesi, bunlarınşekli ve kapsamı.d) Yan edim yükümlülüklerinin öngörülmesi, bunlarınşekli ve kapsamı.e) Belirli veya belirlenebilir ortaklara veto hakkı veyabir genel kurul kararının oylanması sonucunda oylarıneşit çıkması hâlinde bazı ortaklara üstün oy hakkı tanıyanhükümler.f) Kanunda ya da şirket sözleşmesinde öngörülmüşbulunan yükümlülüklerin hiç ya da zamanında yerine getirilmemelerihâlinde uygulanabilecek sözleşme cezasıhükümleri.g) Kanuni düzenlemeden ayrılan rekabet yasağına ilişkinhükümler.h) Genel kurulun toplantıya çağrılmasına ilişkin özelhak tanıyan hükümler.ı) Genel kurulda karar almaya, oy hakkına ve oy hakkınınhesaplanmasına ilişkin kanuni düzenlemeden ayrılanhükümler.i) Şirket yönetiminin üçüncü bir kişiye bırakılmasınailişkin yetki hükümleri.j) Bilanço kârının kullanılması hakkında kanundan ayrılanhükümler.k) Çıkma hakkının tanınması ile bunun kullanılmasınınşartları, bu hâllerde ödenecek olan ayrılma akçesinintürü ve tutarı.l) Ortağın şirketten çıkarılmasına ilişkin özel sebeplerigösteren hükümler.m) Kanunda belirtilenler dışında öngörülen sona ermesebeplerine dair hükümler.3.2. Örnek Sözleşme MetniLİMİTED ŞİRKET SÖZLEŞMESİKURULUŞ:Madde1- Aşağıdaki adları, soyadları, yerleşim yerive uyrukları yazılı kurucular arasında bir Limited Şirketkurulmuştur.e) Şirket tarafından yapılacak ilanların şekli.Limited Şirket mukavelesinde, kanunen emredici kurallaraaykırı olmamak şartıyla, zorunlu kayıtların dışındauygulama ve şirketin özellikleriyle ilgili hükümler yeralabilir. Bunlar sözleşmeye yazılmak suretiyle bağlayıcılıkvasfını kazanmış olurlar. Yeni kanunun 577 nci maddesibunları şöyle sıralamıştır:SıranoKurucunun Adıve SoyadıYerleşimYeriUyruğuT.C. Kimlik No1 .................. ............ ........... ...................(Kurucuların en az bir gerçek veya tüzel kişi olması ve ortak sayısınınelliyi aşmaması gerekmektedir. Tüzel kişi kurucu ortaklarınunvanları, merkezleri ve ticaret sicili numaralarının yazılmasızorunludur. Madde 573/1, 574/1)48BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

• MESLEKİ YAZILAR(Şirket sözleşmesi ile yıllık karın %5’inden fazla veödenmiş sermayenin %20’sini aşabilecek tutarda yedekakçe ayrılması belirlenebilir. Şirket sözleşmesi ile başkayedek akçe ayrılması da öngörülebilir ve bunların özgülenmeamacıyla harcanma yolları ve şartları belirlenebilir.Madde 521)KANUNİ HÜKÜMLER:Madde 13- Bu ana sözleşmede bulunmayan hususlarhakkında Türk Ticaret Kanununun hükümleri uygulanır.Kurucunun Adı ve Soyadıİmzası4. SERMAYE VE ORTAKLARIN SORUMLULUKLARI4.1. Sermayenin Ödenmesi:Nakden taahhüt edilen payların itibarî değerlerininen az yüzde yirmi beşi (1/4) tescilden önce, gerisi deşirketin tescilini izleyen yirmi dört ay içinde ödenmelidir.Nakdî ödemeler, Bankacılık Kanunu’na bağlı bir bankada,kurulmakta olan şirket adına açılacak özel bir hesaba,sadece şirketin kullanabileceği şekilde yatırılmalıdır. Taahhütedilen payların, kanunda veya esas sözleşmede öngörülmüşbulunan ve kanunda yazılı olandan daha yüksekolan tutarlarının ödendiği, ticaret siciline yöneltilecekbir banka mektubu ile ispatlanır. Banka, bu tutarı, şirketintüzel kişilik kazandığını bildiren bir sicil müdürlüğüyazısının sunulması üzerine, sadece şirkete öder. Kuruluşsözleşmesinde, sermaye olarak nakit taahhüdü dışında,taşınmaz mülkiyeti, devri veya ayni bir hakkın konulmasıgibi konular yer almışsa, bunlar resmi şekil aranmadangeçerlidir. Bu konu için, Ticaret Sicili Müdürü tapuya resentezkere yazıp, tescilini talep edebildiği gibi, şirketyetkilileri de bizzat başvuruda bulunabilirler. (Madde128)4.2. Ayni SermayeAyni sermaye olarak üzerlerinde sınırlı ayni bir hak,haciz veya tedbir bulunmayan; nakden değerlendirilebilenve devrolunabilen, fikri mülkiyet hakları ile sanalortamlar ve adlar da dahil, malvarlığı unsurları konulabilir.Hizmet edimleri, kişisel emek, ticari itibar ve vadesigelmemiş alacaklar sermaye olamaz. (Madde 581)4.3. Ortakların SorumluluklarıOrtaklar amme borçları hariç şirket borcundan dolayısorumlu değildirler, sadece taahhüt ettikleri esas sermayepayını ödemek zorundadır. (Madde 128)Ortaklar Şirket sözleşmesinde ek ödeme ve yan edimgibi taahhütler varsa bunları da ödemek zorundadırlar(Madde 603)Bu konu yasada “ Ortaklar, şirket borçlarından sorumluolmayıp, sadece taahhüt ettikleri esas sermayepaylarını ödemekle ve şirket sözleşmesinde öngörülen eködeme ve yan edim yükümlülüklerini yerine getirmekleyükümlüdürler. ” şeklinde açıklanmıştır. (Madde 573)Limited Şirket, borç ve yükümlülükleri dolayısıyla sadecemalvarlığıyla sorumludur. (Madde 602)5. TESCİL VE İLANLimited şirket sözleşmesinin yasa hükümlerine uygunolarak düzenlenip, ortakların imzalarının noterce onaylanmasındanitibaren otuz gün içinde, şirketin tescilininyapılması için, şirket merkezinin bulunduğu yerdeki ticaretsicil müdürlüğüne başvurulur. Ticaret sicil müdürlüğütarafından tescili yapılan şirket; Türkiye Ticaret SiciliGazetesinde ilan olunur.Limited şirketin tescilinin yapılabilmesi için ticaretsicil müdürlüğüne yapılacak başvuru belgesinin, şirketmüdürünce, şayet müdür birden fazla ise, müdürlerintamamınca imzalanması şarttır. Tescil için ticaret sicilmüdürlüğüne verilmesi gereken belgeler şunlardır:· Şirket sözleşmesinin onaylanmış bir örneği,· Ekleri ile birlikte düzenlenmiş bulunan kurucularbeyanı· Yerleşim yerleri de gösterilerek şirketi temsileyetkili kişileri gösterir belge,Limited şirket, ticaret siciline tescil ile tüzel kişilikkazanır.Şirketçe kabul olunmadığı takdirde, kuruluş giderlerikurucular tarafından karşılanır. Bunların pay sahiplerinerücu hakları yoktur.Şirketin tescilinden önce, şirket adına işlem yapanlar,yaptıkları bu işlemler dolayısıyla şahsen ve müteselsilensorumludurlar.Kuruluştan önce yapılacak bu gibi işlem ve taahhütlerin,ileride kurulacak şirket adına yapıldıklarının açıkçabildirilmeleri ve şirketin ticaret siciline tescilini izleyenüç aylık süre içinde şirket tarafından kabul edilmelerikoşuluyla, bu tür işlem ve taahhütlerden yalnızca şirketsorumlu olur.6. ORTAK SAYISININ BİRE DÜŞMESİYeni Türk Ticaret Kanununa göre, birden fazla ortaklakurulmuş şirketin tek ortağa düşmesi halinde bu durum7 gün içinde yazı ile müdürlere bildirilir. Müdürler de 7nci günün sonuna kadar şirketin tek ortaklı olduğunu tescilve ilan eder. Tek ortağın adı, ikametgahı, vatandaşlığıda bildirilir. Şirket başlangıçta bir ortakla kurulmuş olsada aynı işlem yapılır.6762 Sayılı (eski) Türk Ticaret Kanununda ortak sayısınınbire inmesi veya şirketin zaruri organlarındanbirinin mevcut olmaması durumunda, bunların münasipsürede ikmal edilmemesi halinde, mahkeme şirketin feshinekarar verip gerekli ihtiyati tedbirleri alabileceği öngörülmüştü.6102 Sayılı (yeni) Türk Ticaret Kanununda636 ncı maddesinin 2 nci fıkrası da aynı doğrultuda olupşu hükümleri içermektedir: “Uzun süreden beri şirke-50BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

tin kanunen gerekli organlarından biri mevcut değilseveya genel kurul toplanamıyorsa, ortaklardan veya şirketalacaklılarından birinin şirketin feshini istemesi üzerineşirket merkezinin bulunduğu yerdeki asliye ticaretmahkemesi, müdürleri dinleyerek şirketin, durumunuKanuna uygun hâle getirmesi için bir süre belirler, bunarağmen durum düzeltilmezse, şirketin feshine karar verir.”7. LİMİTED ŞİRKETLERİN KURULUŞU İLE İLGİLİ YENİ VEESKİ TÜRK TİCARET KANUNU HÜKÜMLERİNİN KARŞILAŞ-TIRMASIMaddeNo:573574580585573573623Yeni TTK’na GöreLimited şirket, bir veya birdenfazla gerçek ya da tüzelkişi tarafından kurulabilecektir.Ortak sayısı 50’den fazla olamayacaktır.Asgari sermaye tutarı 10.000Türk Lirasına çıkarılmıştır. Bututar, Bakanlar Kurulunca onkata kadar artırılabilecektir.Şirket, kurucuların kanunauygun olarak düzenlenmişbulunan, sermayenin tamamınıödemeyi şartsız olaraktaahhüt ettikleri, imzalarınınnoterce onaylandığışirket sözleşmesinde limitedşirket kurma iradeleriniaçıklamalarıyla kurulur. Esassermaye pay bedellerininödenmesi, ödeme yeri, ifaborcu, ifa etmemenin sonuçları,bedelleri tamamenödenmemiş payların devrihususlarında bu Kanununanonim şirketlere ilişkin hükümlerikıyasen uygulanır.1“Ultra vires2” kuralı kaldırmıştır.1 Temmuz2012 tarihinden itibaren birlimited şirket, şirket sözleşmesindekiişletme konularıarasında örneğin otel işletmeciliğiyer almasa bile satışaçıkarılan oteli alabilecektir.Limited şirketlerin sigortacılıkyapamayacağına yönelikyasak kaldırılmıştır.Yeni TTK ile şirket sözleşmesindeaksi kararlaştırılmamışise ortakların hep birliktemüdür sıfatıyla şirketi yönetmeyeve temsile yetkilikılınmış sayılacağına ilişkindüzenleme kaldırılmış ve müdürveya müdürlerin şirketsözleşmesiyle atanması veyagenel kurul kararıyla seçilmelerigerektiği hüküm altınaalınmıştır. Yeni TTK uyarıncada Eski TTK’da olduğu gibişirketi yönetmek ve temsiletmek için ortaklardan en azbir kişinin müdür olarak seçilmesigerekmektedir. Birdenfazla kişinin müdür olarak seçilmeside mümkündür.Eski TTK’na GöreLimited şirket kurulabilmesiiçin en az iki kurucunun olmasıgerekmekte idi.Ortak sayısı eskiden de50’den fazla olamamaktaydı.Asgari sermaye tutarı 5.000Türk Lirası idi.Şirketin esas sermayesi100.000 TL olarak belirlenmiş,bu sermayenin nakdenödenmesi öngörülmüş isesermayenin ¼’üne tekabüleden 25.000 TL tesciltarihinden itibaren 3 ayiçinde, kalan kısmı da 3 yıliçinde ödenebilmekteydi.Limited şirketler şirket sözleşmelerindesayılan işletmekonuları dışında kalan ticaribir işlemi yapamıyorlardı.Bu kurala “ultra vires” denilmekteydi.Limited şirketler sigortacılıkyapamamakta idiler..Eski TTK’na göre, şirket sözleşmesindeaksi kararlaştırılmamışise ortaklar hep birliktemüdür sıfatıyla şirketiyönetmeye ve temsile yetkilikılınmışlardır. Yine, şirketsözleşmesiyle veya genelkurul kararıyla ortaklardanbiri veya birden fazlası müdürolarak seçilebilmektedir.623628Yeni TTK ile tüzel kişi ortaklarınmüdür olarak seçilmelerineolanak tanınmıştır.Eski TTK’na göre, ortakolan tüzel kişiler müdürseçilememekte, fakatbunların temsilcisi olan gerçekkişiler müdür seçilebilmekteydi.Yeni TTK’na göre, şirketmüdürlerinden en az birininyerleşim yerinin Türkiye’deBu kural yoktu.bulunması ve bu müdürün deşirketi tek başına temsile yetkiliolması şarttır.8. SONUÇ VE DEĞERLENDİRME14.02.2011 tarih ve 27846 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarakyürürlüğe giren 6102 Sayılı Yeni Türk TicaretKanunu ile tek ortaklı limited şirket kurulabilme imkanıgetirilmiş bulunmaktadır.Böylece, riske edilmesi göze alınabilecek bir sermayeile sorumluluğu bununla, sınırlı olarak faaliyette bulunabilmeimkanı sağlanmaktadır.Şirketler için denetim olgusu daha işin başında, yanişirketlerin kuruluşunda gündeme gelmektedir. Kuruluş işlemlerinin,işlem denetçisi raporu ile tespit ve doğrulanması,yeni kurulacak şirketlerle iş yapacaklar bakımındangüven sorununu önemli ölçüde azaltması öngörülmüştü.Ancak, Türk Ticaret Kanununda 6335 sayılı Kanunla yapılandeğişiklikle işlem denetçiliği kaldırılmıştır.Sermaye taahhütü konusunda da önemli bir yenilikolarak şu husus getirilmiştir. Ortklar tarafından nakdentaahhüt edilen payların itibarî değerlerinin en az yüzdeyirmi beşi şirketin tescilden önce, arta kalan tescili takipeden yirmi dört ay içinde ödenmelidir. Nakdî ödemeler,Bankacılık Kanununa bağlı bir bankada, kurulmakta olanşirket adına açılacak özel bir hesaba, sadece şirketin kullanabileceğişekilde yatırılmalıdır. Taahhüt edilen payların,kanunda veya esas sözleşmede öngörülmüş bulunanve kanunda yazılı olandan daha yüksek olan tutarlarınınödendiği, ticaret siciline yöneltilecek bir banka mektubuile ispatlanır. Banka, bu tutarı, şirketin tüzel kişilik kazandığınıbildiren bir sicil müdürlüğü yazısının sunulmasıüzerine, sadece şirkete öder.(Footnotes)1 6102 Sayılı Kanun Madde 344- (1) Nakden taahhütedilen payların itibarî değerlerinin en az yüzde yirmibeşitescilden önce, gerisi de şirketin tescilini izleyenyirmidört ay içinde ödenir. Payların çıkarma primlerinintamamı tescilden önce ödenir.2 Ultra vires: Ticaret hukukunda, sermaye veyaşahıs şirketlerinin faaliyetlerinin işletme konuları ile sınırlıolduğu kuralıdır.• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 51

TİCARET UNVANININ İŞLETMEDEGÖSTERİLMESİ YÜKÜMLÜLÜĞÜ VEBUNA AYKIRILIĞIN CEZASI *• MESLEKİ YAZILARSoner ALTAŞBilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı Başmüfettişi1. GİRİŞUzun bir bekleyişin ardından 6102 sayılı yeniTürk Ticaret Kanunu 1 (YTTK) 1 Temmuz 2012 tarihindeyürürlüğe girdi. Yeni TTK’nın düzenlemeleri,yürürlük tarihinden önce ekonominin ana gündemmaddelerinden biri idi, ancak dikkat ederseniz Kanununyürürlüğe girdiği şu günlerde sessiz ve sakinbir ortam hakim. Bunda, 1 Temmuz 2012’den önce6335 sayılı Kanun ile yeni TTK’da yapılan rötuşlarınve de yeni TTK’nın yürürlük tarihinin tatil döneminedenk gelmesinin etkili olduğunu düşünüyoruz.Hatırlanacağı üzere, yürürlüğü öncesinde yeniTicaret Kanunu’na yönelik eleştirilerde suçlar vecezalar ön plana çıkmıştı. Ancak, bu suçlardan bazılarıilk defa getiriliyormuş gibi algılandı. İş dünyasınıngenelde yeni yasa ile getirilen değişiklikleri,bizzat kanundan ve konuya ilişkin yazılı eserlerdendeğil de, medyada yer alan yazılardan takip etmearzusunun, zaman zaman bu tür yanlış izlenimleredinilmesine sebep olduğu kanısındayız. Bu yanlışizlenimlerden birisi de ticaret unvanının işletmeningörülebilecek bir yerine yazılması, daha doğrusuuygulamadaki adıyla “ticaret unvanının yazılı olduğutabelanın asılması” yükümlülüğü ve buna uymayanlaraverilecek cezalara ilişkindi. Kamuoyundabu yükümlülük sanki yeni TTK ile getirilmiş de 1Temmuz 2012 tarihinden itibaren uygulanacakmış* Bu çalışmada belirtilen görüşler yazarına ait olup, çalıştığı Kurumunubağlamaz.1 Çalışmamızda, karışıklığa sebebiyet vermemek için, 29/6/1956tarihli ve 6762 sayılı Kanun için Eski Türk Ticaret Kanunumanasında ETTK, 13 Ocak 2011 tarihli ve 6102 sayılı Türk TicaretKanunu için de Yeni Türk Ticaret Kanunu manasında YTTKkısaltmaları kullanılmıştır.ve uygulamayanlara da ceza verilecekmiş gibi birintiba oluştu. Gerçekten de, tabela asma zorunluluğuve asmayanlara ceza verilmesi yeni TTK ilemi getirildi? Daha önceden böyle bir zorunluluk veceza yok muydu? İşte, bu çalışmamızda, anılan sorularkarşılaştırmalı olarak cevaplanmaya çalışılacaktır.Çalışmamızda, uygulamada yerleşik bir tabirolduğu için yer yer bu yükümlülük için “tabela asmayükümlülüğü” ifadesi kullanılacaktır.2. TİCARET UNVANININ İŞLETMEDE GÖSTERİL-MESİ YÜKÜMLÜLÜĞÜ VE BUNA AYKIRILIĞIN CEZASI6762 sayılı eski Türk Ticaret Kanunu’nun 41.maddesi ile gerçek ve tüzel kişi bütün tacirlerinin,ticarî işletmelerine ilişkin işlemleri, ticaret unvanıylayapmak zorunda olduğunu hükme bağlamış vetescil olunan ticaret unvanının, ticari işletmeningiriş cephesinin herkes tarafından kolayca görülebilecekbir yerine okunaklı bir şekilde yazılması şartkoşulmuştu.6102 sayılı yeni Türk Ticaret Kanunu’nun 39.maddesinde de her tacirin, ticarî işletmesine ilişkinişlemleri, ticaret unvanıyla yapmak zorunda olduğubelirtilmiş ve tescil edilen ticaret unvanının,ticari işletmenin görülebilecek bir yerine okunaklıbir şekilde yazılması mecbur tutulmuştur.Bu açıdan bakıldığında, ticaret unvanının işletmeningörülebilecek bir yerine yazılması, yani uygulamadakiadıyla tabela asma, yeni getirilen biryükümlülük değildir, eski Kanun ile getirilen yükümlülüğündevam ettirilmesidir.Gelelim cezalara: eski TTK, ticaret unvanını ti-52BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

cari işletmenin giriş cephesinin herkes tarafındankolayca görülebilecek bir yerine okunaklı bir şekildeyazmayan tacirlere, 450 TL’den 100.000 TL’yekadar adlî para cezası ve/veya bir aydan altı aya kadarhapis cezası verilmesini ve ayrıca bir yıldan beşyıla kadar ticaret ve sanayi odalarına üye olabilmeve borsada işlem yapabilme haklarından mahrumiyetlerineveya borsalardan geçici olarak çıkarılmalarınıöngörmekte idi(ETTK, m.53/f.2, m.40/f.1).6102 sayılı yeni TTK’nın ilk halinde ise, tesciledilen ticaret unvanının ticari işletmenin görülebilecekbir yerine okunaklı bir şekilde yazılmamasıdurumunda, ilgililere üç aydan iki yıla kadar hapisveya adlî para cezası verilmesi öngörülüyordu. Ancak,26 Haziran 2012 tarihli ve 6335 2 sayılı Kanunlayapılan değişiklik ile bu hapis ve adlî para cezasıidari para cezasına dönüştürüldü. Bu değişikliğininson derece yerinde olduğu kuşkusuzdur. Zira, tabelaasılmadı diye hapis cezası öngörülmesi suça kıyaslaoldukça ağır bir yaptırımdı.Dolayısıyla, tescil ettirilen ticaret unvanınınticarî işletmenin görülebilecek bir yerine okunaklıbir şekilde yazılmaması durumunda, ilgilisine,2.000 TL idari para cezası verilecektir.Görüldüğü üzere, tabela asmayanlara ceza verilmeside yeni TTK ile ilk defa getirilmiyor, eski kanundazaten var idi, yeni kanunda önce hapis cezasınınsüresi uzatılarak muhafaza edildi, sonrasındaise idarî para cezasına dönüştürüldü. Oda üyeliğineve borsada işlem yapma mahrumiyetlerine ilişkinyaptırımlar ise kaldırıldı. Bu yönüyle, yukarıda izahedilen ve eski TTK’da var olan bu yükümlülük, yeniTTK’nın yürürlüğe girmesi sonrasında da ufak birtakımdeğişikliklerle mevcudiyetini korumaktadır.Kanımızca, anılan yükümlülüğün ve cezanın sankiyeniymiş gibi algılanmasının altında yatan neden,tabela asma yükümlülüğünün uygulamada yeterincebilinmemesi, bu alandaki denetimlerin azlığınedeniyle birkaç münferit tespit dışında ilgililerincezalandırılması yoluna gidilmemesidir. Bu durum,esasında 6762 sayılı eski Türk Ticaret Kanunu’nunda yeterince bilinmediğinin bir göstergesidir. Ancak,bunun, tabela asma yükümlüğünün yerine getirilmemesinebir mazeret teşkil etmemesi gerektiğiaçıktır. Bu nedenle, gerçek ve tüzel kişi (anonim,2 26/06/2012 tarihli ve 6335 sayılı Türk Ticaret Kanunu ile Türk TicaretKanununun Yürürlüğü ve Uygulama Şekli Hakkında KanundaDeğişiklik Yapılmasına Dair Kanun 30 Haziran 2012 tarihli ve 28339sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.limited, komandit, kollektif şirketlerin, kooperatiflerin)tacirlerin, uygulamadaki tabirle “tabelaasma”, kanundaki ifadeyle “ticaret unvanını işletmeningörülebilecek bir yerine okunaklı yazma”yükümlülüğüne uymaları menfaatlerine olacaktır.Zira, bu yükümlülüğüne uyulmadığının tespit edilmesidurumunda, ilgililere 2.000 TL idarî para cezasıverilecektir.3. ÖZET VE SONUÇ6762 sayılı eski Türk Ticaret Kanunu’nda gerçekve tüzel kişi bütün tacirlerinin, ticarî işletmelerineilişkin işlemleri, ticaret unvanıyla yapmak zorundaolduğunu hükme bağlamış ve tescil olunan ticaretunvanının, ticari işletmenin giriş cephesinin herkestarafından kolayca görülebilecek bir yerine okunaklıbir şekilde yazılması şart koşulmuştu. Eski Kanun,ticaret unvanını ticari işletmenin giriş cephesininherkes tarafından kolayca görülebilecek bir yerineokunaklı bir şekilde yazmayan tacirlere, 450 TL’den100.000 TL’ye kadar adlî para cezası ve/veya bir aydanaltı aya kadar hapis cezası verilmesini ve ayrıcabir yıldan beş yıla kadar ticaret ve sanayi odalarınaüye olabilme ve borsada işlem yapabilme haklarındanmahrumiyetlerine veya borsalardan geçici olarakçıkarılmalarını öngörmekte idi1 Temmuz 2012 tarihinde yürürlüğe giren 6102sayılı yeni Türk Ticaret Kanunu’nda da her tacirin,ticarî işletmesine ilişkin işlemleri, ticaret unvanıylayapmak zorunda olduğu belirtilmiş ve tescil edilenticaret unvanının, ticari işletmenin görülebilecekbir yerine okunaklı bir şekilde yazılması mecburtutulmuştur. Yeni TTK, tescil ettirilen ticaret unvanınınticarî işletmenin görülebilecek bir yerineokunaklı bir şekilde yazılmaması durumunda ise,ilgilisine, 2.000 TL idari para cezası verilmesini öngörmektedir.Dolayısıyla, tabela asma yükümlülüğüve bu yükümlülüğe uymayanlara ceza verilmesi ilkdefa yeni TTK ile getirilmemiş, eski TTK’da var olanbu yükümlülük ufak birtakım değişikliklerle yeniTTK’da muhafaza edilmiştir. Bu itibarla, gerçek vetüzel kişi tacirlerin, anılan idarî para cezasına muhatapolmamak için ticaret unvanlarını işletmeleriningörülebilecek bir yerine okunaklı bir şekildeyazmaları menfaatlerine olacaktır.• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 53

VERGİ İNCELEMELERİNDEİNCELEME SÜRESİTaner SARISOYVergi MüfettişiAli GÜÇLÜVergi Müfettişi• MESLEKİ YAZILAR1. GirişBütün idari işlemlerde olduğu gibi vergi incelemelerindede inceleme sürecinde belirli süreler öngörülmüştür.İşlemlerin sürelerle sınırlanması hukuk devletiolmanın da bir gereği olduğu kabul edilmektedir. Bubağlamda idarenin işlemlerinin süreyle sınırlanmasıbu işleme tabi olan kişilerin belirlilik ve öncedenkendi durumunu bilme açısından önemlidir. Bu aynızamanda bu işlemlerle karşı karşıya gelen bireylerinhukuki güvenliği içinde önem taşımaktadır.T.C. Anayasası’nın 40. maddesinde; “Devlet, işlemlerinde,ilgili kişilerin hangi kanun yolları vemercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmekzorundadır.”hükmü yer almaktadır. Anayasadaki buhükümden de anlaşılacağı üzere idari işlemlerde süreyeriayet edilmesi ve işleme muhatap olan kişileresüreler hakkında bilgi verilmesi Anayasal bir zorunlulukhalini almaktadır.Vergi kanunlarında da vergi ile ilgili birçok işlemiçin süre belirlenmekte ve bu sürelerin bir kısmı hakdüşürücü süre olarak bir kısmı da cezaya muhatapolma bakımında riayet edilmesi gereken süreler olarakkarşımıza çıkmaktadır.2. Bir İdari İşlem Olarak Vergi İnceleme RaporlarıVergi inceleme raporlarını mükellef nezdinde ortayaçıkardığı sonuç itibariyle tür olarak ikiye ayırabiliriz.Mükellef hakkında vergi tarhiyatı ve vergi cezasıiçeren vergi inceleme raporları mükellef nezdindetarhiyat içermeyen vergi inceleme raporları.Mükellef nezdinde vergi tarhiyatı ve vergi cezasıiçermeyen vergi inceleme raporlarının zaten mükelleftarafından idari yargıda dava konusu edilmesi düşünülmez.Çünkü idare vergi inceleme raporuna göremükellef nezdinde işlem tesis etmekte mükellef nezdindeyapılan işlemin dayanağı vergi incelemeye yetkiliolanlarca düzenlenen vergi inceleme raporları olmaktadır.Tarhiyat ve ceza içermeyen vergi incelemeraporları mükellefin hukuki durumunda bir etki ortayaçıkarmamaktadır. Bu nedenle de mükellefin idari yargıyabaşvurmasının bir anlamı olmamaktadır.Yazımızın izleyen bölümlerinde de değinildiği gibivergi inceleme raporları hakkında da usul yönündenbazı düzenlenmeler getirilmiştir. Burada değinilmekistenen husus bu usul hükümlerinin esasa tesir edipetmeyeceğidir. Bu bakımdan yazımızın ilerleyen bölümlerindevergi inceleme raporlarının düzenlenmesiaşamasında tespit edilen süreler konu edilecektir. Ancakbu hususa değinmeden önce idari işlemin dayanaknoktaları ve özellikleri hakkında bilgi verilecektir.3. İdari İşlem 13.1. İdari İşlemin UnsurlarıBilindiği gibi idari işlemin unsurları olarak beş anaunsurdan bahsedilir. Bunlar yetki, şekil, sebep, konuve amaçtır. Bu bölümde bunlara kısaca değinilecektir.Yetki: İdare hukuku anlamında yetki, idari işleminsadece kanunla belirlenmiş ve sınırlanmış makamlartarafından yapılabilmesi yeteneğini ifadeeder. Bu anlamda yetki, bir kişiye değil bir makamaverilmiştir. Ayrıca bir hak değil, bir yükümlülüktür.Yetki unsurunun içinde kişi, konu, yer ve zaman bakımındanyetki kavramları yer almaktadır.Kişi bakımından yetki, idari faaliyet için hangi makamınirade açıklamaya yetkili olduğunu; konu yönündenyetki ise belli konulara ilişkin kararların hangi idarimakamlarca alınacağını ifade eder.Yer bakımından yetki ile yetkinin kullanılabileceğicoğrafi alan; zaman bakımından yetki ile de görevlininyetkisinin belli bir süre dâhilinde kullanması gerektiğibelirtilmektedir.Şekil: İYUK 2. maddede belirtilen şekil, hem işlemindış görünüşünü hem de işlemin hazırlanış usulünüifade eder. Dolayısıyla idari usul kavramını da içerdiğisöylenebilir. Dış görünüşten kastedilen ise, hukukdünyasındaki yansımasıdır. İdari işlemler kural olarakyazılı şekle tabidirler. İstisnai olarak sözlü işlemler devardır. Ancak bir idari işlemin sözlü yapılabilmesi içinaçıkça sözlü şekil öngörülmelidir.Sebep: İdari işlemden önce gelen ve idareyi belirlibir işlem yapmaya sevk eden etkenler, idari işlemin1 Makalenin bu bölümü www.turkhukuksitesi.com/makale_546.htm’den alınmıştır.54BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

sebebi olarak gösterilebilir. Diğer bir söyleyişle idareyiişlem yapmaya sevk eden saiktir, işlemin gerekçesidir.İdare hukukunun, özel hukukla ayrıldığı temel noktalardanbirisi sebep konusudur. Özel hukukta işleminmutlaka sebep içermesi gerekmez. Sebepsiz işlemolabilir. Ancak idare hukukunda işlemin mutlaka sebepiçermesi gerekir.İdari işlemin sebebi mevzuatta açıkçabelirtilmiş olabilir ya da “kamu düzeni, görülen lüzumüzerine vb.” gibi muğlak kavramlarla kapalı olarakifade edilmiş olabilir.Konu: İdari işlemin doğuracağı sonuç, idari işleminkonusunu oluşturur. Her idari işlem, belirli bir sonucayönelik yapılır. Bu sonuç kanunla belirtilmiştir. İdare,bu unsur bakımından serbest değildir. Örneğin; kamulaştırmanınsonucu mülkiyetin devlete geçmesidir.İdare, mülkiyetin bir gerçek veya tüzel kişiye geçmesinisağlayacak bir kamulaştırma yapamaz.Amaç: Her idari işlemin bir amacı vardır. Bu amaçtakamu yararıdır. Kamu yararı, idari işlemin genelamacıdır. Mevzuatta belirtilen özel amaçlarda sonuçtagenel amacın içinde yer alır.İdari işlemin amacını tespit etmek için, işlemi yapanındüşüncesini, niyetini bilmek gerekir. Bu nedenleamaç unsuru, subjektif bir nitelik taşımaktadır. Ayrıcaamaç unsuru, kamu düzeni ile ilgili değildir. Hâkim,re’sen dikkate almaz. Davacı tarafından ileri sürülmesigerekir.Kamu yararı kavramının da net bir tarifi yapılmamıştır.Ancak nelerin bu kavram içine girmediği belirlenmiş,duygusal, şahsi ve siyasi amaçlarla hareketedilmesinin kamu yararına aykırı olduğu ifade edilmiştir.3.2. İdari İşleme Yönelik YaptırımlarYokluk: Yokluk kavramı, ilk olarak evlenme akdi ileilgili olarak medeni hukuk alanında ortaya çıkmıştır.İdare hukukunda ise, çok önemli hukuki sakatlıklarınişlemi tümüyle ortadan kaldıracak nitelikte olduğu fikrindenhareketle kullanılmaya başlanmıştır.Her ne kadar daha sonra kullanılmaya başlanmışolsa da idare hukukunda yokluk, medeni hukuka göredaha fazla uygulama alanı bulmuştur.Yokluk halinin sonuçlarının birkaçından bahsedecekolursak;-Yokluk halinde, bir idari işlem yoktur. Bir haksızfiil söz konusudur.-Yokluk, herkes tarafından ileri sürülebilir.-Yokluk, süreye bağlı olmadan her zaman ileri sürülebilir.-Yokluk, mahkeme tarafından re’sen dikkate alır.Yok hükmünde bir idari işlem için dava açmaya gerekyoktur. İdari işlem oluşmadığı için icra kabiliyetide yoktur. Ancak buna rağmen uygulanmaya çalışılıyorsa,yok hükmündeki işlem hakkında dava açılmasıdoktrin ve içtihatlarla belirlenmiştir. Uygulamada Danıştay,işlemin yok hükmünde olduğunu saptadıktansonra iptal davasını reddetmektedir.İptal-Butlan: İdari işlemin unsurlarındaki sakatlıklarnedeniyle yokluk yaptırımının uygulanacağı hallersınırlıdır, istisnaidir. Butlan yaptırımına tâbi hallerdaha genel ve fazladır.Bir idari işlemin hukuken doğup hayata geçtiktensonra, bazı sakatlıklar nedeniyle iptali gerekebilir.İdare hukukunda butlan, iptal davası ile ileri sürülür.İptal nedenlerinin İYUK 2. maddede sayılmış olması,butlan ile yokluk arasındaki bir fark olarak ortaya çıkmaktadır.Yokluk, mevzuatta yer almamış, doktrin veiçtihatlarla geliştirilmiştir.İdari işlemin yargı kararıyla iptali halinde işlem,kesin olarak ortadan kalkar. Butlanın tespitiyle idariişlem, yapıldığı ilk tarihe kadar geriye yürür.3.3. İdari İşlemin Unsurları açısından Hukuka AykırılıkHalleriYetki yönünden hukuka aykırılık: Öncelikle yoklukyaptırımını gerektiren haller gösterilecektir. Bunlar;yetki gaspı, fonksiyon gaspı ve ağır bariz yetki tecavüzühalleridir.a) Yetki Gaspı: İdare adına irade açıklamasında bulunmaya,karar almaya yetkisi olmayan bir görevlininişlemleri kişi yönünden yetkisizlik halini ya da yetkigaspını oluşturur.Bu konuda ilk olarak, medeni hukuk anlamındaehliyet sahibi olmak gerekmektedir. Daha sonrayetkisiz kişinin yaptığı işlemin idareye yüklenebilecekbir hukuki durum meydana getirip getirmediğinebakılmalıdır. Bu hususla ilgili Danıştay, özelhukuk tüzel kişisinin kamulaştırma yapmasını yetkigaspı kabul etmiş ve hukuka aykırılığı saptamıştır.Aslında böyle bir durumda yargıya müracaat etmeyedahi gerek yoktur. Eğer işlemi yapan idari teşkilatiçinden birisiyse, o zaman yargıya gitmek gerekebilir.Danıştay, yetkili olmayan müdür yardımcısınınbaşka bir memurun istifasını kabul etmesini, bu memuruistifa etmiş saymasını yetki gaspı olarak değerlendirmişve yok hükmünde olduğunu belirtmiştir.Değinilmesi gereken bir diğer husus, “fiili memur”kavramıdır.Yetkisiz bir kişinin yaptığı işlemleri, belli şartlaraltında geçerli sayma amacıyla ortaya konmuş bir kuramdır.Bu kavram, üç ana başlıkta ortaya çıkmaktadır:- Atama işleminde bir sakatlık vardır ancak, ilgilimemur ve üçüncü kişiler bu durumu bilmemektedirler.Üçüncü kişilerin haklarını korumak amacıyla, bumemurun yaptığı işlemlerin geçerli olması kabul edilmektedir.- Olağanüstü idare usullerinin uygulanması halindememur statüsünde olmayan kişiler, zorunlu kamuhizmetlerinin yürütülmesi için memurların yetkilerini• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 55

• MESLEKİ YAZILARkullanabilir.- İdare, bazı memurları ilerde bir göreve atamakkaydıyla görevden alır, ancak uzun bir süre yeni birgöreve atamaz. Bu durum, “askıda memur” olarakadlandırılmaktadır. Bu durumdaki memurun yaptığıişlemler açısından da fiili memur sayılması gerektiğiyönünde görüşler vardır.b) Fonksiyon (Görev) Gaspı: Devletin üç ana fonksiyonunuifa ile görevlendirilmiş organ ya da makamların,birbirlerinin yerine karar alıp işlem yapmalarıhalinde fonksiyon gaspından söz edilebilir.Konuyla ilgili bir kararında Danıştay, kamu çalışanlarınınsendikal haklarının kanunla düzenlendiğini,idarenin bunu engelleyici genelge çıkarmasını yetkiyönünden hukuka aykırı bulmuştur.c) Ağır Bariz Yetki Tecavüzü: Bu durumda işlem,idarenin yetkisi içinde olmakla birlikte idarenin kendiişbölümü esaslarına tamamen aykırı olarak gerçekleşmiştir.Kimin yetkisine girdiği açıkça belli olan bir yetkinin,başka bir idare tarafından kullanılması halindeortaya çıkar.Yetki kuralları, sıkı sıkıya düzenlendiği için uygulamadaağır bariz yetki tecavüzüne çok fazla rastlanmamaktadır.Bu konudaki en belirgin örnek; bir bakanlığınbaşka bir bakanlığın yetkisine giren konulardaişlem yapmasıdır.Ağır bariz yetki tecavüzünün yokluğa tâbi olup olmadığıdoktrin ve içtihatlarda tartışmalı bir konudur.Doktrindeki önemli bir çoğunluk, bu tür işlemlerinyoklukla malûl olması gerektiğini belirtmiştir (Sarıca,Onar, Balta, Günday). Erkut ise, bu durumun yokluklamalûl olmaması gerektiğini, yokluğun alanının dahadar tutulması gerektiğini ifade etmiştir.Danıştay, verdiği kararlarda çelişkili davranmış, ancakçoğunlukla bu tür işlemlerin yok hükmünde olduğunu,ortada iptal edilecek bir işlem olmadığını saptamıştır.Yetki gaspı, fonksiyon gaspı ve ağır bariz yetkitecavüzü hallerinin dışında kalan yetki sakatlıkları“Yetki Tecavüzü” veya “Yetkisizlik” olarak adlandırılır.Bu hallerde hukuka aykırı işlem yok hükmünde değildir,iptal edilene kadar hüküm sürer.Yetki tecavüzünün kapsamına üç önemli konu girer.1-Yer Yönünden Yetkisizlik: Yetkinin kullanılmasıiçin belirlenen coğrafi sınırlar dışında kullanılması, yeryönünden yetkisizlik halini doğurur. Bu şekildeki uyuşmazlıklarnispeten daha azdır. Coğrafi sınırların tespiti,fiziki öğelere dayandığı için yetkiliyi belirlemekdaha kolaydır.Bu konuda en çok karşılaşılan örnek, belediyelerinkendi sınırları dışında kamulaştırma yapmalarıdır. Yinebir diğer örnek, Büyükşehir ile ilçe belediyeleri arasındakiyetki uyuşmazlıklarıdır.2- Zaman Yönünden Yetkisizlik: İdare, bir işlemiçin belli bir süre ile yasa tarafından sınırlanmışsa, busüre içinde işlem yapmak zorundadır. Bu süreye uyulmamasıhalinde işlem hukuka aykırı olur. Ayrıca kamugörevlisinin henüz yetkiyi almadan ya da yetkisini kaybettiktensonra yaptığı işlemler açısından da hukukaaykırılık söz konusu olur. Bu husus, kurullar için degeçerlidir.Örneğin; belediye meclisinin yasal toplantı zamanlarıdışında toplanması halinde bu, meclisin feshi içinbir nedendir. Yine bir diğer örnek olarak, disiplin soruşturmalarınınbelli bir sürede başlayıp bitmesi gösterilebilir.Bu durumun bir istisnası olarak kamu görevlisinin,yerine birisi atanana kadar bir süre daha görevine devametmesi gösterilebilir. Bu istisna, yönetimde devamlılıkilkesinin bir gereğidir.3-Konu Yönünden Yetkisizlik: Belli konulara ilişkinkararların, belli işbölümü kurallarına göre alınmamasıhalinde işlemin konu yönünden yetkisizliği söz konusuolur. Ortaya çıkış şekilleri olarak; astın üst yerinekarar alması (valinin bakan yerine), üstün ast yerinekarar alması (valinin kaymakam adına), ayrı kuruluşlararasında (YÖK’nun, KGM yerine yol yapmak içinkamulaştırma yapması), aynı kuruluş içinde (belediyebaşkanının, belediye meclisi yerine tek başına kararalması) gösterilebilir.Değinilmesi gereken bir diğer husus, kişi yönündenyetkisizlik halleri ile konu yönünden yetkisizlik hallerininbirbirine benzemesidir. Ayrıldıkları nokta, yetkigaspında alınan karar idarenin görevine girer, ancakkararı alan kimsenin idare adına irade açıklamasındabulunma hakkı yoktur. Konu yönünden yetkisizlik halindeise kararı alan kimse idare adına irade açıklamasındabulunma hakkına sahiptir ancak, aldığı kararınkonusu başka bir makamın görevine girmektedir.Şekil Yönünden Hukuka Aykırılık: Şekil, aslındausulün bir parçası olmakla birlikte iptal nedeni olarakdaha kapsamlıdır, usulü de kapsar.İdari bir işlemin yapılması sırasında uyulması gerekenşekil kuralları, ana kural ve ikincil kural olarakikiye ayrılır. Ana kural, kararın içeriğini etkileyen vegenellikle ilgilinin yararına görülmüş kurallardır. Bukurallara uymamak hukuka aykırı bir durum yaratır.İkincil nitelikteki kurallar ise daha çok kararın içeriğinietkilemeyen kurallardır.Danıştay, bu kavramları içtihatlar ile geliştirmiştir.Karar yeter sayısına uyulmaması, kararnamedeki imzaeksikliği gibi şekil eksiklikleri iptal nedeni olarak görülmüş;kararda tarih olmaması, isim veya görevlerinyazılmaması iptali gerektiren nitelikte görülmemiştir.Yine Danıştay, asistanlık sınavının üç yerine beş kişilikjüri ile yapılmasını hukuka aykırı kabul etmiştir.Önişlem, hazırlık işlemi gibi ifade edilen işlemler,iptal davasına konu teşkil etmez. Bu işlemlerdeki sakatlıklar,asıl işlemle birlikte dava konusu olabilirler.Sebep Yönünden Hukuka Aykırılık: İdari işlemin56BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

elli bir sebebe dayanması gerektiği açık bir kuraldır.Ayrıca bu sebep, bir hukuk kuralına dayanmalıdır. Dolayısıylaidari işlemin sebebinin olmaması ya da sebebininhukuka aykırı olması halinde işlem, iptal edilir.İdarenin dayandığı sebep hukuki olabilir ancak gerçeğeaykırı ise yine iptal edilmelidir. Örneğin; memuruntalebi üzerine bir karar aldığını belirten idarenin kararı,memurun talebi olmadığının ortaya çıkması halindesebep yönünden hukuka aykırı olacaktır.İdarenin dayandığı sebebin nitelendirilmesindedenetiminin yargı tarafından yapılabileceği savunulmaktadır.Ancak bunun yerindelik denetimi olmamasıgerektiği açıktır. Örneğin; kamulaştırılacak taşınmazıniyi seçilip seçilmediği, başka taşınmazın seçilmesi gerektiğiyönünde bir değerlendirme yapılmamalıdır.Amaç Yönünden Hukuka Aykırılık: Bu konuda öncelikleamaç unsuru ile takdir yetkisi ilişkisine değinmekgerekir. Belli bir durum karşısında idare şu veyabu şekilde karar almakta serbestse, hareket tarzı sınırlandırılmamışsa,idarenin takdir yetkisinden sözedilir. Bu tanım, takdir yetkisi üzerine yapılan tanımlardanbirisidir.Her alanı mevzuat ile en ince ayrıntısına kadar düzenlemeninimkânı yoktur. Bu sebeple idarenin takdiryetkisinin olması zorunluluktur. Bununla birlikte buyetki sınırsız değildir. Sınır olarak da amaç unsuru karşımızaçıkar.İdari işlemin amaç unsuru bakımından idarenintakdir yetkisi bulunmamaktadır. Çünkü, idari işleminamacı mutlaka kamu yararıdır. İdare, bu konuda bağlıdır.Kanunlarda özel amaç belirtilse dahi bu da sonuçtagenel amaç olan kamu yararının içinde yer alacaktır.Takdir yetkisinin hangi unsurlar açısından geçerliolduğu konusunda farklı görüşler bulunmaktadır. Ancakgenel görüş, sebep ve konu bakımından takdir yetkisininolabileceği, yetki, şekil ve amaç bakımındantakdir yetkisinin olamayacağıdır.İdari işlemin genel amaç bakımından hukuka aykırılıkhalleri; idarenin kişisel amaç gütmesi, üçüncü kişilerikoruma amacı gütmesi ve siyasi amaç gütmesidir.I-Şahsi Amaç Güdülmesi: İdari işlem, işlemi yapanınduygularından arınmış olmalıdır. Kişisel hırslar,menfaatler, çekişmeler idari işlemde rol oynamamalıdır.Bu durumlara örnek olarak; bir memurun amiritarafından sevildiği için terfi ettirilmesi, komisyondagörevli birisi ile o komisyonun hakkında işlem yaptığıkişi arasında husumet olması gösterilebilir. Danıştay,böyle durumları amaç yönünden hukuka aykırı bularakiptal etmiştir.II-Üçüncü Kişileri Koruma Amacı Güdülmesi: İdariişlem yapanlar, kendi çıkarlarına hareket edemeyeceklerigibi üçüncü kişiler çıkarına ya da onlarıkorumak için işlem yapamazlar. Böyle bir durumdada işlem, amaç yönünden iptal edilir. Örnek olarak;bir görevliyi bir makama getirmek için o makam içingerekli rütbenin düşürülmesini AYİM, amaç ve sebepyönlerinden hukuka aykırı bulmuştur. Danıştay, üçüncükişilere haksız kazanç sağlamak amacıyla kamulaştırmayapmasını amaç yönünden hukuka aykırı bularakiptal etmiştir. Yine Danıştay, başka bir kararında köyihtiyar heyetinin bir köylüye ait değirmeni, değirmeneyakın bazı köylülerin tarlalarının sulanması için kamulaştırmasınıamaç yönünden hukuka aykırı bulmuştur.Kararda, ancak köy halkının tamamının menfaatineyönelik kamulaştırma yapılabileceği belirtilmiştir.III-Siyasi Amaç Güdülmesi: İdare, siyasi bir amaçlabazı kişileri cezalandıramaz, yine bazı kimselereayrıcalık tanıyamaz. Siyasi amaçlar, kamu yararı ilebağdaşmaz. İdare, gerek memurların alınmasında, gereksede onlardan yararlanmada ehliyet ve liyakataönem vermelidir.Kişinin yasa dışı olaylara katılması, eylemlerde bulunmasıve bunun sonucunda görevden alınması ya dabir göreve atanmaması halinde idarenin siyasi amaçlahareket ettiği söylenemez. Çünkü bu durumda idare,kişiyi siyasi düşüncelerinden dolayı değil, yasa dışı faaliyetlerekatılması nedeniyle cezalandırmış, görevdenalmış veya göreve atamamıştır. Bunun kamu yararınaaykırı olmadığı açıktır. Danıştay’da verdiği kararlardaidarenin kamu yararına uygun hareket ettiğini ifadeetmiştir.İdarenin siyasi amaçla hareket etmesine örnek olarak;hükümete muhalif bir dergide yazı yazmak üzereanlaşan öğretim üyesinin üniversitedeki görevindenalınması, mahkeme zabıt kâtipliği sınavını en yüksekpuanla kazanan kişinin güvenlik soruşturması sonucugöreve atanmaması gösterilebilir. Danıştay, özelliklegüvenlik soruşturması sonucu atanmama ile ilgili kararlarındagüvenlik soruşturması sonuçlarının hukukidelil olarak kabul edilmeyeceğini belirtmiştir.Bu üç konu, idari işlemin genel amacına yönelikhukuka aykırılıklardır. Bazı hallerde kanun koyucuyine kamu yararı içinde kalmak şartıyla idari işleminamacını açık olarak belirtebilir. Bu durumda özel biramacın varlığından söz edilebilir. Ancak sonuçta bu dadaraltılmış bir genel amaçtan başka bir şey değildir.Böyle bir amaç söz konusu olduğunda, bu amaçtansapılması halinde işlem hâlâ kamu yararına uygunolsa dahi işlem iptal edilebilir. Örnek olarak;bir kimse belediye sınırları dışında benzin istasyonukurmak istemiştir. Tehlikeli maddeler depolamasıve satması nedeniyle güvenlik açısından kurulması,belediye ve valilik iznine bağlanmıştır. Valilik,vergi kaçağını önlemek amacıyla istasyonun belediyesınırları dışına kurulmasına izin vermemiştir.Genel amaç bakımından kamu yararına uygun olsada özel amaç olan güvenlik açısından idare, yetkisiniamaç dışında kullanmıştır. Danıştay’da bu işlemi iptaletmiştir.İdarenin daha çok tasarruf veya formaliteleri basit-• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 57

