körperschaftsteuer für 2009 - Leitfadenverlag Sudholt

Suchnummern 46 bis 48 Wer ist körperschaftsteuerpflichtig?
46 Sitz
Den Sitz hat eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse
an dem Ort, der durch Gesellschaftsvertrag, Vereinssatzung,
Stiftungsgeschäft oder dergleichen bestimmt ist (§ 11 AO). Bei einer
Aktiengesellschaft, Kommanditgesellschaft auf Aktien, einem
Versicherungsverein auf Gegenseitigkeit, einem eingetragenen
Verein und einer Genossenschaft muss sich der Sitz aus der Satzung,
bei einer GmbH aus dem Gesellschaftsvertrag ergeben. Bei Aktiengesellschaften
und Kommanditgesellschaften auf Aktien ist als Sitz in
der Regel der Ort zu bestimmen, an dem die Gesellschaft einen Betrieb
hat oder wo sich die Geschäftsleitung oder Verwaltung befi ndet (§§ 5,
219 Abs. 3 AktG). Bei Gewerkschaften neueren Rechts ist Sitz der im
Handelsregister eingetragene Ort der Niederlassung (§ 29 HGB), bei
Gewerkschaften älteren Rechts ist als Sitz der Ort der Verwaltung
anzusehen. Bei GmbH und Genossenschaften kann ein beliebiger Ort
als Sitz bestimmt werden (§ 3 GmbHG, § 6 GenG). Für rechtsfähige
Vereine und Stiftungen kann ebenfalls ein beliebiger Ort bestimmt
werden. Ist in der Satzung keine solche Bestimmung enthalten, gilt als
Sitz der Ort, an dem sich die Geschäftsleitung befi ndet oder die Verwaltung
geführt wird (§§ 24, 80 BGB). Das gleiche gilt für alle anderen
rechtsfähigen und nichtrechtsfähigen Gebilde, für die keine gesetzlichen
Vorschriften über ihren Sitz bestehen und auch für Betriebe gewerblicher
Art von juristischen Personen des öffentlichen Rechts.
47 Inland
Zum Inland im Sinne des Körperschaftsteuerrechts gehört das Gebiet
der Bundesrepublik Deutschland und der an die Bundesrepublik
angrenzende deutsche Festlandssockel, soweit dort Naturschätze
des Meeresgrundes und des Meeresuntergrundes erforscht und ausgebeutet
werden oder dieser der Energieerzeugung unter Nutzung
erneuerbarer Energien dient (§ 1 Abs. 3 KStG).
48 Beginn und Ende der Steuerpfl icht
(1) Der Zeitpunkt von Beginn und Ende der Steuerpfl icht einer
Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse ist oft nur
schwer festzustellen. Das KStG enthält keine entsprechende Regelung,
die Entscheidung muss deshalb im Einzelfall nach allgemeinen steuerrechtlichen
Grundsätzen unter Beachtung der Rechtsprechung getroffen
werden. Beginn und Ende der Steuerpfl icht kann durch verschiedene
Ereignisse ausgelöst werden: durch Gründung oder Aufl ösung eines
körperschaftsteuerpfl ichtigen Gebildes, durch Wegfall oder Neueintritt
der Voraussetzungen für eine Befreiung von der Körperschaftsteuer
(vgl. Abschnitt III) und durch Verschmelzung oder Umwandlung.
Einen Sonderfall bildet der Wechsel von der beschränkten zur unbeschränkten
Steuerpfl icht oder umgekehrt durch Verlegung der
Geschäftsleitung oder des Sitzes.
(2) Bei rechtsfähigen Gebilden beginnt die KSt-Pfl icht spätestens
mit Erlangung der Rechtsfähigkeit. Die maßgeblichen Regelungen
fi nden sich den für sie geltenden besonderen Gesetzen. Aktiengesellschaften,
Kommanditgesellschaften auf Aktien, Gesellschaften
mit beschränkter Haftung entstehen bürgerlichrechtlich erst mit der
Eintragung ins Handelsregister, Genossenschaften durch Eintragung
ins Genossenschaftsregister und ideelle Vereine durch Eintragung ins
Vereinsregister. Für Wirtschaftliche Vereine, rechtsfähige Vermögensmassen,
Anstalten und Stiftungen ist die staatliche Verleihung bzw.
