körperschaftsteuer für 2009 - Leitfadenverlag Sudholt

Suchnummer 54 Wer ist von der Körperschaftsteuer befreit?
laufende Leistungen gewähren. Zum Begriff der Unterstützungskasse
siehe BFH vom 5.11.1992 (BStBl 1993 II 185). Zu solchen zulässigen
Leistungen gehören nicht Zuschüsse zu Krankenversicherungen,
Pfl egeversicherungen, Unfallversicherungen usw. Bei der Prüfung der
Frage, ob eine Notlage vorgelegen hat, neigt die Rechtsprechung zu
einer weiten Auslegung. Überbrückungsbeihilfen an Arbeitnehmer,
die wegen der Automation oder aus ähnlichen Gründen entlassen
werden, sind nur dann als unschädliche Leistungen anzusehen, wenn
der Arbeitnehmer durch die Entlassung arbeitslos wurde oder durch sie
sonst in eine Notlage geraten ist. Nicht begünstigt sind z. B. Beihilfen
zum Besuch höherer Schulen, Hochschulen und für Urlaubsreisen. Die
Hilfskassen brauchen nicht als Versicherungsunternehmen organisiert
zu sein, sondern können unter allen Rechtsformen auftreten, die eine
rechtliche Verselbständigung der Kasse gegenüber dem sie tragenden
Unternehmen gewährleisten. Meist haben sie die Rechtsform eines
eingetragenen Vereins, einer Stiftung oder auch einer GmbH. Außer den
für alle Hilfskassen erforderlichen Voraussetzungen (SN 52) müssen
für die Steuerbefreiung noch folgende Voraussetzungen erfüllt sein
(§ 3 KStDV):
1. Die Zugehörigen des Betriebs dürfen nicht zu laufenden Beiträgen
oder sonstigen Zuschüssen an die Kasse verpfl ichtet sein.
Die Mittel der Kasse sind in erster Linie durch das Unternehmen
aufzubringen.
2. Der Belegschaft des Betriebs oder deren Arbeitnehmervertretung
(Personalrat, Betriebsrat) muss satzungsmäßig und tatsächlich das
Recht zustehen, an der Verwaltung aller Beträge, die der Kasse
zufl ießen, mitzuwirken (BFH vom 20.9.1967, BStBl 1968 II 24 und
vom 24.6.1981, BStBl II 749).
Der Beirat, dem die beratende Mitwirkung übertragen ist, muss die
Gesamtheit der Betriebszugehörigen darstellen. Dies ist nicht erfüllt,
wenn die Beiratsmitglieder letztlich von der Geschäftsleitung des
Trägerunternehmens bestimmt werden (BFH vom 10.6.1987, BStBl
1988 II 27).
3. Die Summe der laufenden Leistungen und Sterbegelder an die
einzelnen Leistungsempfänger darf die in SN 53 bezeichneten
Beträge nicht übersteigen. Leistungsempfänger sind die Personen,
denen die Leistungen der Kasse bereits gewährt werden
und die Leistungsanwärter (R 14 Abs. 2 KStR). Unter denselben
Voraussetzungen wie bei Pensionskassen können auch Unterstützungskassen
statt laufender Renten eine Kapitalabfi ndung zahlen
(SN 53). Die wirtschaftlichen Verhältnisse der Leistungsempfänger
können dabei unberücksichtigt bleiben. Werden dagegen einmalige
Zuwendungen ohne Rücksicht auf die wirtschaftlichen Verhältnisse
der Empfänger gemacht, so besteht kein Anspruch auf Steuerbefreiung.
Dabei ist es gleichgültig, ob es sich um Fälle handelt, die
an sich in den Aufgabenbereich einer Hilfskasse fallen (Krankheit,
Arbeitslosigkeit) oder um Leistungen, die an sich vom Betrieb zu
erbringen wären (Urlaubsgeld, Jubiläumsgaben).