• MESLEKİ YAZILARleştirmek amacıyla yaptığı bir diğer hukuka aykırı davranışda usul saptırmasıdır. Bu durumda idare, belli birişlem için koyulan usulü başka bir işlem için kullanır.Bu kavram, daha çok yetki saptırması kavramı içindeele alınmakta, Danıştay’da bu tür aykırılıkları amaçyönünden iptal etmektedir.Usul saptırmasının en tipik örneği, idarenin kamulaştırmayerine işgal işlemini yapmasıdır. Kamulaştırma,uzun ve detaylı bir hukuki süreç gerektirmektedir.İşgal, ona göre daha basittir. Bu nedenle idare,kamulaştırma yapması gereken durumlarda işgal yolunagidebilmektedir. Yine kamulaştırma yerine irtifakhakkı kurulması da amaç bakımından hukuka aykırılıkoluşturur.4. Vergi Usul Kanununda SürelerMakalenin 3. bölümünde idari işlemler ve bu işlemlerinhukuka aykırı olması durumunda Danıştay tarafındanverilen örnek kararlar irdelenmiştir. Bu bölümdeise vergi incelemeleri sürecinde uyulacak sürelerve Vergi Usul Kanununda yer alan diğer sürelere değinilecektir.4.1. Vergi İncelemelerinde İnceleme Süresineİlişkin Süreler213 sayılı VUK’un İncelemede uyulacak esaslar başlıklı140. Maddesinin birinci fıkrasına 6009 sayılı Kanunun9. maddesi ile 6. bent eklenmiştir. Eklenen bu bentile vergi inceleme süreci belirli sürelere bağlanmış olupbu süreler tam incelemeler için en fazla bir yıl sınırlıincelemeler için en fazla altı ay olarak belirlenmiştir.Bu süreler içinde incelemenin bitirilememesi durumundaek süre talep edilebileceği bu süreninde altı ayı geçmemeküzere ilgili makam tarafından belirlenebileceğihükme bağlamıştır.Bu hükme bakıldığında vergi inceleme süresi tamincelemeler için bir yılı, sınırlı incelemeler için altıayı geçemeyecek ve ilave olarak da en fazla altı aylıkbir süre verilebilecektir. Vergi incelemeye yetkiliolanlar verilen inceleme görevlerini bu süre içerisindebitirmesi gerekmektedir. Verilen bu süreler içerisindevergi incelemelerinin bitirilmemesi durumunda neolacağına dair kanunda herhangi bir hüküm bulunmamaktadır.Ancak incelemenin zamanında bitirilmemesi durumundailave bir hüküm 31.10.2011 tarih ve 28101 sayılıResmi Gazete’de yayınlanan Vergi İncelemelerindeUyulacak Usul Ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’in 23/7maddesinde yer almaktadır. Bu maddede ek süre dedâhil inceleme sürecinin sonunda herhangi bir rapordüzenlenmemesi durumunda vergi incelemesi yapmayayetkili olanlar tarafından gerekçeleri ile birlikteyazılı olarak bağlı oldukları birime bildirileceği hükmüyer almaktadır.Yukarıdaki hükümlere bakıldığında inceleme süresisonundan sonra düzenlenen vergi inceleme raporlarınınakıbeti hakkında bir sonuca varılamamaktadır. Buraporlar için bu süreler hak düşürücü bir süre midir?Bu sürelerden sonra düzenlenen vergi inceleme raporlarınınhukuki dayanağı batıl mıdır? Bu gibi sorularaverilecek net cevaplar bulunmamaktadır. Bu konu birazda yargı organlarının içtihatları ile şekillenebilecekbir konu olduğu düşünülmektedir.4.2. VUK’taki Diğer Süreler213 sayılı VUK’ta süreler çeşitlilik arz etmektedir.Bunları beyanname verme süreleri, bildirim süreleri,bilgi verme ile ilgili süreler vb. olarak sıralayabiliriz.Bu sürelerin her biri için söz konusu Kanununda bu sürelereuyulmaması durumunda ne tür müeyyideler ilekarşılaşılacağı belirtilmiştir.Örneğin bildirim sürelerine uyulmaması durumunda213 sayılı VUK’un 352. maddesinde belirtilen hükmeriayet etmemekten dolayı mükellefler cezai yaptırımile karşılaşacakladır.5. DeğerlendirmeYazının 4. Bölümünde belirtildiği gibi ilgili kanundavergi incelemelerinin sonuçlandırılması ile ilgili belirlenensürelerde, bu sürelerden sonra bitirilen vergi incelemelerineilişkin düzenlenen vergi inceleme raporlarınınhükümsüz addedileceğine ilişkin bir hüküm bulunmamaktadır.Ancak 3. Bölümde de ele alındığı gibiidari yargı mercilerinin süreleri içinde düzenlenmeyenvergi inceleme raporlarını zaman yönünden yetkisizlikkapsamında değerlendirerek iptal etmesi ihtimalininkuvvetli olduğunu düşünüyoruz.Kanaatimiz odur ki kanun ile belirlenen sürelerusule ilişkin esasa etki etmeyen süreler olsa bileveya vergi inceleme raporlarının hukuki dayanağı busüreler olmayıp bu süreler vergi incelemelerinin bitirilmesigereken zamanla ilgili olsa bile yukarıda dadeğinildiği gibi idari işlemin bir özelliği de zamanındabitirilmesidir. Kamu yararı açısından bu zorunlu bir hususteşkil etmektedir. Bu nedenle idari yargı mercileritarafından zaman yönünden yetkisizlik yüzünden buvergi inceleme raporlarının iptal edilmesi ya da yokhükmünde kabul edilmesi kuvvetle muhtemeldir.6. SonuçYukarıda değinildiği gibi vergi incelemesine ilişkinsüreler vergi inceleme raporlarının düzenlenmesinedayanak oluşturmayan sadece inceleme sürecinibelirlemeye yönelik sürelerdir. Bu nedenle incelemesüresinden sonra düzenlenen vergi inceleme raporlarınınhukuki dayanaktan yoksun olduğunu ileri sürmekkanaatimizce mümkün gözükmemektedir.Ancak idari işlem bir bütün olarak değerlendirildiğindeidari işlemlerde usule de uygun hareket etmekkamu yararı açısından da gereklidir. Bu bakımdan idariyargı mercilerinin bu şekilde düzenlenen raporlarıdaha esasa girmeden usule aykırılıktan dolayı iptal etmesikuvvetle ihtimal dâhilindedir.58BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

KDV'DE TAM TEVKİFATUYGULAMASII- Genel AçıklamaKatma Değer Vergisi Kanununun 9/1 inci maddesinde,mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının,işyerinin, kanunî merkezi ve iş merkezinin bulunmamasıhallerinde ve gerekli görülen diğer hallerdeMaliye Bakanlığı’na, vergi alacağının emniyet altınaalınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere tarafolanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma yetkisiverilmiştir.Özellikle idare hukukunun kuramsal çizgileriiçinde biri “bağlı yetki”, diğeri “takdir yetkisi” olmaküzere iki ayrı düzenleme yetkisi içeren bu hüküm1 uyarınca KDV Kanununun yürürlüğe girdiği ilkdönemden başlayarak Maliye Bakanlığı tarafındanpek çok düzenleme gerçekleştirilmiştir. 2Vergi alacağının güvence içinde tahsil edilmesiamacını gözeterek otuz beşten fazla genel tebliğbazında gerçekleştirilen bu düzenlemeler zamaniçinde kendine özgü nitelik taşıyan bir boyuta ulaşmıştır.Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 2009-2013 StratejikPlanındaki, vergi kanunlarının uygulanmasına yönveren genel tebliğlerin birleştirilmesi hedefi bağlamında3 KDV sorumluluğunu düzenleyen sözü edilengenel tebliğler, 1 Mayıs 2012 tarihinden geçerli olmaküzere 14/4/2012 tarihli Resmi Gazete’ de yayımlanan117 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile tekbir genel tebliğe dönüştürülmüştür.1 Abdullah KÜTÜKÇÜ “KDV Uygulamasında Vergi Sorumluluğu”,Maliye ve Sigorta Yorumları, Sayı 264, s. 792 Ayrıntılı bilgi için bak. Ömer ÇAKICI, Abdullah KÜTÜKÇÜ, M. BahattinAKÇAY, Mustafa ERSAN; “KDV Tevkifatı”, Seçkin Yayınevi,Temmuz 2012, Ankara, s. 33 vd.3 Ayrıntılı bilgi için bak. www.gib.gov.tr/fileadmin/beyannamerehberi/Stratejik_Plan2009_2013.pdf, s.23Abdullah KÜTÜKÇÜGelir İdaresi Başkanlığı KDV MüdürüBu çalışmada 7 ayrı bölümden 4 oluşan 117 SeriNo.lu KDV Genel Tebliğinin tam tevkifat kapsamındakidüzenlemeleri değerlendirilecektir.II- KDV Tevkifatının Niteliği ve Tam TevkifataTabi İşlemlerKDV tevkifatı uygulaması, teslim veya hizmetbedeli üzerinden hesaplanan verginin, teslim veyahizmeti yapan ve KDV Kanununun 8 inci maddesinegöre mükellef olanlar tarafından değil bu işlemleremuhatap olan alıcılar tarafından kısmen veya tamamenvergi sorumlusu sıfatıyla beyan edilip ödenmesidir.“Tam tevkifat” işlem bedeli üzerinden hesaplananverginin tamamının işleme muhatap olan alıcılartarafından beyan edilip ödenmesi; “kısmi tevkifat»ise hesaplanan verginin Maliye Bakanlığıncabelirlenen kısmının, işleme muhatap olan alıcılartarafından, diğer kısmının ise teslimi yapan hizmetiifa eden tarafından beyan edilip ödenmesidir.Ülkemizde 1/1/1985 tarihinde başlayan KDV uygulamasında1996 yılı başına kadar yalnızca tamtevkifat uygulanmıştır.117 Seri No.lu KDV Genel Tebliği çerçevesindetam tevkifata tabi işlemler şunlardır:a) İkametgâhı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İşMerkezi Türkiye’de Bulunmayanlar TarafındanYapılan İşlemlerKDV Kanununun 1 ve 6 ncı maddesine göre,4 Bu bölümler; 1-KDV Tevkifatı Uygulaması, 2-Tam TevkifatUygulaması, 3- Kısmi Tevkifat Uygulaması, 4- Düzeltmeİşlemleri, 5- İade Uygulaması, 6- Bildirim Zorunluluğu ve MüteselsilSorumluluk, 7- Kaldırılan Tebliğler-Bölümler, başlıklarınıtaşımaktadır.• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 59

nemlerde KDV mükellefiyeti tesis ettirerek beyannamevermeleri uygun görülenler ile- 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alanidare, kurum ve kuruluşlarolması halinde de, kiralama işlemine ait KDV ninkiracılar tarafından 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin(2.3.) bölümü çerçevesinde tevkifata tabi tutulmasızorunludur.Kiracının KDV mükellefi olmaması veya diğer sorumlukılınanlar arasında yer almaması halinde kiralamaişlemine ait KDV nin, kiraya veren tarafındanmükellef sıfatıyla beyan edilmesi gerekmektedir.Öte yandan, 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin,5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare,kurum ve kuruluşları kiralamaları konusundaki eskiuygulamadan farklı bir tercihine de işaret etmek uygunolacaktır: Şöyle ki; söz konusu Tebliğin (2.3.4.)bölümünde, 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yeralan idare, kurum ve kuruluşlar tarafından yapılankiralama işlemlerinde kiracıların, tevkifat uygulamayacaklarıbelirtilerek, bu kurum ve kuruluşlarınkiraya verme işlemleri tevkifat dışında tutulmuştur.Buna göre, örneğin KDV mükellefiyeti olmayan birüniversitenin kiraya verdiği kantine ilişkin KDV, 117Seri No.lu KDV Genel Tebliğinden önce kiracı tarafındansorumlu sıfatıyla beyan edilirken, yeni uygulamadöneminde, bu verginin mükellef sıfatıyla üniversitetarafından beyan edilmesi söz konusudur.d) Reklâm Verme İşlemleri 830 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile başlayan reklamverme işlemlerine ait KDV nin sorumlu sıfatıylabeyan edilmesine ilişkin uygulama 117 Seri No.luKDV Genel Tebliğinin de 2.4. bölümü kapsamındadüzenlenmiştir.Buna göre, KDV mükellefi olan gerçek veya tüzelkişiler, KDV mükellefiyeti olmayan;- Amatör spor kulüplerine, oyuncularının formalarındagösterilmek,- Şahıslara veya kuruluşlara ait bina, arsa, arazigibi yerlerde duvarlara yazılmak, pano olarak yerleştirilmek,- gerçek veya tüzel kişiler tarafından yayımlanandergi, kitap gibi yazılı eserlerde yayınlanmakve benzeri şekillerde gerçekleşen reklâm verme8 Ayrıntılı bilgi için bak. Ömer ÇAKICI, Abdullah KÜTÜKÇÜ, M. BahattinAKÇAY, Mustafa ERSAN; “KDV Tevkifatı”, Seçkin Yayınevi,Temmuz 2012, Ankara, s. 86-96.işlemleri ile ilgili KDV, reklâm hizmeti verenlerinKDV mükellefi olmaması halinde, reklâm hizmetialanlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.Ayrıca, bu bölüm kapsamındaki reklam hizmetinialanların;- İstisnadan vazgeçerek KDV mükellefi olmasalarbile Gelir Vergisi Kanununa göre basit usulde vergilendirilenesnaf,- banka ve sigorta şirketleri gibi faaliyetleriKDV›den istisna olan işletmeler,- sadece KDV›ye tabi işlemlerinin bulunduğu dönemlerdeKDV mükellefiyeti tesis ettirerek beyannamevermeleri uygun görülenler ile- 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alanidare, kurum ve kuruluşlarolması halinde de, reklam hizmetine ait KDV nin,hizmeti alanlar tarafından Tebliğin yukarıda işaretedilen kiralama işlemleri konusundaki (2.3.4) bölümükapsamında tevkifata tabi tutulması zorunludur.Ayrıca yine kiralama işlemlerinde olduğu gibi,5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare,kurum ve kuruluşların reklâm hizmeti vermelerihalinde, reklâm hizmeti alanın KDV mükellefi olupolmadığına bakılmaksızın, tevkifat uygulanması sözkonusu değildir.III- DeğerlendirmeYukarıda, 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nintam tevkifat düzenlemesi temelinde öncelikleikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkeziTürkiye’de bulunmayan ancak yaptıkları işlemlerKDV ye tabi olan mükelleflere ait verginin KDV Kanununun9 uncu maddesine göre sorumlu sıfatıylabeyanı üzerinde durulmuştur. Konunun devamındaise Maliye Bakanlığı’nın KDV nin sorumlu beyan edilmesinive ödenmesini “…gerekli gördüğü…”; serbestmeslek kazançlarına ilişkin teslim ve hizmetler, kiralamaişlemleri ile reklam verme işlemleri hakkındayine 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’ni dikkatealan açıklamalar yapılmıştır. Ancak konunun bu çalışmanınboyutunun çok üzerinde detayları mevcutolup, bu kapsamda işlem yapanların uygulama aşamasındaKDV Kanununun temel kurumlarını dikkatealarak 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliğini değerlendirmelerindeyarar olacaktır.• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 61

• MESLEKİ YAZILARMESLEK MENSUPLARININ MÜŞTERİLERİİLE İMZALADIKLARI (DÜZENLEDİKLERİ)VE KENDİLİĞİNDEN UZAYAN MESLEKİHİZMET SÖZLEŞMELERİNİN DAMGAVERGİSİ KANUNU KARŞISINDAKİ DURUMUMesut UÇAKVergi Müfettişi1- GİRİŞ:Bilindiği üzere Serbest Muhasebeci Serbest MuhasebeciMali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerinyetki, hak ve sorumluluklarıyla ilgili düzenlemeler3568 Sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlikve Yeminli Mali Müşavirlik Kanun’u 1 ve bu kanunçerçevesinde yayımlanan ikincil (yönetmelik gibi)mevzuatta yer almaktadır.Serbest Muhasebeci Serbest Muhasebeci MaliMüşavir ve Yeminli Mali Müşavirler (yazımızın ilerleyenbölümlerinde meslek mensubu olarak ifadeedilecektir.) müşterileri ile yapacakları hizmet sözleşmelerinindüzenlenmesinde, 3568 sayılı yasa vebu yasa çerçevesinde yayımlanan yönetmeliklerlegetirilen düzenlemelere riayet etmek zorundadırlar.Meslek mensuplarının münferit olaylar dışında,muhasebe ve danışmanlık hizmetleri gibi uzun süreliişler için müşterileriyle yaptıkları sözleşmeleriher yıl yenileyecek olmaları (bir meslek mensubununortalama 50 – 100 arasında müşterisinin olmasıve birçoğuyla uzun yıllar çalışıyor olması bu zorluğugözler önüne sermektedir) birçok zorluk meydanagetirmektedir. Bu zorlukları dikkate alan meslekmensupları sözleşmeleri her yıl yenilemek yerinesözleşmelerin ilk düzenlenme aşamasında karşılıklıfesih edilmediği sürece yürürlükte olacağına dairbir madde ekleyerek sözleşmeleri aynı şartlarla(ücret dışında) uzatma yolunu tercih etmektedirler.Ancak bu yöntemle sözleşmelerin kendiliğinden1 13.06.1989 tarih ve 20194 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştıruzaması uygulamada tereddütlere neden olmaktadır.Biz yazımızda kendiliğinden uzayan hizmetsözleşmelerinin hukuki niteliği ile yeni bir hizmetsözleşmesi olarak değerlendirilip damga vergisinetabi olup olmayacağı hususlarını 3568 Sayılı SerbestMuhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali MüşavirlikKanun’u, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu 2 ileyüksek yargının ve vergi idaresinin görüşleri ışığı altındaaçıklamaya çalışacağız.2- KONU HAKKINDA 3568 SAYILI SERBEST MU-HASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLİK VE YEMİNLİ MALİ MÜ-ŞAVİRLİK KANUNU İLE İKİNCİL MEVZUATTA YAPI-LAN DÜZENLEMELER:Meslek mensuplarıyla ilgili genel düzenlemeler(mesleğin konusu, mesleğe alınma vb) 3568 sayılıyasada yer almakla birlikte meslek mensuplarınınçalışma usul ve esasları ile hizmet karşılığında alacaklarıücretlerle ilgili düzenlemeler yönetmeliklerlebelirlenmiştir.Sözleşme iki taraflı bir hukuki muameledir. İkitarafın karşılıklı olarak birbirlerine iradelerini açıklamalarıile meydana gelmektedir. 6098 Sayılı YeniTürk Borçlar Kanunu’muzun 3 “Sözleşmelerin Şekli”ana başlıklı 12 inci maddesinde “Sözleşmeleringeçerliliği, kanunda aksi öngörülmedikçe, hiçbirşekle bağlı değildir” şeklinde hüküm altına alınmıştır.Bu konuda aksine bir hüküm bulunmadığısürece tarafların serbestçe hareket etme haklarıbulunmaktadır.2 11.07.1964 tarih ve11751 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.3 04.02.2011 tarih ve 27836 Sayılı Resmi Gazete’deyayımlanmıştır.62BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

Yukarıda belirttiğimiz üzere sözleşmelerin geçerliliğikonusunda Türk Borçlar Kanunu açısındanşekil serbestîsi olmakla birlikte “Serbest Muhasebeci,Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve YeminliMali Müşavirlerin Çalışma Usul ve EsaslarıHakkında Yönetmeliğin 4 ” “Bildirim Mecburiyeti”ana başlıklı ve “sözleşme yapılması” alt başlıklı24 üncü maddesinde;“Taraflar, mesleki konularda yapacakları işleriçin sözleşme yapabilirler. Aşağıdaki çalışmakonularında sözleşme yapılması zorunludur.a) Defter tutmak,b) Süreklilik arz eden müşavirlik hizmetinde,c) İnceleme, tahlil ve denetim yapmak ve bunlarlailgili rapor ve benzerlerini düzenlemek,d) Yeminli Mali Müşavirlerin tasdik işlemleri.”hükmü yer almaktadır.Diğer taraftan “Serbest Muhasebeci, SerbestMuhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali MüşavirÜcretlerinin Esasları Hakkında Yönetmeliğin 5 ”“Ücret Sözleşmesi” başlıklı 13 üncü maddesi;“Meslek mensubu ücret sözleşmesinin yazılışekilde yapılması ve belli bir meblağı kapsamasışarttır. Ücret sözleşmesine, yapılan hizmet karşılığımeslek mensubuna ortaklık payı verileceğinedair hüküm konulamaz. Ücret sözleşmesininsözlü yapıldığının belirlenmesi durumunda,meslek mensubu hakkında disiplin cezası uygulanır.Yabancı firmalarla sözleşmelerin yabancıdilde ve yabancı paralı yapılması mümkündür.Bu takdirde, sözleşmenin yapıldığı andaki dövizkuruna göre tarifedeki en az ücret kontrolüyapılır.”şeklindedir.Her ne kadar Türk Borçlar Kanunu ile sözleşmelerinyapılması noktasında şekil serbestliği tanınmışolsa da meslek mensuplarının çalışma usul ve esaslarıhakkındaki yönetmeliğinin 24 üncü maddesiile sözleşmenin yapılmasının zorunlu olduğu, ücretesaslarının belirlendiği yönetmeliğin 14 üncü maddesiile de ilgili sözleşmelerin yazılı yapılmasınınşart olduğu hüküm altına alınmıştır.Meslek mensupları süreklilik arz eden müşavirlikhizmeti verdikleri, defterlerini tuttukları, inceleme,tahlil ve denetim sonucu rapor düzenlediklerimüşterileri ile yaptıkları hizmet sözleşmelerini heryıl yenilemek yerine sözleşmelerin ilk düzenlenmeaşamasında, “karşılıklı fesih edilmediği sürece yürürlükteolacağına dair” bir madde ekleyerek aynı4 03.01.1990 tarih ve 20391 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır5 02.01.1990 tarih ve 20390 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştırşartlarla ( ücret dışında ) uzatma yolunu tercih etmektedirler.Ancak yapılan bu yöntem damga vergisinoktasında tartışmalara neden olmaktadır.Tartışmalara neden bu konu ile ilgili görüşlerimizekonu hakkında 488 Sayılı Damga VergisiKanunu’nda yer alan düzenlemeler ile vergi idaresive yargının görüşlerine de yer verdikten sonra değineceğiz.3- KONU HAKKINDA 488 SAYILI DAMGA VERGİSİKANUNUNDA YER ALAN DÜZENLEMELER:488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’nun 1 incimaddesinde; Kanun’a ekli (1) sayılı tabloda yazılıkâğıtların damga vergisine tabi olacağı, bu Kanun’dakikağıtlar teriminin yazılıp imzalanmak veyaimza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenenve herhangi bir hususu ispat veya belli etmekiçin ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronikimza kullanılmak suretiyle manyetik ortamdave elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleriifade edeceği hüküm altına alınmıştır. Yukarıya alınankanun hükmünden anlaşılacağı gibi Damga Vergisindevergiyi doğuran olayın meydana gelebilmesiiçin;- İlgili kâğıdın kanuna ekli 1 sayılı tabloda yeralması gerekmektedir.- İlgili kâğıdın düzenlenmiş olması gerekmektedir.- İlgili kâğıdın bir hususu ispat veya belli etmekiçin düzenlenmiş olması gerekmektedir.- İlgili kâğıdın elektronik ortamda veya manüelolarak imzalanmış olması gerekmektedir.Yukarıda yer verilen şartların tamamının sağlanmasıdurumunda ilgili kâğıt damga vergisine tabiolacaktır. Ayrıca elektronik ortamda düzenlenenayni mahiyetteki kâğıtlarda Damga Vergisine tabidir.Ayrıca mezkûr kanunun 2 inci maddesinde vergiyetabi kâğıtlar mahiyetinde bulunan veya onlarınyerini alan mektup ve şerhlerle bu kâğıtların hükümlerininyenilenmesine uzatılmasına, değiştirilmesine,devrine veya bozulmasına ilişkin mektupve şerhlerin de damga vergisine tabi tutulacağı, 10uncu maddesinde damga vergisinin nispi veya maktuolarak alınacağı, nispi vergide, kâğıtların nevi vemahiyetlerine göre bu kağıtlarda yazılı belli paranın,maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esasolacağı, belli para teriminin, kağıtların ihtiva ettiğiveya bunlarda yazılı rakamların hâsıl edeceği parayıifade edeceği, 14 üncü maddesinin üçüncü fıkrasındaise mukavelenamelerin müddetinin uzatılması• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 63

• MESLEKİ YAZILARhalinde aynı miktar veya nispette vergi alınacağıyasal düzenleme altına alınmıştır.Kanun koyucu vergiye tabi kâğıtların mektupveya şerhlerle hükümlerinin yenilenmesi, uzatılmasıve değiştirilmesinde aynı miktar ve nispettevergi almakla, yeni bir mukavele düzenlenmesi arasındabir fark gözetmemiştir. Yani vergi idaresi yenibir mukavele düzenlenmesi ile mevcut bir mukaveleninmektup veya konulacak şerhlerle süresininuzatılmasını aynı olarak değerlendirmiştir. Ancakmaddede ifade edilen uzatılması ibaresinden kendiliğindenuzaması değil ayrıca bir kağıtla şerh yadamektupla sonradan uzatılması anlaşılmalıdır.Mezkûr kanunun 1 inci maddesinde ifade edilenekli “1” sayılı Tabloda;“1- Akitlerle İlgili Kâğıtlar” başlığı altında yeralan;1. Mukavelenameler, taahhütler ve temliknameler,a) Belli parayı ihtiva edenler (binde 8,25 ) oranındadamga vergisine tabidir.Şeklindedir.4- KONU HAKKINDA YARGI VE VERGİ İDARESİNİNGÖRÜŞÜ:Yazımızın ilerleyen bölümlerinde ayrıntılı olarakyer vereceğimiz üzere sözleşme süresinin kendiliğindenuzadığı durumlarda kâğıdın damga vergisinetabi olduğu yönünde yargı kararları ve vergi idaresigörüşleri mevcuttur. Şöyle ki;Maliye Bakanlığı’nın 01.02.1973 tarih ve2101104-1467/6483-6 sayılı Genelgesi; “mukavelenamesürelerinin, ilk mukaveledeki işten ayrı olarak,yeniden bir işi veya taahhüdü icap ettirecekşekilde uzatılması halinde artan belli ya da hesapedilebilir meblağ üzerinden nispi damga vergisi hesaplanmasıgerektiğini belirtmektedir. Bu itibarla,sürenin asli unsur olduğu sözleşmelerde, bunlarınaynı şartlarla bir süre daha uzatılması ile ilaveolunan veya tekerrür eden bir meblağ ortaya çıkmışbulunuyorsa bu meblağ üzerinden ve sözleşmeyeuygulanan oranda nispi damga vergisi alınmasıgerekmektedir. Bu nedenle idareler, sözleşme süresininkendiliğinden uzaması tarihinden itibarenyükleniciye ödenecek olan ilk istihkak bedelindenaynı oranda damga vergisi kesintisi yapacaklardır”şeklindedir.Anılan genelgede mukavelename sürelerinin, ilkmukaveledeki işten ayrı olarak, yeniden bir işi veyataahhüdü icap ettirecek şekilde uzatılması halindeartan belli yada hesap edilebilir meblağ üzerindennispi damga vergisi hesaplanması gerektiği belirtilmektedir.Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından Samsun VergiDairesi Başkanlığı’na verilen 11.10.2006 tarihve 078765 sayılı görüşünde “Meslek mensuplarınınmuhasebe hizmeti verdiği mükellefler ile düzenlediğisözleşmelerin uygulama süresi içinde ücretinartma durumunda, sözleşme hükümlerini değiştirenherhangi bir kağıt (makam oluru, ek sözleşmevb.) düzenlenmesi halinde ücret artışı üzerindenbinde 7,5 nispetinde damga vergisi hesaplanmasıgerekir. Ancak, bu kabil ücret artışı ile ilgili olarakilk sözleşme hükümlerine tesir eden herhangibir kağıt düzenlenmemesi halinde damga vergisininaranılmaması gerekir.Söz konusu sözleşmelerin sürelerinin bitmesindensonra sözleşmeye konulan bir şerhe istinadensözleşme süresinin uzatılması halinde, şerhsözleşme hükümlerini değiştiren bir belge vasfındaolduğundan, süresi uzayan bu sözleşmelerdenyeniden damga vergisi alınması gerekmektedir.Diğer taraftan süre uzatımın gerçekleşmesindensonra meydana gelen ücret artışlarına ilişkin düzenlenecekkâğıdında ayrıca vergilendirilmesigerekmektedir.”şeklinde açıklamalarda bulunmuştur.Söz konusu sözleşmelerin sürelerinin bitimindensonra sözleşmeye bir şerh konularak sürelerin uzatılmasıhalinde damga vergisi doğmaktadır. Sözleşmesüresinin herhangi bir şerh konulmadan kendiliğindenuzaması durumu bu kapsamda değerlendirilmemektedir.Sözleşme süresinin kendiliğinden uzadığı durumlardakâğıdın damga vergisine tabi olmadığı yönündeyargı kararları ve vergi idaresi görüşleri mevcuttur.Genel anlamda bu tezi öne sürenler ( bizdebu görüşe katılıyoruz ) süresi kendiliğinden uzayansözleşmelerde damga vergisi hesaplanmasına gerekbulunmadığı, damga vergisinin konusunu kâğıtlarındüzenlenmesi oluşturduğu, sözleşme hükümlerinden,kendiliğinden uzayan süre içinde yararlanmadurumunun doğduğu ve süre uzamasına ilişkin yenibir sözleşme ve sözleşme yerine geçecek bir kâğıtdüzenlenmediği bu nedenle damga vergisinin konusunuteşkil eden yeni bir kağıdın bulunmamasınedeniyle, sürenin uzadığı gerekçesi ile ek bir vergilendirmeyapılmaması gerektiği fikrini savunmaktadırlar.Şöyle ki;Yüksek yargı 6 kendisine intikal eden bir olayda6 Danıştay Yedinci Daire’sinin E:1993/5576 K:1995/5516 sayılıkararı64BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

“ Aynı sözleşme ile kredi kullandırılmasına devamedilmesi halinde kanunun aradığı anlamdasüre uzatılmasına ilişkin herhangi bir şerh veyamektup bulunmadığı sürece vergiyi doğuran olaygerçekleşmeyeceğinden Damga Vergisi aranmayacağı”şeklinde karar vermiştir.Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi DairesiBaşkanlığınca 7 “Muhasebe ve mali müşavirlikhizmeti verdiğimiz müşterilerimizle imzalamışolduğumuz sözleşmeye “Bu sözleşme imzalanmatarihinden itibaren bir yıl süre ile geçerli olmaküzere düzenlenmiştir ve karşılıklı feshedilmediğisürece yürürlüktedir. Sözleşme tarihini takipeden her yılın sonundan en az bir ay önce yazılıihbarda bulunulmaması halinde sözleşme kendiliğindenbir yıl uzar. Ancak sözleşmede belirtilenücret her yıl % 10 dan az olmamak üzere, Türkiyeİstatistik Kurumunca açıklanan ÜFE/TEFE ortalamasıkadar otomatik artırılarak tahsil edilecektir.Ücret değişikliği ile ilgili olarak yeni bir ek sözleşmedüzenlenmeden mevcut sözleşme geçerliliğinikoruyacaktır” şeklinde madde bulunduğu vebu maddeye istinaden sözleşmenin kendiliğinden 1yıl daha uzadığından bahisle yeni bir sözleşme veyasözleşme yerine geçecek bir kağıt düzenlenmeksizinveya mevcut sözleşme üzerine süre uzatımı yönündebir şerh verilmeksiniz kendiliğinden uzayansöz konusu sözleşmeye ilişkin olarak tekrar DamgaVergisi ödenip ödenmeyeceği konusunda görüş talepedildiği, yapılan değerlendirme neticesinde;“Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde,mali müşavirliğini yaptığınız müşterilerinizle düzenlediğinizhizmet sözleşmelerinin süresi, içeriğive geçerlilik şartları gibi hususlar 3568 sayılıKanun uygulaması ile ilgili olup, bu hususlardanari olarak Damga Vergisi Kanunu yönünden, sözkonusu sözleşmelerin süresinin, bu sözleşmelereşerh konulması veya yeni bir sözleşme veyahut bumahiyette bir kağıt düzenlenmesi şeklinde herhangibir değişiklik yapılmaksızın kendiliğindenuzaması durumunda, sözleşme süresinin bitiminiizleyen yıllar için ayrıca damga vergisi aranılmamasıgerekmektedir” şeklinde görüş bildirilmiştir.Aynı konuyla ilgili olarak Bartın Valiliği DefterdarlıkGelir Müdürlüğü “mali müşavirliğini yaptığımüşterileriyle hizmet sözleşmeleri düzenlediği vebu sözleşmeleri her yıl yenilenmese bile her yıliçin ayrıca damga vergisi mükellefiyetinin doğupdoğmayacağı konusunda görüş talep edilmesi üzerine”verdiği özelgede 488 sayılı Damga Vergi-7 Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın25.01.2012 tarih B.07.1.GİB.4.34.18.01-002.01-288 sayılı özelgesisi Kanunu’nun 1 inci, 2 inci 10 uncu ve 14 üncümaddelerinde hüküm altına alınan yasal düzenlemelerinayrıntısına yer verildikten sonra “Özelgetalebinize konu müşterilerinizle yaptığınız hizmetsözleşmesinin; 6.1 maddesinin “Meslek Mensubununsözleşmede belirtilen işlerden dolayı sözleşmedönemi süresince alacağı ücret 3568 sayılı SerbestMuhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali MüşavirlikKanunun 46 ıncı maddesi ile 02/01/1990 tarihlive 20390 sayılı resmi gazetede yayınlanan SerbestMuhasebeci Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve YeminliMali Müşavir Ücretlerinin Esasları HakkındaYönetmelik hükümleri uyarınca her yıl yayınlananmeslek mensuplarınca uygulanacak olan asgari ücrettarifesindeki 2. grup illere ait işin mahiyetineuygun asgari ücret tarifesindeki tutardır.” şeklindeolduğu, sözleşmenin 7 nci maddesinde, sözleşmeninanılan yerle sınırlı olmak üzere bir takvim yılınıkapsayacağı, sözleşmenin 31/12/2008 günü meslekmensubunun adresinde 2 sayfa 1 asıl olarak düzenlendiği,sözleşmenin karşılıklı fesih edilmediği süreceyürürlükte bulunacağı, yeni sözleşme düzenlenmedenmevcut sözleşmenin geçerliliğini koruyacağıhususlarını içerdiği belirtilmektedir.Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, malimüşavirliğini yaptığınız müşterilerinizle düzenlediğinizhizmet sözleşmelerinin süresi, içeriği ve geçerlilikşartları gibi hususlar 3568 sayılı Kanun uygulamasıile ilgili olup, bu hususlardan ari olarakDamga Vergisi Kanunu yönünden, söz konusu sözleşmelerinsüresinin, bu sözleşmelere şerh konulmasıveya yeni bir sözleşme veyahut bu mahiyette birkağıt düzenlenmesi şeklinde herhangi bir değişiklikyapılmaksızın kendiliğinden uzaması durumunda,sözleşme süresinin bitimini izleyen yıllar için ayrıcadamga vergisi aranılmaması gerekmektedir” şeklindegörüş bildirmiştir.Vergi idaresinin konu hakkında vermiş olduğu görüşlerekronolojik sıralama ile baktığımızda ilk zamanlardakendiliğinden uzayan hizmet sözleşmelerinindamga vergisine tabi olduğu, son zamanlarda( 2012) ise görüşünü değiştirerek damga vergisinetabi olmadığı yönünde görüşler bildirmiştir.5- DEĞERLENDİRME:Yazımızın önceki bölümlerinde ayrıntılı olarakyer verdiğimiz üzere, 488 sayılı Damga VergisiKanunu’nun 1 inci maddesine göre bir kâğıdındamga vergisine tabi olabilmesi için ilgili kâğıdınkanuna ekli 1 sayılı tabloda yer alması, kâğıdın düzenlenmişolması, bu kâğıdın bir hususu ispat veyabelli etmek için düzenlenmiş olması ve ilgili kağıdın• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 65

• MESLEKİ YAZILARelektronik ortamda veya manüel olarak imzalanmışolması gerekmektedir. Ayrıca mezkûr kanunun 2 incimaddesiyle vergiye tabi kâğıtlar mahiyetinde bulunanveya onların yerini alan mektup ve şerhlerle,bu kâğıtların hükümlerinin yenilenmesine, uzatılmasına,değiştirilmesine devrine veya bozulmasınailişkin mektup ve şerhlerin de Damga Vergisine tabiolduğu hüküm altına alınmıştır.Mezkûr kanunun 2 inci maddesinde hüküm altınaalınan husus mevcut sözleşmenin mektup veyakonulan bir şerhle hükümlerinin yenilenmesidir. Buyöntemle sözleşmenin uzatılması halinde bir işlemyapılmakta diğer bir ifadeyle bir icrai durum, bireylem bulunmaktadır. Bu durumda yapılan değişikliklerdamga vergisine tabidir. Oysa sözleşme süresinin,ilk sözleşmenin düzenlenmesi esnasında- Karşılıklı fesih edilmediği sürece yürürlükteolacağına dair bir madde ekleyerek veya- Sözleşme süresinin sona ermesinden 15 günönce taraflarca yazılı fesih ihbarında bulunulmadığısürece sözleşme hükümlerinin ücret dışında kendiliğindenuzayacağı yönünde bir madde eklenmesi,Suretiyle sözleşme süresinin kendiliğinden uzamasıyeni bir işlem yapılmaksızın ortaya çıkan birdurumdur. Diğer bir ifadeyle sözleşme süresininkendiliğinden uzaması durumunda yeni bir şerhveya kâğıttan söz edilemeyeceğinden damga vergisinindoğması mümkün değildir.Diğer taraftan “Serbest Muhasebeci, SerbestMuhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali MüşavirlerinÇalışma Usul ve Esasları Hakkında YönetmeliğinBildirim Mecburiyeti” ana başlıklı “sözleşmeyapılması” alt başlıklı 24 üncü maddesindebelirtilen çalışma konularında sözleşme yapılmasınınzorunlu olduğu, “Serbest Muhasebeci, SerbestMuhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali MüşavirÜcretlerinin Esasları Hakkında Yönetmeliğin”“Ücret Sözleşmesi” başlıklı 13 üncü maddesindeise ücret sözleşmesinin yazılı şekilde yapılması vebelli bir meblağı kapsamasının şart olduğu belirtilmiştir.Yapılan bu yasal düzenlemeler yeni Türk BorçlarKanunu ile hüküm altına alınan sözleşmelerde şekilserbestîsinin meslek mensupları için geçerli olmadığını,meslek mensuplarının müşterileri ile sözleşmedüzenlemelerinin gerektiğini ve bu sözleşmelerindeyazılı olması gerektiğini ortaya koyan meslek mensuplarınıntamamının riayet etmesi gereken kurallardır.Yoksa bu düzenlemelerin doğrudan damgavergisine bir etkisi bulunmamaktadır.6- SONUÇ:Meslek mensupları belirlenen çalışma konularındamüşterileriyle yazılı hizmet sözleşmesi yapmakzorundadırlar. Yazımızın önceki bölümlerindede belirttiğimiz üzere her meslek mensubunun ortalama50 ila 100 arasında müşterisinin olduğu vebu müşterileri ile çok uzun yıllar çalışıyor olmalarımeslek mensuplarını her yıl yeni bir sözleşme yapmakyerine sözleşmelerin ilk düzenlenme aşamasında;- Mevcut sözleşmenin karşılıklı fesih edilmediğisürece yürürlükte olacağı veya- Sözleşme süresinin sona ermesinden 15 günönce taraflarca yazılı fesih ihbarında bulunulmadığısürece sözleşme hükümlerinin ücret dışında kendiliğindenuzayacağı yönünde bir madde ekleyereksözleşme hükümlerinin her yıl kendiliğinden uzamasınısağlamaktadırlar.Bu yöntemle sözleşme hükümlerinin kendiliğindenuzaması, yazımızın içerisinde belirttiğimiz gerekçelerledamga vergisinin hesaplanması ve beyanedilmesini gerektirmemektedir.Diğer taraftan yazımızın içerisinde ayrıntısınayer verdiğimiz vergi idaresinin muhtelif zamanlardave olaya özgü vermiş olduğu özelgelerde de tam birnetlik bulunmamaktadır. Ancak vergi idaresi özellikle2012 yılında vermiş olduğu özelgeler de kendiliğindenuzayan sözleşmelerin damga vergisine tabiolmadığına hükmetmiştir. Özelgelerin olayları veşahısları bağlaması hususu birlikte değerlendirildiğindekonunun yapılacak bir genel tebliğle açıklığakavuşturulmasının aynı işi yapan meslek mensuplarınınfarklı uygulamalar göstermesinin önünü keseceğikanaatindeyiz.KAYNAKLAR:1 488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu2 3568 Sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli MaliMüşavirlik Kanunu3 6098 Sayılı Yeni Türk Borçlar Kanunu4 Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve YeminliMali Müşavirlerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik5 Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve YeminliMali Müşavir Ücretlerinin Esasları Hakkında Yönetmelik6 Danıştay Yedinci Daire’sinin E:1993/5576 K:1995/5516 sayılıkararı7 Maliye Bakanlığı’nın 01.02.1973 tarih ve 2101104-1467/6483-6sayılı Genelgesi8 Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından Samsun Vergi DairesiBaşkanlığı’na verilen 11.10.2006 tarih ve 078765 sayılı görüş9 Gelir İdaresi Başkanlığı İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın25.01.2012 tarih B.07.1.GİB.4.34.18.01-002.01-288 sayılı özelgesi10 Bartın Valiliği Defterdarlık Gelir Müdürlüğü 12.01.2012 tarih veB.07.4.DEF.0.74.10.00-040-DA-1 sayılı özelge11 Ekrem IŞIK, Damga Vergisi Kanunu Açıklama ve Yorumu, pwc,2011, s.123-12612 Mahmut Tayyar ERGÜL, “Meslek Mensupların Mükellefleri İleİmzaladıkları Sözleşmelerden Kaynaklanan Damga VergisindenKaçınma Yolları”, Yaklaşım, Sayı: 167, Kasım 2006, s. 243-24466BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

