San Diego Yu Yu, June 1, 2018

20 SAN DIEGO YU-YU JUNE 1, 2018
ながの
永
野 文
アメリカの 税 務 百 科
Tax & Accounting
トランプ 税 制 改 革 ・ 法 人 税 編
よしなが
久 米 国 公 認 会 計 士
去 る 2017 年 12 月 22 日 、トランプ 大 統 領 によ
り Tax Cuts and Jobs Act ( 米 国 税 制 改 正 法 案 )
が 署 名 された。アメリカにとっては 3 0 年 ぶりの
大 税 制 改 革 と 言 われている。 法 人 税 の 改 革 の 目
玉 となるのは、なんと 言 っても 21%フラット 課 税
率 への 低 減 だが、 他 に 海 外 に 所 得 を 移 転 する 関
連 会 社 をターゲットとした 新 しいタックスが 目 白
押 しで 登 場 する。また、Meal & Entertainment(こ
れまで 50% 控 除 可 能 )のうち、Entertainment が
控 除 から 全 額 否 認 されるのも 2018 年 以 後 開 始
の 会 計 期 間 からとなる。よって、2018 年 からは
Meal および Entertainment を 経 理 上 、 勘 定 科 目
別 に 分 けるという 作 業 も 出 てくる。 今 回 は、こう
した 大 きな 税 制 改 革 における 法 人 税 の 主 要 ポイ
ントについて 解 説 する。
1. 開 始 時 期
原 則 として、2018 年 1 月 1 日 以 後 から 開 始 の
Corporate Tax Year を 対 象 とする。
2. 法 人 税 率 の 引 き 下 げ
Corporate Tax Rate は、35%を 上 限 とする 累
進 課 税 から 定 率 21%へと 引 き 下 げられる。
3. 法 人 AMT( 代 替 ミニマム 税 ) 廃 止
法 人 AMT は 廃 止 されるが、 個 人 AMT は 存
続 する。 代 わりに、 新 しい 税 BEAT( 税 源 浸 食 租
税 回 避 防 止 税 ) が 導 入 さ れ る( 下 記 1 5 . 参 照 )。
4. 受 取 配 当 控 除 (DRD) の 引 き 下 げ
Form 1120 Schedule C における 受 取 配 当 控 除
の 控 除 金 額 が 抑 えられる。20% 以 上 持 株 の 会 社
については 受 取 配 当 80%から 65%、20% 未 満
持 株 の 会 社 については 受 取 配 当 70%から 50%
へと 控 除 額 は 引 き 下 げられる。
5. 新 規 購 入 固 定 資 産 のボーナス 償 却 の 拡 充
新 規 の 適 格 固 定 資 産 について、2017 年 は 取 得
価 格 50% 即 時 償 却 することが 認 められている。
今 回 の 法 改 正 により、2017 年 9 月 27 日 以 後 に
取 得 、 事 業 の 用 に 供 する 適 格 固 定 資 産 について
は 100% 即 時 償 却 が 認 められることになった。
また、かつては 認 められなかった 中 古 固 定 資 産 の
新 規 購 入 については、 一 定 要 件 を 満 たせば、 特
別 ボーナス 償 却 の 対 象 となる。
6. 新 規 購 入 固 定 資 産 Sec 179 即 時 償 却 の 拡 充
新 規 購 入 固 定 資 産 の 一 括 償 却 という 点 では
ボーナス 償 却 と 似 ているが、S e c 17 9 の 場 合 、 課
税 所 得 を 出 さなければならず、かつ、 償 却 額 には
上 限 キャップなどの 制 限 が 設 けられている。この
Sec 179 による 即 時 償 却 の 上 限 額 が $500,000 か
ら $1,000,000 と 倍 に 拡 充 される。また「Dollar
for Dollar」による 上 限 額 の 引 き 下 げ 方 向 への 超
過 地 点 も $2,000,000 から $2,500,000 に 引 き 上
げられる。これにより、Sec 179 による 一 括 償 却
は 一 層 使 いやすくなると 予 想 される。
7. スモールビジネスの 現 金 主 義 使 用 可 能 基 準 の
緩 和
現 金 主 義 を 会 計 基 準 として 使 用 できる 基 準 に
ついて、 過 去 3 年 間 の 総 売 上 平 均 $5 million 未
満 のスモールビジネスのみが 対 象 だった。 今 回
の 法 改 正 により、この 基 準 が 過 去 3 年 間 の 総 売
上 平 均 $25 million 未 満 まで 引 き 上 げられ、 現 金
主 義 を 使 用 できるスモールビジネスは 増 えること
につながる。
8. 統 一 資 本 化 ルールの 使 用 規 制 の 緩 和
一 定 基 準 を 満 たした 法 人 は、 会 計 上 の 販 管 費
等 を 税 務 上 は 資 本 化 しなければいけないルール
(IRC 263A)。こうしたルールを 採 用 しなければい
けない 会 社 は、 不 動 産 や 有 形 固 定 資 産 の 製 造 、
または 再 販 が 対 象 となっていた。その 例 外 とし
ては、 過 去 3 年 間 の 総 売 上 平 均 $10 million 以 下
の 再 販 業 につき、small reseller exception として