4. Die satzungsmäßige Vermögensbindung ist bei einer Unterstützungskasse
in der Rechtsform der Stiftung gewahrt, wenn sie in
ihrer Satzung die Bestimmung aufnimmt, dass das Stiftungskapital
ungeschmälert zu erhalten ist, um zu verhindern, dass sie neben
ihren Erträgen und den Zuwendungen des Trägers auch ihr Vermögen
uneingeschränkt für die laufenden Leistungen einsetzen
muss.
5. Arbeitnehmer, die vor Eintritt des Versorgungsfalles aus dem
Betrieb ausscheiden, werden weiterhin zum Kreis der Begünstigten
gezählt. Bei Eintritt des Versorgungsfalles hat die Unterstützungskasse
dem früheren Arbeitnehmer und seinen Hinterbliebenen
mindestens den nach § 2 Abs. 1 des Gesetzes zur Verbesserung
der betrieblichen Altersversorgung errechneten Teil der Versorgung
zu gewähren. Diese Verpfl ichtung zur Gewährung von Leistungen
an den vorzeitig ausgeschiedenen Arbeitnehmer bei Eintritt des
Versorgungsfalles kann von der Unterstützungskasse abgelöst
werden. Wegen der Einzelheiten siehe R 13 Abs. 3 KStR.
Erfüllt eine Unterstützungskasse obige Voraussetzungen nicht, so ist
sie zur Körperschaftsteuer heranzuziehen. Zuwendungen des Trägerunternehmens
gehören bei ihr dann nicht zu den steuerpfl ichtigen
Einkünften, Leistungen der Unterstützungskasse sind nichtabziehbare
Aufwendungen im Sinne des § 10 Nr. 1 KStG (SN 83).
Die Unterstützungskasse wird demnach in der Regel steuerpfl ichtige
Einkünfte nur aus ihrem angelegten Vermögen haben.
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(2) Bei Unterstützungskassen ist das zulässige Vermögen nach § 5
Abs. 1 Nr. 3e KStG zu berechnen. Übersteigt am Schluss des Wirtschaftsjahres
das tatsächliche Vermögen das um 25 % erhöhte zulässige
Kassenvermögen im Sinne von § 4d EStG (Überdotierung),
so wird die Kasse mit dem Teil ihres Einkommens steuerpfl ichtig, das
anteilig auf das übersteigende Vermögen entfällt. Inländische Einkünfte
die den Steuerabzug unterliegen, sind im Verhältnis des überdotierten
Vermögens zum Grundvermögen der Kasse in die Körperschaftsteuerveranlagung
einzubeziehen. Nur insoweit ist die auf die Kapitalerträge
entfallende Kapitalertrag- und Körperschaftsteuer anzurechnen (BFH
vom 31.7.1991, BStBl 1992 II 98). Bei der Ermittlung des Einkommens
sind Vermögensübertragungen an das Trägerunternehmen nicht abziehbar.
Bei der Ermittlung des tatsächlichen Kassenvermögens ist
das nicht aus Grundbesitz bestehende Vermögen mit dem gemeinen
Wert am Schluss des Wirtschaftsjahres anzusetzen. Bei Ermittlung
des Kassenvermögens sind außerdem noch nicht fällige Ansprüche
aus einer Versicherung mit dem Wert des geschäftsplanmäßigen Deckungskapitals
zuzüglich des Guthabens aus Beitragsrückerstattung
am Schluss des Wirtschaftsjahres anzusetzen. Soweit die Berechnung
des Deckungskapitals nicht zum Geschäftsplan gehört, tritt an die
Stelle des Deckungskapitals der nach § 176 Abs. 3 Versicherungsvertragsgesetz
berechnete Zeitwert. Das übrige Vermögen ist mit dem
gemeinen Wert zum Schluss des Wirtschaftsjahres anzusetzen. Bei
einer Unterstützungskasse mit lebenslänglich laufenden Leistungen
setzt sich das zulässige Kassenvermögen zusammen aus dem
Deckungskapital für alle laufenden Leistungen unter Anwendung
der Tabelle in Anlage 3 zum EStG und aus dem Reservepolster.