YURT DIŞI BORÇLANMASI YAPANLARINEMEKLİLİK YAŞININ SGK TARAFINDANNASIL BELİRLENDİĞİNİN AÇIKLANMASII- GİRİŞSosyal Güvenlik Kurumu’na yurt dışı borçlanmasıyapmanın nihai amacı emekli olabilmektir. Yurt dışıborçlanması için gerekli olan bütün evrakların SGK’yaverilmesinden tutun da, yurt dışı borçlanması için yatırılanbedele kadar, bütün bunların hepsi emekli olmakamacıyla yapılmaktadır. O halde, yurt dışı borçlanmasındakiasıl amaç olan emeklilik konusunun okuyuculartarafından iyice anlaşılması gerekmektedir.Sosyal Güvenlik Kurumu’nun konuyla ilgili kanun,yönetmelik ve genelge gibi ikincil mevzuatlarına bakıldığında,yurt dışı borçlanması yapanların emeklilikyaşlarının ve emekli olmaları için borçlanmaları gerekengün sayılarının nasıl tespit edildiğine dair açıkbir hüküm ve ifade bulunmamaktadır.Yurt dışı borçlanması yapanların emeklilik yaşları,SGK tarafından, konuyla ilgili kanun, yönetmelik veikincil mevzuatlardaki muhtelif bilgiler derlenerektespit edilmektedir. SGK’nın bu konudaki uygulamasınınnasıl olduğunu bilmek, hem vatandaşların dahaduyarlı ve bilinçli yurt dışı borçlanması yapmasınısağlayacak, hem de erken emekli olma kolaylığınıgetirecektir.Bu makale çalışmamızda, SGK’ya yurt dışı borçlanmasıyapanların emeklilik yaşlarının nasıl tespitedildiğini ve borçlanmaları gereken gün sayısınınneye göre belirlendiğini açıklamaya çalışacağız.II- YURT DIŞI BORÇLANMASIYLA EMEKLİLİKTESGK TARAFINDAN UYGULANAN MEVZUATYurt dışı borçlanması yapanların emeklilik yaşlarıile borçlanacakları gün sayısının nasıl tespit edildiğiyleilgili yasal mevzuat, 3201 sayılı yasanın 5 incimaddesidir. Bahse konu 5 inci maddenin konumuzlailgili hükümleri; “…Sosyal güvenlik kanunlarına tabihizmetleri olanların, borçlandıkları gün sayısı,prim ödeme gün sayıları ile ilgili hizmetlerineVakkas DEMİRSGK Müfettişikatılır. Sigortalılığın başlangıç tarihinden öncekisüreler borçlanılmış ise, sigortalılığın başlangıç tarihi,borçlanılan gün sayısı kadar geriye götürülür. Sosyalgüvenlik kuruluşlarına tabi hizmeti bulunmayanistek sahiplerinin sigortalılıklarının başlangıç tarihi,borçlarını tamamen ödedikleri tarihten borçlanılangün sayısı kadar geriye götürülen tarihtir. Yurtdışıhizmet borçlanmasına ait süreler 5510 sayılı SosyalSigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununa görehangi sigortalılık haline göre geçmiş sayılacağınınbelirlenmesinde; Türkiye’de sigortalılıkları varsaborçlanma talep tarihindeki en son sigortalılık halinegöre, sigortalılıkları yoksa aynı Kanunun 4 üncümaddesinin birinci fıkrasının (b) bendi kapsamındageçmiş sigortalılık süresi olarak kabul edilir…” şeklindedir.İşte, yurt dışı borçlanması yapanların emeklilikyaşlarının tespit edilmesiyle ilgili SGK uygulamalarınadayanak olan kanun maddesi, üstte metnini verdiğimizkanun maddesidir. SGK tarafından yurt dışıborçlanması yapanların emeklilik yaşlarının tespiti,yukarıda vermiş olduğumuz kanun maddesinin yanında,06.11.2008 tarihli Yurt Dışında Geçen SürelerinBorçlandırılması ve Değerlendirilmesine İlişkin Yönetmelikile 2011/48 sayılı genelge hükümlerine görede belirlenmektedir. Sözünü ettiğimiz bu mevzuathükümleri doğrultusunda yurt dışı borçlanması yapanlarınemeklilik yaşlarının ve borçlanacakları günsayılarının nasıl belirlendiğini açıklamaya çalışalım.Bilindiği üzere, 1 Ekim 2008’den itibaren Bağ-Kur, SSK ve Emekli Sandığı ayrımı kaldırılmıştır. Bunedenle, yurt dışı borçlanması yapacak olanlarınhangi koşulda (Bağ-Kur veya SSK) emekli olacakları,borçlanma yapacak kişinin Türkiye’de sigortalılığıvarsa borçlanma talep tarihindeki en son sigortalılıkhaline (4/a (SSK), (Bağ-Kur) 4/b) göre emeklilikyaşı belirlenmekte, Türkiye’de sigortalılığı yoksa,• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 67

• MESLEKİ YAZILAR4/b sigortalılık şartlarına göre, borçlanılıp emekliolunmaktadır.Bu anlatılanlardan olarak, yurt dışı borçlanmasıyapanların emeklilik yaşlarının nasıl tespiti edildiğiniiki ayrı başlık altında açıklamaya çalışalım.a) Türkiye’de Hiç Hizmeti Olmayanların Yurt DışıBorçlanmalarda Emeklilik Yaşının Nasıl Belirlendiği;Türkiye’de hiç hizmeti (Bağ-Kur’lu veya SSK’lı çalışması)olmayanlardan yurt dışı borçlanması yapanlarınemeklilik yaşları, yurt dışı borçlanma tutarınıtam olarak ödedikleri tarihten borçlandıkları süre kadargeriye doğru götürülmek suretiyle belirlenmektedir.Türkiye’de hiç hizmeti olmayanlar, 5510 sayılıyasa kapsamında 4/b sigortalılık statüsü koşullarındaemekli olmaktadırlar.Örnek olarak; Bay A, 15.07.2012’de SGK’nın ilgiliünitesine gelerek yurt dışı borçlanma yapmak istedi.Bay A, ne kadar daha fazla gün sayısı yurt dışıborçlanması yaparsa, emeklilik yaşının düşük olacağınıbildiği için, SGK’ya 9000 gün (25 yıl) borçlanmayapmak istediğine dair dilekçe verdi. Kendisine SGKtarafından tebliğ edilen borcun tamamını 25.07.2012tarihine ödedi.Bu duruma göre, Bay A’nın sigortalılık süresi borcunutam olarak ödediği tarih olan 25.07.2012’den9000 gün geriye götürülerek, sigorta başlangıç tarihi25.07.1987 olarak tespit edilecektir. Dolaysıyla BayA’nın 25.07.1987-25.07.2012 tarihleri arasında kesintisiz5510 sayılı yasa kapsamında 4/b sigortalısı olduğuSGK tarafından kabul edilecektir.Bay A’nın Türkiye’de hiç hizmeti olmadığı için, yurtdışı borçlanması yapmak suretiyle elde ettiği günler4/b sigortalılığına sayıldığından dolayı, emeklilikyaşı da 4/b sigortalılık statüsüne, yani eski Bağ-Kurmevzuatına göre tespit edilecektir. Çünkü, Bay A’nınyaptığı borçlanma süreleri, sigorta başlangıcını, 5510sayılı yasanın yürürlük tarihi olan 01.10.2008’den öncekidevrelere kaydırmıştır.Bay A, 9000 gün borçlanma yaptığı için, emeklilikyaşı 1479 sayılı esnaf Bağ-Kur yasasının geçici 10 uncumaddesindeki tam emeklilikteki (tam yaşlılık aylığı)kademeli geçiş koşullarına göre belirlenecektir.Bay A’nın 01.06.2002 tarihi itibariyle, 14 yıl 10 ay6 gün hizmeti olduğundan, 25 tam yıl hizmet süresinindolmasına 10 tam yıldan fazla kaldığından, 53yaşını doldurması halinde, 4/b sigortalılık statüsü koşullarındaemekli olabilecektir.Yurt dışı borçlanma tutarları günümüz itibariyledövizle yapılmayıp TL cinsen yatırılmaktadır.01.07.2012-31.12.2012 tarihleri arasında günlük asgariborçlanma bedeli; 8,37 TL, azami günlük borçlanmabedeli; 27,90 TL’dir. SGK tarafından tebliğ edilenborç bir ay içinde ödenmek zorundadır.b) Türkiye’de Hizmeti Olanların Yurt Dışı BorçlanmalardaEmeklilik Yaşının Nasıl Belirlendiği;Yurt dışı borçlanması yapacak olanlardan Türkiye’desigortalılığı (Bağ-Kur’u veya SSK’sı) olanların, hangi sigortalılıktürüne göre emeklilik yaşlarının tespit edileceği,5510 sayılı yasa kapsamındaki sigortalılık statülerine(4/a, 4/b, 4/c) göre belirlenmektedir.Buna göre, Türkiye’de sigortalılığı olan bir kişininyurt dışı borçlanması için SGK’ya talepte bulunduğutarihten önceki son sigortalılık statüsü (4/a, 4/bve 4/c) hangisiyse, emeklilik yaşı o sigortalılık statüsünegöre belirlenmektedir. Bu ifadelerimiz, 3201sayılı yasanın 5 inci maddesi hükümleriyle sabittir.Bu bakımdan, bizim okurlara tavsiyemiz SSK şartlarındaemeklilik, bağlanacak aylık miktarı ve erkenemekli olma bakımından daha avantajlı olduğuiçin, yurt dışı borçlanması yapmadan birkaç günönce Türkiye’de birkaç günlük 4/a sigortalısı (SSK)olmalarını önemle tavsiye ediyoruz.Bu anlatılanlardan sonra, yurt dışı borçlanması yaparakemekli olacaklardan Türkiye’de hizmeti olanlarınemeklilik yaşlarının SGK tarafından nasıl tespitedildiğini açıklamaya çalışalım.Eğer borçlanma yapacak kişinin borçlanacağısüreye ait devreler Türkiye’deki SSK, Bağ-Kur veyaEmekli Sandığı kapsamındaki çalışma tarihlerindenönce ise, sigortalılığın başlangıç tarihi borçlanılangün sayısı kadar geriye götürülmekte ve emeklilikyaşı buna göre tespit edilmektedir. Borçlanma yapacakkişinin yurt dışında çalıştığı süreler, Türkiye’dekisigortalı çalışmalarından sonraysa, sigortalılıkbaşlangıç tarihi geriye gitmemekte ve kişininemeklilik yaşı Türkiye’deki sigortalı çalışma başlangıcınagöre tespit edilmektedir.Örnek olarak, Bay B, 15.06.1983-26.11.1999tarihleri arasında Almanya’da çalışmıştır. Bay B,15.10.1950 doğumludur. Bay B’nin Türkiye’de SSKkapsamında sigortalı işe giriş tarihi 03.05.2004 tarihidir.Bay B, Almanya’daki 16 yıl 5 ay 11 günlükçalışmasını, 24.07.2012’de 3201 sayılı yasaya göreborçlanmış ve bedelini aynı gün ödemiştir. Bu durumdaBay B’nin Almanya’daki çalışmaları Türkiye’de ilkdefa sigortalı olduğu tarihten önce olduğundan, sigortalılıksüresinin başlangıcı;ð İlk İşe Giriş Tarihi 03/05/2004ð Yurt dışı borçlanma - 11 05 16Sigortalılık Süresinin Başlangıç Tarihi 22/11/1987şeklinde tespit edilecektir.68BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

Bu bilgilere göre, Bay B’nin sigortalılık başlangıcı22.11.1987 tarihi olduğu için, Türkiye’de SSK şartlarında(4/a sigortalılığı) emekliliği, 506 sayılı yasanın60 maddesi ile geçici 81 inci maddeye göre tespitedilecektir. Söz konusu maddelere göre, Bay B’ninyurt dışı borçlanmasıyla 4/a şartlarında emeklilikyaşı, 25 yıl sigortalılık süresi, 50 yaş ve 5375 primödeme gün sayısı olarak tespit edilecektir. Örnektedurumu belirtilen Bay B, bu üç koşulu birlikte yerinegetirdiğinde emekli olabilecektir.Yurt dışı borçlanması yaparak SSK (4/a) şartlarındaemekli olacaklarla ilgili önemli bir ayrıntıyı paylaşalım.Bilindiği üzere, SSK mevzuatına göre emekli olmakiçin, yaş, sigortalılık süresi ve prim ödeme gün sayısınınyükseltilmesine dair düzenleme, 4447 sayılı yasaile yapılmıştır. 4447 sayılı yasadan önce SSK mevzuatındaemeklilik şartları 60 ıncı maddeye göre; kadın ise50, erkek ise 55 yaşını doldurmuş olması ve en az 5000gün veya, Kadın ise 50, erkek ise 55 yaşını doldurmuşolma sı, 15 yıldan beri sigortalı bulunması ve en az 3600gün yahut, Kadın ise 50, erkek ise 55 yaşını doldurmamışolmakla beraber, kadın ise 20 erkek ise 25 yıldanberi sigortalı bulunması ve en az 5000 gün prim ödemegün sayısının bulunması şeklinde uygulanmaktaydı.İşte, yurt dışı borçlanması yapan kişi eğer erkekise yapmış olduğu borçlanma süresine göre sigortalılıkbaşlangıcı 1976 yılına tekabül ediyorsa, yurt dışıborçlanması yapan kişi eğer bayan ise yapmış olduğuborçlanma süresine göre sigortalılık başlangıcı 1981yılına tekabül ediyorsa, emeklilik şartları yönünden4447 sayılı yasadan önceki düşük yaş hükümlerinetabi olmaktadırlar.Yurt dışı borçlanması yapacak olan kişilerin emekliliklerindeyaş ve hizmet tespitiyle ilgili iki önemlikonuyu daha açıklayarak yazımızı noktalayalım.Birincisi; yurt dışında bulunulan veya çalışan sürelerintamamı değil, bir kısmı da yurt dışı borçlanmasıyapılabilir. Ayrıca, yurt dışı borçlanması istenilendevre ve tarih aralıklarıyla ilgili olarak yapılabilir.Örnek olarak, 1980-2005 yılları arasında Almanya’dabulunmuş bir ev hanımı, 15 yıl yurt dışı borçlanmasıyapmak istediğinde, 2005 yılından geriye doğru 15 yılıdeğil, toplamı 15 yılı tamamlayacak şekilde istediğitarih aralığını borçlanıp hizmet olarak kazanabilir. Buimkan, borçlanılan süreler ilgili yıla mal edildiği için,1999’dan önceki sürelerin borçlanılması aylık katsayılarınıve miktarını arttırmaya yaramaktadır.İkincisi; yurt dışı borçlanması yapacak kişinin yurtdışında iki farklı ülkede çalışmaları varsa, emeklilikyaş ve hizmetinin tespitini sağlayacak olan sigortalılıkbaşlangıcı iki ülkedeki çalışmaları birlikte dikkatealınarak tespit edilir.Örnek olarak, Bay C, 01/02/1990-31/12/2000 tarihleriarasında Almanya’da, 04/05/2003-10/10/2011tarihleri arasında Fransa’da geçen hizmetlerini18/05/2015 tarihinde borçlanma talebinde bulunmuşve borcunu 30/06/2015 tarihinde ödemiştir.Sigortalının Türkiye’de çalışması bulunmamaktadır.Bu durumda, sigortalılık süresinin başlangıcı borcunödendiği tarihten, borçlanılan toplam gün sayısı kadargeriye gidilerek bulunur.ð Borçlanma Süresi:Almanya 30 gün 10 ay 10 yılFransa+ 06 gün 05 ay 08 yıl06 gün 04 ay 19 yılð Sigortalılık süresinin başlangıcı:30/06/2015- 06 04 1924/02/1996şeklinde tespit edilecektir.III- SONUÇBu makale çalışmamızda yurt dışı borçlanmayapmaktaki asıl amaç olan yurt dışı borçlanmasıylaemekli olacak kişilerin, emeklilik yaş ve borçlanmagün sayılarının nasıl tespit edildiğini açıklamaya çalıştık.Türkiye’de hiç hizmet olmayanların yaptıklarıyurt dışı borçlanmalar, Bağ-Kur (5510 sayılı yasakapsamındaki 4/b sigortalılığı) sigortalılığına sayıldığıiçin, bu durumda olanların emeklilik yaşı, borcuntamamımın ödendiği tarihten borçlanılan gün sayısıkadar geriye gidilmek suretiyle hizmet süresi verilmekteve 1479 sayılı esnaf Bağ-Kur yasasının geçici10 uncu maddesindeki kademeli geçiş hükümlerinegöre belirlemektedir.Türkiye’de hizmeti olanlar ise, borçlanma yapmadanönce son tabi olduğu sigortalılık hali (4/a,4/b veya 4/c) hangisi ise, o kapsamdaki emeklilikkoşullarına tabi olmaktadırlar. Türkiye’de sigortalıçalışmaya başlanılan tarihten önceki süreler borçlanılmışsa,kişinin sigorta başlangıcı borçlanılan gün sayısıkadar geriye götürülmek suretiyle emeklilik yaşıbelirlenmektedir.Yurt dışı borçlanması yaparak erken yaşta emekliolmayı isteyen kişilere en önemli tavsiyemiz, borçlanmaiçin SGK’ya talepte bulunmadan önce mutlakaTürkiye’de birkaç günlük 4/a sigortalısı olmaları ve1999’dan önceki çalışma dönemlerini seçerek borçlanmayapmalarıdır. Çünkü, bu sayede hem erkenyaşta SSK koşullarında emekli olunacak, hem de yüksekmiktarlı emekli aylığı alabileceklerdir.• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 69

İŞ SAĞLIĞI VE GÜVENLİĞİ KANUNU VEYENİ YAKLAŞIMLARDoğan KESKİNE. İş Başmüfettişi• MESLEKİ YAZILARYıllardır hazırlanan İş Sağlığı ve Güvenliği Kanunu,nihayet 30.06.2012 tarihinde yürürlüğe girmiştir.Esasen, 4857 sayılı İş Kanunu ve ilgili yönetmelikleriylevar olan sağlık ve güvenlikle ilgili mevzuat,6331 sayılı İş Sağlığı ve Güvenliği Kanununda,kapsamın genişlemesi, işyeri hekimi ve iş güvenliğiuzmanı çalıştırma yükümlülüğü açısından işçi sayısıve işin niteliği ayırımı dikkate alınmaksızın tüm işverenlerinyükümlü kılınması, ortak alan kullananişverenlerin sağlık güvenlik uygulamalarından ortaklaşasorumlu tutulmaları gibi yeni yaklaşımlardışında, benzer şekilde düzenlenmiştir. Elbette,işverenlerce yapılacak veya yaptırılacak risk analizleri,alınacak önlemler ve eğitim çalışmaları 6331sayılı Kanunda daha geniş ve ayrıntılı olarak düzenlenmişlerdir.Bu nedenle 6331 sayılı Kanunun işvereneyükümlülük getiren, öne çıkan bazı önemli vefarklı özelliklerine değinilecektir.1.Kapsam6331 sayılı İş Sağlığı ve Güvenliği Kanunu, “kamuve özel sektöre ait bütün işlere ve işyerlerine, buişyerlerinin işverenleri ile işveren vekillerine, çırakve stajyerler de dâhil olmak üzere tüm çalışanlarınafaaliyet konularına bakılmaksızın...“ uygulanacaktır.1.1.İşler ve işyerleri açısından6331 sayılı Kanunun en önemli özelliklerindenbirisi, sınırlı olarak getirilmiş bazı istisnalar dışındaişin niteliği ayırımı yapılmaksızın kamudave özeldeki tüm işlere ve işyerlerine uygulanacakolmasıdır. İşyerlerinde sağlık ve güvenlik işlerineyardımcı olmak üzere oluşturulacak “İş Sağlığı veGüvenliği Kurulu” ile ilgili yükümlülük hariç, tümyükümlülükler çalışan sayısına bakılmaksızın uygulanacaktır.Bu nedenle, bir kişi bile çalışıyorsa, buçalışan çırak veya stajyer de olsa 6331 sayılı Kanunhükümleri uygulanacaktır.Ancak, 6331 sayılı Kanun kapsamına girseler de;- Fabrika, bakım merkezi, dikimevi ve benzeriişyerlerindekiler hariç Türk Silahlı Kuvvetleri, genelkolluk kuvvetleri ve Milli İstihbarat Teşkilatı Müsteşarlığınınfaaliyetleri,- Afet ve acil durum birimlerinin müdahale faaliyetleri,- Hükümlü ve tutuklulara yönelik infaz hizmetlerisırasında, iyileştirme kapsamında yapılan işyurdu,eğitim, güvenlik ve meslek edindirme faaliyetleri,kapsam dışında bırakılmışlardır.1.2.Çalışanlar açısındanKanunda, kapsamın geniş tutulabilmesi için“işçi” yerine, “çalışan” kavramı kullanılmıştır. Böylece,ilgili yasa adları vurgulanmasa da “çalışan”kavramıyla statülerine bakılmaksızın çeşitli kanunlarabağlı olarak çalışanların tümü Kanun kapsamınaalınmış bulunmaktadır.Ancak, 6331 sayılı Kanun, ev hizmetlerinde çalışanlarile çalışan istihdam etmeksizin kendi nam vehesabına mal ve hizmet üretimi yapanları (esnaf)kapsam dışında bırakmıştır.1.2.1.İşçiler, Gemiciler, Gazetecilerİş Kanunu ve Borçlar Kanununa tabi işçiler, tarımişçileri, Basın İş Kanununa tabi gazeteciler, Denizİş Kanununa tabi gemiciler, doğrudan 6331 sayılı İşSağlığı ve Güvenliği Kanunu kapsamına girmektedirler.1.2.2.Devlet memurları ve sözleşmeliler6331 sayılı Kanun kapsamına, yine kanunda daranlamda gösterilen istisnalar dışında, 657 sayılıDevlet Memurları Kanununa tabi olarak çalışan devletmemurları, sözleşmeli çalışanlar ve bunları ça-70BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

lıştıran işveren ve/veya işveren vekilleri de girmektedir.Yani, kamu sektöründe işçi statüsünde çalışanlarlabirlikte memur statüsünde ve sözleşmeliolarak çalışanlar ve onları çalıştıran kamu işverenleride 6331 sayılı Kanun kapsamına girmişlerdir.1.2.3.Çıraklar, stajyerlerKamu, özel sektör ayırımı yapılmaksızın kapsamagiren işyerlerinde çalışan çıraklar ve stajyerlerde 6331 sayılı Kanun kapsamındadırlar. Esasen,4857 sayılı İş Kanunu kapsamında olmamalarınakarşın(m.5), çırakların haklarını düzenleyen 3308sayılı Meslek Eğitimi Kanununun, “uygulandığı yerve meslek dallarında 818 sayılı Borçlar Kanunununçıraklık sözleşmesine dair hükümleri ile onsekizyaşını doldurduktan sonra sözleşmesi devam edençıraklar hakkında 1475 sayılı İş Kanununun, İşçi Sağlığıve Güvenliği başlıklı beşinci bölümünde yer alanhükümleri dışındaki hükümler uygulanmaz(m.13/son)” hükmü uyarınca İş Kanununun iş sağlığı vegüvenliğine ilişkin mevzuatı çıraklara uygulanmaktaydı.Dolayısıyla yeni bir düzenleme olmamaklaberaber, çırak ve stajyerlere de iş sağlığı ve güvenliğimevzuatının uygulanacağı 6331 sayılı İş Sağlığıve Güvenliği Kanununun kapsam maddesinde açıkolarak belirtilmiştir(m.2).6331 sayılı İş Sağlığı ve Güvenliği Kanunu, statüsüne olursa olsun tüm çalışanlara uygulanacakşekilde düzenlendiğinden,“çalışan” ifadesini kullanmıştır.Kanun çalışanı, “Kendi özel kanunlarındakistatülerine bakılmaksızın kamu veya özel işyerlerindeistihdam edilen gerçek kişiyi” şeklindetanımlamıştır. Bu nedenle, her ne kadar 3308 sayılıMeslek Eğitimi Kanunu’nda, “Aday çırak ve çırak;öğrenci statüsünde olup, öğrencilik haklarından yararlanır.Bunlar işyerinde çalışan personel sayısınadahil edilmezler(m.11)” hükmü yer alsa da, 6331sayılı Kanuna göre yükümlülükler belirlenirken, çıraklarda çalışan sayısına dahil edileceklerdir.1.2.4.Bağımsız çalışanlar(esnaf)6331 sayılı Kanunun “kapsam” başlıklı hükmünegöre, bir kişi de çalıştırsa, kendi nam ve hesabınamal ve hizmet üretimi yapanlar da (bağımsız çalışanlar)6331 sayılı Kanun kapsamına gireceklerdir.Bilindiği üzere, 4857 sayılı İş Kanunu, üç çalışanıolan bağımsız çalışanları (esnafları) yasa kapsamınaalmaktadır. Bu durumda, 6331 sayılı Kanunla, işsağlığı ve güvenliği mevzuatının uygulama alanı İşKanununa göre biraz daha genişlemiştir. Buna göre,bağımsız çalışanlar, ister işçi statüsünde isterse çırakveya stajyer statüsünde olsun bunlardan biriniçalıştırdığında, 6331 sayılı Kanun kapsamına gireceklerdir.Aksi takdirde daha önce de belirtildiğiüzere, “bağımsız çalışan” sadece kendisi çalışıyorsa,çırak veya stajyer olsun yanında çalışan kimsebulunmuyorsa 6331 sayılı Kanun kapsamına girmeyeceklerdir.2.İşyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanı çalıştırmayükümlülüğüİş riski, risklerin analizi ve gereken önlemlerinalınmasına yönelik düzenlemeler ilk defa 4857 sayılıİş Kanununda yapılmıştır. 6331 sayılı İş Sağlığıve Güvenliği Kanunu da bu temel yaklaşım üzerinekurgulanmıştır.İş riski analizi yapmak ve gereken önlemleri almaklayükümlü tutulan işverenlere bu işlerin görülmesindeyardımcı olmak üzere sağlık açısından“işyeri hekimleri”, güvenlik açısından da “iş güvenliğiuzmanları” istihdam etme veya bu amaçla kurulmuşkurum, kuruluş veya şirketlerin oluşturduğuortak sağlık ve güvenlik birimlerinden hizmet satınalınması yükümlülüğü getirilmiştir.Burada sözü edilen “Ortak sağlık ve güvenlikbirimi”, 6331 sayılı Kanunda, “Kamu kurum ve kuruluşları,organize sanayi bölgeleri ile Türk TicaretKanununa göre faaliyet gösteren şirketler tarafından,işyerlerine iş sağlığı ve güvenliği hizmetlerinisunmak üzere kurulan gerekli donanım ve personelesahip olan ve Bakanlıkça yetkilendirilen birim”olarak tanımlanmıştır(m.3).4857 sayılı İş Kanununda söz konusu işyeri hekimininveya iş güvenliği uzmanının istihdam edilmesiveya ortak sağlık ve güvenlik biriminden hizmetalınması ile ilgili yükümlülüğü en az elli işçiçalıştırıyor olmasına bağlanmıştı. Hatta iş güvenliğiuzmanı ile ilgili yükümlülük, sanayiden sayılan işleriçin geçerlilik taşıyordu. Yani, ticari işyerlerinde işgüvenliği uzmanı istihdam etme veya hizmet almayükümlülüğü yoktu.4857 sayılı İş Kanunu zamanında da, “İş Sağlığıve Güvenliğine İlişkin Tehlike Sınıfları Listesi Tebliği”uyarınca işyerleri, görülen işlerin niteliğinegöre, “az tehlikeli”, “tehlikeli” ve “çok tehlikeli”olmak üzere üç tehlike sınıfına ayrılmıştır. Az tehlikeliişyerlerinde (C )sınıfı, tehlikeli işyerlerinde (B)sınıfı, çok tehlikeli işyerlerinde ise (A) sınıfı belgesiolan iş güvenliği uzmanlarından hizmet alınacaktır.Buna göre, elli ve daha fazla sürekli işçi çalıştıranişverenler, işyeri hekimi istihdam ediyor veyaortak sağlık ve güvenlik biriminden hizmet alıyorlardı.Elli ve daha fazla sürekli işçi çalıştıran altı aydanfazla süren sanayie ait işlerde ise, tehlike sını-• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 71

• MESLEKİ YAZILARfına göre (A), (B) veya (C ) sınıfı iş güvenliği uzmanıistihdam ediliyor veya hizmet olarak ortak sağlık vegüvenlik birimlerinden alınıyordu.6331 sayılı İş Sağlığı ve Güvenliği Kanunundaişyerlerine ilişkin bu düzenlemeler aynen korunmuştur.Ancak, yükümlülüğü doğuran diğer koşullardeğiştirilmiştir. Buna göre, işyeri hekimi ve iş güvenliğiuzmanı istihdam etme veya hizmet olarakalınması yoluna gidilmesi için İş Kanununda arananen az elli işçi çalıştırma yükümlülüğü ile iş güvenliğiuzmanlığı için işyerinin sanayiden olma koşulukaldırılmıştır.6331 sayılı İş Sağlığı ve Güvenliği KanununagöreKanun kapsamına giren her işyeri, çalışan sayısınave işin niteliğine (sanayiden) bakılmaksızın,işyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanı çalıştırmaklaveya ortak sağlık ve güvenlik birimlerinden hizmetalmakla yükümlü tutulmuştur. Yani, bir veya dahafazla çalışanı olan her işveren, işyeri hekimi ve tehlikesınıfına uygun belgesi olan iş güvenliği uzmanınıistihdam edecek veya ortak sağlık ve güvenlikbiriminden hizmet alacaktır.4857 sayılı İş Kanunu ve yönetmeliklerindekidüzenlemelere göre çalıştırmakla yükümlü olunanişyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanının çalıştırılmasüreleri en az elli işçiye göre düzenlendiğinden,6331 sayılı Kanuna göre işyeri hekimi ve iş güvenliğiuzmanının çalışmasından bir çalışanı olan işyerleride yükümlü olacağından bunların çalıştırılma sürelerininde buna göre yeniden belirlenmesi beklenmektedir.Ayrıca, işyerlerinin girdiği tehlike sınıflarınınyeniden belirleneceği 6331 sayılı Kanundaözellikle belirtilmiştir (m.9).Bu durumda, işyerlerinin tehlike sınıfları itibarıylaişyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanlarının çalıştırılmayükümlülükleri hakkında fikir vermesi açısından4857 sayılı İş Kanunu uyarınca düzenlenmiş,işyeri hekiminin ve iş güvenliği uzmanlarının görev,yetki ve sorumluluklarını düzenleyen yönetmeliğegöre, işyeri hekimi veya iş güvenliği uzmanlarınınçalıştırılma sürelerinden söz edebiliriz.İşyeri hekimi çalıştırma yükümlülüğü(En az elliişçiye göre):Az tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde; sağlıkgözetimi için ayda en az 10 saat, buna ilave olarakişe giriş ve periyodik muayeneleri ile eğitim için işçibaşına yılda en az 20 dakika,Tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde; sağlıkgözetimi için ayda en az 15 saat, buna ilave olarakişe giriş ve periyodik muayeneleri ile eğitim için işçibaşına yılda en az 25 dakika,Çok tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde;sağlık gözetimi için ayda en az 20 saat, bunailave olarak işe giriş ve periyodik muayeneleriile eğitim için işçi başına yılda en az 30 dakikaçalıştırılacaklardır(İşyeri hekimlerinin görev yetkive sorumlulukları hakkında yönetmelik m.18).İşyeri hekiminin tam zamanlı olarak çalıştırılmasıyükümlülüğü, az tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde1000 ; tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde750 ve çok tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde500 işçi çalıştığında başlayacaktır.Birden fazla tam zamanlı işyeri hekimi çalıştırmayükümlülüğü tehlike sınıflarına göre yukarda belirlenmişsayıların katlanması halinde katlanan sayıdagündeme gelecektir.İş güvenliği uzmanı çalıştırma yükümlülüğü( enaz elli işçi çalıştıran)Az tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde; aydaen az 12 saat, buna ilave olarak işçi başına ayda enaz 5 dakika,Tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde; ayda enaz 24 saat, buna ilave olarak işçi başına ayda en az5 dakika,Çok tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde; aydaen az 36 saat, buna ilave olarak işçi başına aydaen az 10 dakika, çalıştırılacaklardır(İş Güvenliği UzmanlarınınGörev, Yetki ve Sorumlulukları hakkındaYönetmelik m.10)İş güvenliği uzmanının tam zamanlı olarak çalıştırılmayükümlülüğü de, işyeri hekimlerinde olduğugibi, az tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde 1000;tehlikeli sınıfta yer alan işyerinde 750: çok tehlikelisınıfta yer alan işyerinde 500 işçi çalıştığı zamanbaşlayacaktır. Tehlike sınıfına göre belirlenen işçisayıları her katlandığında bir iş güvenliği uzmanıdaha tam zamanlı olarak çalıştırılacaktır.Yükümlülüğün ertelenmesiBurada hemen belirtmek gerekir ki, 6331 sayılıKanun, diğerlerinde olduğu gibi, işyeri hekimi veiş güvenliği uzmanı istihdamı veya hizmetin ortaksağlık ve güvenlik birimlerinden alınması ile ilgiliyükümlülükleri de, yasanın yürürlük tarihi ile birliktebaşlatılmamıştır.İşyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanları ile ilgiliyükümlülükleri düzenleyen hükmün yürürlük tarih-72BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

leri, Kamu kurumları ile 50’den az çalışanı olan veaz tehlikeli sınıfta yer alan işyerleri için Kanununyayımı tarihinden itibaren iki yıl sonra (01.07.2014);50’den az çalışanı olan tehlikeli ve çok tehlikeli sınıftayer alan işyerleri için yayımı tarihinden itibarenbir yıl sonra (01.07.2013), Diğer işyerleri içinyayımı tarihinden itibaren altı ay sonra gerçekleşecektir(01.01.2013).Görüleceği üzere, 4857 sayılı İş Kanununa görezaten işyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanı istihdametmekle yükümlü olanlar ile ellinin üstünde çalışanıolan tüm işyerlerinin yükümlülükleri altı ay sonrayürürlüğe girerken, işyeri hekimi ve iş güvenliğiuzmanı istihdam etme veya hizmet olarak almayükümlülüğü ilk defa başlayan, elliden az çalışanıolan, tehlikeli ve çok tehlikeli sınıfa giren işyerlerindebir yıl sonra, kamu işyerleri ile elliden az çalışanıolan az tehlikeli işyerlerinde ise, iki yıl sonrayürürlüğe girecektir( m.38).Yine, genel olarak iş güvenliği uzman sayısı çoksınırlı olduğundan ve özellikle (A) ve (B) sınıfı belgesiolan iş güvenliği uzmanları sayısı çok az olduğundan,Kanunun yürürlüğe girdiği tarihi takibedendört yıl sonrasına kadar çok tehlikeli işyerlerinde(B) sınıfı; tehlikeli işyerlerinde ise üç yıl sonrasınakadar (C) sınıfı belgeli iş güvenliği uzmanlarıyla çalışılabilecektir(Geçici madde 4).3. İş sağlığı ve güvenliği birimiİşyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanlarının tamzamanlı olarak çalışması söz konusu olduğunda, görevleriniyürütebilmeleri için işyerinde “iş sağlığıve güvenliği birimi” kurulacaktır. 6331 sayılı Kanunsöz konusu birimi, “İşyerinde iş sağlığı ve güvenliğihizmetlerini yürütmek üzere kurulan, gereklidonanım ve personele sahip olan birim” olaraktanımlamıştır(m.3/i).4. İş sağlığı ve güvenliği hizmetlerinin desteklenmesi6331 sayılı Kanun, özellikle küçük işyerleri için,iş sağlığı ve güvenliği hizmetlerinin desteklenmesiyönünde önemli bir düzenleme yapmıştır. Bunagöre, kamu kuruluşları hariç, ondan az çalışanıbulunan çok tehlikeli ve tehlikeli sınıfta yer alanişyerleri destekten yararlanabilecektir. Hatta, BakanlarKurulu, ondan az çalışanı bulunan “az tehlikelisınıfta” yer alan işyerlerinin de destekten yararlanmasınakarar verebilecektir(m.7).Bu destek maddesi bağlamında, iş sağlığı vegüvenliği hizmetleri için yapılacak giderler SosyalGüvenlik Kurumu tarafından finanse edilecektir. Buamaçla, Sosyal Güvenlik Kurumu, iş kazası ve meslekhastalığı sigorta kolları için toplanan primlerdenkaynak aktaracaktır.Görüleceği üzere, ondan az çalışanı olan işverenlerinişyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanı istihdamederek(kısmi zamanlı) veya hizmet alarak yapacağımasraflar, Sosyal Güvenlik Kurumu tarafından karşılanacak,küçük işletmeler teşvik edilecektir. İşkazalarının en fazla yaşandığı işyerlerinin küçükişyerleri olduğu dikkate alınırsa, sağlıklı ve güvenlibir çalışma ortamı sağlanarak, kazaların ve meslekhastalıklarının önlenmesi bağlamında önemli bir zeminoluşturulmak istenmektedir.Elbette bu destekten yararlanılabilmesi için, çalıştırılanlarınsigortalılıklarının sağlanmış olması gerekmektedirAksi takdirde, kontrol ve denetimlerdeistihdam edilen kişilerin sigortalılık bildirimindebulunmadığı tespit edilen işverenlerden, tespit tarihinekadar yapılan ödemeler yasal faizi ile birlikteSosyal Güvenlik Kurumunca tahsil edilecek ve budurumdaki işverenler, sağlanan destekten üç yıl süreylefaydalanamayacaklardır.5. Ortak alanda iş sağlığı ve güvenliğinin koordinasyonu6331 sayılı Kanunla getirilen önemli bir düzenlemedir.Farklı işverenlerin aynı çalışma alanındafaaliyet göstermeleri halinde işverenler, iş hijyeniile iş sağlığı ve güvenliği önlemlerinin uygulanmasındaiş birliği yapacaklardır. Bunun için, yapılanişlerin yapısı göz önüne alınarak mesleki risklerinönlenmesi ve bu risklerden korunması amacıylageçekleştirilecek çalışmaları koordinasyon içindeyürütecekler, birbirlerini ve çalışan temsilcileriniriskler konusunda bilgilendireceklerdir(m.23).Birden fazla işyerinin bulunduğu iş merkezleri, işhanları, sanayi bölgeleri veya siteleri gibi yerlerdeise, iş sağlığı ve güvenliği konusundaki koordinasyonbu merkezlerin yönetimleri tarafından sağlanacaktır.Yönetim, işyerlerinde iş sağlığı ve güvenliği yönündendiğer işyerlerini etkileyecek tehlikeler hususundagerekli tedbirleri almaları için işverenleriuyaracak, bu uyarılara uymayan işverenleri Çalışmave Sosyal Güvenlik Bakanlığına bildireceklerdir.6. İş Sağlığı ve Güvenliği Kurulu4857 sayılı İş Kanunu zamanında iş sağlığı ve güvenliğikurulu, elli ve daha fazla işçi çalıştıran vesanayiden sayılan, altı aydan fazla devam eden sürekliişlerde oluşturulması gerekiyordu.6331 sayılı Kanuna göre, elli ve daha fazla çalı-• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 73

• MESLEKİ YAZILARşan koşulu ile altı aydan fazla süren sürekli işlerinyapıldığı işyerleri koşulu devam etmektedir. Yenidüzenlemede, sanayiden sayılan işler koşulu kaldırılmıştır.İşlerin altı aydan fazla sürmesi ile elli vedaha fazla çalışanı olma koşulları yeterli görülmüştür.Böylece, çalışan sayısı(elli ve üstü) ve sürekliişlerden olması koşuluna haiz tüm işyerlerinde işinniteliğine bakılmaksızın iş sağlığı ve güvenliği kurulukurulacaktır(m.22).7.Asıl işveren alt işveren ilişkisinde iş sağlığıve güvenliği6331 sayılı Kanun, 4857 sayılı İş Kanunundanfarklı olarak “iş sağlığı ve güvenliği kurulu” nunoluşturulmasında, asıl işveren alt işveren ilişkisinidikkate alarak bazı yeni düzenlemeler yapmıştır(m.22).Buna göre, asıl işveren ve alt işveren ayrı ayrı“iş sağlığı ve güvenliği kurulu” oluşturmuşlarsa, faaliyetlerinyürütülmesi ve kararların uygulanmasıkonusundaki iş birliği ve koordinasyon asıl işverentarafından uygulanacaktır.Kurul oluşturması gerekmiyorsa alt işveren, asılişveren tarafından oluşturulmuş kurula koordinasyonusağlamak üzere vekaleten yetkili bir temsilciatayacaktır.Kurul oluşturması gerekmeyen asıl işveren de altişveren tarafından oluşturulmuş kurula vekaletenyetkili bir temsilci atayacaktır.Ve en önemli düzenleme olarak, hem asıl işvereninhem de alt işverenin çalışanları sayısı ayrı ayrıkurul oluşturmasına olanak vermemekle birlikteher ikisinin çalışan toplamı elli ve üstüne çıkıyorsa,koordinasyonu asıl işverence yapılmak üzere asıl işverenve alt işveren birlikte kurul oluşturacaklardır.Aynı çalışma alanında birden fazla işvereninbulunması ve bu işverenlerce birden fazla kurulunoluşturulması hâlinde işverenler, birbirlerinin çalışmalarınıetkileyebilecek kurul kararları hakkındadiğer işverenleri bilgilendireceklerdir8.Çalışan temsilcisi6331 sayılı Kanunla getirilen yeni bir uygulamada, tüm işyerlerinde iş sağlığı ve güvenliği açısındantehlike kaynağının yok edilmesi veya tehlikedenkaynaklanan riskin azaltılması için, işvereneöneride bulunma ve işverenden gerekli önlemlerinalınmasını isteme hakkına sahip çalışma temsilcilerininihdas edilmesi olmuştur (m.20).Çalışan temsilcisi, çalışanlar arasında yapılacakseçimle, seçimle belirlenemediği durumlarda iseatama yoluyla görevlendirilecektir. Çalışan temsilcisininsayısı, işyerinde çalışanların sayısına görebelirlenecektir. Buna göre;-İki ile elli arasında çalışanı bulunan işyerlerindebir,-Ellibir ile yüz arasında çalışanı bulunan işyerlerindeiki,-Yüzbir ile beşyüz arasında çalışanı bulunan işyerlerindeüç,-Beşyüzbir ile bin arasında çalışanı bulunan işyerlerindedört,-Binbir ile ikibin arasında çalışanı bulunan işyerlerindebeş,-İkibin ve üzerinden çalışanı bulunan işyerlerindealtı, çalışan temsilcisi görevlendirilecektir.Birden fazla çalışan temsilcisinin bulunması halindeçalışan temsilcileri arasından biri baştemsilciolarak seçilecektir. İşyerinde yetkili sendika bulunmasıhalinde, sendika temsilcileri aynı zamanda çalışantemsilciliği görevini de yerine getireceklerdir(m.22/5).Görevlerini yapmaları nedeniyle, çalışan temsilcilerininhakları kısıtlanamayacaktır. İşverenler, çalışantemsilcilerinin görevlerini yerine getirebilmeleriiçin gerekli imkânları sağlayacaklardır(m.22/4).9. Destek elemanıİşverenler,bazı çalışanlarını asli görevinin yanındaiş sağlığı ve güvenliği ile ilgili önleme, koruma,tahliye, yangınla mücadele, ilk yardım vebenzeri konularda özel olarak görevlendirecekler,uygun donanım ve yeterli eğitime sahip olmalarınısağlayacaklardır(m.3).İşverenler, tıpkı çalışan temsilcisinde olduğugibi, destek elemanlarının görevlerini yapmalarınedeniyle haklarını kısıtlayamayacak, görevleriniyerine getirebilmeleri için gerekli olanaklarısağlayacaklardır(m.22/4).10.Ayrıca10.1.İş görmekten kaçınma ve ücretin ödenmesi4857 sayılı Kanunda yer alan ve yakın tehlikeile karşı karşıya kalan işçilerin, varsa “iş sağlığı vegüvenliği kurulu”na yoksa işveren veya işveren vekillerinetehlikeyi bildirmesi üzerine haklı ise veönlem alınamamışsa, iş görmekten kaçınma hakkıveren hükmü aynen 6331 sayılı Kanuna taşınmıştır.Buradaki düzenlemede artık “işçi” değil, “çalı-74BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