UNICAP ( 統 一 資 本 化 ルール ) は 免 除 されていた。
逆 を 言 えば、 再 販 業 ではなく、 製 造 販 売 業 であ
れば、 自 動 的 に U N I C A P 対 象 となっていた。
今 回 の 法 改 正 により、この 例 外 対 象 が 拡 大 さ
れた。これにより、 多 くの 企 業 は UNICAP 計 算
から 解 放 されることが 予 想 される。
永 野 文 久
永 野 ・ 森 田 公 認 会 計 士 事 務 所
昭 和 17 年 生 まれ、 昭 和 41 年 東 京 大 学 卒
同 年 三 和 銀 行 入 社
昭 和 58 年 米 国 公 認 会 計 士
9. 過 大 支 払 利 息 税 制 の 規 制 変 更
Earning Stripping Rule や 過 小 資 本 税 制 とも
呼 ばれている。 海 外 関 連 会 社 への 過 大 な 利 息 支
払 による 所 得 控 除 を 防 止 するために 設 けられて
いる。Form 8926 上 で 計 算 されるが、 計 算 過 程
における 最 初 のステップとして、 会 社 の 借 入 金 が
資 本 金 の 1.5 以 上 あるかどうかを 確 認 する。 今 回
の 法 改 正 により、この 確 認 過 程 が 完 全 になくなる
( そのため 「 過 小 資 本 税 制 」とも 呼 べなくなる )。
さらに 計 算 方 式 にいくつかの 変 更 点 が 加 わる。
会 社 側 にとってデメリットになる 変 更 点 として、
Disallowed Interest ( 利 息 否 認 ) 額 が、これま
で Net interest expense が Adjusted Taxable
Income 50%を 超 過 部 分 となっていたが、 法 改
正 により Net interest expense が Adjusted
Taxable Income 30%の 超 過 部 分 に 拡 大 し、
利 息 否 認 の 対 象 エリアが 大 きくなる。また、
Disallowed Interest の 上 限 とする Disqualified
Interest が 存 在 していたが、この 上 限 もなくなる。
一 方 、 大 きなメリットも 加 わる。 従 来 、 同 規 定 の
下 では Small Business Exception は 存 在 しなかっ
たが (No small company exception)、 法 改 正 によ
り、 過 去 3 年 間 の 平 均 $25 Million Gross Receipt
以 下 の 会 社 についてはこの IRC 163 (j) 対 象 から
除 外 される。 結 局 のところ、 今 回 の 改 正 により、
163 (j) の 対 象 会 社 は 大 幅 に 減 ると 予 想 される。
10. NOL( 繰 延 欠 損 金 )の 使 用 制 限
Net Operating Loss (NOL) は、 会 社 で 過
去 2 年 間 Carryback、 ま た は 将 来 20 年 間
Carryfoward でき、その 年 度 の 課 税 所 得 に 対 し
て 100% 相 殺 できた。 今 回 の 法 改 正 でそれが
変 わる。2017 年 12 月 31 日 以 後 開 始 される tax
years について、その tax year で 発 生 する 新 し
いNOLについては、 過 去 へのCarrybackは 禁 止 、
Carryforward は 無 期 限 にできる。しかし、その
年 度 の 課 税 所 得 に 対 しては 80%しか 相 殺 できな
くなる。なお、 今 回 の 法 改 正 の 適 用 は、この 新
しく 発 生 する NOL に 限 るため、 以 前 の tax year
に 発 生 し 蓄 積 されてきた N O L については、 従 来
どおりの 規 定 (Carryback 2 年 、Carryforward
20 年 、taxable income 100% deductable)となる。
従 って、NOL の 管 理 (before 2017、after 2017)
が 重 要 となる。
11. 国 内 生 産 活 動 控 除 (DPAD) の 廃 止
従 来 、 米 国 国 内 において 生 産 活 動 から 生 じた 一
定 の 所 得 については 課 税 所 得 の 9%まで 控 除 可
能 だった。 今 回 の 法 改 正 により、2 018 年 1 月 1 日
以 降 に 開 始 する 課 税 年 度 から 同 制 度 はなくなる。
12. 交 際 費 の 控 除 否 認
現 在 、Meal and Entertainment は、ともに
50% 損 金 算 入 可 能 となっている。 法 改 正 により、
交 際 費 は 原 則 として 控 除 不 可 となる。 一 方 、 飲 食
の 部 分 は 従 来 どおり、ビジネス 上 Ordinary and
Necessary な 支 出 は 50% 控 除 可 能 。このため、
従 来 は Meal and Entertainment と 一 緒 になって
いた 勘 定 項 目 を、Entertainment 勘 定 と Meal 勘
定 とを 別 々に 管 理 することが 求 められる。2018 年
1 月 1 日 以 後 から 開 始 の Tax Year からである。