Genehmigung erforderlich. Viele dieser Körperschaften, besonders
Kapitalgesellschaften, nehmen ihre wirtschaftliche Tätigkeit aber schon
vor ihrer rechtlichen Entstehung auf. Sie müssen deshalb zur Körperschaftsteuer
bereits ab dem Zeitpunkt herangezogen werden, ab dem
sie tatsächlich entstanden sind und sich wirtschaftlich betätigt haben
(BFH vom 11.4.1973, BStBl II 568 und vom 14.10.1992, BStBl 1993 II
352). Wurde z.B. der Gesellschaftsvertrag für eine Kapitalgesellschaft
am 1.4.01 abgeschlossen, die Eintragung ins Handelsregister aber
erst am 10.7.01 vorgenommen und hat sich die Gesellschaft ab 1.4.01
geschäftlich betätigt, so ist sie als Vorgesellschaft (Gründungsgesellschaft)
ab diesem Zeitpunkt steuerpfl ichtig. Sie wird jedoch vor dem
10.7.01 nicht steuerpfl ichtig, wenn sie keine geschäftliche Tätigkeit
entfaltet (BFH vom 8.4.1960, BStBl III 319, vom 20.10.1982, BStBl 1983
II 247, vom 8.11.1989, BStBl 1990 II 91, vom 13.12.1989, BStBl 1990 II
468 und vom 14.10.1992, BStBl 1993 II 352). Steuerrechtlich wird die
durch Gründungsvertrag entstehende Rechtsperson entsprechend dem
Gesellschaftsrecht mit der später durch Eintragung entstandenen als
Einheit behandelt. Vor Abschluss des Gesellschaftsvertrags besteht
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keine Körperschaftsteuerpfl icht. Es liegt in der Regel eine Gesellschaft
bürgerlichen Rechts vor (Vorgründungsgesellschaft) (BFH vom
20.10.1982, BStBl 1993 II 247).
Eine vertragliche Rückbeziehung der Gesellschaftsgründung über
den tatsächlichen Gründungstag hinaus, wird steuerrechtlich wie
eine Gesellschaft des bürgerlichen Rechts behandelt. Der bis dahin
angefallene Gewinn wird diesen Gesellschaftern zugerechnet, auch
wenn er vertraglich Gewinn der später gegründeten Gesellschaft
sein soll. Wird der Gesellschaftsvertrag für eine Kapitalgesellschaft
abgeschlossen, unterbleibt aber die Eintragung ins Handelsregister,
so ist die Kapitalgesellschaft bürgerlichrechtlich nicht entstanden.
Die Vorgesellschaft besteht jedoch zivilrechtlich solange, wie die
Eintragung in das Handelsregister betrieben wird. Erfolgt die Eintragung
nicht, so geht die Vorgesellschaft unter, mit der Folge, dass das
Vermögen und alle Rechtspositionen auf die bzw. den Gesellschafter
übergehen (BayObLG vom 18.3.1987, GmbHR 1987, 393). Die Gründergesellschaft
(Vorgesellschaft) kann dann steuerrechtlich ebenfalls
nicht als Kapitalgesellschaft behandelt werden. Sie ist in der Regel als
Gesellschaft bürgerlichen Rechts anzusehen, mit der Folge, dass ein
etwa anfallender Gewinn den einzelnen Gründungsmitgliedern – bei
der nicht zustande gekommenen Einmann-GmbH, dem Gründer – zugerechnet
wird. Als nichtrechtsfähiger Verein kann sie nur angesehen
werden, wenn sie aus einem größeren Personenkreis besteht, eine
entsprechende Satzung und besondere Organe hat und sich bereits als
Gesellschaft wirtschaftlich betätigt hat (BFH vom 6.5.1952, BStBl II 172).