şan” kavramı kullanılmaktadır. Bu düzenlemenin enönemli tarafı, çalışanların kendilerini yakın tehlikelerdenkorumasına olanak verdiği gibi önlemler alınıncayakadar çalışmadıklarında ücretlerinin ödenmesinedevam edilecek olmasıdır(m.13).6331 sayılı Kanuna göre, çalışanlar ciddi ve yakıntehlikenin önlenemez olduğu durumlarda bilgi vermekoşuluna uymaksızın işyerini ve tehlikeli bölgeyiterk ederek belirlenmiş güvenli yere gidebileceklerdir.Bu gibi durumlarda işyerlerinin tahliyesineilişkin olarak işveren tarafından geliştirilmiş planuygulanacaktır(m.12).İş sözleşmesiyle çalışanlar, talep etmelerine rağmengerekli tedbirlerin alınmadığı durumlarda, tabioldukları kanun hükümlerine göre iş sözleşmelerinifeshedebileceklerdir. Toplu sözleşme veya toplu işsözleşmesi ile çalışan kamu personeli, bu maddeyegöre çalışmadığı dönemde fiilen çalışmış sayılacaktır.10.2.İşin durdurulmasıİş denetimi sonucu İşyerinde bina ve eklentilerinde,yöntemlerde veya iş ekipmanlarında hayati birrisk olduğu saptandığında veya çok tehlikeli sınıftayer alan maden, metal ve yapı işleri ile tehlikelikimyasallarla çalışılan işlerin yapıldığı veya büyükendüstriyel kazaların olabileceği işyerlerinde, riskdeğerlendirmesi yapılmamış olması durumunda işdurdurulabilecektir. 4857 sayılı İş Kanununda da yeralan bu düzenleme, 6331 sayılı Kanuna taşınmıştır.Böyle bir durumda, önlemler alınarak faaliyetegeçinceye kadar işçiye ya uygun iş verilecek ya daçalışmadan geçirdiği süre içinde ücreti ödenmeyedevam edecektir.10.3. İş kazası ve meslek hastalıklarının kayıtve bildirimiİşveren;İşyerinde meydana gelmiş bütün iş kazalarınınve meslek hastalıklarının kaydını tutacak, gerekliincelemeleri yaparak bunlar ile ilgili raporları; İşyerindemeydana gelen ancak yaralanma veya ölümeneden olmadığı halde işyeri ya da iş ekipmanınınzarara uğramasına yol açan veya çalışan, işyeriya da iş ekipmanını zarara uğratma potansiyeliolan olayları inceleyerek bunlar ile ilgili raporlarıdüzenleyecektir(m.14).İş kazalarını kazadan sonraki üç iş günü içinde,sağlık hizmeti sunucuları veya işyeri hekimi tarafındankendisine bildirilen meslek hastalıklarını,öğrendiği tarihten itibaren üç iş günü içinde SosyalGüvenlik Kurumuna bildirecektir.4857 sayılı Kanun uyarınca, iş kazalarında BakanlıkBölge Müdürlüklerine iki gün içinde yapılacakbildirim uygulaması 6331 sayılı Kanunla yürürlüktenkaldırılmıştır. 6331 sayılı Kanunun söz konusuhükmü(m.14) yayın tarihini takibeden altı ay sonrayürürlüğe gireceğinden, 01.01.2013 tarihinden itibareniş kazalarının güvenlik güçlerine ve BakanlıkÇalışma ve İş Kurumu İl Müdürlüğüne(Bu aradaBakanlık Bölge Müdürlükleri, Çalışma ve İş Kurumuİl Müdürlüğü unvanını almıştır) bildirmeyecekler sadeceSosyal Güvenlik Kurumuna bildireceklerdir.İşyeri hekimi veya sağlık hizmeti sunucuları;İşyeri hekimleri veya sağlık hizmeti sunucuları(hastaneler, poliklinikler vb) meslek hastalığı öntanısı koydukları vakaları, Sosyal Güvenlik Kurumutarafından yetkilendirilen sağlık hizmeti sunucularınasevk edecektir. Sağlık hizmeti sunucuları kendilerineintikal eden iş kazalarını, yetkilendirilensağlık hizmeti sunucuları ise meslek hastalığı tanısıkoydukları vakaları en geç on gün içinde Sosyal GüvenlikKurumuna bildirecektir.10.4.Sağlık gözetimiİşverenler, çalışanların işyerinde maruz kalacaklarısağlık ve güvenlik risklerini dikkate alaraksağlık gözetimine tabi tutulmalarını sağlayacaktır.Çalışanların işe girişlerinde, iş değişikliğinde; İş kazası,meslek hastalığı veya sağlık nedeniyle tekrarlananişten uzaklaşmalarından sonra işe dönüşlerindetalep etmeleri hâlinde; İşin devamı süresince,çalışanın ve işin niteliği ile işyerinin tehlike sınıfınagöre Bakanlıkça belirlenen düzenli aralıklarla sağlıkraporu alacaklardır(m.15).Tehlikeli ve çok tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerindeçalışacaklar için yapacakları işe uygun olduklarınıbelirten sağlık raporu olmadan işe başlatmayacaklardır.Bu Kanun kapsamında alınması gereken sağlıkraporları, işyeri sağlık ve güvenlik biriminde veyahizmet alınan ortak sağlık ve güvenlik biriminde görevliolan işyeri hekiminden alınacaktır.Sağlık muayenesi yaptırılan çalışanın özel hayatıve itibarının korunması açısından sağlık bilgilerigizli tutulacaktır.10.5. Çalışanlar bilgilendirilecektir.İşverenler, işyerinde karşılaşılabilecek sağlık vegüvenlik riskleri, koruyucu ve önleyici tedbirler,yasal hak ve sorumlulukları konusunda çalışanlarıbilgilendirecektir(m.16).• MESLEKİ YAZILARBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 75

• MESLEKİ YAZILARCiddi ve yakın tehlikeye maruz kalan veya kalmariski olan bütün çalışanları, tehlikeler ile bunlardandoğan risklere karşı alınmış ve alınacak tedbirlerhakkında derhal bilgilendirecektir.10.6.Çalışanlar eğitilecektir.İşverenler, çalışanların iş sağlığı ve güvenliği eğitimialmalarını sağlayacaktır. Bu eğitim; işe başlamadanönce, çalışma yeri veya iş değişikliğinde, işekipmanının değişmesi hâlinde veya yeni teknolojiuygulanması hâlinde verilecektir. Eğitimler, değişenve ortaya çıkan yeni risklere uygun olarak yenilenecek,gerektiğinde ve düzenli aralıklarla tekrarlanacaktır.Çalışan temsilcileri, geçici iş ilişkisi kurulanişçiler özel olarak eğitileceklerdir (m.17).Mesleki eğitim alma zorunluluğu bulunan tehlikelive çok tehlikeli sınıfta yer alan işlerde, yapacağıişle ilgili mesleki eğitim aldığını belgeleyemeyenlerçalıştırılamayacaktır.İş kazası geçiren veya meslek hastalığına yakalanançalışana işe başlamadan önce, söz konusu kazanınveya meslek hastalığının sebepleri, korunmayolları ve güvenli çalışma yöntemleri ile ilgili ilaveeğitim verilecektir. Ayrıca, herhangi bir sebeple altıaydan fazla süreyle işten uzak kalanlara, tekrar işebaşlatılmadan önce bilgi yenileme eğitimi verilecektir.Tehlikeli ve çok tehlikeli sınıfta yer alan işyerlerinde;yapılacak işlerde karşılaşılacak sağlık vegüvenlik riskleri ile ilgili yeterli bilgi ve talimatlarıiçeren eğitimin alındığına dair belge olmaksızın,başka işyerlerinden çalışmak üzere gelen(Geçici işilişkisi-ödünç iş ilişkisi) çalışanlar işe başlatılamayacaktır.Geçici iş ilişkisi kurulan işveren, iş sağlığı ve güvenliğirisklerine karşı çalışana gerekli eğitimin verilmesinisağlayacaktır.Bu madde kapsamında verilecek eğitimin maliyetiçalışanlara yansıtılamayacaktır. Eğitimlerdegeçen süre çalışma süresinden sayılacaktır. Eğitimsürelerinin haftalık çalışma süresinin üzerinde olmasıhâlinde, bu süreler fazla sürelerle çalışmaveya fazla çalışma olarak değerlendirilecektir.10.7. Çalışanların görüşleri alınacak, katılımlarısağlanacakİşverenler, çalışan temsilcilerinin varsa, sendikatemsilcilerinin ve diğer çalışanların, sağlık ve güvenlikkonularında önerilerini alacak, yeni teknolojilerin, iş ekipmanlarının, çalışma koşul ve ortamınınsağlık ve güvenlik yönünden çalışanlar üzerindekietkileri hakkındaki görüşlerini alacaklardır(m.18).10.8.Güvenlik raporu veya büyük kaza önlemepolitika belgesiİşletmeye başlanmadan önce, büyük endüstriyelkaza oluşabilecek işyerleri için, işyerlerinin büyüklüğünegöre büyük kaza önleme politika belgesiveya güvenlik raporu işveren tarafından hazırlanacaktır.Güvenlik raporu hazırlama yükümlülüğü bulunanişverenlerin, hazırladıkları güvenlik raporlarınıniçerik ve yeterlilikleri Bakanlık incelemesinegöre işyerlerini işletmeye açabileceklerdir. (m.29).11. Daha önce alınmış sağlık raporları4857 sayılı İş Kanununa veya diğer mevzuatagöre alınmış periyodik sağlık raporları süreleri bitenekadar geçerliliklerini koruyacaklardır(Geçicimadde 3).Sonuç6331 sayılı İş Sağlığı ve Güvenliği Kanunu, yukardadeğinilen yeni yaklaşımlar yanında 4857 sayılı İşKanunu zamanında var olan konulara daha ayrıntılıyer vermiştir. İşyerlerinin girdikleri tehlike sınıflarıyeniden tanımlanacaktır. En az elli işçi çalıştıran işyerlerineilişkin işyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanıçalıştırma yükümlülükleri bir çalışana göre yenidendüzenlenecektir. Ondan az çalışanı bulunan tehlikelive çok tehlikeli işyerlerine, işyeri hekimi veiş güvenliği uzmanı ile ilgili yükümlüklerini yerinegetirebilmeleri açısından Sosyal Güvenlik Kurumutarafından destek verilecek, az tehlikeli işyerleride Bakanlar Kurulu Kararı ile aynı haktan yararlanabileceklerdir.6331 sayılı Kanun kapsamına yenigiren işyerlerinin hazırlıklarını tamamlayabilmeleriiçin işyeri hekimi ve iş güvenliği uzmanı istihdamıveya hizmet alımı konusunda bir ile iki yıl geçiş sürecitanınmıştır. 6331 sayılı Kanunun pek çok maddesialtı ay sonra yürürlüğe girecektir. 4857 sayılıİş Kanununun 77, 78,79,80 ve 81.maddelerine göredüzenlenmiş yönetmelikler, 6331 sayılı Kanuna aykırıolan hükümleri hariç 6331 sayılı Kanun çerçevesindeyeniden hazırlanıncaya kadar, uygulanmasınadevam edilecektir (geçici madde 2).Bu nedenlerle, çırak ve stajyer statüsünde çalışanlardahil sadece bir çalışanı olan işverenler içinde geçerli olmak üzere kamu veya özel kesim ayırımıyapılmaksızın her işveren, işyerinin bulunduğutehlike sınıfına göre kendi konumunu belirleyerek,altı ayla iki sene arasında tanınmış geçiş süreci içindegerekli hazırlıklarını yapmak zorundadır.76BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

2012 YILININ MAYIS-HAZİRAN AYLARINDAMEVZUATTA YAPILAN ÖNEMLİDEĞİŞİKLİKLER-I-6 SERİ NO’LU KURUMLAR VERGİSİ GENEL TEBLİĞİYAYIMLANDI(3.5.2012/ RG. 28283).Maliye Bakanlığı’nca çıkarılan bu Tebliğ ile 1 seri no’luKV Genel Tebliği’nde çeşitli değişiklikler yapılmıştır. Yapılandeğişiklikler içinde beyanname verme ile ilgili olarak dernekve vakıflara ait iktisadi işletmeler hakkında görüş değişikliğinegidilmiştir. Tebliğde göre, iktisadi işletmelerin ortakyönetimi veya sermayesi olsa dahi faaliyetlerinin bağımsızve farklı olması halinde ayrı ayrı mükellefiyet tesis ettirilmesigerekmektedir. Aynı faaliyet alanında farklı işyerlerindefaaliyette bulunulması halinde ise tek mükellefiyet tesisettirilmesi mümkündür. Ancak, farklı yönetim, sermaye yada organizasyonu olan işletmelerin ayrı ayrı iktisadi işletmekabul edilecektir. Örneğin; bir derneğe bağlı maden suyuişletmesi ile birlikte, özel poliklinik işletmesinin bulunmasıhalinde bunların sermaye veya yönetiminin ayrı olup olmadığınabakılmaksızın, her biri için ayrı ayrı kurumlar vergisimükellefiyeti tesis ettirilmesi gerekmektedir.Diğer yandan, bir vakfa ait farklı illerde özel okul işletmelerininbulunması halinde tüm okullar için tek biriktisadi işletme üzerinden kurumlar vergisi mükellefiyetitesis edilebilecektir.Aynı faaliyet alanında farklı işyerlerinde faaliyette bulunulmasınedeniyle her bir işyerinin ayrı bir iktisadi işletmekabul edilerek tesis edilen mükellefiyet kayıtları, talepedilmesi halinde 1.1.2012 tarihinden itibaren terkin edi-lecek ve tek mükellefiyet kaydı açılacaktır.”Ayrıca, 1 seri no’lu KVK Genel Tebliği’nde avans karpayı ile ilgili olarak yapılan düzenleme Danıştayca iptaledildiğinden, bu defa 6 seri no’lu KVK GT ile aşağıdaki şe-kilde yeniden düzenlenmiştir.Avans kâr payı dağıtımı” başlıklı bölüm aşağıdaki şekildedeğiştirilmiştir.“Kurumlar vergisi mükelleflerince avans kâr payı da-ğıtımı yapılması halinde, dağıtılan kâr payları üzerindenelde edenin hukuki niteliğine göre vergi kesintisi yapıla-caktır. Kesilen vergiler, avans kâr payı dağıtımının yapıldığıaya ait muhtasar beyanname ile beyan edilecektir.Avans kâr payı dağıtımında kurum ortakları açısındanelde etme, kurumun yıllık safi kazancının kesinleşip, kârınnakden veya hesaben dağıtıldığı, diğer bir ifadeyle avansınkâr dağıtım kararı uyarınca dağıtılan kârdan mahsup edil-diği tarihte gerçekleşecektir. Şu kadar ki; bu süre, ilgilihesap dönemine ilişkin beyannamenin verilmesi gerekentarihi içeren hesap döneminin sonunu geçemeyecektir.Avans kâr payı dağıtılması halinde, transfer fiyatlan-dırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümleri uygulan-mayacaktır.Ancak, hesap dönemi itibarıyla zarar doğması veya safikazancın avans olarak dağıtımı yapılan kârdan düşük çıkmasıhalinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazançdağıtımı hükümleri uygulanacaktır. Aynı husus, bir-den fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işlerininbitiminde zarar doğması veya safi kazancın avans olarakdağıtımı yapılan kârdan düşük olması halinde de geçerli-dir. Bu nedenle, Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esas-lara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat veonarım işleri ile uğraşan mükelleflerin, dağıtılabilecekavans kâr payı tutarlarını, devam eden işlerin gerçek-leşen maliyet ve hakedişleri arasındaki müspet farktan,kesinti suretiyle ödenen vergiler, varsa geçmiş yıl zarar-larının tamamı ile kanunlara ve esas sözleşmeye göreayrılmak zorunda olan yedek akçeler düşüldükten sonrakalan kısmın yarısı üzerinden hesaplamaları gerekmekteolup bu hesaplamanın yapılması için ayrıca bir bilançodüzenlemesine gerek bulunmamaktadır.”-II-BAZI ÖTV ORAN VE TUTARLARINI DEĞİŞTİREN2012/3139 SAYILI BAKANLAR KURULU KARARIYAYIMLANDI (7.5.2012/ RG. 28285).Bu Karar ile ÖTVK’na ekli (III) sayılı listenin (A) Cetvelindekiyer alan mallara ilişkin asgari ÖTV tutarları yenidenbelirlenmiştir. Bilindiği üzere AB ile müzakereler çerçevesinde«vergilendirme» faslının açılış kriteri olarak «alkollüürünlerin ithal tütün ve ithal sigaralara ilişkin ayrımcılığınkaldırılması istendiğinden, kademeli olarak yüksek alkollüiçkilerde ÖTV oranlarında uyum sağlanması konusunda ABile varılan mutabakat sonucunda bu malların ÖTV’lerininindirilmesi gerektiğinden, bazı alkollü içeceklerde ÖTV indiriminegidilmiştir.-III-118 SERİ NO’LU KATMA DEĞER VERGİSİ GENELTEBLİĞİ YAYIMLANDI (16.5.2012/ RG. 28294).31.3.2012 tarihli ve 6288 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunuile Bazı Yatırım ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret ModeliÇerçevesinde Yaptırılması Hakkında Kanunda ve Kamuİhale Kanununda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun1 1inci maddesi ile 3065 sayılı KDV Kanununa2 geçici 29 uncumadde eklenmek suretiyle 8.6.1994 tarihli ve 3996 sayılıBazı Yatırım ve Hizmetlerin Yap-İşlet-Devret Modeli ÇerçevesindeYaptırılması Hakkında Kanuna3 göre yap-işletdevretmodeli çerçevesinde gerçekleştirilecek projeler ve7.5.1987 tarihli ve 3359 sayılı Sağlık Hizmetleri Temel Kanununun4ek 7 nci maddesine göre Yüksek Planlama Kurulu• MEVZUAT DEĞİŞİKLİĞİBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 77

• MEVZUAT DEĞİŞİKLİĞİtarafından kiralama karşılığı yaptırılmasına karar verilensağlık tesislerine ilişkin projelerden bu maddenin yürürlüğegirdiği tarihten önce ihale veya görevlendirme ilanıyayımlanmış ancak teklif alınmamış olanlar ile 31.12.2023tarihine kadar ihale veya görevlendirme ilanı yayımlanacakolanların; ihale edilmesi ile görevlendirilen veya projeyiüstlenenlere yatırım döneminde proje kapsamında yapılanmal teslimleri ve hizmet ifaları 4.4.2012 tarihinden itibarenkatma değer vergisinden istisna edilmiştir. Bu istisnanınuygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemek amacıylaMaliye Bakanlığı’nca 118 seri no’lu KDV Genel Tebliği çıkarılmıştır.-IV-6305 SAYILI AFET SİGORTALARI KANUNUYAYIMLANDI (18.5.2012/ RG. 28296).Bu Kanun yayımından üç ay sonra yürürlüğe girecektir.Bu Kanunda, binalarda deprem sonucu meydana gelebilecekmaddi zararların karşılanmasını teminen yaptırılacakzorunlu deprem sigortası ile sigorta şirketlerince teminatverilemeyen veya teminat verilmesinde güçlükler bulunançeşitli afetler ve riskler sonucu meydana gelebilecek maddive bedeni zararların karşılanabilmesini teminen sunulacaksigorta ve reasürans teminatlarına ilişkin usul ve esaslar belirlenmiştir.-V-193 SAYILI GELİR VERGİSİ KANUNUNUN GEÇİCİ 67NCİ MADDESİ İLE 5520 SAYILI KURUMLAR VERGİSİKANUNUNUN 15 İNCİ VE 30 UNCU MADDELERİNDEYER ALAN BAZI TEVKİFAT NİSPETLERİNİDEĞİŞTİREN BKK YAYIMLANDI(18.5.2012/ RG. 28296).2012/3141 sayılı BKK ile 22.7.2006 tarihli ve 2006/10731sayılı Kararnamenin eki Kararın 1 inci maddesinin birincifıkrasının (a) bendinin (1) numaralı alt bendi ile (ç) bendiaşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.“1) (1), (2) ve (3) numaralı fıkralarda yer alan oran;hisse senetlerine ve hisse senedi endekslerine dayalı olarakyapılan vadeli işlem ve opsiyon sözleşmeleri, İstanbulMenkul Kıymetler Borsasında işlem gören aracı kuruluşvarantları dahil olmak üzere hisse senetleri (menkul kıymetleryatırım ortaklıkları hisse senetleri hariç) ve hissesenedi yoğun fonların katılma belgelerinden elde edilenkazançlar için % 0,”“ç) (11) numaralı fıkrada yer alan oran; hisse senetlerineve hisse senedi endekslerine dayalı olarak yapılan vadeliişlem ve opsiyon sözleşmeleri, İstanbul Menkul KıymetlerBorsasında işlem gören aracı kuruluş varantları dahil olmaküzere hisse senetleri (menkul kıymetler yatırım ortaklıklarıhisse senetleri hariç) ve hisse senedi yoğun fonlarınkatılma belgelerinden elde edilen kazançlar için % 0, diğerkazançlar için % 10.”Söz konusu karar, yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.-VI-BAZI ÖTV ORAN VE TUTARLARINI DEĞİŞTİREN2012/3139 SAYILI BAKANLAR KURULU KARARIYAYIMLANDI (18.5.2012/ RG. 28296).Bu Karar ile 6.6.2002 tarihli ve 4760 sayılı Özel TüketimVergisi Kanununa ekli (I) sayılı listenin (A) ve (B) cetvellerindeyer alan bazı mallara ilişkin özel tüketim vergisitutarları yeniden belirlenerek, ÖTV tutarlarında indirimegidilmiştir.-VII-ANAYASA MAHKEMESİNCE 5838 SAYILI BAZIKANUNLARDA DEĞİŞİKLİK YAPILMASI HAKKINDAKANUN’UN, GEÇİCİ 3. MADDESİNİN “TAHSİLEDİLMİŞ TUTARLAR RED VE İADE EDİLMEZ.”BİÇİMİNDEKİ SON CÜMLESİ İPTAL EDİLDİ(19.5.2012/ RG. 28297).18.2.2009 tarihli 5838 sayılı Bazı Kanunlarda DeğişiklikYapılması Hakkında Kanun’un, geçici 3. Maddesinde “GEÇİ-Cİ MADDE 3- 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli(II) sayılı listede yer alan ve 1/8/2002 - 21/7/2005 tarihleriarasında 87.03 G.T.İ.P. numarasından özel tüketim vergisibeyan edilmesi gerekirken 87.04 G.T.İ.P. numarasındanözel tüketim vergisi beyan edilen araçlarla ilgili olarak,bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önceki dönemleriçin özel tüketim vergisi tarhiyatı yapılmaz, daha önceyapılan tarhiyatlardan vazgeçilir, tahakkuk eden tutarlarterkin edilir. Tahsil edilmiş tutarlar red ve iade edilmez.”Biçiminde hüküm yer almaktadır. Bu hüküm ile lehe yapılankanuni düzenlemeden dolayı, ödenen vergilerin iade edilmesineizin verilmemiştir. Ancak maddede yer alan “Tahsiledilmiş tutarlar red ve iade edilmez.” biçimindeki hüküm,Anayasa Mahkemesi’nin 22.12. 2011 tarihli ve E: 2010/118ve K: 2011/170 sayılı Kararı ile iptal edilmiştir. AnayasaMahkemesi iptal gerekçesinde, iptal edilen hükmün hukuksalolarak aynı durumda olan mükellefler arasında zamanındaödeme yapan ile yapmayan arasında olumsuz bir farkyaratılmaması gerektiği halde, vergisini ödeyenin aleyhineve eşitlik ilkesine aykırı şekilde fark oluşturduğu, bu nedenlede Anayasa’nın 10. maddesine aykırı olduğuna hükmetmiştir.-VIII-ANAYASA MAHKEMESİ, BELEDİYE GELİRLERİKANUNUNU İLE BELEDİYE MECLİSLERİNE VERİLENVERGİ MİKTARINI BELİRLEME YETKİSİNİ İPTAL ETTİ(19.5.2012/ RG. 28297).2464 sayılı Belediye Gelirleri Kanunu’nun 96. maddesinin(B) fıkrası uyarınca vergi ve harçların maktu tarifelerininKanunda belirtilen en alt ve en üst sınırları aşmamakşartıyla mahallin çeşitli semtleri arasındaki sosyal ve ekonomikfarklılıklar göz önünde tutularak belediye meclislerincetespit edilmesine izin verilmiştir. Ancak, söz konusuKural, Anayasa Mahkemesi’nin 29.12. 2011 tarihli ve E:2010/62 ve K: 2011/175 kararı ile iptal edilmiş olup, sözkonusu karar, 19.5.2013 tarihinde yürürlüğe girecektir.Anayasa Mahkemesi iptal gerekçesinde vergilendirmedeesas kuralın, vergilerin kanunla konulup, kaldırılmasıve değiştirilmesi olduğu, dolayısıyla bu konularda yukarı78BÜLTEN • MART-NİSAN 2012

ve aşağı sınırları belirleme yetkisi kanun koyucuya aittir.Bu sınırlar içinde değişiklik yapma yetkisi ise kanunun öngörmesikoşuluyla ancak Bakanlar Kurulu’na verilebileceğinden,belediye meclislerine vergi tarifesini belirlemeyetkisi veren bu kuralın Anayasa’nın 73. maddesine aykırıolduğuna hükmetmiştir.-IX-23 SERİ NO’LU ÖZEL TÜKETİM VERGİSİ GENELTEBLİĞİ YAYIMLANDI (22.5.2012/ RG. 28300).Maliye Bakanlığınca çıkarılan bu Tebliğde, ÖTV Kanununaekli (II) sayılı listede yer alan kayıt ve tescile tabi karanakil araçlarını imal eden veya satmak üzere ithal edenlerin,ilk iktisap kapsamı dışında ÖTV uygulamaksızın yurtiçine satışını yaptıkları araçlarla ilgili olarak “Taşıt AraçlarıBildirim Formu”nun verilmesi zorunluluğu getirilmiş ve 6 ve22 Seri No.lu ÖTV Genel Tebliğlerinde değişiklik yapılmıştır.Bildirim zorunluluğu 1 Temmuz 2012 tarihinden itibarenbaşlamıştır.-X-DERNEKLER YÖNETMELİĞİNDE DEĞİŞİKLİKYAPILMASINA DAİR YÖNETMELİK YAYIMLANDI(1.6.2012/ RG. 28310).İçişleri Bakanlığı’nca çıkarılan bu Yönetmelikle,31.3.2005 tarihli ve 25772 sayılı Resmî Gazete’de yayımlananDernekler Yönetmeliğinde yapılan değişiklikle,1.6.2012 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere yapılandeğişiklikle dernekler işletme hesabı esasına göre deftertutacaklar, ancak, kamu yararına çalışma statüsü bulunandernekler ile yıllık brüt gelirleri beşyüzbin TL’yi aşan derneklertakip eden hesap döneminden başlayarak bilançoesasına göre defter tutmak zorundadırlar.Ayrıca, Dernekler Yönetmeliğinde 1.5.2013 tarihindengeçerli olmak üzere yapılan bir başka değişiklikle de bilançoesasına göre defter tutan derneklerin beyannamelerindebelirtilen mali bilgiler ile gerekli görülen diğer bilgiler DaireBaşkanlığının ve derneğin internet sayfasında yayımlanmazorunluluğu getirilmiştir.-XI-GÜMRÜK GENEL TEBLİĞİ (TRANSİT REJİMİ) (SERİNO: 2) YAYIMLANDI (5.6.2012/ RG. 28314).Gümrük ve Ticaret Bakanlığınca çıkarılan ve yayımı tarihindeyürürlüğe giren bu Tebliğde, ülke menfaati açısındangerekli olan hallerde, 18.7.2011 tarihli ve 2011/2033 sayılıBakanlar Kurulu Kararı kapsamında transitine izin verilenham petrol ve jet yakıtının Türkiye Cumhuriyeti GümrükBölgesinde karayolu veya demiryolu ile transitinde uyulacakusul ve esaslar belirlenmiştir.-XII-70 SERİ NO’LU KATMA DEĞER VERGİSİMÜKELLEFLERİNİN ÖDEME KAYDEDİCİ CİHAZLARIKULLANMALARI MECBURİYETİ HAKKINDAKANUNLA İLGİLİ GENEL TEBLİĞDE DEĞİŞİKLİKYAPILMASINA DAİR TEBLİĞ YAYIMLANDI(6.6.2012/ RG. 28315).Maliye Bakanlığınca çıkarılan bu Tebliğde, yeni nesilödeme kaydedici cihaz kullanılmaya başlanmasına ilişkinbazı sürelerde değişiklik yapılmıştır. 69 seri No’lu KatmaDeğer Vergisi Mükelleflerinin Ödeme Kaydedici CihazlarıKullanmaları Mecburiyeti Hakkında Kanunla İlgili GenelTebliğde göre 1.1.2013’ten itibaren mali hafızaları dolanödeme kaydedici cihazların yerine yeni nesil ödeme kaydedicicihaz kullanılmaya başlanacağı belirtilmişken, bu defa70 seri no’lu Tebliğ ile bu süre, 1.1.2014 tarihi olarak değiştirilmiştir.Dolayısıyla, 1.1.2014 tarihinden itibaren geçerliolmak üzere, malî hafızaları dolan ödeme kaydedicicihazlara, yeni malî hafıza takılmayacak ve cihaz 15.5.2004tarihli ve 25463 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 60 SeriNo’lu Genel Tebliğin dördüncü bölümünde yapılan açıklamalarçerçevesinde hurdaya ayrılacaktır. Cihazı hurdayaayrılan mükellefler yeni nesil ödeme kaydedici cihazlarıalmak suretiyle kanuni yükümlülüklerini yerine getirebileceklerdir.Bu Tebliğ uyarınca;a) 3100 sayılı Kanun ve ilgili mevzuatına göre ödemekaydedici cihaz kullanmak zorunda olan mükelleflerden,faaliyetlerinde seyyar EFT-POS cihazı kullananlar 1.7.2013tarihinden itibaren bu cihazlar yerine EFT-POS özelliği olanyeni nesil ödeme kaydedici cihaz kullanmak zorundadırlar.b) Yol kenarı otopark hizmeti veren mükellefler, faaliyetlerinde1.7.2013 tarihinden itibaren EFT-POS özelliğiolan yeni nesil ödeme kaydedici cihaz kullanmak zorundadırlar.”-XIII-6322 SAYILI AMME ALACAKLARININ TAHSİLUSULÜ HAKKINDA KANUN İLE BAZI KANUNLARDADEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR KANUN YAYIMLANDI(15.6.2012/ RG. 28324).31.5.2012 tarihli ve 6322 sayılı Amme AlacaklarınınTahsil Usulü Hakkında Kanun İle Bazı Kanunlarda DeğişiklikYapılmasına Dair Kanun, 15.6.2012 tarihli ve 28324 sayılıResmi Gazete’de yayımlanmıştır. BKK’nca hazırlanan kanuntasarısı, TBMM’ne sevk edilirken, 38 maddeden oluşmaktaiken, yasalaşan kanunda 44 madde yer almaktadır. BuKanun ile aşağıdaki 12 adet Kanunda çeşitli değişiklikleryapılmıştır. Ayrıca, bu Kanunun bir adet de geçici maddesibulunmaktadır.1. 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü HakkındaKanun2. 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu3. 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu4. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu5. 492 sayılı Harçlar Kanunu6. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu7. 4628 sayılı Elektrik Piyasası Kanunu ( kurum kazançlarıylailgili istisna)8. 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu9. Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu(gelir ve kurumlar vergisi ile ilgili)10. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu11. 5838 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik YapılmasıHakkında Kanun,12. Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Sos-• MEVZUAT DEĞİŞİKLİĞİBÜLTEN • MART-NİSAN 2012 79

• MEVZUAT DEĞİŞİKLİĞİyal Sigortalar Ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu Ve Diğer BazıKanun Ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik YapılmasıHakkında Kanun-XIV-YATIRIMLARDA DEVLET YARDIMLARI HAKKINDAKARAR YAYIMLANDI (19.6.2012/ RG. 28328)2012/3305 sayılı BKK ile uzun süreden beri beklenenYatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar” yürürlüğekonulmuştur. Bu Karar ile 14.7.2009 tarihli ve 2009/15199sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe konulan YatırımlardaDevlet Yardımları Hakkında Karar yürürlükten kaldırılmıştır.Bu Kararda, kalkınma planları ve yıllık programlardaöngörülen hedefler doğrultusunda tasarrufların katma değeriyüksek yatırımlara yönlendirilmesine, üretim ve istihdamınartırılmasına, uluslararası rekabet gücünü artıracak ve araştırma-geliştirme içeriği yüksek bölgesel ve büyük ölçekli yatırımlarile stratejik yatırımların özendirilmesine, uluslararasıdoğrudan yatırımların artırılmasına, bölgesel gelişmişlikfarklılıklarının azaltılmasına, kümelenme ve çevre korumayayönelik yatırımlar ile araştırma ve geliştirme faaliyetlerinindesteklenmesine ilişkin usul ve esaslar belirlenmiştir.-XV-TC MERKEZ BANKASI AVAN VE REESKONT FAİZORANLARINI DEĞİŞTİRDİ (19.6.2012/ RG. 28328)Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasınca yayımlanan veyayımı tarihinde yürürlüğe giren Tebliğ ile vadesine en çok3 ay kalan senetler karşılığında yapılacak reeskont işlemlerindeuygulanacak ıskonto faiz oranı yıllık %16, avans işlemlerindeuygulanacak faiz oranı ise yıllık %16,50 olaraktespit edilmiştir.-XX-YATIRIMLARDA DEVLET YARDIMLARI HAKKINDAKARARIN UYGULANMASINA İLİŞKİN TEBLİĞ(TEBLİĞ NO: 2012/1) YAYIMLANDI(20.6.2012/ RG. 28329).Bu Tebliğde Tebliği çıkaran idare yer almamakla birliktebu Tebliğde 15.6.2012 tarihli ve 2012/3305 sayılı BakanlarKurulu Kararı ile yürürlüğe konulan Yatırımlarda DevletYardımları Hakkında Kararın uygulanmasına ilişkin usul veesaslar tespit edilmiştir. Tebliğ, yayımı tarihinde yürürlüğegirmiştir. Bu Tebliğ ile 28.7.2009 tarihli ve 27302 sayılıResmî Gazete’de yayımlanan Yatırımlarda Devlet YardımlarıHakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ (Tebliğ No:2009/1) yürürlükten kaldırılmıştır.-XXI-119 SERİ NO’LU KDV GENEL TEBLİĞ YAYIMLANDI(23.6.2012/ RG. 28332).Bu Tebliğde, indirimli orana tabi işlemlerde, KDV iadeusul ve esasları yeniden düzenlenmiştir. Ancak, bu Tebliğhükümleri, bu Tebliğin yayımından sonraki iade taleplerineuygulanacaktır. Dolayısıyla, 23.6.2012 tarihinden önce iadetalep eden mükelleflerin iade talepleri, eski düzenlemeleregöre yerine getirilecektir. Bu Tebliğde göre indirimli orankapsamındaki işlemlerden;· KDV’nin konusuna girmeyenler KDV beyannamesinedahil edilmeyecek,· Kısmi istisna kapsamına girenler dolayısıyla yüklenilenvergilerin indirim ve iadesi söz konusu olmadığından,yüklenilen bu vergiler işin mahiyetine göre gider, maliyetveya kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınacak,Tam istisna kapsamına girenler (ihraç kaydıyla teslimlerhariç) dolayısıyla yüklenilen vergilerden indirim yoluylatelafi edilemeyenler ise, ilgili işleme ilişkin usul ve esaslarçerçevesinde iade edilecektir.-XXII-4 SERİ NO’LU BAZI ALACAKLARIN YENİDENYAPILANDIRILMASI HAKKINDA 6111 SAYILI KANUNGENEL TEBLİĞİ YAYIMLANDI(26.6.2012/ RG. 28335).25.2.2011 tarihli ve 1. Mükerrer 27857 sayılı ResmîGazete’de yayımlanan 6111 sayılı Bazı Alacakların YenidenYapılandırılması ile Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık SigortasıKanunu ve Diğer Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde KararnamelerdeDeğişiklik Yapılması Hakkında Kanuna geçici 19uncu madde eklenmiş ve anılan madde 6322 sayılı Kanununyayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.6111 sayılı Kanunun geçici 19 uncu maddesi, Kanun hükümlerindenyararlanmak üzere Kanunda belirtilen süre veşekilde başvuruda bulunmuş olanlardan, 6111 sayılı Kanunhükümlerine göre süresinde ödenmesi gereken tutarlarıödemeyerek anılan maddenin yürürlüğe girdiği 15.6.2012tarihi itibarıyla Kanundan yararlanma hakkını kaybetmişolanlara maddede öngörülen şartları yerine getirmeleri koşuluylayeniden Kanundan yararlanma hakkı tanımaktadır.Ancak, geçici 19 uncu madde, 6111 sayılı Kanundan yararlanmakiçin süresinde başvuruda bulunmamış olan borçlularayeni bir başvuru hakkı vermemektedirMaliye Bakanlığı’nca çıkarılan bu Tebliğde, 6111 sayılıKanunun geçici 19 uncu maddesinin verdiği yetkiye istinadenKanunun; Birinci, İkinci, Üçüncü ve Dördüncü Kısımlarındayer alan ve Maliye Bakanlığına, il özel idarelerineve belediyelere bağlı tahsil dairelerince takip edilen ammealacaklarına ilişkin olarak söz konusu maddenin uygulamasınayönelik usul ve esaslar belirlenmiştir.-XXIII-415 SERİ NO’LU VERGİ USUL KANUNU GENELTEBLİĞİ YAYIMLANDI (26.6.2012/ RG. 28335).Maliye Bakanlığı’nca çıkarılan bu Tebliğde 415 sıra No’luVergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde kara ve deniz yolu ileşehirlerarası veya uluslararası yolcu taşımacılığı işi ile uğraşanmükelleflerin, elektronik ortamda bilet ve yolcu listesidüzenlemeleri, düzenledikleri elektronik biletleri yolcularınailetmeleri ve bu vesikaları muhafaza ve ibraz etmelerineilişkin usul ve esaslar düzenlenmiştir.-XXIV-397 SIRA NO.LU VERGİ USUL KANUNU GENELTEBLİĞİNDE DEĞİŞİKLİK YAPILMASINA DAİR GENELTEBLİĞ (SIRA NO: 416) YAYIMLANDI(28.6.2012/ RG. 28337).05.03. 2012 tarihli ve: 27512 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan397 sıra No’lu VUK Genel Tebliği’nde Vergi Usul80BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

Kanununun Maliye Bakanlığına tanıdığı yetkilere istinaden,faturanın elektronik belge olarak düzenlenmesi, elektronikortamda iletilmesi, muhafaza ve ibraz edilmesine ilişkin usulve esaslar belirlenmişti. Bu defa 416 seri no’lu Tebliğ ile buTebliğde değişiklik yapılmıştır. Yapılan değişikliklere göre;· e-Fatura düzenleyebileceklerin kapsamı genişletilmiştir.· Başvurularda istenen Ticaret Sicil Gazetesi içinkolaylık getirilmiştir.· Başvurularda istenen imza sirküleri için kolaylıkgetirilmiştir.· e-fatura5070 sayılı Kanunla getirilen niteliklielektronik sertifika ile de garanti altına alınacaktır.-XXV-6327 SAYILI BİREYSEL EMEKLİLİK TASARRUF VEYATIRIM SİSTEMİ KANUNU İLE BAZI KANUN VEKANUN HÜKMÜNDE KARARNAMELERDE DEĞİŞİKLİKYAPILMASINA DAİR KANUN YAYIMLANDI(29.6.2012/ RG. 28338).Ülke içi tasarrufları artırmak amacıyla çıkarılan 6327sayılı Yasada bireysel sigortacılık ile ilgili olarak yapılan değişikliklereparalel olarak Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu,Gelir Vergisi Kanunu ve Katma Değer Vergisi Kanunu’nda dadeğişikler yapılmıştır.Ayrıca bu Kanun’un geçici 1 inci maddesi ile 7.10.2011tarihinden akdedilen sigorta poliçeleri nedeniyle yapılanödemeler sırasında fazla yapılan tevkifatın, hak sahiplerinin29.06.2013 tarihine kadar tevkifatın yatırıldığı vergidairelerine başvurulması ve dava açılmaması veyaaçılmış davalardan vazgeçilmesi şartıyla, fazla ve yersiztevkif edilen vergilerin iade edilmesine izin verilmiş olup,söz konusu madde aşağıdaki gibidir.GEÇİCİ MADDE 1 – (1) 7.10.2001 tarihinden sonra akdedilmişbireysel emeklilik ve şahıs sigorta poliçeleriile ilgili olarak bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihtenönce emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından yapılanödemeler üzerinden tevkif edilerek ödenen vergilerin,31.12.1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun75 inci maddesine bu Kanunla eklenen dördüncü fıkrahükmüne göre belirlenen menkul sermaye iradı üzerindenbu Kanunun yayımlandığı tarihte yürürlükte olan oranagöre hesaplanan tutarı aşan kısmı, bu maddenin yürürlüktarihinden itibaren bir yıl içinde hak sahiplerince tevkifatınyatırıldığı vergi dairelerine başvurulması ve davaaçılmaması veya açılmış davalardan vazgeçilmesi şartıyla,4.1.1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununundüzeltmeye ilişkin hükümleri uyarınca red ve iade edilir.Bu kapsamda açılan davalardan vazgeçilmesi durumunda,idarece de açılmış davalar sürdürülmez, taraflarcaherhangi bir masraf ve vekâlet ücreti talep edilemez.(2) Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslarıbelirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.-XXVI-6328 SAYILI KAMU DENETÇİLİĞİ KURUMU KANUNUYAYIMLANDI (29.6.2012/ RG. 28338).Bu Kanunun 17 nci maddesi yayımı tarihinden dokuz aysonra yürürlüğe girecek olup, diğer maddeleri yayımı tarihindeyürürlüğe girmiştir. Bu Kanunda, kamu hizmetlerininişleyişinde bağımsız ve etkin bir şikâyet mekanizması oluşturmaksuretiyle, idarenin her türlü eylem ve işlemleri iletutum ve davranışlarını; insan haklarına dayalı adalet anlayışıiçinde, hukuka ve hakkaniyete uygunluk yönlerindenincelemek, araştırmak ve önerilerde bulunmak üzere KamuDenetçiliği Kurumunu oluşturmak amaçlanmıştır.Kamu Denetçiliği Kurumuna başvuruda bulunulabilmesiiçin, 6.1.1982 tarihli ve 2577 sayılı İdari Yargılama UsulüKanununda öngörülen idari başvuru yolları ile özel kanunlardayer alan zorunlu idari başvuru yollarının tüketilmesigereklidir. İdari başvuru yolları tüketilmeden yapılan başvurularilgili kuruma gönderilecektir. Ancak Kurum, telafisigüç veya imkânsız zararların doğması ihtimali bulunanhâllerde, idari başvuru yolları tüketilmese dahi başvurularıkabul edebilecektir. Diğer taraftan, Dava açma süresiiçinde yapılan başvuru, işlemeye başlamış olan davaaçma süresini durduracaktır.Bu Kanuna göre, inceleme ve araştırma konusu ile ilgiliolarak Başdenetçi veya denetçiler bilirkişi görevlendirebilecektir.Diğer taraftan, 10.2.1954 tarihli ve 6245 sayılıHarcırah Kanunu hükümleri saklı kalmak üzere, bilirkişiolarak görevlendirilen kamu görevlilerine her incelemeve araştırma konusu için (1.000), diğer kişilere her incelemeve araştırma konusu için (2.000) gösterge rakamınınmemur aylık katsayısıyla çarpımı sonucu bulunacak miktarıgeçmemek üzere görevlendirmeyi yapanın kararı ile bilirkişiücreti ödenecek, ancak, bu ödemeler, damga vergisi hariçherhangi bir vergi ve kesintiye tabi tutulmayacaktır. Budüzenleme Anayasanın 10 uncu maddesinde yer alan eşitlikilkesine aykırıdır. Şöyle ki, bu Kanuna görevlendirilen bilirkişikamu görevlisi ise bilirkişi ücret gelir vergisinden istisnaolacak, kamu görevlisi değilse ücret gelir vergisine tabiolacaktır. Kaldı ki, bu Kanuna göre bilirkişi atanan kamugörevlilerine vergisel ayrıcalık tanınması de bu Kanun dışındagörevlendirilen bilirkişiler için tanınmaması da ayrıbir çelişkidir.Kurumun inceleme ve araştırma konusu ile ilgili olarakistediği bilgi ve belgelerin, bu isteğin tebliğ edildiği tarihtenitibaren otuz gün içinde verilmesi zorunludur. Devletsırrı veya ticari sır niteliğindeki bilgi ve belgeler, yetkilimercilerin en üst makam veya kurulunca gerekçesi belirtilmeksuretiyle verilmeyebilecektir. Ancak, Devlet sırrı niteliğindekibilgi ve belgeler Başdenetçi veya görevlendireceğidenetçi tarafından yerinde incelenebilecektir. Bu maddedevergi mahremiyetine yer verilmediğinden, Kurumca MaliyeBakanlığından istenen bilgilerin vergi mahremiyeti gerekçegösterilemeyecektir.-XXVII-6331 SAYILI İŞ SAĞLIĞI VE GÜVENLİĞİ KANUNUYAYIMLANDI (30.6.2012/ RG. 28339).Kanunun maddeleri değişik tarihlerde yürürlüğe gireKanunun maddeleri değişik tarihlerde yürürlüğe girecektir.Bu Kanunda işyerlerinde iş sağlığı ve güvenliğininsağlanması ve mevcut sağlık ve güvenlik şartlarının iyileştirilmesiiçin işveren ve çalışanların görev, yetki, sorumluluk,hak ve yükümlülükleri düzenlenmiştir. Bu Kanun; kamu veözel sektöre ait bütün işlere ve işyerlerine, bu işyerleri-• MEVZUAT DEĞİŞİKLİĞİBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 81

