Festschrift Ruppe Teil 1_KORR2 - Institut für Finanzrecht ...

Steuerrecht-Finanzrecht_Kofler.fm Seite 7 Donnerstag, 2. April 2009 2:28 14
Die „außerbetriebliche Vermögenssphäre“ der Kapitalgesellschaft
verdeckten Ausschüttung nach § 8 KStG vorgelagerten Ebene – Wirtschaftsgüter einer
„gesellschaftsrechtlichen“ Sphäre zuzuordnen sind. 26
B. Wirtschaftsgüter im Rahmen der Liebhaberei
Die Frage nach einer „außerbetrieblichen“ Sphäre der Kapitalgesellschaft wird im Hinblick
auf Tätigkeiten, die auf Dauer nicht geeignet sind, einen Gesamtgewinn abzuwerfen,
besonders deutlich. Während derartige Tätigkeiten nach § 2 Abs 2 iVm Abs 4 EStG einkommensteuerrechtlich
typischerweise als steuerlich unbeachtliche Liebhaberei qualifiziert
werden, 27 war zum KStG 1966 28 umstritten, ob sich eine derartige Sichtweise auf
Kapitalgesellschaften übertragen lässt. Denn § 8 Abs 2 KStG 1966 sah für Kapitalgesellschaften
vor, dass „alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln sind“,
und gab solcherart Anlass zur Frage, ob ein außerbetrieblicher Bereich überhaupt denkbar
ist. 29 Auch im Lichte eines subjektiven Liebhabereiverständnisses war von der hA im
Schrifttum zum KStG 1966 die Liebhabereifähigkeit von Kapitalgesellschaften deutlich
abgelehnt und eine allfällige Gewinnkorrektur ausschließlich über das Instrument der verdeckten
Ausschüttung vertreten worden. 30 Während diese Position auch in der älteren
Rechtsprechung des VwGH anklang, 31 ist der Gerichtshof nachfolgend im Sinne einer objektivierten
Betrachtung von diesem Verständnis abgewichen und hat sich bereits zum
KStG 1966 ausdrücklich zur Liebhabereifähigkeit bei Kapitalgesellschaften bekannt. 32
Die exakt gegenläufige Entwicklung hat jedoch im deutschen Steuerrecht Platz gegriffen:
War vom BFH zunächst die Liebhabereifähigkeit von Kapitalgesellschaften bejaht worden,
33 wurde diese Sichtweise für das dKStG 1977 nicht mehr aufrechterhalten und die
26 Kapitel II.D.
27 Für eine Begriffsbestimmung siehe insbesondere das Erkenntnis des verstärkten Senats VwGH 3. 7.
1996, 93/13/0171, ÖStZB 1996, 397, sowie zusammenfassend Renner in Doralt, EStG 8 (2004) § 2
Tz 301 ff.
28 BGBl 1966/156.
29 Siehe zu den denkbaren Auslegungsvarianten insbesondere BFH 4. 2. 1987, I R 58/86, BFHE 149,
109, BStBl 1988 II 215, und die Diskussion bei Stangl, Die außerbetriebliche Sphäre von Kapitalgesellschaften
(2004) 108 ff.
30 Vgl etwa Ruppe in FS Wenger (1983) 459 (474 f); Stoll in FS Wenger (1983) 479 (495 ff); Gassner,
ÖStZ 1984, 138 ff mwN; aA zB Wiesner, RdW 1984, 152 (152); siehe zu dieser Diskussion auch
Stangl, Die außerbetriebliche Sphäre von Kapitalgesellschaften (2004) 70 ff.
31 Siehe zB VwGH 15. 12. 1976, 596/76, wonach bei einer Kapitalgesellschaft „die Frage nach der
Gewinnerzielungsabsicht“ nicht untersucht werden brauche, zumal nach § 1 Abs 2 Z 2 GewStG
1953 „die Tätigkeiten der Aktiengesellschaften stets und in vollem Umfang als Gewerbebetrieb“ gelten
und dasselbe auch aus den Bestimmungen des KStG 1966 folge.
32 Grundlegend VwGH 22. 9. 1987, 86/14/0196 ÖStZB 1988, 152 (zur Liebhaberei bei einer GmbH);
siehe nachfolgend auch VwGH 26. 4. 1989, 89/14/0001, ÖStZB 1989, 468 (zur fehlenden Gewinnabsicht
bei einer GmbH); VwGH 19. 2. 1992, 92/14/0016, ÖStZB 1992, 690 (zur Liebhaberei bei
einer Fremdenverkehrsförderungs-GmbH); VwGH 20. 11. 1996, 94/13/0226, ÖStZB 1997, 526 (zur
Aussichtslosigkeit der Gewinnerzielung bei einer GmbH mit zum Scheitern verurteilten Projekten);
VwGH 26. 3. 2007, 2006/14/0017, ÖStZB 2007/480, 638 (zur Liebhaberei bei einer Stadtwerke-
GmbH). Die wohl gegenteilige Vorjudikatur (VwGH 15. 12. 1976, 596/76) wurde vom VwGH im
Erk 22. 9. 1987, 86/14/0196 ÖStZB 1988, 152 (Pkt 3.8 und 3.9), wenig überzeugend damit abgetan,
dass sie „zum Tiroler FremdenverkehrsG 1969 ohne Auseinandersetzung mit der Bestimmung des
§ 8 Abs 1 KStG ergangen“ sei und daher keine Verstärkung des erkennenden Senats gebiete.
33 ZB BFH 2. 11. 1965, I 221/62 S, BFHE 85, 121, BStBl 1966 III 255; BFH 4. 3. 1970, I R 123/68,
BFHE 98, 259, BStBl 1970 II 470.
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