Die Vorgründungsgesellschaft ist dann u. U. als Personenvereinigung
i. S. von § 3 Abs. 1 KStG steuerpfl ichtig (SN 41). Für Erwerbs- und
Wirtschaftsgenossenschaften und rechtsfähige Vereine gelten dieselben
Grundsätze wie für Kapitalgesellschaften.
Bei Versicherungsvereinen auf Gegenseitigkeit beginnt die Steuerpfl icht
mit der Erlaubnis der Aufsichtsbehörde zum Geschäftsbetrieb, bei anderen
juristischen Personen des privaten Rechts durch staatliche Genehmigung
oder Verleihung. Nichtrechtsfähige Vereine, Anstalten, Stiftungen
oder andere Zweckvermögen des privaten Rechts entstehen durch
Errichtung, Feststellung der Satzung oder Aufnahme einer geschäftlichen
Tätigkeit. Juristische Personen des öffentlichen Rechts werden mit ihren
Betrieben gewerblicher Art mit der Aufnahme der wirtschaftlichen Tätigkeit
unbeschränkt steuerpfl ichtig. Hinsichtlich Beginn und Ende der Körperschaftsteuerpfl
icht bei befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen
und Vermögensmassen wird auf SN 49 verwiesen.
(3) Die Steuerpfl icht endet, sobald eine Körperschaft, Personenvereinigung
oder Vermögensmasse aufgehört hat zu bestehen. Das ist der
Fall, wenn sie ihre geschäftliche Tätigkeit eingestellt und das Vermögen
restlos an die Berechtigten verteilt hat. Bei Kapitalgesellschaften
endet die Steuerpfl icht jedoch frühestens mit Ablauf des Sperrjahres.
Das Ende der Steuerpfl icht hängt somit weitgehend vom Handeln der
Gesellschafter (Mitglieder) ab (BFH vom 17.7.1962, HFR 1962, 210).
Dagegen sind Beginn der Liquidation, Löschung im Handelsregister,
Genossenschaftsregister oder Vereinsregister oder der Hoheitsakt,
durch den einem auf staatlicher Verleihung beruhenden Rechtsgebilde
die Rechtsfähigkeit entzogen wird, ohne Einfl uss auf das Ende der
Steuerpfl icht. Auch durch die Eröffnung eines Konkursverfahrens endet
die Steuerpfl icht nicht. Bei Umwandlung einer Kapitalgesellschaft erlischt
die Steuerpfl icht der ursprünglichen Gesellschaft und gleichzeitig
entsteht die Steuerpfl icht des neu entstandenen Gebildes, das gilt auch
dann, wenn nach Handelsrecht die bisherige Kapitalgesellschaft in der
veränderten Rechtsform weiter besteht. Bei einer Verschmelzung ohne
Abwicklung erlischt die Steuerpfl icht der aufgehenden Kapitalgesellschaft
im Zeitpunkt der vollen Vermögensübertragung.
(4) Verlegt eine unbeschränkt steuerpfl ichtige Körperschaft ihre Geschäftsleitung
bzw. ihren Sitz ins Ausland, so endet die unbeschränkte
Steuerpfl icht im Zeitpunkt der Verlegung. In der Folge sind
grundsätzlich die im inländischen Betriebsvermögen vorhandenen stillen
Reserven aufzudecken (SN 159).
Hat sie weiterhin bestimmte inländische Einkünfte, so beginnt gleichzeitig
die beschränkte Körperschaftsteuerpfl icht (SN 43). Verlegt
eine ausländische Körperschaft ihre Geschäftsleitung oder den Sitz
oder beides ins Inland, so wird sie in diesem Zeitpunkt unbeschränkt
steuerpfl ichtig. War sie vor diesem Zeitpunkt bereits beschränkt steuerpfl
ichtig, so erlischt diese Steuerpfl icht. Bei der Verlegung von Sitz
bzw. Geschäftsleitung ins Inland können sich wegen der ausländischen
Rechtsform Schwierigkeiten hinsichtlich der Zuordnung zu einer der
Rechtsformen des § 1 Abs. 1 KStG ergeben.