YARGI KARARLARIDanıştay Vergi Dava Daireleri KuruluE. 2008/645K. 2009/306T. 19.6.2009Kanuni temsilcilerin sorumluluğuLimited şirket ortağının sorumluluğuLimited şirket ortakları, şirketten tahsiline olanakbulunmayan kamu alacaklarının ödenmesindendoğrudan doğruya ve payları oranında sorumlu olduğundan,kamu alacağını yaratan vergilendirmeninait olduğu dönemde şirketin paylarına sahip ortakların,bu dönemden sonra paylarını devretmiş olsalarda ortaklık sıfatının sürdüğü dönemlere ilişkinkamu borçlarından sorumlu olacakları hakkında.6183/md. 35Temyiz Eden : Meram Vergi Dairesi MüdürlüğüKarşı Taraf : ...Vekili :Av....İstemin Özeti : ... İnşaat Taahhüt Nakliyat ve SanayiTicaret Limited Şirketinden tahsil edilemeyen Temmuz2000 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı katmadeğer vergisi ile gecikme faizinin, şirketin %50 paylıortağı olan davacıdan tahsili amacıyla 6183 sayılıYasanın 35’inci maddesi uyarınca düzenlenen ödemeemri dava konusu yapılmıştır.Davayı inceleyen Konya Vergi Mahkemesi, 9.11.2006günlü ve E:2006/125, K:2006/1231 sayılı kararıyla;6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü HakkındaKanunun 35›inci, 6762 sayılı Türk Ticaret Kanununun520›nci maddesi ve 532›nci maddesinin l›inci fıkrasınadeğinerek, limited şirket ortaklarının, şirketinborçlarından ortaklık sıfatları nedeniyle ortaklık hisselerioranında sorumlu tutulabilecekleri, pay sahipliğihaklarının ve borçlarının pay sahibine değil, payabağlandığı, payların sabit, pay sahipliğinin değişkenolduğu, bir payı devreden ortağın, o paya bağlananhak ve borçları bütünüyle devralan ortağa geçireceğive devralanın tüm hak ve borçları yükleneceği, davacının14.12.1999 tarihinde devraldığı .... İnşaat TaahhütNakliyat ve Sanayi Ticaret Limited Şirketinin %50hissesini dava dosyası ve E:2005/1331 sayılı dosyadakibelgelere göre 27.9.2002 tarihli ortaklar kurulu kararıyladevrettiği, bu tarihten itibaren şirketle hukukenbir bağı kalmadığından, devir tarihi itibarıyla devralanageçen borçlardan ortaklık sıfatının sürdüğü dönemeait olsa da davacının sorumlu tutulamayacağı,kanuni temsilci sıfatıyla sorumlu tutulup tutulmayacağıdeğerlendirildiğinde, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun10›uncu maddesine göre tüzel kişilerin vergilendirmeile ilgili ödevlerinin temsile yetkili olanlartarafından yerine getirilmesinin zorunlu olduğu, buödevlerin yerine getirilmemesi nedeniyle ortaya çıkacakborçlardan öncelikli olarak tüzel kişiliğin sorumluolduğu, kanuni temsilcilerin Türk Ticaret Kanunundakidüzenlemelere göre belirleneceği, Kanunun 540›ncımaddesinin l›inci fıkrası uyarınca aksi kararlaştırılmışolmadıkça ortakların hep birlikte müdür sıfatıyla şirketişlerini idareye ve şirketi temsile mecbur oldukları,3’üncü fıkraya göre de bu kuralın kurucu ortaklariçin geçerli olduğu, sonradan ortak olanlar için ortaklarkurulunun kararı olmadıkça şirket işlerini idareyeve şirketi temsile mecbur olmadıklarından,temsilciliksıfatı kazanamayacakları, 12.10.2006 günlü ara kararıüzerine Konya Ticaret Sicil Müdürlüğü tarafından gönderilenbelgelerden payların devralındığı ve devredildiğitarihler arasında yetkili kılındığına ilişkin ortaklarkurulu kararı bulunmayan davacının şirketten tahsilimkanı kalmayan amme borçlarından dolayı sorumluluğu,ortaklık sıfatına ve paya bağlı bulunduğundanborçların, şirketteki hisselerini devreden ve ortak bulunduğudönemde kanuni temsilci olmayan davacıdanistenmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyleödeme emrini iptal etmiştir.Vergi idaresinin temyiz istemini inceleyen DanıştayDokuzuncu Dairesi, 12.11.2007 günlü ve E:2007/370,K:2007/3830 sayılı kararıyla, 6183 sayılı Amme AlacaklarınınTahsil Usulü Hakkında Kanunun 4369 sayılıKanunun 21›inci maddesiyle değişik 35›inci maddesive 213 sayılı Vergi Usul Kanununun «mükellef ve vergisorumlusu» başlıklı 8›inci maddesinin 3›üncü fıkrasınagöre bir kamu borcu olan vergi borcundan yasa gereğidoğan sorumluluğun, hisselerin satışı yoluyla ortadankaldırılamayacağı ve takip edilen kamu alacaklarıhangi vergilendirme dönemine ilişkin tahakkuk etmişise şirket hakkında kanuni takip yolları tüketilmek koşuluylabunların ödenmesinden de yine aynı dönemdeortak olan kişinin hissesi oranında sorumlu olacağısonucuna ulaşıldığı, şirketten tahsil edilemeyen kamualacağının davacıdan limited şirket ortağı sıfatıylatahsil edilmesi amacıyla düzenlenen ödeme emrindevergi borcunun döneminin Temmuz 2001 olduğu, davacınınşirketin %50 hissesini 27.09.2002 tarihli ortaklarkurulu kararıyla devrettiği, bu durumun 23.05.2003tarihli Ticaret Sicil Gazetesinde ilan ve tescil edildiği,ödeme emrine konu vergi borcunun ait olduğuvergilendirme döneminde şirket ortağı olan davacınınlimited şirketin ödenmeyen vergi ve buna bağlı alacaklarındanyukarıda anılan yasal düzenleme uyarıncasorumlu olduğu, ödeme emrinin iptal edilmesinde hukukauygunluk görülmediği gerekçesiyle vergi mahkemesikararını bozmuş; davacının karar düzeltme istemiise Konya Vergi Mahkemesinin, 11.2.2008 günlü veE:2006/125, K:2006/1231; Temyiz No:2006/783 sayılı• YARGI KARARLARIBÜLTEN • MART-NİSAN 2012 83

• YARGI KARARLARIkararıyla süre aşımı nedeniyle reddedilmiştir.Bozma kararına uymayan Konya Vergi Mahkemesi,17.4.2008 günlü ve E:2008/432, K:2008/436 sayılı kararıylailk kararında ısrar etmiştir.Israr kararını temyiz eden vergi dairesi müdürlüğü;limited şirket ortaklarının, hisse devir sözleşmesi ileşirket ortağı olunan dönemlerdeki kamu borçlarındanhisseleri oranındaki sorumluluklarının sona ermeyeceği,dolayısıyla davacının ortak olduğu döneme ilişkinolarak şirketten tahsil edilmeyen kamu alacağınıntahsili amacıyla adına hissesi oranında düzenlenenödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığını ilerisürerek kararın bozulmasını istemiştir.Savunmanın Özeti : İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.Danıştay Tetkik Hâkimi …………………….›nın Düşüncesi: Şirket ortaklarının yasa gereği doğan vergi borcusorumluluklarını, hisselerini devretmek suretiyle ortadankaldıramayacakları, esasen, hisse devrinin gerçekleştiğitarihte henüz doğmayan, hisse devrindençok sonra vergi incelemesi ile ortaya çıkarılan vergiborcunun sözleşme ile devredildiğinin kabulüne olanakbulunmamaktadır. Bu nedenle, takip edilen kamualacağı hangi vergilendirme dönemine ilişkin olaraktahakkuk etmiş ise, şirket hakkındaki takip yolları tüketilmeksuretiyle bunların ödenmesinden yine aynıdönemde ortak olan kişinin hissesi oranında sorumluluğunundevam edeceği görüşüyle istemin kabulü gerektiğidüşünülmektedir.Danıştay Savcısı ………………………›ın Düşüncesi : DanıştayDokuzuncu Dairesinin bozma kararında yer alanesaslar uyarınca temyiz isteminin kabulü ile vergimahkemesi ısrar kararının bozulmasının uygun olacağıdüşünülmektedir.TÜRK MÎLLETÎ ADINAHüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca,dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereğigörüşüldü:Gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturalarıkayıtlarına dahil edip, faturalarda gösterilen katmadeğer vergilerini indirim konusu yaptığı belirlenen davacınınortağı olduğu limited şirket adına, katma değervergisi indirimlerinin kabul edilmemesi suretiyleTemmuz, Ağustos, Eylül, Kasım, Aralık 2000 ve Şubat,Temmuz, Ağustos, Kasım ve Aralık 2001 dönemleri içinre›sen yapılan tarhiyatların yargılama süreci sonundakamu alacağı niteliği kazanması ve şirketten tahsiledilmemesi üzerine tahsili amacıyla davacı adına 6183sayılı Yasanın 35›inci maddesi uyarınca düzenlenenödeme emirlerini iptal eden vergi mahkemesi kararıvergi idaresi tarafından temyiz edilmiştir.6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü HakkındaKanunun 4369 sayılı Kanunun 21 inci maddesiyledeğişik 35 inci maddesinde, limited şirket ortaklarının,şirketten tahsil imkanı bulunmayan amme alacağındansermaye hisseleri oranında doğrudan doğruyasorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğincetakibe tabi tutulacakları düzenlemesi yer almaktadır.213 sayılı Vergi Usul Kanununun «mükellef ve vergisorumlusu» başlıklı 8 inci maddesinin 3 üncü fıkrasındada, vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesnaolmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğunailişkin özel mukavelelerin vergi dairelerini bağlamayacağıöngörülmüştür. Limited şirketteki ortaklık payınınkısmen veya tamamen bir üçüncü kişiye devrineilişkin sözleşmeler, özel hukuk sözleşmesidir. Kamualacağının tahsilinden doğan sorumluluğun, pay devrisözleşmesiyle ortadan kaldırılmasına olanak bulunmamaktadır.Bu nedenle 6183 sayılı Yasanın 35›inci maddesindendoğan ve limited şirket ortaklarını, şirketten tahsilineolanak bulunmayan kamu alacaklarının ödenmesindendoğrudan doğruya ve payları oranında sorumlututan kural karşısında, tahsili gereken kamu alacağınıyaratan vergilendirmenin ait olduğu dönemde şirketinpaylarına sahip ortakların, bu dönemden sonra paylarınıdevretmiş olsalar da ortaklık sıfatının sürdüğüdönemlere ilişkin şirketin kamu borçlarından sorumluluklarınınkalkması söz konusu edilemez.Dosyadaki belgelere göre şirketten tahsil edilemeyenborcun Temmuz 2000 dönemine ait vergi ziyaı cezalıkatma değer vergisi olduğu ve 3.2.2000 tarihli TicaretSicil Gazetesinde ilan ve sicile tescil edilen Konya7. Noterliğinin 14.12.1999 tarih ve 40606 yevmiyesayısı ile onayladığı 8.11.1999 tarihli ortaklar kurulukararına göre şirket paylarının %50›sini devralarak şirketortağı olan, 23.5.2003 tarihli Ticaret Sicil Gazetesindeilan ve sicile tescil edilen Konya 9.Noterliğinin18.10.2002 tarih ve 32937 yevmiye sayısı ile onayladığı27.9.2002 tarihli ortaklar kurulu kararıyla paylarınıdevretmesi sebebiyle ortaklık sıfatı sona eren davacının,ödeme emrine konu vergi borcunun ait olduğu dönemdeşirket ortağı olduğu saptandığından, paylarındevrinden dolayı, devir tarihinden önceki dönemlerinkamu borçlarından doğan ve şirketten tahsil edilemeyenvergi ve buna bağlı alacaklardan sorumluluğun dakalkacağına dayanılarak verilen ödeme emrinin iptaliyolundaki ısrar kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüyle,Konya Vergi Mahkemesinin, 17.4.2008 günlü veE:2008/432, K:2008/436 sayılı ısrar kararının bozulmasına,yeniden verilecek kararda karşılanacağından,yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerekbulunmadığına, 19.6.2009 gününde oyçokluğu ilekarar verildi.KARŞI OY84BÜLTEN • MART-NİSAN 2012

• YARGI KARARLARIsonucuna göre karar verilmesi ve davaya konu vergive cezalar hakkında karar verilirken davaya konu edilendenfazlasına hükmedilemeyeceğinin de göz önünealınması gerektiği, zayi belgesi almak için Denizli 3.Asliye Hukuk Mahkemesine yapılan başvurunun sonucusorularak ceza hakkında alınacak yanıttan mücbirsebep bulunduğu sonucuna varılır ise mevcut durumagöre mücbir sebebin bulunmaması ve tarhı gerekenverginin çıkması halinde ise, vergi ziyaı cezası hakkında,Anayasa Mahkemesinin iptal kararı dikkate alınarakyeniden bir karar verilmesi gerektiği gerekçesiylekararı bozmuştur.Bozma kararına üzerine Denizli Vergi Mahkemesi,7.1.2008 günlü ve E:2007/780, K:2008/3 sayılı kararıyla;ilk kararında yer alan hukuksal nedenler vegerekçeye ek olarak; Denizli 3. Asliye Hukuk Mahkemesinin15.9.2005 günlü ve E:2004/780, K:2005/536sayılı karar örneğinden zayi belgesi verilmesi istemikabul edilmeyerek davanın reddedildiği anlaşıldığından,mücbir sebep halinin bulunmadığı kanaatinevarıldığı ve vergi ziyaı cezası yönünden Anayasa Mahkemesininiptal kararı da göz önüne alınarak vergininüç katı tutarında vergi ziyaı cezası kesilebileceği,bozulan kararda sadece idarenin gönderdiği yazınındeğil, davacı tarafından ibraz edilen faturaların yasalşartları taşıyıp taşımadığının da değerlendirildiği,bu yazının yeni bir işlem olmadığı ve yeni dava açmahakkı vermeyeceği, ihbarnamelerde yer alan vergilerdavaya konu edildiğinden Temmuz 2004 dönemi içinsalınan vergi yerine oluşturulan beyan tablosundakivergi hakkında hüküm verilmesi nedeniyle bu konudakibozma hükmüne uyarak; Temmuz 2004 dönemineait katma değer vergisi ile tutarı azaltılan dönemlereait katma değer vergilerinin üç katı tutarındaki vergiziyaı cezaları yönünden davayı reddetmiş, ceza fazlasınıkaldırmış; diğer dönemler için salınan vergilerinbir kısmının azaltılmasına, bir kısmının kaldırılmasınailişkin ilk kararında ısrar etmiştir.Israr kararı vergi idaresi tarafından temyiz edilmişve mücbir sebep olmaksızın defter ve belgelerini ibrazetmeyen davacı adına yapılan tarhiyatın hukuka uygunolduğu, ayrıca davada vergi dairesi müdürlüğünün tarafolması gerektiği ileri sürülerek kararın bozulmasıistenmiştir.Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.Danıştay Tetkik Hâkimi ………………. Düşüncesi : Temyizisteminin ısrar hükmü yönünden reddi ile işin esasıyönünden temyiz incelemesi yapılmak üzere dosyanınDanıştay Dördüncü Dairesine gönderilmesi gerektiğidüşünülmektedir.Danıştay Savcısı …………………… Düşüncesi : VergiMahkemesince Danıştay Dördüncü Dairesinin bozmakararına uyulmayarak verilen ısrar kararının DördüncüDaire kararında belirtilen gerekçe ile bozulmasınınuygun olacağı düşünülmektedir.TÜRK MÎLLETÎ ADINAHüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca,dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereğigörüşüldü:İnşaat malzemeleri ticareti yapan davacının defterve belgelerini çalındığı için ibraz etmemesi nedeniylekatma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek adınare’sen salınan ve gecikme faizi eklenerek kesilenüç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine karşıaçılan davada; Temmuz 2004 dönemine ait katmadeğer vergisi ile tutarı azaltılan dönemlere ait katmadeğer vergilerinin üç katı tutarındaki vergi ziyaı cezalarıyönünden davanın reddi; ceza fazlasının kaldırılması;diğer dönemler için salınan vergilerin bir kısmınınazaltılması, bir kısmının kaldırılması yolundakiısrar kararı vergi idaresi tarafından temyiz edilmiştir.5345 sayılı Yasada yapılan düzenlemeler karşısındatemyiz edenin, davada vergi dairesi müdürlüğünün tarafolması gerektiği yolunda ileri sürdüğü iddia, ısrarkararının bu yönden bozulmasını gerektirir niteliktegörülmemiştir.Katma Değer Vergisi Kanununun 29›uncu maddesininl›inci fıkrasının (a) bendinde, mükelleflerin yaptıklarıvergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katmadeğer vergisinden, kanunda aksine hüküm olmadıkçafaaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslimve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen faturave benzeri vesikalarda gösterilen katma değervergisini indirebilecekleri; 34’üncü maddesinin l›incibendinde de, yurt içinden sağlanan veya ithal olunanmal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alışfaturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzuüzerinde ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların yasaldefterlere kaydedilmesi gerektiği kurala bağlanmıştır.Bu düzenlemeler nedeniyle emtia veya hizmet alışınıtemsil eden fatura veya yerine geçen belgenin yasaldefterlere usulüne uygun olarak kaydedilmesi ve bubelgelerde katma değer vergisinin ayrıca gösterilmesi,katma değer vergisi indirimi yapılabilmesinin ön koşullarıdır.Bu ön koşulların varlığının, sözü edilen defterve belgelerin ibrazı ve incelenmesiyle saptanabileceğiaçıktır. Katma Değer Vergisi Kanununun 34›üncümaddesinde bu vergiyi indirim konusu yapacak olanlarayüklenen belgelendirme zorunluluğu, indirim konusuyapılacak verginin gerçekten yüklenilmiş olmasınıda kapsamaktadır. Zira 29›uncu madde mükelleflereyapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak,bu teslimler nedeniyle düzenlenen fatura ve benzeribelgelerde gösterilen katma değer vergisinin indirimekonu yapılmasına olanak tanımıştır. Bu yüzden, gerçekteyapılmış bir teslime dayanmaksızın düzenlenenfaturalarda gösterilen verginin indirilmesi olanaklı değildir.86BÜLTEN • MART-NİSAN 2012

• YARGI KARARLARIüzerinde yargı yerince, vergi idaresine tanınmış yetkive tekniklerle inceleme yapılamayacağından, indirimkonusu yapılan vergilerin gösterildiği faturalarıngerçekten yapılmış bir teslime dayandığının ve yüklenilmişvergi olduğunun yargılama usulünde öngörülenherhangi bir başka incelemeyle ortaya çıkarılmasıolanaklı değildir. Esasen davanın, vergi idaresi tarafındankendisine ibraz edilmemiş olması nedeniyle yasanınöngördüğü şekilde indirilmesi olanaklı vergilerdenoluşup oluşmadığı henüz belirlenememiş olan kayıt vebelgeler hakkında hiçbir görüş belirtmesine olanak tanınmadansonuçlandırılması da İdari Yargılama UsulüKanununa uygun düşmeyecektir.Yazılı yargılama yöntemini benimseyen İdari YargılamaUsulü Kanunu, davaların açılması, delillerin toplanmasıve ilgililerce sonradan ibraz edilen belgelerinincelenmesini öngören 3,16,20 ve 21›inci maddelerinde,tarafların eşit koşullar altında istem ve savunmayapmaları esasını öngörmüştür. Bu cümleden olarak,3›üncü maddesinin 3›üncü fıkrasında, dava konusuişlem ve belgelerin asılları ve örneklerinin dilekçeyekarşı taraf sayısından bir fazla sayıda eklenmesi;16›ncı maddesinin l›inci fıkrasında, dava dilekçesi veeklerinin birer örneğinin davalıya tebliği; 21’inci maddesindeise dilekçe ve savunmalarla birlikte verilmeyenbelgelerin, bunların zamanında verilmesine imkanbulunmadığına kanaat getirilmesi halinde kabulü ilekarşı tarafa tebliği kurala bağlanmıştır. Bu düzenlemelernedeniyle yargılama sırasında dosyaya taraflarcasunulan ve sunulması kabul edilen belgeler hakkındadiğer tarafın görüşünün alınması ve hüküm verilirkendeğerlendirilmesi gerekmektedir.İncelenen bu davanın çözümü, davacı tarafın davasınakanıt olmak üzere yargı yerine sunduğu ancak,daha önce vergi idaresine ibraz edilmemiş faturalarıngerçekten yapılmış bir teslime dayandığı ya daaksi yönde bir belge olduğu konusundaki saptamayabağlı olduğu gibi böyle bir saptama ancak, vergi idaresitarafından yapılabileceğinden, vergi mahkemesinesunulan belgeler hakkında vergi idaresinin bilgive tespitlerine başvurulması gerekmektedir. Yaptığıvergilendirmeye karşı açılan davanın tarafı olan vergiidaresinin, ancak yargılama sırasında ulaşabileceğibelgeler hakkında gerek biçimsel yönden, gerekse belgelerintemsil ettiği hukuki muamelelerin gerçekliğikonusundaki saptamaları, kendisine Vergi Usul Kanunununtanıdığı yetki ve tekniklere göre yapacağındakuşku yoktur. Davalı idarenin; vergi mahkemesince gerekligörülmesi üzerine yapacağı saptamayı bir incelemeraporuna dayandırması halinde bu incelemenin,görülmekte olan davanın konusuyla sınırlı olması dagerektiğinden, davacı adına aynı nedene dayanılarakyeni bir vergilendirme yapılmasına olanak sağlamayaelverişli olmayacağı açıktır.Vergi Mahkemesince davacıdan, emtia aldığı kişi vekurumlardan temin edeceği alış belgeleri fotokopilerininibrazı istendikten sonra vergi idaresi de haberdaredilerek, sözü edilen belgelerin temsil ettiği hukukimuamelelerin gerçekliği ve indirilen vergilerin gerçektenyüklenilmesine ilişkin görüşünün sorulduğu arakararına cevaben gönderilen 6.12.2005 günlü ve 21816sayılı yazıda, ... Demir Yapı Malzemeleri Yakıt Ticaretve Nakliyat Limited Şirketinin alışlarını, gerçekbir teslime dayanmayan faturalar düzenlediğine ilişkinvergi inceleme raporu bulunan kişi ve şirketlerdenyaptığı; diğer faturalar hakkında itirazı gerektirecekbir husus bulunmadığının belirtilmesi nedeniyle dosyayaibraz edilen faturalardaki katma değer vergilerininindirilebileceği sonucuna ulaşılarak hüküm kurulduğuanlaşıldığından, vergi mahkemesi tarafından yukarıdadeğinilen usûle uygun bir şekilde davacının emtia aldığıkişi ve kurumlardan temin ederek ibraz ettiği alışfaturaları fotokopilerinin davalı idareye gönderilerekgörüşünün alınması ve bu konuda verilen yazıdaki tespitlerdeğerlendirilerek verilen ısrar hükmünde yargılamausulüne ve hukuka aykırılık görülmemiştir.Kararın dava incelenerek verilen, vergilendirmeninbir kısmının azaltılması, bir kısmının kaldırılmasınailişkin hüküm fıkrası üzerinde daha önce temyiz merciincetemyiz incelemesi yapılmamıştır. Israr hükmüiçermeyen sözü edilen hükmün hukuka uygunluğu konusundakiyargısal denetimin Kurulumuzca değil, ilkderece yargı yerince verilen kararları temyizen incelemeklegörevli vergi dava dairesince yapılması gerekmektedir.Bu nedenle, Denizli Vergi Mahkemesinin, 7.1.2008günlü ve E:2007/780, K:2008/3 sayılı kararına yöneltilentemyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddine,kararın, vergilendirmenin bir kısmının azaltılması, birkısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası temyizenincelenmek üzere dosyanın Danıştay Dördüncü Dairesinegönderilmesine, 22.1.2010 gününde oybirliği ilekarar verildi.-----------------0--------------------Danıştay Vergi Dava Daireleri KuruluE. 2008/810K. 2010/186T. 16.4.2010İspatDavacı, Fatura Ve Perakende Satış Fişlerini HerhangiBir Komisyon Karşılığı Düzenlemediğini İddiaEtmekte İse De, Mensubu Olduğu Mesleğin KurallarınaDa Aykırı Olan Bu Eylemin İçerdiği Risk GözetildiğindeKarşılıksız Yapılması Ekonomik GereklereUygun Düşmeyen Ve Davacı Tarafından Kanıtlanamayanİddianın Kabulüne Olanak Bulunmadığı Hakkında.88BÜLTEN • MART-NİSAN 2012

213/md. 3Temyiz Eden : Karadeniz Vergi Dairesi MüdürlüğüKarşı Taraf : ...İstemin Özeti : Serbest Muhasebecilik yapan vemuhasebeciliğini yaptığı vergi yükümlüleri adına, bilgileridışında fatura ve perakende satış fişi bastırarakkomisyon karşılığı düzenlediği saptanan davacı adına2001 takvim yılı için re’sen salınan ve gecikme faizieklenmeksizin kesilen üç kat vergi ziyaı cezalı gelirvergisi, geçici vergi, fon payı ile komisyon gelirini belgelendirmemesinedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezasıdavaya konu yapılmıştır.Davayı inceleyen Trabzon Vergi Mahkemesi,19.2.2007 günlü ve E:2006/459, K:2007/56 sayılı kararıyla;davacı tarafından bastırılarak dağıtılan belgelerdenhaberdar olmadıklarının, adına belge bastırılanlarcainceleme raporu ekinde yer alan tutanaktasaptandığı, davacının bu anlatımları doğrulayarakbelgeleri bir menfaat temin etmeden ihtiyacı olankişilere verdiğini beyan ettiği, bu şekilde bastırılan23.950 belgeden, 1.529›unun düzenlendiğinin belirlendiği,22.361 adet belgeye ulaşılamadığı, ele geçirilenbelgelerdeki yazılı tutarın 614.600.000.000 Lira vebelge başına düşen ortalama tutarın 402.000.000 Liraolduğu bu tutar esas alınarak ele geçirilemeyen ancakkullanıldığı kabul edilen belgelere yazılması gerekentutarın 8.989.122.000.000 Lira olacağı ve %2 komisyongeliri hesaplanarak tarhiyat yapıldığı, komisyongelirinin belgelendirilmemesi nedeniyle özel usulsüzlükcezası kesildiği, dağıtılan belgelerden davacınınne kadar komisyon geliri elde ettiğinin somut olaraksaptanması gerektiği, davalı idarece, belgelerin kullanıldığıvarsayımı ile belirlenen ortalama tutar üzerindenkomisyon geliri belirlenmesi yoluyla tespit edilenmatrah üzerinden yapılan tarhiyatta hukuka uygunlukbulunmadığı, 213 sayılı Yasanın 353›üncü maddesindeöngörülen koşullar oluşmaksızın, kesilen özel usulsüzlükcezasının da yasaya uygun olmadığı gerekçesiyletarhiyatı ve özel usulsüzlük cezasını kaldırmıştır.Vergi idaresinin temyiz istemini inceleyen DanıştayÜçüncü Dairesi, 21.2.2008 günlü ve E:2007/2072,K:2008/491 sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun3›üncü maddesinin (B) bendinde vergilendirmedevergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muameleleringerçek mahiyetinin esas olduğunun kuralabağlandığı, dosyadan, Trabzon Emniyet Müdürlüğübirimlerince, büfe işletmeciliği yapan ... ile konfeksiyonürünleri ticareti yapan ... ve ... adlı yükümlülerinişletme büyüklüğünü aşacak sayıda fatura bastırdığınınve bu faturaların Trabzon, Kocaeli, Çanakkale veİstanbul›da bulunan bazı kamu kurumlarının çalışanlarıve emeklilerinin özel gider indirimi beyanlarındakullanıldığının anlaşılması üzerine yürütülen çok yönlüve kapsamlı araştırma sonucu faturaların, bu yükümlülerinbilgisi dışında muhasebecileri olan davacı tarafındanbastırılıp dağıtıldığının tespit edildiği ve TrabzonCumhuriyet Başsavcılığınca emniyet birimlerininyaptığı sorgu tutanakları, zaptedilen belgeler ve diğeryazılı belgelerin Gelir İdaresi Başkanlığına intikal ettirilmesiüzerine vergi incelemesi başlatıldığı, TrabzonEmniyet Müdürlüğünce ele geçirilen bilgi ve belgelerindeğerlendirilmesi yanında davacı, adına fatura bastırılanyükümlüler, faturaların basıldığı matbaa sahibive çalışanının anlatımı ile Trabzon›da bulunan kamukurumları nezdinde yapılan araştırma sonucu ulaşılanbilgi ve belgelere dayandığı anlaşılan vergi incelemesinin,vergiyi doğuran olayın varlığını ve mahiyetiniaçık olarak ortaya koyan nitelik ve yeterlikte olduğu,vergi mahkemesinin aksi yöndeki yargısının hukukauygun görülmediği, davacının, bastırıp düzenlediği,mal veya hizmet karşılığı bulunmayan bu faturalarıözel gider indirimi bildirimlerinde kullanılmak üzereçeşitli kişilere teslim ettiğinin anlatımıyla sabit olduğu,faturanın, satılan emtia veya yapılan iş karşılığındadüzenlenen yasal belge olduğu, 3568 sayılı SerbestMuhasebecilik Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik veYeminli Mali Müşavirlik Kanunu hükümlerine göre muhasebecilikyapan davacının, yükümlülerden adına faturabastırmak için aldığı yetkiyi kullanarak, bilgileriolmadan fatura ve perakende satış fişi bastırması vebu belgeleri emtia teslimine ya da hizmet ifasına dayanmaksızınbelge ticaretine konu yapmasının, VergiUsul Kanunu, Türk Ticaret Kanunu ve 3568 sayılı Kanunhükümlerine aykırılık teşkil ettiği, 213 sayılı Yasanın3›üncü maddesinin son fıkrasında, iktisadi, ticari veteknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine görenormal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunmasıhalinde ispat külfetinin, iddia eden tarafa ait olduğudüzenlendiğinden, 23.950 adet fatura ve perakendesatış fişinden 22.361 adedinin düzenlenmediğini ispatkülfeti davacıya düştüğü halde, imha edildiğini ilerisürerek, bastırdığı belgelerin sadece 60 adedini emniyetbirimleri ve inceleme elemanına ibraz eden davacının22.361 adet fatura ve perakende satış fişini dedüzenlediğinin kabulünde hukuka aykırılık görülmediği,olayın özelliği dikkate alındığında emtia ya dahizmet karşılığı düzenlenmeyip, belge ticaretine konuyapıldığı durumlarda karşılıksız düzenlenmesinin iktisadive ticari icaplara uygun olmayacağı gerçeği degöz önünde bulundurulduğunda, belgelerin komisyonkarşılığı düzenlendiği sonucuna varıldığı, bu nedenleinceleme sırasında ele geçirilemeyen belgelerinkomisyon karşılığı düzenlendiğini ispat külfeti davalıidareye yüklenerek yazılı gerekçe ile verilen kararhukuka uygun görülmediğinden, tarhiyata karşı açılandava hakkında inceleme raporunda belirlenen komisyonkazancının hukuka uygun olup olmadığı yönündenyapılacak inceleme sonucu yeniden karar verilmeküzere kararı bozmuştur.• YARGI KARARLARIBÜLTEN • MART-NİSAN 2012 89

• YARGI KARARLARIBozma kararına uymayan Trabzon Vergi Mahkemesi,28.7.2008 günlü ve E:2008/396, K:2008/388 sayılıkararıyla ilk kararında ısrar etmiştir.Israr kararı vergi idaresi tarafından temyiz edilmişve davacının muhasebeciliğini yaptığı mükellefler adınabilgileri olmadan bastırdığı fatura ve sevk irsaliyelerini,her hangi bir emtia ya da hizmet tesliminedayanmaksızın özel gider indiriminde kullanılmasıamacıyla farklı illerde çalışan ve emeklilere komisyonkarşılığı dağıttığının tespit edildiği, ayrıca, özel usulsüzlükcezası ilk dilekçede davaya konu yapılmadığıhalde yenilenen davada kaldırılması istendiğinden,bu yönden davada süreaşımı bulunduğu ileri sürülerekbozulması istenmiştir.Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.Danıştay Tetkik Hâkimi ……………….. Düşüncesi : DanıştayÜçüncü Dairesince verilen bozma kararında yeralan hukuksal nedenler ve gerekçe doğrultusunda ısrarkararının bozulması gerektiği düşünülmüştür.Danıştay Savcısı ……………… Düşüncesi : İdare vevergi mahkemelerince verilen kararların temyizen incelenerekbozulabilmesi için, 2577 sayılı İdari YargılamaUsulü Kanununun 49›uncu maddesinin birinci fıkrasındabelirtilen nedenlerin bulunması gerekmektedir.Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusumaddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından,istemin reddi ile temyiz edilen Mahkeme ısrarkararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.TÜRK MÎLLETİ ADINAHüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca,dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereğigörüşüldü:Serbest Muhasebecilik yapan davacının; muhasebeciliğiniyaptığı mükellefler adına, bilgileri dışındafatura ve perakende satış fişi bastırarak komisyon karşılığıdüzenlediğinin saptanması nedeniyle adına 2001takvim yılı için re›sen salınan ve gecikme faizi eklenmeksizinkesilen üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi,geçici vergi, fon payı ile komisyon gelirini belgelendirmemesinedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezasını kaldıranvergi mahkemesi ısrar kararı temyiz edilmiştir.Davacı tarafından 23.6.2006 gününde tebliğ edilenvergilendirmelere karşı 24.7.2006 gününde mahkemekaydına giren dilekçeyle açılan davada, 2001 ila 2004yıllarına ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi,geçici vergi, fon payı ile katma değer vergilerinin ihbarnamelerinintarih ve numaraları belirtilerek davayakonu edilmesi üzerine, dava dilekçesinin, yıllara vevergi türlerine göre vergilendirmelerin her biri ayrıayrı davaya konu yapılmak üzere reddedildiği; yenilendilekçede 2001 yılına ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalıgelir vergisi, geçici vergi, fon payı ile katma değervergisinin ihbarnamelerinin tarih ve numaralarına yerverildiği için bu dilekçenin de gelir vergisi ile geçiciverginin aynı; katma değer vergisinin ise ayrı dilekçeyledavaya konu yapılması gerektiği belirtilerek reddedilmesindensonra yenilenen davaya ait dilekçede,2001 yılına ilişkin üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi,geçici vergi, fon payı ile daha önce davaya konu yapılmamasınakarşın komisyon gelirini belgelendirmemesinedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezası davaya konuyapılmıştır. Reddedilen ilk dava dilekçesinde davayakonu edilmediği halde, dava dilekçesinin ikinci kezreddinden sonra yenilenen dilekçede davaya konu yapılanözel usulsüzlük cezasına karşı dava açma süresidilekçe ret kararlarıyla korunamayacağından, davaaçma süresi geçtikten sonra davaya konu yapılan özelusulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin hüküm hukukauygun düşmemiştir.213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3›üncü maddesinin(B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olayınve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetininesas olduğu; vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin,yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği;ancak, bu olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahitifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı;iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veyaolayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan birdurumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin iddiaeden tarafa ait bulunduğu hükme bağlanmıştır.Trabzon Emniyet Müdürlüğü Mali Şube görevlilerince,Trabzon›da; ... Büfe ticari unvanıyla faaliyettebulunan ... ile ... unvanıyla faaliyette bulunan ...›unticari faaliyetlerini aşacak sayıda fatura ve perakendesatış fişi bastırdıklarının tespiti üzerine, 15.1.2005gününde ilgililerin ifadelerine başvurulduğu, faturalarınanlaşmalı ... Matbaasını vekaleten işleten ...›nunifadesinde, belge bastırmak isteyenlerden vergi levhalarınıisteyerek vergi dairesine, dairelerinin mükellefiolup olmadıklarını sorarak basım yaptıklarını veher ayın 15›inde basımı yapılan belgelere ait bilgilerinvergi idaresine bildirildiği ve birer nüshasının saklandığını,...›ün vekalet verdiği muhasebecisi ...›ün, 11-12 yıldır belge bastırdığını ve 1999 ila 2004 yıllarındatoplam 70 cilt fatura ile 247 cilt perakende satış fişibastırdığını beyan ettiği; ...›ün ifadesinde, 1999 yılındaişyerini açarken 5 cilt fatura ile 10 cilt perakendesatış fişi bastırdığını, açılıştan 5 ay sonrasından itibarenyazar kasa fişi kullandığını, yaşlı olmasından dolayıfatura bastırması, maliyet ve hasılatlarını belgelemesiiçin akrabası olan muhasebecisi ...›e vekalet verdiğini,adına bastırılan toplam 70 cilt fatura ile 247 ciltperakende satış fişinden bilgisinin olmadığını, olaydanMali Şubeye geldiğinde haberdar olduğunu beyan ettiği;...›un 2004 yılında adına bastırılan ve ... Matbaasıtarafından vergi idaresine bildirilen 35 cilt perakendesatış fişiyle ilgili ifadesinde; 2000 yılından itibaren faaliyettebulunduklarını, muhasebecisinin ... olduğunu90BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

ve kendisine vekalet vermediğini, ... Matbaasının yerinibilmediğini ve işleticisini tanımadığını, iş yerindeyazar kasa fişi kullandığını, ihtiyacı olan belgeleribaşka bir matbaada bastırdığını, bilgisi olmadan adınabelge bastırıp piyasaya dağıtan ...›ten şikayetçi olduğunubeyan ettiği; davacı ...›ün yapılan tespitlerleilgili ifadesinde; ...›ün verdiği vekaletnameye dayanılarakbilgisi olmaksızın, ...›un ise vekaletnamesi vebilgisi olmaksızın adlarına fatura ile perakende satışfişi bastırarak eşine, dostuna, isimlerini hatırlayamadığıresmi kurumlarda çalışan memurlara özel giderindiriminde kullanılmak üzere her hangi bir menfaatelde etmeksizin düzenlediğini, fatura ile perakendesatış fişi ciltlerini, suç olduğu için bir kısmını berberi...›in iş yerinde, bir kısmını evinde sakladığını, teslimettiği 56 cilt perakende satış fişi ile 11 cilt fatura dışındakifatura ve perakende satış fişi ciltlerinden birkısmının zayi olduğunun, bir kısmını vergi dairesindeçalışanlara verdiğini, 1999 yılına ait olanları zamanaşımınauğradığı için kalanını da bilerek ve isteyereksuç unsurunu kaldırmak için imha ettiğini beyan ettiğisaptanmıştır.Düzenlenen 22.2.2006 günlü ve 2006-1684/1 sayılıvergi tekniği raporuna ek tutanaklarda, ... ve ...›unMali Şube görevlilerine 15.1.2005 gününde verdikleriifadelerine benzer beyanlarda bulunduğu, matbaacı...›nun ifadesine ek olarak, ...›un babası ...›un ../evekaletname verdiği ve buna dayanılarak belgeleribastığını ve üç mükellef adına basılan fatura ve perakendesatış fişlerini muhasebecileri olan ...›e teslimettiğine ilişkin bilgi formları bulunduğunu beyan ettiği;bir kısım fatura ile perakende satış fişleri ciltleri dükkanındaolan berber ...›in ise tutanakta, ...›ün müşterisiolduğunu, bazen evraklarını ve fatura ciltlerinidükkanına bıraktığını ve bir kaç gün almadığını, faturadüzenlediğini gördüğünü ve amcası ile kayınpederinede fatura düzenlediğini, emniyet görevlileri dışarıdabeklediği sırada dükkanına gelerek evraklarını aldığınıbeyan ettiği; ...›un tutanakta, ... Matbaasında hiç belgebastırmadığını, ...›e işlerini takip etmesi ve belgebastırması amacıyla vekaletname verdiğini ancak, bilgisidışında bu kişi tarafından adına fatura ve perakendesatış fişi bastırarak piyasaya dağıtıldığını, oğlu ...emniyet müdürlüğüne gittiğinde öğrendiğini, işyerindeyazar kasa fişi kullandığını beyan ettiği; Mali Şube görevlilerineverdiği ifadesine ek olarak ...›ün tutanakta,... ve ... dışında ... adına vekaletnamesine dayanarakbilgisi olmaksızın fatura ve perakende satış fişi bastırarakpiyasaya dağıttığını beyan ettiği görülmektedir.Vergi tekniği raporu ekinde bulunan ve Trabzon›dakikamu kurum ve kuruluşlarıyla yapılan yazışmalarda,değinilen mükellefler adına bastırılan ve Kocaeli, Çanakkale,İstanbul ve Trabzon illerinde bulunduklarıbelirlenen çok fazla sayıda kişiye düzenlenen faturave perakende satış fişlerinin özel gider indirimindekullanıldığı ve 23.950 adet fatura ve perakende satışfişinden, 1.529 adetinin ele geçirildiği, 60 adetininkullanılmadığı, 22.361 adetinin ele geçirilemediği ancak,ifadeler, tutanaklar ve yapılan yazışmalar ve davacınınanlatımı ve düzenlenmemiş olarak incelemeyesunulmamış olması karşısında bu belgelerin de özelgider indiriminde kullanılmak üzere komisyon karşılığıdüzenlendiği kabul edilmiştir.Fatura, bir ticari işletmeden emtia satın alan kimseye,satıcı tarafından düzenlenerek verilen ve alıcınınborçlandığı tutarı gösteren ticari bir belgedir. 3568sayılı Kanuna göre muhasebecilik yapan davacının,muhasebeciliğini yaptığı mükelleflerden aldığı yetkiyikullanarak bilgileri olmaksızın adlarına fatura ve perakendesatış fişi bastırması ve gerçek bir emtia yada hizmet teslimine dayanmaksızın özel gider indirimindekullanılması amacıyla düzenlemesi, 213 sayılıVergi Usul Kanunu ile 3568 sayılı Kanun hükümlerinede aykırı düşmektedir.Davacı, fatura ve perakende satış fişlerini herhangibir komisyon karşılığı düzenlemediğini iddia etmekteise de, mensubu olduğu mesleğin kurallarına da aykırıolan bu eylemin içerdiği risk gözetildiğinde karşılıksızyapılması ekonomik gereklere uygun düşmeyen vedavacı tarafından kanıtlanamayan iddianın kabulüneolanak yoktur.Muhasebeciliğini yaptığı mükelleflerin bilgisi olmaksızınbastırılan ve özel gider indiriminde kullanılmasıiçin düzenlendiği kendi beyanlarıyla da sabit olanfatura ve perakende satış fişlerinden, ele geçirilemeyenlerinimha edilerek düzenlenmediği veya komisyonkarşılığı düzenlenmediğini ispat yükü davacıya ait olmasınakarşın, Vergi Usul Kanununun 3›üncü maddesinin(B) bendine de aykırı bir şekilde, ele geçirilmeyenfatura ve perakende satış fişlerinden kullanılanlarınve bu belgelerdeki tutarların tespiti konusundaki kanıtyükünün davalı vergi idaresinde olduğuna dayanılaraktarhiyatın kaldırılması hukuka uygun görülmemiştir.Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüile Trabzon Vergi Mahkemesinin, 28.7.2008 günlü veE:2008/396, K:2008/388 sayılı ısrar kararının bozulmasına,yeniden verilecek kararda karşılanacağından,yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerekbulunmadığına, 16.4.2010 gününde özel usulsüzlükcezası yönünden oybirliği, vergilendirme yönündenoyçokluğu ile karar verildi.KARŞI OYTemyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararınındayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında,yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacaknitelikte bulunmadığından, vergilendirme yönündenistemin reddi gerektiği oyu ile kararın bu kısmına katılmıyoruz.---------------------0-------------------------• YARGI KARARLARIBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 91