Dieses beträgt für jeden Leistungsanwärter – wenn die Kasse nur
Invaliditätsversorgung gewährt 48 % – und wenn die Kasse Altersversorgung
mit oder ohne Einschluss von Invaliditätsversorgung oder
Hinterbliebenenversorgung gewährt – 200 % des Durchschnittsbetrags
der von der Kasse im Wirtschaftsjahr gewährten Leistungen. Wird statt
lebenslänglicher Leistungen eine einmalige Kapitalleistung gewährt,
so gelten für obige Berechnung 10 % des Kapitalbetrags als Jahresleistung.
Obige Durchschnittsberechnung gilt auch, wenn nur in wenigen
Fällen laufende Leistungen gewährt werden (BFH vom 18.7.1990,
BStBl II 1088). Bei Unterstützungskassen, die keine lebenslänglich
laufenden, sondern nur befristete oder Leistungen von Fall zu Fall
gewähren, ist zulässiges Kassenvermögen 1 % der durchschnittlichen
jährlichen Lohn und Gehaltssumme der letzten drei Wirtschaftsjahre
des Trägerunternehmens. Gewährt eine Kasse sowohl lebenslänglich
laufende als auch nicht lebenslänglich laufende Leistungen, so ist die
Berechnung des zulässigen Kassenvermögens und eines3 etwaigen
zur Steuerpfl icht führenden Vermögensüberschusses getrennt vorzunehmen.
Der übersteigende Teil des Kassenvermögens der zur
Körperschaftsteuerpfl icht eines entsprechenden Teils des Einkommens
führt, unterliegt nicht der Vermögensbindung in der Weise, dass er für
die satzungsmäßigen Zwecke der Kasse verwendet werden muss. Er
kann ohne steuerschädliche Folgen auf das Trägerunternehmen zurück
übertragen werden. Dies kann bereits im Laufe des Wirtschaftsjahres
geschehen, so dass die Steuerpfl icht von vornherein vermieden werden
kann. Sofern jedoch Steuerpfl icht entsteht, gilt diese im Gegensatz zu
den Pensionskassen jeweils nur für einen Veranlagungszeitraum. Die
Voraussetzungen müssen deshalb jedes Jahr geprüft werden. Ein
rückwirkender Wegfall der Steuerpfl icht ist nicht vorgesehen.
(3) Nach bisheriger Auffassung sind Zuwendungen des Trägerunternehmens
an ihre Unterstützungskasse ohne Rücksicht auf die
Rechtsform der Unterstützungskassen bei dieser insoweit Betriebseinnahmen,
als sie nach § 4d EStG beim Trägerunternehmen abziehbar
sind (SN 102). Zuwendungen des Trägerunternehmens soweit sie die
Höchstgrenzen des § 4d EStG überschreiten und daher bei ihm nicht
als Betriebsausgabe abziehbar sind, gehören bei einer Unterstützungskasse
in der Rechtsform des eingetragenen Vereins (SN 22) bzw. einer
Stiftung (SN 23) nicht zu den Einkünften i. S. des § 2 EStG, sind bei
einer Unterstützungskasse in der Rechtsform der Kapitalgesellschaft
(SN 12 bis 16) gesellschaftsrechtliche Einlagen (SN 92).
Laufende satzungsmäßige Leistungen der Unterstützungskasse, die
nach Eintritt des Versorgungsfalls erbracht werden, sind als Betriebsausgaben
abziehbar. Wegen des dem Trägerunternehmen gegenüber
übernommenen Versorgungsauftrags hat die Unterstützungskasse in
Höhe des vom Trägerunternehmen zugewendeten Vermögens und der
daraus erzielten Erträge nach Abzug der laufenden Leistungen eine
Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten zu bilden.