難 しいのは、いわゆる 接 待 用 の 会 食 が
Entertainment か Meal かについての 判 断 。 必
ずしも 明 確 ではないため、 今 後 の IRS ガイダンス
に 注 目 したい。この 点 、2018 年 3 月 2 日 付 けの
Bloomberg 記 事 によると、 興 味 深 い 指 針 を 示 し
ている。その 記 事 では、 食 事 費 を 含 めた 接 待 費
は 原 則 的 に 全 額 控 除 否 認 すべき、 例 外 的 には
控 除 可 能 であるとの 見 解 を 出 している。
13. 外 国 源 泉 受 取 配 当 の 全 額 控 除
従 来 、 海 外 子 会 社 等 の 所 得 は 株 主 へ 配 当 され
た 時 点 で 課 税 、 外 国 で 支 払 った 税 金 は 外 国 税 控
除 として 使 用 できた。 今 回 の 法 改 正 により、 海
外 子 会 社 ( 米 国 法 人 が 10% 以 上 を 保 有 する 会 社 )
からの 受 取 配 当 については、 外 国 源 泉 の 部 分 に
限 り、 原 則 、 所 得 から 全 額 控 除 できるようになる。
その 代 わり、 外 国 支 払 いの 税 金 は 外 国 税 控 除 と
して 使 用 できなくなる。これにより、 海 外 子 会 社
から、 米 国 親 会 社 への 配 当 が 促 進 されることが
期 待 されている。
14. 外 国 法 人 留 保 利 益 へのみなし 配 当 課 税
従 来 、 海 外 子 会 社 等 の 所 得 は、 株 主 へ 配 当 さ
れた 時 点 で 課 税 対 象 となり、 外 国 で 支 払 った 税
金 は 外 国 税 控 除 として 使 用 できた。 一 方 、 配 当
されなかった 外 国 法 人 の 留 保 利 益 については、
Subpart F Income ( 外 国 当 地 と 関 係 の 薄 い 受 動
的 所 得 に 対 する 課 税 ) 以 外 については 課 税 され
なかった。これを 補 う 形 で、 今 回 の 法 改 正 により
Subpart F Income の 定 義 が 拡 充 されている。す
なわち、1986 年 から 2017 年 11 月 2 日 もしくは
2017 年 12 月 31 日 の 留 保 利 益 (E&P) のどちらか
大 きい 額 を 対 象 にして、みなし 配 当 の 課 税 対 象
となる。 一 度 だけの 課 税 となる。また、election
により 8 年 間 の 分 割 払 いも 可 能 とする。
15. 課 税 ベース 侵 食 並 び 租 税 回 避 の 防 止 税
過 去 3 年 の 平 均 売 上 が $500 million 超 とする 米
国 会 社 を 対 象 とした 新 しいTax。その 計 算 方 法 は、
米 国 会 社 から 海 外 関 連 会 社 に 対 する Base
Erosion Payments ( 定 義 : 利 息 、ロイヤルティ、
保 証 料 、 関 連 会 社 から 購 入 した 固 定 資 産 の 減 価
償 却 等 ) が 損 金 算 入 合 計 額 の 3% 以 上 の 場 合 、
Base Erosion Minimum Tax を 課 すことになる。
この Base Erosion Minimum Tax の 計 算 方 法 とし
ては、Base Erosion Payments の 控 除 を 否 認 した
Adjusted Taxable Income に 対 して 10%の 課 税
額 を 計 算 し、それが 通 常 の 法 人 税 額 を 超 過 する
部 分 について、 原 則 10%レートで 課 税 する。こ
の 新 しい tax の 適 用 は 2018 年 1 月 1 日 以 後 開 始
の tax year からとある(ただし、2018 年 から 開
始 する 初 年 度 は10%から 5%に 減 額 されている)。
16. 無 形 固 定 資 産 低 課 税 所 得 Tax
海 外 関 連 会 社 の 無 形 固 定 資 産 (Intangible
Asset) から 発 生 する 収 益 の 課 税 を 目 的 とした 新 し
い tax。 従 来 の Subpart F Income が 拡 充 された
形 となる。CFC (Controlled Foreign Corporation)
を 対 象 とする。 計 算 方 法 は 非 常 に 大 雑 把 。ま
ず、C F C の 固 定 資 産 合 計 x 10%を 通 常 の 能 動 的
所 得 (Active Income) とみなす。CFC の Foreign
Income 合 計 が、そのみなし 能 動 的 所 得 を、 超 過
する 部 分 につき、 無 形 固 定 資 産 から 発 生 する 収
益 部 分 と 推 定 する ( いわば 推 定 計 算 )。GILTI =
{foreign income - (0.1 x foreign assets)}という 形
となる。 実 行 税 率 は 約 10%。GI LTI に 対 応 する
外 国 税 控 除 は 認 められるが、 控 除 額 として 支 払 税
80%の 上 限 が 設 けられている。2018 年 1 月 1 日 以
後 開 始 の 会 計 期 間 から 適 用 される。2018 年 度 の
Form 5471 から 登 場 すると 予 想 される。