• YARGI KARARLARIT.C.DANIŞTAYÜÇÜNCÜ DAİREEsas No : 2009/3442Karar No : 2011/6968Özet: POS cihazıyla yapılan kredi kartı satış tutarlarıile yasal kayıtların karşılaştırılması sonucunda bulunanmatrah farkı üzerinden kesilen cezada hukukaaykırılık bulunup bulunmadığı Hk.İstemin Özeti: Elektronik gereçler ve beyaz eşyaticareti yapan davacı şirketin kredi kartı ile yaptığısatışlardan elde ettiği hasılatının bir kısmını kayıt vebeyan dışı bırakması nedeniyle adına 2002 yılının tümdönemleri için aranmayan geçici vergi üzerinden birkat kesilen vergi ziyaı cezasına karşı açılan davayı;şirket yetkilisinin, kendisinin, yakın arkadaşlarının veakrabalarının nakit ihtiyacının karşılanması amacıylaherhangi bir emtia satışı olmaksızın POS cihazındançekim yapıldığı ve iş yoğunluğu nedeniyle çalışanlarınemtia satışları karşılığında belge düzenlememiş olabilecekleriyolundaki ifadesi doğrultusunda, POS cihazıylayapılan kredi kartı satış tutarları ile yasal kayıtlarınkarşılaştırılması sonucunda bulunan matrah farkıüzerinden kesilen cezada hukuka aykırılık bulunmadığıgerekçesiyle reddeden İzmir 3. Vergi Mahkemesinin6.3.2009 gün ve E:2008/19, K:2009/229 sayılı kararının;satışların çoğunun uzun vadeli taksitlere bölündüğü,2001 yılında gerçekleştirilen satışlara ilişkinödemelerin vadesi geldiğinde peşin veya kredi kartıylayapıldığı, nakit ihtiyacı nedeniyle çekilen tutarlarınbir kısmının inceleme elemanınca dikkate alınmadığıileri sürülerek bozulması istenmiştir.Savunmanın Özeti: Temyiz isteminin reddi gerektiğisavunulmuştur.Tetkik Hakimi›nin Düşüncesi: Temyiz dilekçesindeileri sürülen iddialar Vergi Mahkemesi kararının bozulmasınısağlayacak durumda bulunmadığından, temyizisteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.Savcı›nın Düşüncesi: İdare ve vergi mahkemelerinceverilen kararların temyizen incelenerek bozulabilmesiiçin, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun49›uncu maddesinin birinci fıkrasında belirtilen nedenlerinbulunması gerekmektedir.Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusumaddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından,istemin reddi ile temyiz edilen mahkemekararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINAHüküm veren Danıştay Üçüncü Dairesince işin gereğigörüşülüp düşünüldü:Dava konusu aranmayan geçici vergi üzerinden kesilenvergi ziyaı cezasının matrahı yönünden bağlı olduğuve davacı şirket adına aynı nedenle salınan vergiziyaı cezalı kurumlar vergisine karşı açılan davanınreddi yolunda verilen vergi mahkemesi kararı DanıştayÜçüncü Dairesinin 28.11.2011 gün ve E:2009/3441,K:2011/6970 sayılı kararıyla bozulduğundan ve sözügeçen bozma kararı uyarınca verilecek kararın sonucu,dava konusu cezayı etkileyeceğinden, temyizistemine konu yapılan kararın; söz konusu karardakiesaslar doğrultusunda yeniden bir karar verilmek üzerebozulması gerekmiştir.Açıklanan nedenlerle, temyiz isteminin kabulüne,İzmir 3. Vergi Mahkemesinin 6.3.2009 gün veE:2008/19, K:2009/229 sayılı kararının yeniden kararverilmek üzere bozulmasına, yargılama giderlerininyeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine,28.11.2011 gününde oyçokluğuyla karar verildi.T.C.DANIŞTAYVergi Dava Daireleri Genel KuruluEsas No : 2004/51Karar No : 2004/80Özet: Bir kişinin kat edinme karşılığında arsasınımüteahhide vermesi ve inşa edilen binada kat sahibiolması servetin değerlendirilmesi, servetin biçimdeğiştirmesi olduğundan, dairelerin satışından eldeedilen kazancın değer artış kazancı olmadığı hakkında.Temyiz Eden% Beşocak Vergi Dairesi MüdürlüğüKarşı Taraf: .....İstemin Özeti: Kat irtifakı tesis ettiği bağımsız bölümlerinsatışından elde ettiği değer artış kazancınıbeyan etmediği görüşüyle, davacı adına 1998 yılı içinağır kusur cezalı gelir vergisi salınmış, fon payı hesaplanmıştır.Adana 2. Vergi Mahkemesi 12.12.2000 günlü veE:2000/907, K:2000/1227 sayılı kararıyla tarhiyatıkaldırmıştır.Temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesi24.9.2003 günlü ve E:2001/1443, K:2003/4432 sayılıkararıyla; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun olay tarihindeyürürlükte bulunan Mükerrer 80’inci maddesinin3239 sayılı Kanun’un 58’inci maddesi ile eklenen7’inci bendinde, iktisap şekli ne olursa olsun (ivazsıziktisap edilenler hariç) 70’inci maddenin 1’inci fıkrasının1, 2, 4 ve 7’inci bentlerinde yazılı mal ve hakların,iktisap tarihinden başlayarak dört yıl içinde elden çıkarılmasındandoğan kazançların, değer artış kazancısayılacağının belirtildiği, 1988 yılında satın alma yoluylaiktisap edilen arsa üzerine 22.3.1993 tarihli arsapayı karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca inşa olunanbinadan hissesine düşen bağımsız bölümler için davacılehine 1512.1994 tarihinde kat irtifakı kurulduğu ve bu92BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

ağımsız bölümlerin 24.9.1998 tarihinde satıldığının,dosyadaki bilgi ve belgelerden anlaşıldığı, Kanun’da,ivazsız edinilenler hariç, edinme şekli ne olursa olsungayrimenkul ve benzeri nitelikteki mal ve hakların eldençıkarılmasından doğan kazançların değer artış kazancıkapsamına alındığı, davacının 1988 yılında satınaldığı arsanın belli bir payının ülkiyetini müteahhidedevretmesi karşılığında aldığı dairelerin, 1988 yılındasatın alınan arsadan başka ve yeni bir edinim olduğu,böyle bir ivaz karşılığında edinilen bağımsız bölümlerin,kat irtifakı kurularak dört yıl içinde ticari amaçolmaksızın elden çıkarılmış olması nedeniyle sağlanangelirin, değer artış kazancı olarak vergilendirilmesineilişkin tüm koşullar gerçekleştiğinden, matrahın hukukauygun olup olmadığı araştırılarak sonucuna görekarar verilmesi gerekirken, tarhiyatın kaldırılmasındayasaya uygunluk görülmediği gerekçesiyle kararı bozmuştur.Bozma kararına uymayan Adana 2. Vergi Mahkemesi17.12.2003 günlü ve E:2003/1294, K:2203/1389sayılı kararıyla; 193 sayılı Kanun’un Mükerrer 80’incimaddesinde geçen “elden çıkarma” deyiminin mal vehakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki,trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi,ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasıve mal ve haklar üzerindeki tasarruf edebilmehakkının herhangi bir şekilde devredilmesini ifadeettiği, Borçlar Kanunu’nun 182’nci maddesi uyarınca,taşınır ve taşınmaz malların satışında, satıcının malınıalıcıya bir semen karşılığında teslim ettiği, arsa karşılığındakat alımında ise, taşınmazın (arsa veya kat)para karşılığında satışının söz konusu olmadığı, aynıKanun’un 232’nci maddesinde, satım hükümlerinintrampada da tatbik olunacağının hükme bağlandığı,trampa sırasında mübadeleye konu malların niteliklerindebir değişiklik olmadığı, oysa bir kişinin arsasıkarşılığında kat sahibi olması durumunda, müteahhitleyapılan sözleşme uyarınca ve Kat Mülkiyeti Kanunuhükümlerine göre, inşaata başlanırken arsa paylarıbölünerek, müşterek mülkiyete esas bu paylara inşaatyapma ve kat mülkiyeti tesis etme borcu (kat irtifakı)bağlandığı, inşaat tamamlandıktan ve her kat bağımsızbölüm haline gelip, kişisel mülkiyete geçtikten sonrada, o bağımsız bölümlere ait arsa paylarının, bağımsızbölümlere bağlı olarak devam ettiği, ana gayrimenkulünortak sayılan yerlerinde, kat maliklerinin müşterekentasarrufta bulunabildiği, böylece, arsa sahibininarsası üzerindeki mülkiyetinin kişisel olmaktan çıktığıve kendisine intikal eden katlara bağlı olarak, müşterekmülkiyet hükümlerine göre, arsa payı oranındadiğer kat malikleri ile paydaş durumuna girdiği, başkabir ifadeyle, bir kişinin kat edinme karşılığında arsasınımüteahhide vermesi ve inşa edilen binadan katsahibi olmasının, servetin değerlendirilmesi, servetinbiçim değiştirmesi olduğu, öte yandan, dava dilekçesiekinde bulunan 1. Bölge Tapu Sicil Müdürlüğü yazısınagöre, arsa karşılığı daire alımına konu arsa davacıtarafından 1988 yılında iktisap edildiğinden, servetindeğerlendirilmesi olan dairelerin, 1998 yılında, yaniyasal sınır olan dört yıldan sonra satıldığının açık olduğu,bu durumda, davacının gayrimenkul satışındanelde ettiği değer artışı kazancını ilgili yıl gelir vergisibeyannamesinde göstermediğinden bahisle adına yapılancezalı tarhiyatta yasal isabet görülmediği, gerekçesiyletarhiyatın kaldırılması yolundaki kararındadirenmiştir.Direnme kararı Vergi Dairesi Müdürlüğü’nce temyizedilmiş ve davacının satışını yaptığı gayrimenkullerdenelde ettiği kazancın, değer artış kazancı olduğuve buna göre vergilendirilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığıileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.Savunmanın Özeti: Savunma verilmemiştir.Danıştay Tetkik Hakimi Ali ALPAN’ın Düşüncesi:Temyiz isteminin kabulü ile ısrar karanının DanıştayÜçüncü Dairesi’nin bozma kararı uyarınca bozulmasıgerektiği düşünülmektedir.Danıştay Savcısı Ahmet ALAYBEYOĞLU’nun Düşüncesi:İdare ve vergi mahkemelerince verilen kararlarıntemyizen incelenerek bozulabilmesi için, 2577 sayılıidari Yargılama Usulü Kanunu’nun 49’uncu maddesininbirinci fıkrasında belirtilen nedenlerin bulunmasıgerekmektedir.Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, söz konusumaddede yazılı nedenlerden hiçbirisine uymadığından,istemin reddi ile temyiz edilen mahkeme ısrarkararının onanmasının uygun olacağı düşünülmektedir.TÜRK MİLLETİ ADINAHüküm veren Danıştay Vergi Dava Daireleri GenelKurulu’nca, dosyadaki belgeler incelendikten sonragereği görüşüldü.Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi kararınözel bölümünde yazılı Adana 2. Vergi Mahkemesi’nin17.12.2003 günlü ve E:2003/1294, K:2003/1389 sayılıısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ileKurulumuz’ca da uygun bulunmuş ve temyiz dilekçesindeileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecekdurumda görülmemiştir.Bu nedenlerle temyiz isteminin reddine, 25.6.2004gününde oyçokluğu ile karar verildi.KARŞI OYTemyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının DanıştayÜçüncü Dairesi’nin bozma kararındaki esaslar doğrultusundabozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.• YARGI KARARLARIBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 93

• ÖZELGELERÖZELGET.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIİstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü)Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02-019.01-136520.08.2011Konu :8.000 TL üzerindeki ödemelerin müşteritarafından satıcıya elden verilmesi halinde gün sonundafirmanın müşteri adına kendi banka hesabınapara yatırmasının mümkün olup olmadığı hk.İlgide kayıtlı özelge talep formunda, peşin olaraksatılan araçlara ilişkin bedellerin müşterilerinizce makbuzmukabili ödenmek istendiği, bu durumda makbuzlatahsil edilen tutarın gün sonunda ödeyen kişi adınabanka hesabınıza yatırılması halinde cezai müeyyideuygulanıp uygulanmayacağı hususunda Başkanlığımızıngörüşü sorulmaktadır.Bilindiği üzere; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer257›nci maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralıbendi ile Bakanlığımıza, mükelleflere muameleleriile ilgili tahsilat ve ödemelerini banka veya benzeri finanskurumlarınca düzenlenen belgelerle tevsik etmelerizorunluluğunu getirme ve bu zorunluluğun kapsamınıve uygulamaya ilişkin usul ve esaslarını belirlemeyetkisi verilmiştir.Bu yetkiye istinaden yayımlanan 320, 323, 324, 332ve 337 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerindetahsilat ve ödemelerin tevsik zorunluluğu veuygulamaya ilişkin esasları açıklanmıştır. Söz konusutebliğlerde; birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basitusulde tespit edilenler, defter tutmak zorunda olançiftçiler, serbest meslek erbabı ile vergiden muaf esnafınticari işlemleri ile nihai tüketicilerden (Türkiye›demukim olmayan yabancılar hariç) mal ve hizmet bedeliolarak yapacakları 8.000 TL üzerindeki tahsilat ve ödemelerinBankalar, Özel Finans Kurumları (Katılım Bankaları)ve Posta ve Telgraf Teşkilatı Genel Müdürlüğüaracı kılınarak yapılması gerektiği belirtilmiştir.Bu düzenleme ile, ticari işlemler ve finansal hareketlerintaraflarının izlenmesi ve vergiyi doğuran olaylarınmali kurumların kayıt ve belgeleri yardımıyla tespitedilmesi amaçlanmaktadır.Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, 8.000TL›nin üzerindeki araç satışlarınıza ilişkin müşterileriniztarafından yapılan ödemelerin anılan tebliğlerdebelirtilen kurumlar aracı kılınarak yerine getirilmesi vebu ödemelerin söz konusu kurumlar tarafından düzenlenecekbelgelerle tevsik edilmesi zorunludur.Bu zorunluluğa uyulmaması halinde, şirketiniz vemezkur tebliğlerde sayılan kişilerden (nihai tüketicilerhariç) olmaları halinde müşterileriniz adına her bir işlemiçin 213 sayılı Vergi Usul Kanununa göre özel usulsüzlükcezası kesileceği tabiidir.Bilgi edinilmesini rica ederim.T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIAnkara Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer VergilerGrup Müdürlüğü)Sayı : B.07.1.GİB.4.06.17.01-KDV-3:2010-14001-18-433 15.06.2011Konu :Hizmetin ihracında KDV istisnası hk.İlgide kayıtlı dilekçenizde, yurt dışındaki firmalarayurt dışında iş makinesi kiralama hizmeti verildiği buiş makinelerinden bir kısmının yurt içindeki mükelleflerdenkiralandığı belirtilerek firmanızca yurt dışınakiralanan iş makinelerinin yurt içindeki mükelleflerdenkiralanmasına ilişkin olarak adınıza düzenlenen faturalardakatma değer vergisi (KDV) hesaplanıp hesaplanmayacağıkonusunda görüş talebinde bulunulmaktadır.3065 sayılı KDV Kanununun 1/1›inci maddesinde,Türkiye›de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslekfaaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerinKDV›ye tabi olduğu hükme bağlanmıştır.Aynı Kanunun 6›ncı maddesinde ise, işlemlerinTürkiye›de yapılmasının, malların teslim anındaTürkiye›de bulunmasını, hizmetin Türkiye›de yapılmasınıveya hizmetten Türkiye›de faydalanılmasını ifadeettiği hüküm altına alınmıştır.Buna göre, Türkiye›de yerleşik firmalar tarafındanfirmanıza iş makineleri kiralanması, genel hükümlerçerçevesinde KDV›ye tabi bulunmaktadır.Öte yandan, firmanızca yurt dışındaki firmalarayapılan iş makinesi kiralama hizmetleri, hizmet yurtdışında ifa edildiğinden ve hizmetten yurt dışındafaydalanıldığından KDV’nin konusuna girmemektedir.Dolayısıyla yurt dışına kiralanmak üzere yurt içindekifirmalardan kiralanan iş makineleriyle ilgili olarak adınızadüzenlenen faturalarda yer alan KDV’nin, KDV Kanununun30/a maddesi hükmü uyarınca indirim konusuyapılması mümkün bulunmamaktadır.Bilgi edinilmesini rica ederim.–––––o –––––94BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIİzmir Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri KDV ve Diğer VergilerGrup Müdürlüğü)Sayı : B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-12102.12.2010Konu :Finansal kiralama yoluyla kiralanan binekoto için ödenen KDV’nin indirimi hk.İlgide kayıtlı dilekçenizde, finansal kiralama ile şirketinizealmış olduğunuz binek araçlar için aylık olaraködenen kira bedellerine ilişkin olarak düzenlenen faturalardahesaplanan katma değer vergilerinin (KDV)indirim konusu yapılıp yapılmayacağının bildirilmesiistenilmektedir.3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun 4›üncümaddesinde, finansal kiralama sözleşmesinin, kiralayanın,kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü kişidensatın aldığı veya başka suretle temin ettiği bir malınzilyetliğinin, her türlü faydayı sağlamak üzere ve bellibir süre feshedilmemek şartı ile kira bedeli karşılığında,kiracıya bırakılmasını öngören sözleşme olduğu;9›uncu maddesinde de; finansal kiralama konusu malınmülkiyetinin kiralayan şirkete ait olduğu; ancak taraflarcasözleşmede, sözleşme süresi sonunda kiracınınmalın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağınınkararlaştırılabileceği hüküm altına alınmıştır.KDV Kanununun 30/b maddesinde ise; faaliyetlerikısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanmasıveya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların buamaçla kullandıkları hariç olmak üzere, işletmelereait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilenKDV›nin, mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerindenhesaplanan KDV›den indirilemeyeceği hüküm altınaalınmıştır.Buna göre, finansal kiralama işleminin süre bitimindemalın mülkiyetinin kiracıya geçmesi durumunda,binek otomobillerine ait yüklenilen KDV›nin indirilmesimümkün bulunmamaktadır. Sözleşme sonunda malınkiralayanda kalması durumunda ise söz konusu işlembir kiralama hizmeti olarak değerlendirileceğinden,kira tutarları üzerinden ödenen KDV indirim konusu yapılabilecektir.Bilgi edinilmesini rica ederim.T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIAntalya Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri Gelir Grup Müdürlüğü)Sayı : B.07.1.GİB.4.07.16.01-KVK.2010.41-122 25.05.2011Konu :Daha önce sermayeye eklenmiş olankârların tasfiye halinde ortaklara dağıtılmış sayılaraktevkifat yapılıp yapılmayacağı hk.İlgide kayıtlı özelge talep formunda, 2006 ve 2007yılları kârlarının 13.05.2008 tarihinde sermayeye ilaveedildiği ve sektörünüzle ilgili ana bayilik konusundasıkıntı yaşandığından 11.09. 2008 tarihinde şirketintasfiyesine karar verildiği belirtilmiş olup tasfiye öncesisermayeye ilave edilen kârların tasfiye sonucundadağıtılması durumunda, kâr dağıtımına bağlı stopajyapılıp yapılmayacağı konusunda Başkanlığımız görüşüsorulmuştur.Kurumlar Vergisi Kanununun 6›ncı maddesinde, kurumlarvergisinin mükelleflerin bir hesap dönemi içindeelde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağıve safi kurum kazancının tespitinde, Gelir VergisiKanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağıhükme bağlanmıştır.Gelir Vergisi Kanununun «Bilanço esasında ticarikazancın tespiti» başlıklı 38›inci maddesinin birincifıkrasında, bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüstekiöz sermayenin hesap dönemi sonunda vebaşındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, budönem zarfında sahip veya sahiplerce işletmeye ilaveolunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmedençekilen değerlerin ise farka ilave olunacağı hükmüneyer verilmiştir.213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298›incimaddesinin (A) fıkrasının 5›inci bendinde,«... Pasif kalemlere ait enflasyon fark hesapları,herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veyaişletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığıdönemlerin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemdevergiye tabi tutulur. Ancak öz sermaye kalemlerineait enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşangeçmiş yıl zararlarına mahsup edilebilir veya kurumlarvergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilir; buişlemler kâr dağıtımı sayılmaz.»hükmü yer almaktadır.Kurumlar Vergisi Kanununun 15›inci maddesininikinci fıkrasında, vergiden muaf olan kurumlara dağıtılan(kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.)Gelir Vergisi Kanununun 75›inci maddesinin ikinci fıkrasının(1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kârpaylarından, 30›uncu maddesinin üçüncü fıkrasındada, tam mükellef kurumlar tarafından, Türkiye›de biriş yeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı eldeedenler hariç olmak üzere dar mükellef kurumlaraveya kurumlar vergisinden muaf olan dar mükellefleredağıtılan (Kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımısayılmaz.) ve Gelir Vergisi Kanununun 75›inci maddeninikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerindeyazılı kâr payları üzerinden bu Kanunun 15›inci maddesininüçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tabitutulanlar hariç olmak üzere vergi kesintisi yapılacağıhüküm altına alınmıştır.Gelir Vergisi Kanununun 94›üncü maddesinin birincifıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendinde ise,tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef ger-• ÖZELGELERBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 95

• ÖZELGELERçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlarave bu vergilerden muaf olanlara, dar mükellefgerçek kişilere, dar mükellef kurumlara (Türkiye›debir işyeri veya daimi temsilci aracılığıyla kâr payı eldeedenler hariç) gelir ve kurumlar vergisinden muaf olandar mükelleflere dağıtılan, 75›inci maddenin ikinci fıkrasının(1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kârpaylarından birinci fıkrada belirtilenler tarafından tevkifatyapılacağı hükme bağlanmıştır.22.07.2006 tarih ve 2006/10731 sayılı Bakanlar KuruluKararı ile 03.02.2009 tarih ve 2009/ 14594 sayılıBakanlar Kurulu Kararı uyarınca vergi kesintisi oranları;- 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 15›incimaddesinin ikinci fıkrasında yazılı kâr payları üzerinden% 15,- 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 30›uncumaddesinin üçüncü fıkrasında yazılı kâr payları üzerinden% 15,- Tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellefgerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlarave gelir vergisinden muaf olanlara dağıtılan,75›inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralıbentlerinde yazılı kâr paylarından (kârın sermayeyeeklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz) % 15,- Tam mükellef kurumlar tarafından; dar mükellefgerçek kişilere ve gelir vergisinden muaf olan dar mükellefleredağıtılan, 75›inci maddenin ikinci fıkrasının(1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından(kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz)% 15olarak belirlenmiştir.Bu düzenlemeler uyarınca, daha önceki yıllarda şirketsermayesine eklenmiş olan geçmiş yıl kârlarının,şirketin sermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesisebebiyle ortaklara dağıtılması durumunda, kâr dağıtımınabağlı vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.Öte yandan, daha önce sermayeye eklenmiş olanpasif kalemlere ait enflasyon fark hesaplarının, şirketinsermaye azaltımı yapması veya tasfiye edilmesi sebebiyleortaklara dağıtılması halinde, işletmeden çekilentutarların öncelikle kurumlar vergisine tabi tutulması,vergi sonrası dağıtılan kazancın da kâr dağıtımına bağlıvergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir.Bilgi edinilmesini rica ederim.–––––o –––––T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIKocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)Sayı : B.07.1.GİB.4.41.15.01-KVK-2010/12-66 13.06.2011Konu :Organize sanayi bölgesinde tahsis edilenarsa üzerine inşa edilen fabrika binasının satışındaKVK 5/1-e ve KDV 17/4-r göre aktifte iki yıllık bulundurmasüresinin hesabı hk.İlgide kayıtlı Özelge Talep Formu ekindeki dilekçede,Şirketinizin .... Organize Sanayi Bölgesinde kenditesislerinizde otomotiv yedek parça imalatı faaliyetindebulunduğu; Organize Bölgesi Yönetim Kurulunun26.04.2007 tarihinde aldığı kararla şirketinize tahsisedilen arsanın devrine karar verildiği ve Mayıs/2007tarihinde söz konusu arsanın şirketinize devredildiği;fabrika ve eklerine ait inşaatın tamamlanarak üretimehazır hale gelmesi üzerine vergi dairesine müracaat etmenizneticesinde 24.07.2008 tarihinde tanzim edilenyoklama fişi ile şirketin 16.07.2008 tarihi itibariyle sözkonusu inşaatın bulunduğu adrese taşınarak otomotivyan sanayi üretim işine başladığının tespit edildiği;fabrika binası, mütemmim cüzleri ve diğer eklentilerile birlikte 16.07.2008 tarihin itibarıyla muhasebe kayıtlarındagösterildiği; söz konusu taşınmaza ait yapıkullanım izin belgesinin de Kasım 2009 tarihinde alındığıbelirtilerek; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun5/1-e bendi ve 3065 sayılı KDV Kanununun 17/4-r bendiuygulaması bakımından aktifleştirme tarihi konusundatereddüt hasıl olduğundan Başkanlığımızdan bilgi istenilmektedir.I- KURUMLAR VERGİSİ YÖNÜNDEN5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5’inci maddesininbirinci fıkrasının (e) bendinde, kurumların enaz iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlarve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucusenetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışındandoğan kazançların % 75’lik kısmının kurumlarvergisinden müstesna olduğu hüküm altına alınmıştır.Konuyla ilgili olarak 1 seri no.lu Kurumlar VergisiGenel Tebliğinin “5.6.2.2.1 Taşınmazlar” başlıklı bölümünde;“Elden çıkarılacak taşınmazlardan doğacak kazancın,bu istisna uygulamasına konu olabilmesi için taşınmazınTürk Medeni Kanununun 705 inci maddesigereğince kurum adına tapuya tescil edilmiş olmasıgerekmektedir. Bu nedenle, ilgili kurum adına tapuyatescili yapılmamış bir binanın satışından doğan kazancabu istisna uygulanmayacaktır.Fiiliyatta cins tashihinin kurum adına tapuya tescilininyapılmasında çeşitli nedenlerle gecikmeler olabilmektedir.Bu gibi durumlarda, taşınmazın işletmeaktifinde iki yıl süreyle bulunup bulunmadığının, tespitinde,işletmede iki yıldan fazla süreyle sahip olunarakfiilen kullanıldığının, yapı inşaatı ruhsatı, vergi dairesitespiti veya resmi kurum kayıtlarından birisi ile tevsikedilebilmesi mümkün olabilecektir.Örneğin; organize sanayi bölgeleri tarafından verilentahsis belgesine istinaden veya çeşitli nedenlerleiki yıldan fazla süreyle fiilen kullanılan ancak, tapudakurum adına henüz tescil edilmemiş bir taşınmazıntahsis belgesine dayanılarak veya zilyetliğin devri suretiylesatılması durumunda bir taşınmaz satışından bahsedilemeyeceğindenistisna uygulanmayacak, ancak,96BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

iki tam yıl kullanıldığı yukarıda yer alan açıklamalarçerçevesinde tevsik edilen taşınmazın tapuda kurumadına tescil edildikten sonra satılması halinde, satıştanelde edilen kazançlar bu istisna kapsamında değerlendirilecektir.”açıklamalarına yer verilmiştir.Buna göre; Şirketiniz, 16.07.2008 tarihinde vergidairesinin tespitine istinaden muhasebe kayıtlarında«Yapılmakta Olan Yatırımlar» hesabından «Binalar» hesabınadevredilerek aktife alınan fabrika binasının, ...Vergi Dairesi Müdürlüğünce düzenlenen 24.07.2008 tarihve 20083723/ 4006 sayılı yoklama fişi ile 16.07.2008tarihinden itibaren fiilen işyeri olarak kullanılmayabaşlanıldığı tespit edildiğinden, söz konusu taşınmazıntapuda kurum adına tescil edildikten sonra satılmasıhalinde, Kurumlar Vergisi Kanununun 5›inci maddesininbirinci fıkrasının (e) bendinde yazılı istisnadan yararlanılabilmesiiçin maddede yazılı «iki tam yıl süreile aktifte bulundurma» şartının uygulanmasında, ikiyıllık sürenin başlangıcı olarak fabrika binasının fiilenkullanıldığının tespit edildiği 16.07.2008 tarihinin esasalınması gerekmektedir.II- KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-rmaddesinde, kurumların aktifinde veya belediyeler ileil özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreylebulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışısuretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalaraborçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmazve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerindeyapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimlerininkatma değer vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmıştır.Kurumların aktiflerinde veya belediyeler ile il özelidarelerinin mülkiyetinde bulunan ancak çeşitli nedenlerletapuya tescilin geç yapıldığı durumlarda fiilen ikiyıldan fazla süreyle sahip olunduğu yapı ruhsatı, vergidairesi tespiti veya resmi kurum kayıtlarından birisiile tevsik edilen gayrimenkullerin tesliminde de KatmaDeğer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesinde yer alanistisnanın uygulanması mümkün bulunmaktadır.Bilgi edinilmesini rica ederim.T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIAnkara Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri GrupMüdürlüğü)Sayı : B.07.1.GİB.4.06.16.01-125[30-12/5]-626Konu: Yurt dışında mukim firmalardan alınan bilgisayarprogramları ve bu programlara ilişkin hizmetlerkarşılığında yapılan ödemelerden kurumlar vergisitevkifatı yapılıp yapılmayacağı hk.İlgide kayıtlı özelge talep formunda; şirketinizcepetrol ve doğalgaz arama faaliyetlerinde kullanılmaküzere yurt dışı firmalardan, piyasada hazır bulunan bilgisayaryazılım programları ve bu programlara ilişkinbakım, onarım, destek ve eğitim gibi hizmetler satınalınacağı, söz konusu programların gerek petrol aramafaaliyetlerinde kullanılmak üzere piyasada hazır paketolarak bulunanların, gerekse şirket ihtiyacına göre özelhazırlananların, petrol arama ve üretim sektöründefaaliyet gösteren şirketler tarafından satışa sunulduğuve bu yazılımlara ilişkin bakım, onarım, destek veeğitim hizmetlerinin yine bu şirketler tarafından verilebildiği,şirketinizce yurt dışında mukim firmalardanpiyasada bulunan hazır paket programlarının alınacağıve üzerinde herhangi bir değişiklik veya çoğaltma yapılmayacağıbelirtilerek, yazılım bedeli olarak yapılacaködemeler ile bu yazılımlara ilişkin bakım, onarım,destek ve eğitim hizmetleri için yapılacak ödemelerinnasıl vergilendirileceği, vergi kesilecek ise petrol aramafaaliyetlerine ilişkin %5 kesinti oranının uygulanıpuygulanmayacağı hususunda Başkanlığımızdan görüştalep edilmektedir.5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesininikinci fıkrasında, Kanunun birinci maddesindesayılı kurumların kanuni ve iş merkezlerinin her ikiside Türkiye›de bulunmayanların sadece Türkiye›de eldeettikleri kazançları üzerinden dar mükellefiyet esasındavergilendirileceği hükme bağlanmış ve üçüncü fıkrasındada dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturankazanç ve iratlar bentler halinde sayılmıştır.Aynı Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyetetâbi kurumların maddede bentler halinde sayılankazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratlarıavanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesabenödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlarvergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olupmaddenin birinci fıkrasının (b) bendinde serbest meslekkazançlarından, ikinci fıkrasında ise ticarî veyaziraî kazanca dahil olup olmadığına bakılmaksızın telif,imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret unvanı, marka ve benzerigayrimaddi hakların satışı, devir ve temliki karşılığındanakden veya hesaben ödenen veya tahakkukettirilen bedeller üzerinden kurumlar vergisi kesintisiyapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi Kesintisi oranları2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca3/2/2009 tarihinden itibaren, petrol arama faaliyetleridolayısıyla sağlanacak kazançlardan % 5, diğer serbestmeslek kazançlarında % 20, gayrimaddi hak bedeli ödemelerindede %20 olarak belirlenmiştir.Bu düzenlemeler çerçevesinde,- Şirketiniz tarafından yurt dışında mukim firmalardanalınan bilgisayar programlarının üzerinde herhangibir değişiklik yapılmadan ve/veya çoğaltılmadan nihaitüketicilere satılması veya aynı şekilde işletmede kullanılmasıhalinde yurtdışında mukim firma tarafındanelde edilen kazanç ticari kazanç niteliği taşıyacağından,bu nitelikteki ödemeler üzerinden vergi kesintisi• ÖZELGELERBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 97

• ÖZELGELERyapılmayacaktır.- Yurt dışında mukim firmalardan Şirketinizde kullanmakve/veya müşterilere/bayilere satışını yapmaküzere özel olarak bir bilgisayar programı hazırlatılmasıhalinde veya daha önce üretilmiş, piyasada bulunanbilgisayar programlarının üzerinde, şirketinize yöneliközel değişikliklerin yapılması halinde yurt dışında mukimfirma tarafından elde edilen kazanç, serbest meslekkazancı niteliği taşıdığından bu kapsamdaki ödemelerüzerinden %20 oranında vergi kesintisi yapılacaktır.- «Copyrigt» kapsamında bir bilgisayar programınınçoğaltma, değiştirme, topluma dağıtma, gösterme gibihaklarının satın alınması halinde, şirketiniz tarafındanbir gayrimaddi hak elde edilecek olup yurt dışındamukim firmaya yapılacak söz konusu gayrimaddi hakbedeli ödemelerinden %20 oranında vergi kesintisi yapılacaktır.Diğer taraftan, yurtdışı mukim firmanın söz konusuprograma ilişkin olarak firmanıza vereceği bakım,onarım, destek ve eğitim hizmetleri serbest meslekkazancı niteliğinde olup, bu ödemeler üzerinden de %20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.Ayrıca, yurt dışındaki firmaların mukimi olduğu ülkeile ülkemiz arasında çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmasınınbulunması ve bu anlaşmalarda söz konusuödemelere ilişkin hüküm bulunması durumunda, önceliklebu hükümlerin dikkate alınacağı tabiidir.Bilgi edinilmesini rica ederim.T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIİSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞIMükellef Hizmetleri Gelir Vergileri GrupMüdürlüğüTarih : 02.05.2012Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK- 30-1497Konu : Fransa mukimi şirketten, üretilecek ürünleriçin geliştirilen tüm teknik belge, resim, bilgi veteknolojik uygulamanın alınmasının karşılığında yapılanödemelerin vergilendirilmesi hk.İlgide kayıtlı özelge talep formunda, ... Vergi DairesiMüdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu,şirketiniz tarafından ... Türkiye tarafındanüretilecek yeni model taşıtların kokpitlerinin üretileceği,bahsi geçen kokpitlerin tek üreticisi olacağınızı,işin yapılabilmesi için kurulacak montaj hattının, buaraçların üretimi durdurulduğunda, başka bir aracınkokpitinin veya başka bir parçasının üretiminde kullanmaimkanının bulunmadığını, kokpitlerin üretimi içinAR-GE faaliyetlerini gerçekleştiren Fransa Cumhuriyetimukimi firmadan, geliştirilen tüm teknik belge, resim,bilgi ve teknolojik uygulamanın satın alındığı, bu bilgive belgelerin, montaj hattının talimatnamesi, işleyişi,montaj faaliyetlerinin planlanması, montaj işçilerinineğitim içerikleri, montaj süresince kullanılacak alet,edevat, kalite kontrol hammadde, yardımcı malzemeve tüm parçaların tanımları, sayılan malzemelerin tedarikçibilgilerini içerdiği belirtilerek, alınan hizmetkarşılığı ödenen bedelin “ilk tesis gideri olarak” dikkatealınıp alınmayacağı ve Fransa’da mukim firmayayapılacak ödemelerin vergilendirilmesi hakkında bilgitalep edildiği anlaşılmış olup konuya ilişkin Başkanlığımızgörüşleri aşağıda açıklanmıştır.5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde,kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesapdönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerindenhesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitindeGelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındakihükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmış olup,aynı Kanunun 8 inci maddesinde ise ticari kazanç gibihesaplanan kurum kazancının tespitinde, mükelleflerinayrıca hasılattan indirebileceği giderler sayılmış, maddeninbirinci fıkrasının b bendinde, kuruluş ve örgütlenmegiderlerinin hasılattan indirim konusu yapabileceğihükmü yer almıştır.Konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 1 seri no.luKurumlar Vergisi Genel Tebliğinin “8.2. Kuruluş ve örgütlenmegiderleri” başlıklı bölümünde; “Kurumlarınkuruluşları sırasında yapılan; ana sözleşmenin hazırlanması,kuruluş genel kurul toplantılarının yapılması,tanıtma ve reklam gibi kuruluş ve örgütlenmeye ilişkinbir takım giderlerin kurum kazancından indirilebilmesimümkündür.” Açıklamalarına yer verilmiştir.Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesininikinci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılıkurumların kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi deTürkiye’de bulunmayanların sadece Türkiye’de eldeettikleri kazançları üzerinden dar mükellefiyet esasındavergilendirileceği hükme bağlanmış ve üçüncü fıkrasındada dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturankazanç ve iratlar bentler halinde sayılmıştır.Yine aynı Kanunun 30 uncu maddesinde, dar mükellefiyetetabi kurumların maddede bentler halinde sayılankazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iraçtlarıavanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesabenödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlarvergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup,ikinci fıkrasında ticari veya zirai kazanca dahil olup olmadığınabakılmaksızın telif, imtiyaz, ihtira, işletme,ticaret unvanı, marka ve benzeri gayrimaddi haklarınsatışı, devir ve temliki karşılığında nakden veya hesabenödeen veya tahakkuk ettirilen bedeller üzerindenkurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır.Vergi kesintisi oranları, 2009/14593 sayılı BakanlarKurulu Kararı uyarınca 03/02/2009 tarihinden itibaren,gayrimaddi hak bedeli ödemelerinde % 20 olarak belirlenmiştir.Öte yandan, Türkiye Cumhuriyeti Hükümeti ile98BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

Fransa Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden AlınanVergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması01.01.1989 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Söz konusuAnlaşmanın “Gayrimaddi Hak Bedelleri” başlıklı 12’ncimaddesinde;“1. Bir Akit Devlette doğan ve diğer Akit Devletinbir mukimine ödenen gayrimaddi hak bedelleri, bu diğerDevlette vergilendirilebilir.2. Bununla beraber, söz konusu gayrimaddi hakbedelleri elde edildikleri akit Devlette ve o Devletinmevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak kendisineödemede bulunan kişi gayrimaddi hak bedelinin gerçeklehdarı ise, bu şekilde alınacak vergi gayrimaddi hakbedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10’unu aşmayacaktır.3. Bu maddede kullanılan “gayrimaddi hak bedelleri”terimi, sinema filmleri, radyo-televizyon yayınlarındakullanılan filmler ve bantlar dahil olmak üzereedebi, artistik, bilimsel her nevi telif hakkının veya hernevi patentin, alameti farikanın, desen veya modelin,planın, gizli formül veya üretim yönteminin veya sınai,ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikimininkullanma imtiyazı, kullanma hakkı veya satışı ile sınai,ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı veya kullanmahakkı karşılığında elde edilen her nevi bedelikapsar.4. Bir Akit Devlet mukimi olan gayrimaddi hak bedeliningerçek lehdarı bu bedelin elde edildiği diğer AkitDevlette yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyettebulunursa veya bir Türkiye mukimi Fransa’da bulunanbir sabit yeri kullanarak Fransa’da serbest meslek faaliyetindebulunursa ve söz konusu bedelin ödendiği hakve varlık ile bu işyeri veya sabit yer arasında etkin birbağ bulunmaktaysa, bu maddenin 1 inci ve 2 nci fıkrahükümleri uygulama dışı kalacaktır. Bu durumda olayınagöre, bu Anlaşmanın 7 nci veya 14 üncü maddehükümleri uygulanacaktır.5. Bir Akit Devletin kendisi, politik alt bölümü, mahalliidaresi veya mukimi tarafından ödenen gayrimaddihak bedelinin, o Devlette elde edildiği kabul olunacaktır.Bununla beraber, gayrimaddi hak bedelini ödeyenkişi mukin olsun ya da olmasın, bir Akit Devlettegayrimaddi hak bedelini ödemeye neden olan hak veyavarlık ile bağlantılı bir işyerine veya sabit yere sahipolduğunda ve bu gayrimaddi hak bedeli bu işyerindenveya sabit yerden kaynaklandığında, söz konusu gayrimaddihak bedelinin işyerinin veya sabit yerin bulunduğuAkit Devlette elde edildiği kabul olunacaktır......”hükümlerine yer verilmiştir.Bu hükümlere göre, Fransa Cumhuriyeti mukimi şirkettenyapılacak üretime ilişkin geliştirdiği teknik belge,resim, bilgi ve teknolojik uygulamanın satın alınmasıkarşılığı yapılan ödemelerin ilk tesis gideri olarakdikkate alınması mümkün olmayıp yapılan ödemeleringayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilerek vergilendirilmesive söz konusu ödemeler üzerinden yapılacaktevkifatın ise Çifte Vergilendirme Önleme Anlaşmasının12 nci maddesi çerçevesinde % 10 oranınıaşmayacak şekilde yapılması gerekmektedir.Diğer taraftan, Fransa mukimlerinin Türkiye’deelde ettikleri kazanç veya iratların ilgili Alaşma çerçevesindevergiye tabi tutulabilmesi için Fransa yetkilimakamlarından mukimlik belgesi almaları ve bu belgeninaslı ile noter veya bu ülkedeki Türk konsolosluklarıncatasdikli Türkçe tercümesinin bir örneğini, kendilerineyapılan ödeme üzerinden vergi tevkifatı yapacakvergi sorumlularına ibraz etmeleri gerekmektedir.Vergi sorumluları teslim aldıkları söz konusu mukimlikbelgelerini gerektiğinde yetkili makamlara ibraz etmeküzere muhafaza edeceklerdir. Mukimlik belgesiin ibrazedilememesi durumunda ise ilgili Anlaşma hükümleriyerine iç mevzuat hükümlerimiz uygulanacaktır.Bilgi edinilmesini rica ederim.T.C.GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞIİSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞIMükellef Hizmetleri Gelir Vergileri GrupMüdürlüğüTarih : 02.05.2012Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK- 3-1497Konu : Ana merkez tarafından Türkiye’de bulunanşubeye verilen kredi için ödenen faiz giderlerininkurumlar vergisi beyannamesinde gider olarakdikkate alınıp alınmayacağı, elde edilen karın anamerkeze aktarılmaması halinde stopaj yapılıp yapılmayacağıhk.İlgili Kanun ve Madde: KVK 30İlgide kayıtlı özelge talip formunda, ... Vergi DairesiMüdürlüğünün ... vergi kimlik numaralı mükellefiolduğunuz, Almanya mukimi ...’nin ... Şubesi olarak biralışveriş merkezini işletme faaliyetinde bulunduğunuz,finansal ihtiyacınızın karşılanması amacı ile ana merkeztarafından şubenize kredi verildiği belirtilerek bukredi nedeniyle ana merkeze ödenen faiz giderlerininkurum kazancının tespitinde dikkate alınıp alınmayacağıile faaliyetlerinizden elde edilen karın ana merkezeaktarılmaması halinde stopaj yapılıp yapılmayacağıhususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.Kurumlar Vergisi Yönünden:5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde,kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesapdönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancının üzerindenhesaplanacağı ve safi kurum kazancının tespitindede Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındakihükümlerinin uygulanacağı; Gelir Vergisi Kanununun 40ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendindede ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesiiçin yapılan genel giderlerin safi kazancın tespitindeindirilebileceği hükme bağlanmıştır.• ÖZELGELERBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 99

• ÖZELGELERKurumlar Vergisi Kanununun “Kabul edilmeyen indirimler”başlıklı 11 inci maddesinin birinci fıkrasının (b)bendinde, örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplananfaiz, kur farkları ve benzeri giderlerin kurumkazancının tespitinde indirim konusu yapılamayacağıhüküm altına alınmıştır.Aynı Kanunun 12 nci maddesinde de;“(1) Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkiliolan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak teminederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemiiçinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesininüç katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülüsermaye sayılır.(2) Yukarıda belirtilen karşılaştırma sırasında, sadeceilişkili şirketlere finansman temin eden kredi şirketlerindenyapılan borçlanmalar hariç olmak üzere, anafaaliyet konusuna uygun olarak faaliyette bulunan veortak veya ortakla ilişkili kişi sayılan banka veya benzerikredi kurumlarından yapılan borçlanmalar % 50 oranındadikkate alınır....(5) Yukarıda belirtilen oranlar, borç veren ortaklarve ortakların ilişkide bulunduğu kişiler için topluca dikkatealınır.(6) Aşağıda sayılan borçlanmalar örtülü sermaye sayılmaz:a) Kurumların ortaklarının veya ortaklarla ilişkilikişilerin sağladığı gayrinakdi teminatlar karşılığındaüçüncü kişilerden yapılan borçlanmalar.b) Kurumların iştiraklerinin, ortaklarının veya ortaklarlailişkili kişilerin, banka ve finans kurumlarındanya da sermaye piyasalarından temin ederek aynı şartlarlakısmen veya tamamen kullandırdığı borçlanmalar....(7) Örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faizve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, Gelir veKurumlar Vergisi kanunlarının uygulanmasında, gerekborç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermayeşartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günüitibarıyla dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler içinana merkeze aktarılan tutar sayılır...”hükümlerine yer verilmiştir.Kanunun 30 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ç)bendinde, dar mükellefiyete tabi kurumların menkulsermaye iratları (Gelir Vergisi Kanununufn 75 inci maddesininikinci fıkrasının (1), (2), (3) ve (4) numaralıbentlerinde sayılanlar hariç olmak üzere) üzerinden,bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzerenakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenlertarafından; aynı maddenin üçzüncü fıkrasında ise tammükellef kurumlar tarafından, Türkiye’de bir iş yeriveya daimi temsilci aracılığıyla kar payı elde edenlerhariç olmak üzere dar mükellef kurumlara veya kurumlarvergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan(Karın sermayeye eklenmesi kar dağıtımı sayılmaz.)ve Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikincifıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde sayılankar payları üzerinden bu Kanunun 15 inci maddesininüçüncü fıkrası uyarınca vergi kesintisine tabi tutulankazançlar hariç olmak üzere kurumlar vergisi kesintisiyapılacağı; aynı maddenin altıncı fıkrasında yıllıkveya özel beyanname veren dar mükellef kurumların,indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından,hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonrakalan kısımdan ana merkeze aktardıkları tutar üzerinden,kurum bünyesinde % 15 oranında kurumlar vergisikesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır.Örtülü sermaye uygulamasına yönelik olarak 1 serino.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde ayrıntılı açıklamalaryer almış olup, Tebliğin *12.1.3. Borcun Doğrudanveya Dolaylı Olarak Temin Edilmesi” başlıklı bölümünde;“Borcun kullanan kurumun, borcu ortaklık ilişkisiolan bir kurumdan veya ortakları ile ilişkili bir başkakurumdan doğrudan temin etmemesi örtülü sermayeninmevcut olmayacağı anlamına gelmemektedir.Borcun, ortak veya ortakla ilişkili kişiden ancaküçüncü kişi üzerinden dolaylı olarak temin edilmesidurumunda da örtülü sermaye söz konusu olabilecektir.Dolaylı olarak temin edilen borçlanmalarda arayabirden fazla kurumun girmesi borcun örtülü sermayeolarak kabul edilmesine engel teşkil etmemektedir.”Tebliğin *12.1.5. Borcun öz sermayenin üç katını aşması”başlıklı bölümünde;“Ortaklar veya ortakla ilişkili kişiden temin edilipişletmede kullanılan borçların örtülü sermaye olarakkabul edilebilmesi için bu borçların hesap dönemininbaşındaki öz sermayenin üç katını aşması gerekmektedir.Dolayısıyla, ortak veya ortakla ilişkili kişilerden yapılanborçlanmalarda, bu kişilerden alınan borçlarıntoplamının hesap dönemi başındaki öz sermayenin üçkatı ile karşılaştırılması ve bu oranı aşan borç tutarlarınınoranı aştıkları sürece ilgili hesap dönemi için örtülüsermaye olarak dikkate alınması gerekmektedir.”,Açıklamalarına yer verilmiştir.Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Şirketinizindar mükellef ortağının sağlamış olduğu krediler örtülüsermayenin hesaplanmasında dikkate alınacak olup örtülüsermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz ve benzeriödemeler veya hesaplanan tutarlar, Gelir ve KurumlarVergisi Kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alangerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarınıngerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyladağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkezeaktarılan tutar olarak değerlendirilecektir. Dolayısıyla,örtülü sermaye şartlarının oluşması durumundasöz konusu faiz ödemeleri dar mükellef ortağınıza dağıtılmışkar payı sayılacak ve Kurumlar Vergisi Kanununun30 uncu maddesinin üçüncü fıkrası uyarınca % 15oranında kurumlar vergisi kesintisine tabi tutulacaktır.100BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

Örtülü sermaye şartalırın gerçekleşmemesi durumundaise söz konusu kredi karşılığında tahakkuk edenfaizler esas itibarıyla dar mükellef ortağınıza ödenmişsayılacağından, bu tutarlar üzerinden Kurumlar VergisiKanununun 30 uncu maddesinin birinci fırkasının (ç)bendi uyarınca % 10 oranında kurumlar vergisi kesintisiyapılacaktır. Ayrıca, dolaylı olarak dar mükellef ortağınızdansağlamış olduğunuz bu krediye ilişkin koşullarıntespitinde transfer fiyatlandırması yoluyla örtülükazanç dağıtımı hükümlerinin de dikkate alınmasınıngerekeceği tabiidir.Öte yandan, şirketinizin elde etmiş olduğu karınana merkeze aktarılmaması halinde nakden veya hesabenbir ödemeden söz edilemeyceğinden tevkifat yapılmasınagerek bulunmamaktadır.Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları Yönünden:Başvuru konusu işleminizin, hükümleri 01.01.1990-31.12.2010 tarihleri arasında uygulanan Türkiye-AlmanyaÇifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması çerçevesindedeğerlendirilebilmesi için, anılan tarihlerarasında gerçekleştirilmiş olması gerekmektedir. Ancakbaşvurunuzun incelenmesinden, merkezinize yapılanveya yapılacak olan faiz ödemesinin dönemi alaşılamamaktadır.Diğer taraftan, ödemenin 31.12.2010 tarihindensonra yapılması veya yapılacak olması durumunda isekonunun yukarıda yer alan mevzuat hükümlerine göredeğerlendirileceği tabiidir.Bilgi edinilmesini rica ederim.T.C.SİVAS VALİLİĞİDefterdarlık Genel MüdürlüğüTarih : 22.04.2012Sayı : B.07.4.GİB.0.58.10.00- 2011-1-31-2Konu : Eş adına ödenen isteğe bağlı sigorta primlerininücretin safi tutarının tespitinde gider olarakindirilememesi hk.İlgili Kanun ve Madde: GVK 63İlgide kayıtlı dilekçenizde; ... Hastanesinde memurolarak çalıştığınız ve eşiniz adına ödenen isteğe bağlısigorta primlerinin, ücretinizin safi tutarının tespitindeindirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda Defterdarlığımızdangörüş talep ettiğiniz anlaşılmıştır.193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesindeücretin tanımı yapılmış olup, aynı Kanunun 63 üncümaddesinde;“Ücretin gerçek safi değeri işveren tarafından verilenpara ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamındanaşağıdaki indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır....3- Sigortanın veya emeklilik sözleşmesininTürkiye’de kain ve merkezi Türkiye’de bulunan bir sigortaveya emeklilik şirketi nezdinde akdedilmiş olmasışartıylap; ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarınaait hayat, ölüm, kaza, hastalık, sakatlık, işsizlik,analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri içinhizmet erbabı tarafından ödenen primler ile bireyselemeklilik sistemine ödenen katkı payları,indirim konusu yapılacak prim, aidat ve katkılarıntoplamı, ödendiği ayda elde edilen ücretin % 10’unu(bireysel emeklilik sistemi dışındaki şahıs sigorta poliçeleriiçin ödenen primlerde, ödendiği ayda elde edilenücretin % 5’ini) ve yıllık olarak asgari ücretin yıllıktutarını aşamaz...”hükmü yer almaktadır.Diğer taraftan, 3 No.lu Gelir Vergisi Sirkülerinin“3.1- Ödenen Katkı Payları ve Sigorta Primlerinin ÜcretMatrahının Tespitinde indirimi” başlıklı bölümünde;“...indirim konusu yapılacak katkı payı veya prim tutarınıntespitinde esas alınacak ücret işveren tarafındançalışana hizmeti karşılığında ödenen aylık (maaş),prim, ikramiye, sosyal yardımlar ve zamlar gibi süreklinitelikteki ödemelerin brüt tutarlarının toplamı olacaktır.Geder karşılığı ödenen tutarlar (yapılan gerçek birgiderin karşılığı olsun olmasın) dikkate alınmayacaktır.Bir takvim yılı içerisinde bireysel emeklilik ve diğerşahıs sigorta primleri ile ilgili olarak yapılabilecek indirimtutarı asgari ücretin yıllık bazda dikkate alınacakolup, yıl içinde asgari ücret tutarında meydana gelebilecekdeğişiklikler, indirim yapılacak tutarların hesabındadikkate alınacaktır.Ücretlinin eşine ve küçük çocuklarına ait hayat,ölüm, kaza, hastalık, sakatlık, işsizlik, bireysel emekliliksistemine ödenen katkı payları da yukarıda belirtilensınırlamalar çerçevesinde indirim konusu yapılabilecektir...”Açıklamalarına yer verilmiştir.Buna göre, eşiniz adına ödediğiniz isteğe bağlı sigortaprimleri, kanunda sayılan indirimi yapılabilecekprim ve katkı payları arasında yer almadığından, ücretinizinsafi tutarının tespitinde gider olarak indirilmesimümkün bulunmamaktadır.Bilgi edinilmesini rica ederim.• ÖZELGELERBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 101

PRATİK BİLGİLERVERGİ• PRATİK BİLGİLERDAMGA VERGİSİ ORANLARI2011 Yılı 2012 YılıÜcretlerde (Binde 6,6) (Binde 6,6)Sözleşmeler, taahhütnameler ve temliknameler (Binde 8,25) (Binde 8,25)Kira mukavelenameleri (Mukavele süresine göre kira bedeli üzerinden) (Binde 1,65) (Binde 1,65)Kefalet, teminat ve rehin senetleri (Binde 8,25) (Binde 8,25)Yıllık gelir vergisi beyannameleri 30,00 TL 34,50 TLKurumlar vergisi beyannameleri 40,10 TL 46,10 TLKatma değer vergisi beyannameleri 19,90 TL 22,85 TLMuhtasar beyannameler 19,90 TL 22,85 TLDiğer vergi beyannameleri (Damga vergisi beyannameleri hariç) 19,90 TL 22,85 TLGümrük idarelerine verilen beyannameler 40,10 TL 46,10 TLBelediye ve il özel idarelerine verilen beyannameler 14,80 TL 17,00 TLSosyal güvenlik kurumlarına verilen sigorta prim bildirgeleri 14,80 TL 17,00 TLBilançolar 23,20 TL 26,55 TLGelir tabloları 11,30 TL 12,95 TLİşletme hesabı özetleri 11,30 TL 12,95 TLYılDOĞRUDAN GİDER YAZILABİLECEK PEŞTEMALLIK, ALET, EDAVAT, MEFRUŞAT VE DEMİRBAŞBEDELLERİNDE SINIR2012 770 TL2011 700 TL2010 680 TL2009 670 TL2008 600 YTL2007 560 YTLEK MALİ TABLOLARI DÜZENLEME ZORUNLULUĞUTutarDönemi Aktif Toplamı Net Satışlar Toplamı2011 yılına ait ek mali tablolar için - (2012 yılında verilmesi gereken) 10.805.800 24.012.6002010 yılına ait ek mali tablolar için - (2011 yılında verilmesi gereken) 9.800.300 21.778.2002009 yılına ait ek mali tablolar için - (2010 yılında verilmesi gereken) 9.099.600 20.221.2002008 yılına ait ek mali tablolar için - (2009 yılında verilmesi gereken) 8.903.700 19.785.9002007 yılına ait ek mali tablolar için - (2008 yılında verilmesi gereken) 7.949.700 17.666.000TL’nı (aktif toplamı veya net satışları toplamı) aşan mükellefler ek mali tabloları düzenlemek zorundadır.EMLAK VERGİSİ ORANLARIMesken İşyeri Arazi ArsaNormal yörelerde Binde 1 Binde 2 Binde 1 Binde 3Büyükşehir belediye sınırları İçinde Binde 2 Binde 4 Binde 2 Binde 6EMLAK VERGİSİ DEĞERİ YILLIK ARTIŞ ORANLARIYıl Açıklama Artış Oranı2012 2011 yılı vergi değerine uygulanacak artış oranı % 10,262011 2010 yılı vergi değerine uygulanacak artış oranı % 3,852010 Genel Tarh ve Tahakkuk -2009 2008 yılı vergi değerine uygulanacak artış oranı % 62008 2007 yılı vergi değerine uygulanacak artış oranı % 3,62007 2006 yılı vergi değerine uygulanacak artış oranı % 3,9102BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

GECİKME ZAMMI ORANLARIDönemi Aylık Yıllık19.10.2010 Tarihinden itibaren % 1,40 % 16,8019.11.2009 – 18.10.2010 Tarihleri arası % 1,95 % 23,4021.04.2006 – 18.11.2009 Tarihleri arası % 2,5 % 3002.03.2005 - 20.04.2006 Tarihleri arası % 3 % 36GEÇİCİ VERGİ ORANLARIGelir Vergisi Mükelleflerinde01.01.2004 tarihinden itibaren 01.01.2005 tarihinden itibaren 01.01.2006 tarihinden itibaren% 20 % 20 % 15Kurumlar Vergisi Mükelleflerinde01.01.2004 tarihinden itibaren 01.01.2005 tarihinden itibaren 01.01.2006 tarihinden itibaren% 33 % 30 % 20• PRATİK BİLGİLERGELİR VERGİSİ TARİFESİ(2012 takvim yılı gelirlerine uygulanmak üzere)Gelir vergisine tabi gelirler;10.000 TL'ye kadar % 1525.000 TL'nin 10.000 TL'si için 1.500 TL, fazlası % 2058.000 TL'nin 25.000 TL'si için 4.500 TL, (ücret gelirlerinde 88.000 TL'nin 25.000 TL'si için 4.500 TL),% 27fazlası58.000 TL'den fazlasının 58.000 TL'si için 13.410 TL. (ücret gelirlerinde 88.000 TL'den fazlasının 88.000% 35TL'si için 21.510 TL), fazlasıoranında vergilendirilir(2011 takvim yılı gelirlerine uygulanmak üzere)Gelir vergisine tabi gelirler;9.400 TL’ye kadar % 1523.000 TL’nin 9.400 TL’si için 1.410 TL, fazlası % 2053.000 TL’nin 23.000 TL’si için 4.130 TL (ücret gelirlerinde 80.000 TL’nin 23.000 TL’si için 4.130 TL),% 27fazlası53.000 TL’den fazlasının 53.000 TL’si için 12.230 TL (ücret gelirlerinde 80.000 TL’den fazlasının 80.000% 35TL’si için 19.520 TL), fazlasıoranında vergilendirilir.(2010 takvim yılı gelirlerine uygulanmak üzere)Gelir vergisine tabi gelirler;8.800 TL’ye kadar % 1522.000 TL’nin 8.800 TL’si için 1.320 TL, fazlası % 2050.000 TL’nin 22.000 TL’si için 3.960 TL, (ücret gelirlerinde 76.200 TL'nin 22.000 TL'si için% 273.960 TL) fazlası50.000 TL’den fazlasının 50.000 TL’si için 11.520 TL, (ücret gelirlerinde 76.200 TL'den fazlasının 76.200% 35TL'si için 18.594 TL) fazlasıoranında vergilendirilir.KAZANÇLARDA BEYAN SINIRI2008 2009 2010 2011 2012Konut kira gelirlerinde 2.400 YTL 2.600 TL 2.600 TL 2.800 TL 3.000 TLTevkif yoluyla vergilendirilmiş bulunanmenkul sermaye iratları ve vergi alacağıdahil kurumlardan elde edilen kar19.800 YTL 22.000 TL 22.000 TL 23.000 TL 25.000 TLpaylarındaTevkif yoluyla vergilendirilmiş bulunangayrimenkul sermaye iratlarında19.800 YTL 22.000 TL 22.000 TL 23.000 TL 25.000 TLDeğer artış kazançlarında 6.800 YTL 7.600 TL 7.700 TL 8.000 TL 8.800 TLGVK 82. Maddesinde belirtilen bazı arızikazançlarda16.000 YTL 17.900 TL 18.000 TL 19.000 TL 20.000 TLBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 103

KATMA DEĞER VERGİSİ TEVKİFAT ORANLARITAM TEVKİFAT UYGULANACAK İŞLEMLERPPPPİkametgâhı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye’de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemlerSerbest Meslek Faaliyeti Çerçevesinde Yapılan Teslim ve HizmetlerKiralama İşlemleriReklam Verme İşlemleri• PRATİK BİLGİLERKısmi Tevkifat Uygulanacak HizmetlerKISMİ TEVKİFAT UYGULANACAK İŞLEMLERTevkifat OranıP Yapım İşleri İle Bu İşlerle Birlikte İfa Edilen Mühendislik-Mimarlık ve Etüt-ProjeHizmetleri 2/10P Etüt, Plan-Proje, Danışmanlık, Denetim ve Benzeri Hizmetler 9/10P Makine, Teçhizat, Demirbaş ve Taşıtlara Ait Tadil, Bakım ve Onarım Hizmetleri 5/10P Yemek Servis ve Organizasyon Hizmetleri 5/10P İşgücü Temin Hizmetleri 9/10P Yapı Denetim Hizmetleri 9/10P Fason Olarak Yaptırılan Tekstil ve Konfeksiyon İşleri, Çanta ve Ayakkabı Dikim İşleri veBu İşlere Aracılık Hizmetleri 5/10P Turistik Mağazalara Verilen Müşteri Bulma / Götürme Hizmetleri 9/10P Spor Kulüplerinin Yayın, Reklâm ve İsim Hakkı Gelirlerine Konu İşlemleri 9/10P Temizlik, Çevre ve Bahçe Bakım Hizmetleri 7/10P Servis Taşımacılığı Hizmeti 5/10P Her Türlü Baskı ve Basım Hizmetleri 5/10P Diğer Hizmet Alımları 5/10Kısmi Tevkifat Uygulanacak TeslimlerP Külçe Metal Teslimleri 7/10P Bakır, Çinko ve Alüminyum Ürünlerinin Teslimi 7/10P Hurda ve Atık Teslimi 9/10P Metal, Plastik, Lastik, Kauçuk, Kâğıt ve Cam Hurda ve Atıklardan Elde EdilenHammadde Teslimi 9/10P Pamuk, Tiftik, Yün ve Yapağı İle Ham Post ve Deri Teslimleri 9/10P Ağaç ve Orman Ürünleri Teslimi 9/10Kısmi Tevkifat Uygulanmasında SınırKısmi tevkifat uygulaması kapsamına giren her bir işlemin KDV dahil bedeli 1.000 TL’yi aşmadığı takdirde, hesaplananKDV tevkifata tabi tutulmayacaktır. Sınırın aşılması halinde ise tutarın tamamı üzerinden tevkifat yapılacaktır.Tespit edilen tutarı aşan işlemlerde KDV tevkifatı zorunluluğundan kaçınmak amacıyla bedel parçalara ayrılamayacak,aynı işleme ait bedellerin toplamı dikkate alınarak bu sınırın aşılması halinde tevkifat yapılacaktır.Tevkifat zorunluluğundan kaçınmak amacıyla, birden fazla fatura düzenlenmek suretiyle bedelin parçalarabölündüğünün tespiti halinde vergi dairelerince, bütünlük arzettiği anlaşılan alımların toplamının yukarıda belirtilensınırı aşıp aşmadığına bakılarak gerekli işlemler yapılacaktır.Fiyat farkı, kur farkı ve benzeri nedenlerle tevkifata tabi işlemin bedelinde sonradan bir artış ortaya çıkması halinde,bu artış ile ilgili olarak fatura düzenlenerek KDV hesaplanacak ve hesaplanan KDV üzerinden (tevkifat alt sınırı dikkatealınmaksızın) tevkifat uygulanacaktır. Bu şekilde işlem yapılabilmesi için fiyat farkı, kur farkı ve benzerinin ait olduğu asılişleme ait KDV dahil bedelin tevkifat alt sınırını geçmiş ve tevkifata tabi tutulmuş olması gerekmektedir.104BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

PERAKENDE SATIŞ FİŞİ, YAZAR KASA FİŞİ, FATURA DÜZENLEME SINIRIDönemiTutar01.01.2012 - 31.12.2012 Dönemi 770 TL01.01.2011 - 31.12.2011 Dönemi 700 TL01.01.2010 - 31.12.2010 Dönemi 680 TL01.01.2009 - 31.12.2009 Dönemi 670 TL01.01.2008 - 31.12.2008 Dönemi 600 YTL01.01.2007 - 31.12.2007 Dönemi 560 YTLREESKONT VE AVANS İŞLEMLERİNDE UYGULANACAK FAİZ ORANLARIDönemi Reeskont Avans29.12.2011 - tarihinden itibaren % 17 % 17,7530.12.2010 - 28.12.2011 Tarihleri arası % 14 % 1522.12.2009 - 29.12.2010 Tarihleri arası % 15 % 1612.06.2009 - 21.12.2009 Tarihleri arası % 18 % 1909.04.2009 - 11.06.2009 Tarihleri arası % 19 % 2028.12.2007 - 08.04.2009 Tarihleri arası % 25 % 2720.12.2006 - 27.12.2007 Tarihleri arası % 27 % 2920.12.2005 - 19.12.2006 Tarihleri arası % 23 % 25• PRATİK BİLGİLERTECİL FAİZİ ORANLARIDönemi Aylık Yıllık21.10.2010 - Tarihinden itibaren % 1 % 1221.11.2009 - 20.10.2010 Tarihleri arası % 1,583 % 1928.04.2006 - 20.11.2009 Tarihleri arası % 2 % 2404.03.2005 - 27.04.2006 Tarihleri arası % 2,5 % 30TİCARET SİCİLİ HARÇLARIGerçek Kişilereve kooperatiflereAit İşletmelerdeŞahısŞirketlerine AitİşletmelerdeSermayeŞirketlerine AitİşletmelerdeI- Kayıt ve Tescil Harçları; (Ticari İşletme Rehni Dahil)1. Ticari işletmenin ve unvanının tescil ve ilanında: 156,60 TL 448,95 TL 1.011,50 TL2. Temsile yetkili kılınan kişilerin tescil ve ilanında (her kişiiçin):77,70 TL 111,30 TL 246,20 TL3. Ticaret siciline tescil edilmiş olan vakalardaki değişikliklerintescilinde: (Ticari işletme rehini ile ilgili vakalar dahil)77,70 TL 111,30 TL 246,20 TL(muhteva ile ilgili bulunmayan düzeltmelerde harç alınmaz.)4. Kayıt silinmesinde : (Ticari işletme rehni kaydının silinmesidahil)30,35 TL 43,90 TL 77,70 TLŞubelerin herbiri (Yabancı müesseselerin Türkiye’deki şubeleri dahil) ayrıca aynı harca tabidir.II- Kayıt ve Belge Suretleri ve Tasdikname Harçları1. Bir ticari işletmeye ait sicil esas defterindeki kayıtların tamamının veya bir kısmının veya memurlukta saklanan bütünbelgelerin örneğinin beher sayfasının (Ticaret Sicili Tüzüğü Madde 11/1)7,80 TL2. Tasdiknamelerden (Ticaret Sicili Tüzüğü Madde 11/2, 104, 105) 25,90 TLBÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 105

• İmzalatma Kapsamındaki Mükellefler2011 yılı faaliyet döneminde;BEYANNAME İMZALATMA ZORUNLULUĞUAktif toplamı 5.176.000Net satışlar toplamı 10.349.000TL’ nı aşmayan kurumlar vergisi veya ticari, zirai ve mesleki kazancı nedeniyle gerçek usulde vergilendirilen Gelir Vergisimükellefleri 2012 yılı beyannamelerini meslek mensuplarına imzalatmak zorundadırlar• PRATİK BİLGİLER• İmzalatma Kapsamı Dışında Kalan Mükellefler1- 2011 yılı faaliyet döneminde;-Serbest meslek faaliyetinde bulunanlardan gayrisafi hasılatları 121.000-II. sınıf tacirlerden Alım satım veya imalat faaliyetinde bulunanlardan satışları 173.000-II. sınıf tacirlerden yukarıda yazılı olanlar dışındaki işlerle uğraşanlardan gayrisafi iş hasılatları 87.000-Zirai kazancı işletme hesabı esasına göre tespit edilen çiftçilerden hasılatları 173.000TL’ nı aşmayan mükelleflerin,2- Noterlerin,3- Özel kanunlarına göre kurulan kooperatifler ile bunların oluşturdukları birliklerin,4- Gelir ve kurumlar vergisinden muaf olan mükelleflerin,beyannamelerini meslek mensuplarına imzalatma zorunluluğu bulunmamaktadır.YENİDEN DEĞERLEME ORANLARIYıl Oran Yıl Oran2011 % 10,262010 % 7,7 2005 % 9,82009 % 2,2 2004 % 11,22008 % 12 2003 % 28,52007 % 7,2 2002 % 592006 % 7,8 2001 % 53,2SOSYAL GÜVENLİK- ÇALIŞMA MEVZUATIASGARİ ÜCRET TUTARLARIDönemi16 Yaşından Büyükler İçin 16 Yaşından Küçükler İçinAylık BrütAylık Brüt01.07.2012 - 31.12.2012 940,50 TL 805,50 TL01.01.2012 - 30.06.2012 886,50 TL 760,50 TL01.07.2011 - 31.12.2011 837,00 TL 715,50 TL01.01.2011 - 30.06.2011 796,50 TL 679,50 TL01.07.2010 - 31.12.2010 760,50 TL 648,00 TL01.01.2010 - 30.06.2010 729,00 TL 621,00 TL01.07.2009 - 31.12.2009 693,00 TL 589,50 TL01.01.2009 - 30.06.2009 666,00 TL 567,00 TL01.07.2008 - 31.12.2008 638,70 YTL 540,60 YTL01.01.2008 - 30.06.2008 608,40 YTL 515,40 YTL01.07.2007 - 31.12.2007 585,00 YTL 491,40 YTL01.01.2007 - 30.06.2007 562,50 YTL 476,70 YTLİSTEĞE BAĞLI SİGORTA PRİMİ ORANIPrim OranıMalûllük, yaşlılık ve ölüm sigortaları primi % 20Genel sağlık sigortası primi % 12Toplam % 32106BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

İŞSİZLİK ÖDENEĞİ VE SÜRESİGünlük işsizlik ödeneği, sigortalının son dört aylık prime esas kazançları dikkate alınarak hesaplanan günlük ortalamabrüt kazancının yüzde kırkıdır.Bu şekilde hesaplanan işsizlik ödeneği miktarı, 4857 sayılı İş Kanununun 39 uncu maddesine göre onaltı yaşından büyükişçiler için uygulanan aylık asgari ücretin brüt tutarının yüzde seksenini geçemez.İşsizlik Ödeneği Süresi600 gün işsizlik sigortası primi ödemiş olan işsizlere 180 gün900 gün işsizlik sigortası primi ödemiş olan işsizlere 240 gün1080 gün işsizlik sigortası primi ödemiş olan işsizlere 300 günsüre ile İşsizlik ödeneği verilir.İşsizlik ödeneği almaya hak kazanılması için gerekli şartlar;-Hizmet akdinin sona erdiği tarihten önceki son 3 yıl içinde en az 600 gün sigortalı olarak prim ödenmiş olması,-İş akdinin feshedildiği tarihten geriye doğru sürekli 120 gün prim ödenmiş olması,-Hizmet akdinin, İşsizlik Sigortası Kanununun 51’inci maddesinde sayılan hallerden birisine dayalı olarak sona ermişolması,-Sigortalı işsizin, İşten Ayrılma Bildirgesi ile birlikte; hizmet akdinin feshedildiği tarihi izleyen günden itibaren 30 güniçinde İŞKUR’un ilgili birimine doğrudan veya elektronik ortamda başvurması,• PRATİK BİLGİLERKENDİ ADINA VE HESABINA BAĞIMSIZ ÇALIŞANLARİÇİN PRİM ORANIPrim OranıMalûllük, yaşlılık ve ölüm sigortaları primi % 20Kısa vadeli sigorta kolları primi % 1 - 6,5Genel sağlık sigortası primi % 12,5Toplam 33,5 – 39SİGORTA PRİMİ VE İŞSİZLİK SİGORTASI PRİMİNE ESAS KAZANÇLARINALT VE ÜST SINIRLARI16 Yaşından Küçüklerİçin16 Yaşından BüyüklerİçinAlt Sınır (Taban)Üst Sınır (Tavan)Günlük Aylık Günlük Aylık Günlük Aylık01.07.2012 - 31.12.2012 26,85 TL 805,50 TL 31,35 TL 940,50 TL 203,78 TL 6.113,25 TL01.01.2012 - 30.06.2012 25,35 TL 760,50 TL 29,55 TL 886,50 TL 192,08 TL 5,762,25 TL01.07.2011 - 31.12.2011 23,85 TL 715,50 TL 27,90 TL 837,00 TL 181,35 TL 5.440,50 TL01.03.2011 - 30.06.2011 22,65 TL 679,50 TL 26,55 TL 796,50 TL 172,58 TL 5.177,40 TL01.01.2011 - 28.02.2011 26,55 TL 796,50 TL 26,55 TL 796,50 TL 172,58 TL 5.177,40 TLSOSYAL GÜVENLİK DESTEK PRİMİ ORANLARI• Hizmet Akdine Bağlı Çalışan Emekliler İçin (4/a) Prim Oranıİşçi İşveren ToplamSosyal güvenlik destek primi % 7,5 % 22,5 % 30Kısa vadeli sigorta kolları primi - % 1 - 6,5 % 1 - 6,5Toplam % 7,5 % 23,5 - 29 % 31 - 36,5• Kendi Adına ve Hesabına Bağımsız Çalışan Emekliler İçin (4/b) Prim Oranı2008Yılında2009Yılında2010Yılında2011 vesonrasıEmekli Aylığı Üzerinden % 12 % 13 % 14 % 15BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 107

BİLDİRİM SÜRELERİ VE İHBAR TAZMİNATIHizmet Süresi Bildirim Süresi İhbar Tazminatı6 aydan az sürmüş işçi için 2 hafta 2 haftalık ücret6 aydan 1,5 yıla kadar sürmüş olan işçi için 4 hafta 4 haftalık ücret1,5 yıldan 3 yıla kadar sürmüş işçi için 6 hafta 6 haftalık ücret3 yıldan fazla sürmüş işçi için 8 hafta 8 haftalık ücretİŞSİZLİK SİGORTASI PRİMİ ORANLARIPrime Esas Aylık Brüt Kazanç Üzerinden İşçi Payı İşveren Payı Devlet Katkı Payı01.01.2002 Tarihinden İtibaren % 1 % 2 % 101.06.2000 - 31.12.2001 Tarihleri arasında % 2 % 3 % 2• PRATİK BİLGİLERKIDEM TAZMİNATI TAVANIDönemiTutar01/07/2012 - 31/12/2012 3,033,98 TL01/01/2012 - 30/06/2012 2,917,27 TL01/07/2011 - 31/12/2011 2,731,85 TL01/01/2011 - 30/06/2011 2.623,23 TL01/07/2010 - 31/12/2010 2.517,01 TL01/01/2010 - 30/06/2010 2.427,04 TL01/07/2009 - 31/12/2009 2.365,16 TL01/01/2009 - 30/06/2009 2.260,04 TL01/07/2008 - 31/12/2008 2.173,18 YTL01/01/2008 - 30/06/2008 2.087,92 YTL01/07/2007 - 31/12/2007 2.030,19 YTL01/01/2007 - 30/06/2007 1.960,69 YTLÖZÜRLÜ VE ESKİ HÜKÜMLÜ ÇALIŞTIRMA ORANLARIİşyeriİstihdamı Zorunlu Olan Özel KamuÖzürlü işçi % 3 % 4Eski Hükümlü - % 2Mükellef GruplarıSUÇ VE CEZALARBİRİNCİ VE İKİNCİ DERECE USULSÜZLÜK CEZALARIBirinci DereceUsulsüzlükler2011 2012İkinci DereceUsulsüzlüklerBirinciDereceUsulsüzlüklerİkinci DereceUsulsüzlüklerSermaye Şirketleri 96,00 TL 53,00 TL 105,00 TL 58,00 TLSermaye şirketleri dışında kalan birinci sınıftüccar ve serbest meslek erbabı60,00 TL 30,00 TL 66,00 TL 33,00 TLİkinci sınıf tüccarlar 30,00 TL 15,00 TL 33,00 TL 16,00 TLYukarıdakiler dışında kalıp beyanname usulüylegelir vergisine tabi olanlar15,00 TL 8,00 TL 16,00 TL 8,80 TLKazancı basit usulde tespit edilenler 8,00 TL 3,70 TL 8,80 TL 4,00 TLGelir vergisinden muaf esnaf 3,70 TL 2,15 TL 4,00 TL 2,30 TLl Bu cetvel de mükellef grubu: Gelir, Kurumlar Vergilerinden başka, Gider, İstihlak İşletme ve Dış Seyahat HarcamalarıVergilerine ait usulsüzlükler hakkında da esas tutulur.l Emlak Alım, Gayrimenkul Kıymet Artışı, Veraset ve İntikal Vergisi, Taşıt Alım ve Motorlu Taşıtlar Vergilerine aitusulsüzlükler ile Damga Vergisinin, beyanname verilmek suretiyle ödeneceği hallerde beyannamenin süresindeverilmemesine ilişkin usulsüzlükler bu cetvelin mükellef grupları sütununun 3’üncü sırasında göre cezalandırılır.l Emlak vergisine ait usulsüzlükler, bu cetvelin mükellef grupları sütununun 3’üncü sırasına göre cezalandırılır.l Kamu İdare ve müesseseleri ile dernek ve vakıfların yaptıkları usulsüzlükler (Bunların iktisadi işletmelerine aitusulsüzlükler hariç) bu cetvelin mükellef grupları sütununun 3’üncü sırasına göre cezalandırılır.l Yukarıdakiler dışında kalan diğer vergi, resim ve harçlara ait usulsüzlükler bu cetvelin mükellef grupları sütununun4’üncü sırasına göre cezalandırılır.108BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

ÖZEL USULSÜZLÜK CEZALARIl Fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzunun verilmemesi,alınmaması ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmaması(2011yılında her belge için 180 TL’den az, cezalar toplamı 88.000 TL’den fazla olamaz.)l Perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevkirsaliyesi, ve benzeri evrak verilmemesi ile diğer şekil ve usul hükümlerine uyulmaması(2011 yılında her bir tespit için 8.800 TL’nı ve yıllık toplam 88.000 TL’nı aşamaz.)l VUK’un 232’nci maddesinin 1-5.bentlerinde sayılanlar dışında kalan kişilerin fatura,gider pusulası, müstahsil makbuzu, serbest meslek makbuzu, Perakende satış fişi, Ödemekaydedici cihaz fişi ve yolcu taşıma bileti almadıklarının tespitindel Maliye Bakanlığınca tutulma ve günü gününe kayıt edilme mecburiyeti getirilendefterlerin; bulundurulmaması, günü gününe kayıt yapılmaması, yetkililere ibrazedilmemesi ile levha bulundurma mecburiyetine uyulmamasıl Belirlenen muhasebe standartlarına, tek düzen hesap planına ve mali tablolara ilişkinusul ve esaslar ile muhasebeye yönelik bilgisayar programlarının üretilmesine ilişkin kuralve standartlara uyulmamasıl Kamu kurum ve kuruluşları ile gerçek ve tüzel kişilerce yapılacak işlemlerde kullanılmazorunluluğu getirilen vergi numarasını kullanmaksızın işlem yapanlara,l Belge basımı ile ilgili bildirim görevini tamamen veya kısmen yerine getirmeyen matbaaişletmecilerinel 4358 sayılı Kanun uyarınca vergi kimlik numarası kullanma zorunluluğu getirenkuruluşlardan yaptıkları işlemlere ilişkin bildirimleri, belirlenen standartlarda ve zamandayerine getirmeyenlerel VUK.’nun127 nci maddenin (d) bendi uyarınca Maliye Bakanlığının özel işaretligörevlisinin ikazına rağmen durmayan aracın sahibi adına2012% 10180 TL36 TL180 TL4.000 TL220 TL660 TL880 TL660 TL• PRATİK BİLGİLERBİLGİ VERMEKTEN ÇEKİNENLER İLE 256, 257 VE MÜKERRER 257 NCİ MADDE HÜKMÜNE UYMAYANLARA UYGULANACAKÖZEL USULSÜZLÜK CEZASI1 - Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 1.170 TL2 - İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde tespit edilenler hakkında 580 TL3 - Yukarıdaki bentlerde yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında 280 TLözel usulsüzlük cezası kesilir.• Kanuni Süserinden Sonra Elektronik Ortamda Verilen Beyannameler İçin Ceza Uygulaması;Beyannamenin kanuni verilme süresinin sonundan başlayarakİlk 30 GünİçindeVerilmesiİkinci 30Gün İçindeVerilmesiSonrasıVerilmesi-Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 117 TL 234 TL 1.170 TL-İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde tespitedilenler hakkında58 TL 116 TL 580 TL-Yukarıda yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında 28 TL 56 TL 280 TLözel usulsüzlük cezası kesilir.• Kanuni Süresinden Sonra Düzeltme Amacıyla Elektronik Ortamda Verilen Bildirim ve Formlar İçin Ceza Uygulaması;Bildirim veya formun düzeltme amacıyla kanuni verilme süresininsonundan başlayarakİlk 10 GünİçindeVerilmesiTakip Eden15 Gün İçindeVerilmesiSonrasıVerilmesi-Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında Ceza yok 234 TL 1.170 TL-İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde tespitedilenler hakkındaCeza yok 116 TL 580 TL-Yukarıda yazılı bulunanlar dışında kalanlar hakkında Ceza yok 56 TL 280 TLözel usulsüzlük cezası kesilir.BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 109

İDARİ PARA CEZALARI(4857 Sayılı İş Kanunu)Fiil Ceza 2012Mad. Mad. Ceza Uygulanan Fiil Ceza Tutarı• PRATİK BİLGİLER3 98İşyerinin Açılmasını, Devir alınmasını, Çalışma Konusunun Kısmen veyaTamamen Değiştirilmesini, Kapatılmasını Bir Ay İçinde Bölge MüdürlüğüneBildirmemek✓Bildirme yükümlülüğüne aykırı davranan işveren veya işveren vekilineçalıştırılan her işçi için134 TL.✓Ağır ve tehlikeli iş kapsamındaki işyerlerinde bildirme yükümlülüğüneaykırı davranan İşveren veya işveren vekiline çalıştırılan her işçi için1.358 TL.✓İşyerini muvazaalı olarak bildiren asıl işveren ile alt işveren veyavekillerine ayrı ayrı13.591 TL.✓Para cezasının kesinleşmesinden sonra bildirim yükümlülüğüneaykırılığın sürmesi halinde takip eden her ay için aynı miktar cezauygulanır5 99/a İşçilere Eşit Davranma İlkesine Aykırı Davranışta Bulunmak✓ İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 110 TL.7 99/a Geçici İş İlişkisine İlişkin Yükümlülüklere Uymamak✓ İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 110 TL.8 99/bYazılı İş Sözleşmesi Yapılmayan Hallerde İki Ay İçinde Çalışma Koşullarınaİlişkin Belgeyi İşçiye Vermemek✓ İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 110 TL.14 99/b Çağrı Üzerine Çalışma Hükümlerine Aykırı Davranmak✓ İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 110 TL.28 99/cİşten Ayrılan İşçiye Çalışma Belgesi Vermemek, Belgeye Gerçeğe Aykırı BilgiYazmak✓ İşveren veya İşveren vekiline bu durumdaki her işçi için 110 TL.29 100 Toplu İşçi Çıkarma Hükümlerine Aykırı Olarak İşçi Çıkartmak✓ İşçi çıkaran işveren veya işveren vekiline işten çıkarılan her işçi için 450 TL.30 101 Özürlü ve Eski Hükümlü Çalıştırma Yükümlülüğüne Uymamak✓İşveren veya işveren vekiline çalıştırmadığı her özürlü ve eski hükümlüve çalıştırılmadığı her ay için1.700 TL32 102/aÜcret, Prim, İkramiye Ve Bu Nitelikteki Her Çeşit İstihkakın ZorunluTutulduğu Halde Özel Olarak Açılan Banka Hesabına Ödememek✓İşveren, işveren vekili ve üçüncü kişiye bu durumda olan her işçi ve heray için125 TL.32 102/aÜcret İle Kanundan, TİS’den Veya İş Sözleşmesinden Doğan Ücret ÖdemeleriniSüresi İçinde Kasten Ödememek Veya Eksik Ödemek✓İşveren, işveren vekili ve üçüncü kişiye bu durumda olan her işçi ve heray için125 TL.37 102/b Ücret Hesap Pusulası Düzenlememek✓Ücrete ilişkin hesap pusulası düzenlemeyen işveren veya işverenvekiline450 TL.38 102/bYasaya Aykırı Ücret Kesme Cezası Vermek Veya Kesintinin Sebep ve HesabınıBildirmemek✓Yasaya aykırı ücret kesme cezası veren veya yaptığı kesintinin sebebinive hesabını bildirmeyen işveren veya işveren vekiline450 TL.39 102/aAsgari Ücret Ödememek veya Eksik Ödemek, Ücret, Prim, İkramiye ve BuNitelikteki Her Çeşit İstihkakı Zorunlu Tutulduğu Halde Özel Olarak AçılanBanka Hesabına Ödememek✓İşveren, işveren vekili ve üçüncü kişiye bu durumda olan her işçi ve heray için125 TL.41 102/cFazla Çalışma Ücretini Ödememek, İşçiye Hak Ettiği Serbest Zamanı Altı Ayİçinde Kullandırmamak Veya İşçinin Onayını Almadan Fazla Çalışma Yaptırmak✓ İşveren veya işveren vekiline bu durumda olan her işçi için 220 TL.52 102/b Yüzde İle İlgili Belgeyi Temsilciye Vermemek.Yüzde usulü uygulanan işyerlerinde her hesap pusulasının genel✓ toplamını gösteren belgeyi işçilerin seçtiği temsilciye vermeyen450 TL.işveren veya işveren vekiline56 103 Yıllık Ücretli İzni Yasaya Aykırı Şekilde Bölmek✓Yıllık ücretli izni yasaya aykırı bölen işveren veya işveren vekiline budurumda olan her işçi için220 TL.110BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

57 103 Yıllık İzin Ücretini Yasaya Aykırı Şekilde Ödemek Veya Eksik Ödemek✓Yıllık izin ücretini yasada belirtilen usule aykırı olarak ödeyen veyaeksik ödeyen işveren vekiline bu durumda olan her işçi için59 103Sözleşmesi Herhangi Bir Nedenle Sona Eren İşçiye Hak Kazanıp daKullanmadığı Yıllık İzin Sürelerine Ait Ücreti Ödememek✓İş sözleşmesinin sona ermesinde işçiye kullanmadığı iznin ücretiniödemeyen işveren veya işveren vekiline bu durumda olan her işçi için60 103Yıllık İzin Yönetmeliğinin Esas ve Usullerine Aykırı Olarak İzniKullandırmamak Veya Eksik KullandırmakYıllık ücretli izinleri yönetmelik hükümlerine uygun kullandırmayan✓ veya eksik kullandıran işveren veya işveren vekiline bu durumda olanher işçi için63 104 Çalışma Sürelerine ve Buna İlişkin Yönetmelik Hükümlerine Uymamak✓Yönetmelikle belirlenen çalışma sürelerine aykırı olarak işçilerinçalıştıran işveren veya işveren vekiline64 104 Telafi Çalışması Usullerine Uymamak✓Telafi çalışması usullerine uymayan işveren veya işveren vekiline budurumda olan her işçi için68 104 Ara Dinlenmesini Yasa Hükümlerine Göre Uygulamamak✓Ara dinlenmelerini yasa hükümlerine göre uygulamayan işveren veyaişveren vekiline69 104İşçileri Geceleri 7,5 Saatten Fazla Çalıştırmak, Gece ve Gündüz PostalarınıDeğiştirmemek✓Gece süresi ve gece çalışmaları konusunda kanun hükümlerine uymayanişveren veya işveren vekiline71 104 Çalıştırma Yaşı ve Çocukları Çalıştırma Yasağına Aykırı Davranmak✓Çalıştırma yaşı ve çocukları çalıştırma yasağına aykırı davranan işverenveya işveren vekiline72 104 Yer ve Sualtında Çalıştırma Yasağına Uymamak✓Yer ve su altında onsekiz yaşını doldurmamış erkek ve her yaştakikadınları çalıştıran işveren veya işveren vekiline73 104Çocuk ve Genç İşçileri Gece Çalıştırmak Veya İlgili Yönetmelik HükümlerineAykırı Hareket Etmek220 TL.220 TL.220 TL.1.200 TL220 TL.1.200 TL.1.200 TL.1.200 TL.1.200 TL.• PRATİK BİLGİLER✓Sanayie ait işlerde onsekiz yaşını doldurmamış çocuk ve genç işçilerigece çalıştıran, kadın işçilerin gece postalarında çalıştırılmasına ilişkinyönetmelik hükümlerine uymayan işveren veya işveren vekiline1.200 TL.74 104Doğum Öncesi - Sonrası Sürelerde Kadın İşçiyi Çalıştırmak, Ücretsiz İzin VeyaSüt İzni Vermemek✓Yasa hükmüne aykırı olarak doğum öncesi ve sonrası kadın işçiyiçalıştıran ücretsiz izin veya süt iznini vermeyen işveren veya vekiline1.200 TL.75 104 İşçi Özlük Dosyasını Düzenlememek✓ İşçi özlük dosyasını düzenlemeyen işveren veya işveren vekiline 1.200 TL.76 104 Çalışma Sürelerine İlişkin Yönetmelik Hükümlerine Uymamak✓Çalışma sürelerine ilişkin yönetmelik hükümlerine uymayan işverenveya işveren vekiline1.200 TL.77 105/c İş Sağlığı ve Güvenliği Hükümlerine Aykırı Davranmak✓İş sağlığı ve güvenliği hükümlerine aykırı davranan işveren veya işverenvekiline1.250 TL.78 105/a İş Sağlığı ve Güvenliği Yönetmeliklerindeki Hükümlerine Uymamak✓Yönetmeliklerdeki hükümlere uymayan işveren veya işveren vekilinealınmayan her iş sağlığı ve güvenliği önlemi için250 TL.✓ Alınmayan önlemler için izleyen her ay aynı miktar78 105/cİşletme Belgesi Almadan İşyeri Açmak Veya Belgelendirilmesi Gereken İşlerVeya Ürünler İçin Belge Almamak✓İşletme belgesi almadan işyeri açan veya belgelendirilmesi gerekenişler veya ürünler için belge almayan işveren veya işveren vekillerine1.250 TL.79 105/cFaaliyeti Durdurulan İşi İzin Almadan Devam Ettirmek, Kapatılan İşyeriniİzinsiz AçmakFaaliyeti durdurulan işi izin almadan devam ettiren veya kapatılan✓işyerini izinsiz açan işveren veya işveren vekiline1.250 TL.BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 111

• PRATİK BİLGİLER80 105/cİş Sağlığı ve Güvenliği Kurullarının Kurulması ve Çalıştırılması İle İlgiliHükümlere Aykırı Davranmak, Kurullarca Alınan Kararları Uygulamamakİş sağlığı ve güvenliği kurullarının kurulması ve çalıştırılması ile ilgili✓ hükümlere aykırı davranan, iş sağlığı ve güvenliği kurullarınca alınan1.250 TL.kararları uygulamayan işveren veya işveren vekiline81 105/c İş Sağlığı ve Güvenliği Hizmetleri İle İlgili Yükümlülükleri Yerine Getirmemekİşyeri sağlık ve güvenlik birimi oluşturma, işyeri hekimi ve diğer sağlık✓personeli görevlendirme ve sanayiden sayılan işlerde iş güvenliğiuzmanı görevlendirme yükümlülüğünü yerine getirmeyen İşveren veya1.250 TL.işveren vekillerine85 105/d Ağır ve Tehlikeli İşlerde Mesleki Eğitim Almamış İşçi Çalıştırmak✓Ağır ve tehlikeli işlerde mesleki eğitim almamış işçi çalıştıran işverenveya işveren vekiline her işçi için550 TL.85 105/dAğır ve Tehlikeli İşlerde 16 Yaşından Küçükleri Çalıştırmak Veya YönetmelikteGösterilen Yaş Kayıtlarına Aykırı İşçi ÇalıştırmakAğır ve tehlikeli işlerde küçükleri veya yönetmelikte gösterilen yaş✓ kayıtlarına aykırı işçi çalıştıran işveren veya işveren vekiline her işçi1.250 TL.için86 105/b Ağır ve Tehlikeli İşlerde Çalışanlar İçin Sağlık Raporu Almamak✓Ağır ve tehlikeli işlerde çalışan işçilere doktor raporu almayan işverenveya işveren vekiline bu durumda olan her işçi için250 TL.87 105/b 18 Yaşından Küçük İşçiler İçin Sağlık Raporu Almamak✓18 yaşından küçük işçiler için doktor raporu almayan işveren veyaişveren vekiline bu durumdaki her çocuk için250 TL.88 105/c Gebe ve Emzikli Kadınlar Hakkındaki Yönetmelik Hükümlerine Uymamak✓Gebe ve emzikli kadınlar hakkındaki yönetmeliklerde gösterilenşartlara ve usullere uymayan İşveren veya işveren vekillerine1.250 TL.89 105/c İş Kanununa Göre Çıkartılan Çeşitli Yönetmeliklerine Aykırı Davranmak✓Yönetmeliklerde gösterilen şartlara ve usullere uymayan işveren veyaişveren veya işveren vekillerine1.250 TL.90 106 İş ve İşçi Bulmaya Aracılık Faaliyetini İş-Kur’dan İzin Almadan Yürütmek✓ İş-Kur’dan izin almadan faaliyet gösteren işverene 13.591 TL.92/2 107/aİş Müfettişlerinin Davetine Gelmemek, İfade ve Bilgi VermemekGerekli Olan Belge ve Delilleri Göstermemek Veya Vermemek, GörevleriniYapmaları İçin Gerekli Kolaylığı GöstermemekTeftiş ve denetleme sırasında çağırıldıkları zaman gelmek, ifade ve✓ bilgi vermek, gerekli belge ve delilleri göstermek yükümlülüğünü10.873 TL.yerine getirmeyen işveren veya işveren vekillerine96 107/bİş Müfettişleri tarafından İfade ve Bilgilerine Başvurulan İşçilere İşverenlerceTelkinlerde Veya Kötü Davranışlarda Bulunmakİfade ve bilgilerine başvurulan işçilere gerçeği saklama, değiştirme✓ yönünde telkinde bulunan, ilgili makamlara başvurmaları üzerine kötü10.873 TL.davranan işveren veya işveren vekillerine107/2İş Müfettişlerinin Kanunlardan Doğan Teftiş ve Denetim GörevleriniYapmalarını ve Sonuçlandırmalarını Engellemek✓İş müfettişlerinin teftiş ve denetim görevlerini yapma vesonuçlandırmaya engel olan kimselere10.873 TL.Bu Kanunda öngörülen idari para cezaları, 101 ve 106 ncı maddelerdeki idari para cezaları hariç, gerekçesi belirtilmeksuretiyle Çalışma ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı Bölge Müdürünce verilir. 101 inci ve 106 ncı maddeler kapsamındaki idari para cezalarıise doğrudan Türkiye İş Kurumu İl Müdürü tarafından; birden fazla ilde işyerleri bulunan işverenlere uygulanacak idari para cezalarıise işyerlerinin merkezinin bulunduğu yerdeki Türkiye İş Kurumu il müdürünce verilir ve genel esaslara göre tahsil edilir. 106 ncımaddeye göre verilecek idari para cezası için, 4904 sayılı Kanunun 20 nci maddesinin (h) bendindeki tutar esas alınır. (Madde:108)İdari para cezaları her takvim yılı başından geçerli olmak üzere o yıl için VUK mükerrer 298 inci maddesi hükmü uyarıncatespit ve ilan edilen yeniden değerleme oranında artırılarak uygulanır. Bu suretle idari para cezasının hesabında bir Türk Lirasınınküsuru dikkate alınmaz. Bu hüküm nispi nitelikteki idari para cezaları açısından uygulanmaz. (5326 sayılı Kanun Madde:17)112BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

5510 - Madde: 102İDARİ PARA CEZALARI(Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu)Dönem / Ceza TutarıKurumca dayanağı belirtilmek suretiyle; 01-06/2012 07-12/2012• Sigortalı İşe Giriş Bildirgesinin / Genel Sağlık Sigortası Giriş BildirgesininSüresinde Veya Kurumca Belirlenen Şekle ve Usule Uygun Verilmemesi(102/1-a-1)Sigortalı İşe Giriş Bildirgesi ile Genel Sağlık Sigortası Giriş Bildirgesini yasalsüresi içinde ya da kurumca belirlenen şekle ve usule uygun vermeyenler veyakurumca internet, elektronik veya benzeri ortamda göndermekle zorunlututulduğu halde anılan ortamda göndermeyenler hakkında her bir sigortalı içinasgari ücret ................................................................................ 886,50 TL 940,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Sigortalı İşe Giriş Bildirgesinin / Genel Sağlık Sigortası Giriş BildirgesininYasal Süresi Geçtikten Sonra İlgililerce Kendiliğinden 30 Gün İçindeVerilmesi (102/2) *Mahkeme kararına, Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmişmemurlarınca yapılan tespitler veya diğer kamu idarelerinin denetimelemanlarınca kendi mevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetimve incelemelere ya da kamu idarelerinden alınan belgelere istinadendüzenlenenler hariç olmak üzere, Sigortalı İşe Giriş Bildirgesinin / Genel SağlıkSigortası Bildirgesinin yasal süresi geçtikten sonra ilgililerce kendiliğinden 30gün içinde verilmesi ve söz konusu cezaların ilgililerce, yapılacak tebligattarihini takip eden günden itibaren 15 gün içinde ödenmesi halinde her birsigortalı için ............................................................................... 221,63 TL 235,13 TL• PRATİK BİLGİLERtutarında idari para cezası uygulanır. * (26.01.2012 tarihinden geçerli olmaküzere)•Sigortalı İşe Giriş Bildirgesinin Verilmediğinin Kurumca Tespit Edilmesi(102/1-a-2)Sigortalı İşe Giriş Bildirgesi’nin verilmediğinin, mahkeme kararından veyakurumun denetim ve kontrolle görevli memurlarınca yapılan tespitlerden yada diğer kamu idarelerinin denetim elemanlarının kendi mevzuatları gereğinceyapacakları soruşturma, denetim ve incelemelerden veya bankalar, dönersermayeli kuruluşlar, kamu idareleri ile kanunla kurulan kurum ve kuruluşlardanalınan bilgi ve belgelerden anlaşılması halinde bildirgeyi vermekle yükümlüolanlar hakkında her bir sigortalı için asgari ücretin iki katı ........................ 1.773,00 TL 1.881,00 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Sigortalı İşe Giriş Bildirgesinin Verilmemesi Fiilinin Bir Yıl İçerisindeYeniden Tekrarlanması (102/1-a-3)İşyeri esas alınmak suretiyle Sigortalı İşe Giriş Bildirgesinin verilmediğineilişkin; mahkemenin karar tarihinden, kurumun denetim ve kontrolle görevlimemurlarının tespit tarihinden, diğer kamu kurum ve kuruluşlarının denetimelemanlarının rapor tarihinden, bankalar, döner sermayeli kuruluşlar, kamuidareleri ile kanunla kurulan kurum ve kuruluşlardan alınan bilgi veyabelgelerin kuruma intikal tarihinden itibaren bir yıl içinde yukarıdaki sayılan(102/a-2) durumlardan biriyle tekrar bildirge verilmediğinin anlaşılmasıhalinde, bildirgeyi vermekle yükümlü olanlar hakkında bu defa her bir sigortalıiçin asgari ücretin beş katı..............................................................tutarında idari para cezası uygulanır.4.432,50 TL 4.702,50 TL• İşyeri Bildirgesinin Süresinde Veya Kurumca Belirlenen Şekle ve UsuleUygun Verilmemesi (102/1-b)İşyeri Bildirgesini yasal süresi içinde ya da kurumca belirlenen şekle ve usuleuygun vermeyenler veya kurumca internet, elektronik veya benzeri ortamdagöndermekle zorunlu tutulduğu halde, anılan ortamda göndermeyen;Kamu idareleri ile bilânço esasına göre defter tutmak zorunda olanlar içinasgari ücretin üç katı .................................................................... 2.659,50 TL 2.821,50 TLDiğer defterleri tutmak zorunda olanlar için asgari ücretin iki katı ................. 1.773,00 TL 1.881,00 TLDefter tutmakla yükümlü olmayanlar için bir aylık asgari ücret ...................... 886,50 TL 940,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 113

• PRATİK BİLGİLER• İşyeri Bildirgesinin Yasal Süresi Geçtikten Sonra İlgililerce Kendiliğinden30 Gün İçinde Verilmesi (102/2) *Mahkeme kararına, Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmişmemurlarınca yapılan tespitler veya diğer kamu idarelerinin denetimelemanlarınca kendi mevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetimve incelemelere ya da kamu idarelerinden alınan belgelere istinadendüzenlenenler hariç olmak üzere, işyeri bildirgesinin yasal süresi geçtiktensonra ilgililerce kendiliğinden 30 gün içinde verilmesi ve söz konusu cezalarınilgililerce, yapılacak tebligat tarihini takip eden günden itibaren 15 gün içindeödenmesi halinde;Kamu idareleri ile bilânço esasına göre defter tutmak zorunda olanlar için..... 664,88 TL 705,38 TLDiğer defterleri tutmak zorunda olanlar için ........................................ 443,25 TL 470,25 TLDefter tutmakla yükümlü olmayanlar için ............................................ 221,63 TL 221,63 TLtutarında idari para cezası uygulanır. * (26.01.2012 tarihinden itibaren geçerliolmak üzere)• Aylık Prim ve Hizmet Belgesinin Süresinde Veya Kurumca BelirlenenŞekle ve Usule Uygun Verilmemesi (102/1-c-1,2)Asıl veya ek Aylık Prim ve Hizmet Belgesini belirlenen süre içinde ya da kurumcabelirlenen şekilde ve usulde vermeyenlere veya kurumca internet, elektronikveya benzeri ortamda göndermekle zorunlu tutulduğu halde anılan ortamdagöndermeyenlere her bir fiil için;Belgenin asıl olması halinde aylık asgari ücretin iki katını geçmemek kaydıylabelgede kayıtlı sigortalı sayısı başına, aylık asgari ücretin beşte biri .............. 177,30 TL 188,10 TLBelgenin ek olması halinde, aylık asgari ücretin iki katını geçmemek kaydıylaher bir ek belgede kayıtlı sigortalı sayısı başına, aylık asgari ücretin sekizdebiri .......................................................................................... 110,81 TL 117,56 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Sigortalıların Otuz Günden Az Çalıştığını Gösteren Bilgi ve BelgelerinSüresinde Verilmemesi, Verilen Belgelerin Kurumca Geçerli Sayılmaması,Ek Belgenin Kurumca Resen Düzenlenmesi (102/1-c-3)Sigortalıların otuz günden az çalıştığını gösteren bilgi ve belgelerin aylık prim vehizmet belgesinin verilmesi gereken süre içinde kuruma verilmemesi veya verilen bilgive belgelerin kurumca geçerli sayılmaması ek belgenin kurumca re’sen düzenlenmesidurumunda, aylık asgari ücretin iki katını geçmemek kaydıyla her bir ek belgede kayıtlısigortalı sayısı başına, aylık asgari ücretin yarısı................................................ 443,25 TL 470,25 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Sigortalılarla İlgili Hizmet Veya Kazançların Bildirilmediğinin Veya EksikBildirildiğinin Kurumca Tespit Edilmesi (102/1-c-4)Belgenin mahkeme kararı, Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmişmemurlarınca yapılan tespitler veya diğer kamu idarelerinin denetimelemanlarınca kendi mevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetimve incelemeler neticesinde ya da bankalar, döner sermayeli kuruluşlar, kamuidareleri ile kanunla kurulan kurum ve kuruluşlardan alınan bilgi ve belgelerden,hizmetleri veya kazançları Kuruma bildirilmediği veya eksik bildirildiğianlaşılan sigortalılarla ilgili olması halinde, belgenin asıl veya ek nitelikte olupolmadığı, işverence düzenlenip düzenlenmediği dikkate alınmaksızın, aylıkasgari ücretin iki katı ..................................................................... 1.773,00 TL 1.881,00 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Eksik İşçilik Bildirildiğinin Kurumca Tespit Edilmesi (102/1-d)Kurumun defter ve belge incelemeye yetkili denetim ve kontrollegörevlendirilmiş memurları tarafından veya serbest muhasebeci malîmüşavirler ile yeminli malî müşavirlerce düzenlenen raporlara istinaden,kuruma bildirilmediği tespit edilen eksik işçilik tutarının mal edildiği her biray için, aylık asgari ücretin iki katı ..................................................... 1.773,00 TL 1.881,00 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• İşyerine Ait Defter Belge Kayıt ve Belgelerin Süresinde İbraz Edilmemesi(102/1-e-1,2,3)İşyeri defter, kayıt ve belgelerini Kurumca yapılan yazılı ihtara rağmen onbeşgün içinde mücbir sebep olmaksızın ibraz etmeyen;Bilânço esasına göre defter tutmakla yükümlü olanlar için, aylık asgari ücretinoniki katı ................................................................................... 10.638,00 TL 11.286,00 TLDiğer defterleri tutmakla yükümlü olanlar için, aylık asgari ücretin altı kat .... 5.319,00 TL 5.643,00 TLDefter tutmakla yükümlü değil iseler, asgari ücretin üç katı ......................... 2.659,50 TL 2.821,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.114BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

• Defter Kayıtlarının Geçersiz Sayılması (102/1-e-4)Tutmakla yükümlü bulunulan defter ve belgelerin ibraz edilmemesi nedeniyleverilmesi gereken ceza tutarını aşmamak kaydıyla; defter ve belgelerin tümünüverilen süre içinde ibraz etmekle birlikte; kanunî tasdik süresi geçtikten sonratasdik ettirilmiş olan defterlerin tasdik tarihinden önceki kısmı, işçilikle ilgiligiderlerin işlenmemiş olduğu tespit edilen defterler, sigorta primleri hesabınaesas tutulan kazançların kesin olarak tespitine imkân vermeyecek şekildeusulsüz veya noksan tutulmuş defterler, herhangi bir ay için sigorta primlerihesabına esas tutulması gereken kazançların ve kazançlarla ilgili ödemelerin(sigorta primine esas kazancın ödemeye bağlı olduğu durumlar dahil) o ayındahil bulunduğu hesap dönemine ait defterlere işlenmemiş olması halinde, oaya ait defter kayıtları geçerli sayılmaz ve bu geçersizlik hallerinin gerçekleştiğiher bir takvim ayı için, aylık asgari ücretin yarısı ................................... 443,25 TL 470,25 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Defterlerin Tasdiksiz Olarak Tutulmuş Olması (102/1-e-4)Kullanılmaya başlanmadan önce tasdik ettirilmesi zorunlu olduğu haldetasdiksiz tutulmuş olan defterler geçerli sayılmaz ve tutmakla yükümlübulunulan defter türü dikkate alınarak;Bilanço esasına göre defter tutmakla yükümlü olanlar için, aylık asgari ücretinoniki katı................................................................................... 10.638,00 TL 11.286,00 TLDiğer defterleri tutmakla yükümlü olanlar için, aylık asgari ücretin altı katı..... 5.319,00 TL 5.643,00 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• PRATİK BİLGİLER• Defterlerin Bilanço Esasına Göre Tutulması Gerekirken İşletme HesabıEsasına Göre Tutulması (102/1-e-4)Vergi Usul Kanunu gereğince bilanço esasına göre defter tutulması gerekirkenişletme hesabı esasına göre tutulmuş defterler geçerli sayılmaz ve tutmaklayükümlü bulunduğu defter türü dikkate alınarak aylık asgari ücretin oniki katı 10.638,00 TL 11.286,00 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Aylık Ücret Tediye Bordrosunun Geçersiz Sayılması (102/1-e-5)İşverenler tarafından ibraz edilen aylık ücret tediye bordrosunda; işyerininsicil numarası, bordronun ilişkin olduğu ay, sigortalının adı, soyadı, sigortalınınsosyal güvenlik sicil numarası, ücret ödenen gün sayısı, sigortalının ücreti,ödenen ücret tutarı ve ücretin alındığına dair sigortalının imzasının bulunmasızorunludur. Belirtilen unsurlardan herhangi birini ihtiva etmeyen (imza şartıyönünden makbuz mukabilinde veya banka kanalıyla yapılan ödemeler hariç)ücret tediye bordroları geçerli sayılmaz ve her bir geçersiz ücret tediyebordrosu için aylık asgari ücretin yarısı ............................................... 443,25 TL 470,25 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• İbraz Süresi Geçirildikten Sonra İncelemeye Sunulan Defter ve BelgelerinGeçersiz Sayılması (102/1-e-5)İbraz süresi geçirildikten sonra incelemeye sunulan ve tümünün veya birbölümünün geçersiz olduğu tespit edilen defter ve belgeler yönünden, ayrıcageçersizlik fiilleri için idari para cezası uygulanmaz, sadece tutulan defter türüdikkate alınarak;Bilânço esasına göre defter tutmakla yükümlü olanlar için, aylık asgari ücretinoniki katı…................................................................................. 10.638,00 TL 11.286,00 TLDiğer defterleri tutmakla yükümlü olanlar için, aylık asgari ücretin altı katı.... 5.319,00 TL 5.643,00 TLDefter tutmakla yükümlü değil iseler, asgari ücretin üç katı ...................... 2.659,50 TL 2.821,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Asgari İşçilik Uygulaması Kapsamında Kamu İdareleri, Döner SermayeliKuruluşlar, Kanunla Kurulan Kurum ve Kuruluşlar İle Bankalardan Kurumcaİstenecek Bilgi ve Belgelerin Süresinde Verilmemesi (102/1-f)Kamu idareleri, döner sermayeli kuruluşlar kanunla kurulan kurum ve kuruluşlarile bankalar, asgari işçilik uygulamasıyla ilgili kurumca istenilecek bilgi vebelgeleri yazılı olarak en geç bir ay içinde vermeye mecburdur. Söz konusubilgi ve belge verme yükümlülüğünü belirtilen sürede yerine getirmeyenlereaylık asgari ücretin iki katı............................................................... 1.773,00 TL 1.881,00 TLtutarında idari para cezası uygulanır.BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 115

• PRATİK BİLGİLER• İşe Başlama / Bırakma, Vazife Malullüğü ve İhaleli İşlere İlişkin BildirimYükümlülüğünün Kurum ve Kuruluşlarca Süresinde Yerine Getirilmemesi(102/1-g)4/b kapsamında sigortalı sayılanlardan, gelir vergisi mükellefi olanlar ile şahıs şirketlerindenkolektif, adi komandit şirketlerin komandite ve komanditer ortakları ve donatma iştirakiortaklarının vergi mükellefiyeti işleminin tesis tarihinden itibaren iki ayı geçmemeküzere vergi mükellefinin işe başlama işlemlerinin tekemmül ettirildiği tarihten, sermayeşirketlerinden limited şirket ortakları ile sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerinkomandite ortaklarının, şirketin ticaret sicil memurluklarınca tescil edildikleri tarihten,anonim şirketlerin yönetim kurulu üyesi olan ortaklarının yönetim kuruluna seçildikleritarihten, gelir vergisinden muaf olanların ise esnaf ve sanatkâr siciline kayıtlı olduklarıtarihten itibaren onbeş gün içinde, tarımda kendi adına ve hesabına bağımsız çalışanlarınmeslek kuruluşuna kayıtlarının yapıldığı tarihten itibaren bir ay içinde, köy ve mahallemuhtarlarının seçildiklerine ilişkin mazbatalarını ilgili seçim kurulundan aldıkları tarihtenitibaren onbeş gün içinde, kendi mevzuatına göre kayıt veya tescili yapan ilgili kurum,kuruluş, birlikler, vergi daireleri ve Esnaf ve Sanatkâr Sicil Müdürlüğü sigortalı işe girişbildirgesi düzenleyerek Kuruma vermekle yükümlüdür.Sigortalılığı (4/b) sona erenlerin durumları faaliyetin sona erme halinin bildirildiği kuruluşlarveya vergi daireleri tarafından, (Vergi dairelerince vergi mükellefiyetinin sona erdiğine ilişkinyapılacak bildirimlerde bu süre vergi mükellefiyeti terk işleminin tesis tarihinden itibaren ikiayı geçmemek üzere vergi mükellefinin işi bırakma işlemlerinin vergi dairelerince tekemmülettirildiği tarihten başlar.) en geç on gün içinde Kuruma bildirilir.Kamu idareleri vazife malullüğüne (4/c kapsamındaki sigortalılara ilişkin) sebep olan olayı, oyer yetkili kolluk kuvvetlerine veya kendi mevzuatına göre yetkili mercilere derhal, kurumada en geç onbeş iş günü içinde bildirmekle yükümlüdür.Kamu idareleri ile döner sermayeli kuruluşlar ve 5411 sayılı Bankacılık Kanunu kapsamındakikuruluşlar, kanunla kurulan kurum ve kuruluşlar, ihale yolu ile yaptırdıkları her türlü işleriüstlenenleri ve bunların adreslerini onbeş gün içinde Kuruma bildirmekle yükümlüdür.Yukarıda yer alan yükümlülükleri süresinde yerine getirmeyen kurum ve kuruluşlar ile tüzelkişilere aylık asgari ücret................................................................................. 886,50 TL 940,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• İşe Başlama / Bırakma, Vazife Malullüğü ve İhaleli İşlere İlişkin BildirimYükümlüğünün Kurum ve Kuruluşlarca Yasal Süresi Geçtikten Sonra 30 Günİçinde Yerine Getirilmesi (102/2) *Mahkeme kararına, Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmişmemurlarınca yapılan tespitler veya diğer kamu idarelerinin denetimelemanlarınca kendi mevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetimve incelemelere ya da kamu idarelerinden alınan belgelere istinadendüzenlenenler hariç olmak üzere, kurum ve kuruluşlarca bildirimin veyabelgenin yasal süresi geçtikten sonra ilgililerce kendiliğinden 30 gün içindeverilmesi ve söz konusu cezaların ilgililerce, yapılacak tebligat tarihini takipeden günden itibaren 15 gün içinde ödenmesi halinde.............................. 221,63 TL 235,13 TLtutarında idari para cezası uygulanır. * (26.01.2012 tarihinden itibaren geçerliolmak üzere)• Sigortasız Kişilerle İlgili Kamu İdareleri ve Bankaların BildirimYükümlülüğünü Süresinde Yerine Getirmemesi (102/1-g)Kamu idareleri ile bankalar, kurumca sağlanacak elektronik altyapıdanyararlanmak suretiyle, kurumca belirlenecek işlemlerde, işlem yaptığı kişilerinsigortalılık bakımından tescilli olup olmadığını kontrol etmek ve sigortasızolduğu tespit edilen kişileri, kuruma bildirmekle yükümlüdürler.Bildirim yükümlülüğünü yerine getirmeyen kamu idareleri ile bankalarasigortalı başına aylık asgari ücretin onda biri ......................................... 88,65 TL 94,05 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Sigortasız Kişilerle İlgili Bildirim Yükümlülüğünün Kamu İdareleri veBankalarca Yasal Süresi Geçtikten Sonra Kendiliğinden 30 Gün İçinde YerineGetirilmesi (102/2) *Mahkeme kararına, Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmişmemurlarınca yapılan tespitler veya diğer kamu idarelerinin denetimelemanlarınca kendi mevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetimve incelemelere ya da kamu idarelerinden alınan belgelere istinadendüzenlenenler hariç olmak üzere, bildirimin veya belgenin yasal süresi geçtiktensonra ilgililerce kendiliğinden 30 gün içinde verilmesi ve söz konusu cezalarınilgililerce, yapılacak tebligat tarihini takip eden günden itibaren 15 gün içindeödenmesi halinde her bir bildirim yükümlülüğü için ............................... 22,16 TL 23,51 TLtutarında idari para cezası uygulanır. * (26.01.2012 tarihinden itibaren geçerliolmak üzere)116BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

• Ticaret Sicil Memurluklarınca ve Yapı Ruhsatı ve Ruhsat Niteliği TaşıyanBilgi ve Belgeleri Vermeye Yetkili Makamlarca Bildirim YükümlülüğününYerine Getirilmemesi (102/1-h)Şirket kuruluşu aşamasında, çalıştıracağı sigortalı sayısını ve bunların işebaşlama tarihini, ticaret sicili memurluklarına bildiren işverenlerin, bubildirimleri Kuruma yapılmış sayılır. Ticaret sicili memurlukları, kendilerineyapılan bu bildirimi en geç on gün içinde Kuruma bildirmek zorundadır.Valilikler, belediyeler ve ruhsat vermeye yetkili diğer kamu ve özel hukuktüzel kişileri, yapı ruhsatı ve diğer tüm ruhsat veya ruhsat niteliği taşıyanişlemlerine ilişkin bilgi ve belgeler ile varsa bunların verilmesine esas olanistihdama ilişkin bilgileri, verildiği tarihten itibaren bir ay içinde Kurumabildirmekle yükümlüdürler.Ticaret sicil memurlukları, Valilikler, belediyeler ve ruhsat vermeye yetkilidiğer kamu ve özel hukuk tüzel kişilerince süresinde yerine getirilmeyen herbir bildirim yükümlülüğü için aylık asgari ücret ..................................... 886,50 TL 940,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Ticaret Sicil Memurluklarınca ve Yapı Ruhsatı ve Ruhsat Niteliği TaşıyanBilgi ve Belgeleri Vermeye Yetkili Makamlarca Bildirim YükümlülüğününYasal Süresi Geçtikten Sonra 30 Gün İçinde Yerine Getirilmesi (102/2) *Mahkeme kararına, Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmişmemurlarınca yapılan tespitler veya diğer kamu idarelerinin denetimelemanlarınca kendi mevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetimve incelemelere ya da kamu idarelerinden alınan belgelere istinadendüzenlenenler hariç olmak üzere, bildirgenin veya belgenin yasal süresigeçtikten sonra ilgililerce kendiliğinden 30 gün içinde verilmesi ve söz konusucezaların ilgililerce, yapılacak tebligat tarihini takip eden günden itibaren 15gün içinde ödenmesi halinde, her bir bildirim yükümlülüğü için .................. 221,63 TL 235,13 TLtutarında idari para cezası uygulanır. * (26.01.2012 tarihinden itibaren geçerliolmak üzere)• İnceleme ve Soruşturma Görevlerini Yerine Getiren Kurum ElemanlarınaEngel Olunması (102/1-ı-1)Kurumun denetim ve kontrolle görevlendirilmiş memurlarının kanununuygulanmasından doğan inceleme ve soruşturma görevlerini yerine getirmelerisırasında işverenler, sigortalılar, işyeri sahipleri ve bu işle ilgili diğer kişilergörevlerini yapmasına engel olamazlar; engel olanlar hakkında eylemleri başkabir suç oluştursa dahi, asgari ücretin beş katı ........................................ 4.432,50 TL 4.702,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• PRATİK BİLGİLER• İnceleme ve Soruşturmayı Engellenmek Amacıyla Kurum ElemanlarınaCebir ve Tehdit Kullanılması (102/1-ı-2)Kurumun denetim ve kontrolle görevlendirilmiş memurlarının görevleriniyapmasını engellemek amacıyla cebir ve tehdit kullanan işverenler, sigortalılar,işyeri sahipleri ve bu işle ilgili diğer kişiler fiil daha ağır bir cezayı gerektirenayrı bir suç teşkil etmediği takdirde Türk Ceza Kanununun 265 inci maddesininikinci fıkrasına göre cezalandırılır. Bu suçu işleyenler hakkında ayrıca asgariücretin on katı ……..…… 8.865,00 TL 9.405,00 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Bilgi ve Belgelerin Süresinde Verilmemesi (102/1-i)Kanunun 100 maddesi kapsamında Kurum tarafından istenen bilgi ve belgeleribelirlenen süre içinde mücbir sebep olmaksızın vermeyen kamu idareleri,bankalar, döner sermayeli kuruluşlar, kanunla kurulmuş kurum ve kuruluşlar ilediğer gerçek ve tüzel kişiler hakkında aylık asgari ücretin beş katı ............... 4.432,50 TL 4.702,50 TLİstenen bilgi ve belgelerin geç verilmesi halinde aylık asgari ücretin iki katı .... 1.773,00 TL 1.881,00 TLtutarında idari para cezası uygulanır.Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi kapsamındakisigortalılara geçici iş göremezlik ödeneği ödemelerinde 100 üncü maddeyeistinaden Kurumca işverenlerden istenilen bildirimlerin;Belirlenen süre içerisinde ve elektronik ortamda yapılmaması halinde sigortalıbaşına aylık asgari ücretin onda biri ................................................... 88,65 TL 94,05 TLHiç yapılmaması halinde ise sigortalı başına aylık asgari ücretin yarısı.. 443,25 TL 470,25 TLtutarında idari para cezası uygulanır.BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 117

• Sigortalılığı Sona Eren 4/a Kapsamındaki Sigortalılara İlişkin Bildirim İle506 Sayılı Kanunun Geçici 20 nci Maddesinde Yer Alan Sandıklara, Sandıkİştirakçiliğinin Başlama ve Sona Ermesine İlişkin Bildirimin SüresindeKuruma Verilmemesi 102/1-j)*• PRATİK BİLGİLERSigortalılığı sona erenlere (4/a kapsamındaki sigortalılar) ilişkin bildirimile 506 sayılı kanunun geçici 20 nci maddesinde yer alan sandıklara, sandıkiştirakçiliğinin başlama ve sona ermesine ilişkin bildirimi, süresi içinde ya daKurumca belirlenen şekle ve usule uygun olarak yapmayanlar veya Kurumcainternet, elektronik veya benzeri ortamda göndermekle zorunlu tutulduğuhalde anılan ortamda göndermeyenler hakkında, bir takvim ayında işlenenbu fiillerden dolayı (tutmakla yükümlü bulunulan defter ve belgelerin ibrazedilmemesi nedeniyle verilmesi gereken ceza tutarını aşmamak kaydıyla) herbir sigortalı veya sandık iştirakçisi için asgari ücretin onda biri .................... 88,65 TL 94,05 TLtutarında idari para cezası uygulanır.* (08.03.2012 tarihinden geçerli olmaküzere)(Yapılan değişiklik 08.03.2012 tarihinden önce tahakkuk ettirildiği haldeödenmemiş olan cezalar için de uygulanır, ancak tahsil edilmiş tutarlar red veiade veya mahsup edilmez.)• Sigortalılığı Sona Eren 4/a Kapsamındaki Sigortalılara İlişkin Bildirim ile506 Sayılı Kanunun Geçici 20 nci Maddesinde Yer Alan Sandıklara, Sandıkİştirakçiliğinin Başlama ve Sona Ermesine İlişkin Bildirimin Yasal SüresiGeçtikten Sonra İlgililerce 30 Gün İçinde Verilmesi (102/2)Mahkeme kararına, Kurumun denetim ve kontrol ile görevlendirilmiş memurlarıncayapılan tespitler veya diğer kamu idarelerinin denetim elemanlarınca kendimevzuatları gereğince yapacakları soruşturma, denetim ve incelemelere yada kamu idarelerinden alınan belgelere istinaden düzenlenenler hariç olmaküzere, bildirimin yasal süresi geçtikten sonra ilgililerce kendiliğinden 30 güniçinde verilmesi ve söz konusu cezaların ilgililerce, yapılacak tebligat tarihinitakip eden günden itibaren 15 gün içinde ödenmesi halinde her bir sigortalıveya sandık iştirakçisi için için........................... 22,16 TL 23,51 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Genel Sağlık Sigortalılarının Bakmakla Yükümlü Oldukları Kişilere Ait BilgiGirişlerinin Süresinde Yapılmaması Veya Bakmakla Yükümlü Olunan KişiOlmayanlara Ait Bilgi Girişi Yapılması (102/1-k)Genel sağlık sigortalılarının bakmakla yükümlü oldukları kişilere ait bilgigirişlerini süresinde yapmayan, bakmakla yükümlü olunan kişi olmayanlaraait bilgi girişi yapan kamu idarelerine, işverenlere ve bu Kanunun 4 üncümaddesinin birinci fıkrasının (b) bendine tabi sigortalılara asgari ücretin yarısı.. 443,25 TL 470,25 TLtutarında idari para cezası uygulanır.• Bildirim ve Kontrol Yükümlülüklerinin Yerine Getirilmemesi (102/1-l)Ticari taksi, dolmuş ve benzeri nitelikteki şehir içi toplu taşıma aracı işyerleriile 4 üncü maddenin ikinci fıkrasının (b) bendinde belirtilen ve Kültür ve TurizmBakanlığınca belirlenecek alanlarda kısmi süreli iş sözleşmesiyle bir veya birdenfazla kişi tarafından çalıştırılanlar ile çalışanların üye olduğu meslek odası,birlik veya benzeri kuruluşlarca bildirim ve kontrol yükümlülüklerinin yerinegetirilmemesi halinde her bir fiil için asgari ücret …………….…..…………………. 886,50 TL 940,50 TLtutarında idari para cezası uygulanır.4 İdari para cezası uygulanmasında sanayi kesiminde çalışan onaltı yaşından büyük işçiler için fiilin oluştuğu tarihteuygulanan asgari ücret esas alınır.4 İdarî para cezası uygulanması İşyeri Bildirgesi, Sigortalı İşe Giriş Bildirgesi ve Aylık Prim ve Hizmet belgelerininkuruma verilmesi yükümlülüğünü kaldırmaz.4 İdarî para cezaları ilgiliye tebliğ ile tahakkuk eder. Tebliğ tarihinden itibaren onbeş gün içinde Kuruma ya daKurumun ilgili hesaplarına yatırılır veya aynı süre içinde Kuruma itiraz edilebilir. İtiraz takibi durdurur. Kurumca itirazıreddedilenler, kararın kendilerine tebliğ tarihinden itibaren otuz gün içinde yetkili idare mahkemesine başvurabilirler.Bu süre içinde başvurunun yapılmamış olması halinde, idari para cezası kesinleşir.4 İdarî para cezalarının, Kuruma itiraz edilmeden veya yargı yoluna başvurulmadan önce tebliğ tarihinden itibarenonbeş gün içinde peşin ödenmesi halinde, bunun dörtte üçü tahsil edilir. Peşin ödeme idari para cezasına karşı yargıyoluna başvurma hakkını etkilemez. Ancak Kurumca veya mahkemece Kurum lehine karar verilmesi halinde, daha öncetahsil edilmemiş olan dörtte birlik ceza tutarı, 89 uncu maddenin ikinci fıkrası hükmü de dikkate alınarak tahsil edilir.4 Mahkemeye başvurulması idari para cezasının takip ve tahsilini durdurmaz. Tebliğ tarihinden itibaren onbeş güniçinde ödenmeyen idari para cezaları, 89 uncu madde hükmü gereğince hesaplanacak gecikme cezası ve gecikme zammıile birlikte tahsil edilir.4 İdarî para cezaları on yıllık zamanaşımı süresine tabidir. Zamanaşımı süresi, fiilin işlendiği tarihten itibaren başlar.118BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012

DİĞERARAÇ MUAYENE ÜCRETLERİOtobüs, kamyon, çekici ve tankerOtomobil, Minübüs, kamyonet, özel amaçlı taşıt, arazi taşıtı, römork, yarı römorkTraktör (römorklu ve römorksuz), motosiklet, motorlu bisiklet199,42 TL148,68 TL76,70 TLKARŞILIKSIZ ÇIKAN ÇEKLERDE MUHATAP BANKALARINÖDEME YÜKÜMLÜLÜĞÜ(31.01.2012 tarihinden geçerli olmak üzere)Muhatap banka, ibraz eden düzenleyici dışındaki hamile, süresinde ibraz edilen her çek yaprağı için;a) Karşılığının hiç bulunmaması hâlinde,-Çek bedeli yediyüzyirmibeş Türk Lirası veya üzerinde ise ................................................................................ 725,00-Çek bedeli yediyüzyirmibeş Türk Lirasının altında ise çek bedelini,b) Karşılığının kısmen bulunması hâlinde,-Çek bedeli yediyüzyirmibeş Türk Lirası veya altında ise, çek bedelini aşmamak koşuluyla, kısmî karşılığı yediyüzyirmibeş Türk Lirasınatamamlayacak bir miktarı,-Çek bedeli yediyüzyirmibeş Türk Lirasının üzerinde ise, çek bedelini aşmamak koşuluyla, kısmî karşılığa ilave olarak yediyüzyirmibeşTürk Lirasını,ödemekle yükümlüdür.Bu husus, hesap sahibi ile muhatap banka arasında çek defterinin teslimi sırasında yapılmış olan dönülemeyecek bir gayri nakdî kredisözleşmesi hükmündedir.• PRATİK BİLGİLER20.10.2010 tarihinden önce yayımlanan Tebliğlere göre bastırılan çeklerden ötürü muhatap banka, süresinde ibraz edilen çekin karşılığının bulunmamasıhalinde her çek yaprağı için altıyüz Türk Lirasına kadar ve kısmen karşılığının bulunması halinde ise bu miktarı her çek yaprağı için altıyüz Türk Lirasınatamamlayacak biçimde ödeme yapmakla yükümlüdür.TOPTAN EŞYA FİYATLARI GENEL ENDEKSİ (TEFE) (1994=100)YIL OCAK ŞUBAT MART NİSAN MAYIS HAZİRAN TEMM. AĞUS. EYLÜL EKİM KASIM ARALIK2012 14729,94 14716,29 14716,45 14781,66 14859,96 14637,99 14592,022011 13254,42 13482,86 13647,36 13730,69 13751,52 13752,24 13748,65 13990,74 14206,97 14434,69 14528,08 14673,912010 11962,11 12161,10 12397,44 12689,09 12543,26 12480,04 12460,64 12604,31 12668,24 12821,25 12781,02 12948,402009 11253,10 11384,56 11417,60 11491,59 11485,84 11594,31 11512,42 11560,55 11631,67 11664,71 11815,57 11893,152008 10429,14 10696,37 11035,44 11531,83 11776,07 11814,14 11961,40 11681,96 11577,08 11643,17 11639,58 11227,242007 9797,71 9890,38 9986,64 10066,38 10105,89 10095,11 10101,58 10187,78 10291,22 10277,57 10369,52 10385,322006 8957,94 8980,93 9003,20 9177,76 9432,06 9811,35 9896,12 9822,13 9799,14 9843,68 9814,95 9802,742005 8328,42 8326,55 8503,6 8675,43 8647,64 8677,15 8655,06 8804,91 8950,24 9009,11 8805,20 8785,742004 7576,5 7700,6 7862,2 8070,5 8067,8 7982,7 7861,6 7923,5 8069,7 8330,1 8392,7 8403,82003 6840,7 7055,7 7281,8 7410,0 7364 7222,2 7183,5 7169,4 7173,3 7213,4 7336,2 7382,12002 5157,4 5289,5 5387,9 5485,5 5508,4 5572 5720,7 5842,8 6024,6 6213,3 6314,3 6478,82001 2686,8 2757,6 3035 3470,8 3689,6 3795,6 3920,6 4059,5 4276,7 4564,5 4755,5 4951,72000 2094 2179,3 2246,8 2300,5 2339,5 2346,4 2370,5 2393 2448,3 2516,7 2577,2 26261999 1258,6 1301 1352,9 1424,4 1469,9 1496,5 1556 1606,8 1700,8 1780,1 1852,7 1979,51998 839,10 877,40 912,70 949,30 980,20 995,50 1020,70 1045,30 1101,20 1146,80 1185,70 1215,101997 435,80 462,80 490,70 517,90 544,80 563,40 593,10 624,60 663,70 708,00 747,60 787,701996 244,80 259,10 277,30 299,70 312,10 320,60 328,20 340,60 358,00 377,60 396,90 412,501995 148,50 159,00 167,80 176,40 179,70 182,00 186,10 190,30 199,10 206,50 213,80 223,1001.01.2006 tarihinden geçerli olmak üzere vergi kanunlarında yer alan "toptan eşya fiyatları genel endeksi" ibaresi"üretici fiyatları genel endeksi" ve "TEFE" ibaresi "ÜFE" olarak uygulanır. (VUK. Mük. Madde: 298)TÜKETİCİ FİYATLARI ENDEKSİ (TÜFE) (2003 = 100)EndeksYIL OCAK ŞUBAT MART NİSAN MAYIS HAZİR. TEMM. AĞUS. EYLÜL EKİM KASIM ARALIK2012 201,98 203,12 203,96 207,05 206,61 204,76 204,292011 182,60 183,93 184,70 186,30 190,81 188,08 187,31 188,67 190,09 196,31 199,70 200,852010 174,07 176,59 177,62 178,68 178,04 177,04 176,19 176,90 179,07 182,35 182,40 181,852009 160,90 160,35 162,12 162,15 163,19 163,37 163,78 163,29 163,93 167,88 170,01 170,912008 146,94 148,84 150,27 152,79 155,07 154,51 155,40 155,02 155,72 159,77 161,10 160,442007 135,84 136,42 137,67 139,33 140,03 139,69 138,67 138,70 140,13 142,67 145,45 145,772006 123,57 123,84 124,18 125,84 128,20 128,63 129,72 129,15 130,81 132,47 134,18 134,492005 114,49 114,51 114,81 115,63 116,69 116,81 116,14 117,13 118,33 120,45 122,14 122,652004 104,81 105,35 106,36 106,89 107,35 107,21 107,72 108,54 109,57 112,03 113,50 113,862003 94,77 96,23 98,12 99,09 100,04 100,12 99,93 100,09 101,44 102,38 103,68 104,12BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012 119

ÜRETİCİ FİYATLARI ENDEKSİ VE DEĞİŞİM ORANLARI(ÜFE) (2003 = 100)• PRATİK BİLGİLEREndeksAylık Değişim %Bir Önceki Yılın Aralık AyınaGöre Değişim %Yıllık Değişim (Bir ÖncekiYılın Aynı Ayına GöreDeğişim) %Oniki Aylık OrtalamalaraGöre Değişim %YIL OCAK ŞUBAT MART NİSAN MAYIS HAZİRAN TEMM. AĞUS. EYLÜL EKİM KASIM ARALIK2012 205,05 204,86 205,60 205,77 206,86 203,77 203,132011 184,51 187,69 189,98 191,14 191,43 191,44 191,39 194,76 197,77 200,94 202,24 204,272010 166,52 169,29 172,58 176,64 174,61 173,73 173,46 175,46 176,35 178,48 177,92 180,252009 156,65 158,48 158,94 159,97 159,89 161,40 160,26 160,93 161,92 162,38 164,48 165,562008 145,18 148,90 153,62 160,53 163,93 164,46 166,51 162,62 161,16 162,08 162,03 156,292007 136,39 137,68 139,02 140,13 140,68 140,53 140,62 141,82 143,26 143,07 144,35 144,572006 124,70 125,02 125,33 127,76 131,30 136,58 137,76 136,73 136,41 137,03 136,63 136,462005 118,64 118,77 120,27 121,72 121,96 121,38 120,48 121,73 122,68 123,52 122,35 122,302004 107,17 107,40 108,03 110,49 115,50 116,43 115,56 116,69 117,53 120,43 120,43 119,132003 96,99 99,12 100,84 100,02 99,04 98,80 99,16 99,70 99,61 100,66 102,80 103,28YIL OCAK ŞUBAT MART NİSAN MAYIS HAZİRAN TEMM. AĞUS. EYLÜL EKİM KASIM ARALIK2012 0,38 -0,09 0,36 0,08 0,53 -1,49 -0,312011 2,36 1,72 1,22 0,61 0,15 0,01 -0,03 1,76 1,55 1,60 0,65 1,002010 0,58 1,66 1,94 2,35 -1,15 -0,50 -0,16 1,15 0,51 1,21 -0,31 1,312009 0,23 1,17 0,29 0,65 -0,05 0,94 -0,71 0,42 0,62 0,28 1,29 0,662008 0,42 2,56 3,17 4,50 2,12 0,32 1,25 -2,34 -0,90 0,57 -0,03 -3,542007 -0,05 0,95 0,97 0,80 0,39 -0,11 0,06 0,85 1,02 -0,13 0,89 0,152006 1,96 0,26 0,25 1,94 2,77 4,02 0,86 -0,75 -0,23 0,45 -0,29 -0,122005 -0,41 0,11 1,26 1,21 0,20 -0,48 -0,74 1,04 0,78 0,68 -0,95 -0,042004 3,77 0,21 0,59 2,27 4,54 0,80 -0,74 0,97 0,72 2,47 0,00 -1,082003 2,20 1,73 -0,82 -0,98 -0,24 0,36 0,54 -0,09 1,06 2,12 0,47YIL OCAK ŞUBAT MART NİSAN MAYIS HAZİRAN TEMM. AĞUS. EYLÜL EKİM KASIM ARALIK2012 0,38 0,29 0,65 0,73 1,27 -0,24 -0,562011 2,36 4,13 5,40 6,04 6,20 6,21 6,18 8,05 9,72 11,48 12,20 13,332010 0,58 2,25 4,24 6,69 5,47 4,93 4,77 5,98 6,52 7,80 7,47 8,872009 0,23 1,40 1,70 2,35 2,30 3,27 2,54 2,97 3,60 3,90 5,24 5,932008 0,42 3,00 6,26 11,04 13,39 13,76 15,18 12,49 11,48 12,11 12,08 8,112007 -0,05 0,89 1,88 2,69 3,09 2,98 3,05 3,93 4,98 4,84 5,78 5,942006 1,96 2,22 2,48 4,46 7,36 11,68 12,64 11,80 11,54 12,04 11,72 11,582005 -0,41 -0,30 0,96 2,18 2,38 1,89 1,14 2,18 2,98 3,69 2,71 2,662004 3,77 3,99 4,60 6,98 11,84 12,73 11,89 12,99 13,80 16,60 16,60 15,352003YIL OCAK ŞUBAT MART NİSAN MAYIS HAZİRAN TEMM. AĞUS. EYLÜL EKİM KASIM ARALIK2012 11,13 9,15 8,22 7,65 8,06 6,44 6,132011 10,80 10,87 10,08 8,21 9,63 10,19 10,34 11,00 12,15 12,58 13,67 13,332010 6,30 6,82 8,58 10,42 9,21 7,64 8,24 9,03 8,91 9,92 8,17 8,872009 7,90 6,43 3,46 -0,35 -2,46 -1,86 -3,75 -1,04 0,47 0,19 1,51 5,932008 6,44 8,15 10,50 14,56 16,53 17,03 18,41 14,67 12,49 13,29 12,25 8,112007 9,37 10,13 10,92 9,68 7,14 2,89 2,08 3,72 5,02 4,41 5,65 5,942006 5,11 5,26 4,21 4,96 7,66 12,52 14,34 12,32 11,19 10,94 11,67 11,582005 10,70 10,58 11,33 10,17 5,59 4,25 4,26 4,32 4,38 2,57 1,60 2,662004 10,50 8,36 7,13 10,47 16,62 17,84 16,54 17,04 17,99 19,63 17,15 15,352003YIL OCAK ŞUBAT MART NİSAN MAYIS HAZİRAN TEMM. AĞUS. EYLÜL EKİM KASIM ARALIK2012 11,11 10,96 10,79 10,72 10,57 10,24 9,882011 8,89 9,23 9,36 9,17 9,21 9,42 9,59 9,76 10,03 10,26 10,72 11,092010 1,14 1,20 1,63 2,52 3,50 4,30 5,33 6,18 6,89 7,71 8,27 8,522009 12,81 12,63 11,99 10,65 8,96 7,34 5,47 4,19 3,22 2,20 1,37 1,232008 6,08 5,94 5,95 6,39 7,20 8,39 9,76 10,68 11,29 12,03 12,56 12,722007 9,68 10,08 10,63 11,01 10,95 10,09 9,03 8,29 7,77 7,23 6,75 6,312006 5,45 5,04 4,49 4,09 4,27 4,97 5,82 6,49 7,06 7,76 8,60 9,342005 14,55 14,70 15,03 14,96 13,97 12,78 11,72 10,65 9,54 8,16 6,89 5,892004 14,572003120BÜLTEN • MAYIS-HAZİRAN 2012