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BFH vom 12.12.2012 (AZ: I B 27/12) Sachverhalt Urteilsfall 8 TAX LEGAL CONSULTING 1 Ertragsteuern 1e | Wertaufhellungszeitraum endet spätestens mit Ablauf der gesetzlichen Frist zur Aufstellung des Jahresabschlusses | Autorin: StBin Monika Paczkowska, München Kürzlich äußerte sich der BFH im Rahmen einer im Ergebnis unbegründeten Nichtzulassungsbeschwerde nochmals klarstellend zur Begrenzung des steuerlichen Wertaufhellungszeitraums durch die gesetzliche Frist für die Aufstellung des Jahresabschlusses. Die Klägerin und Beschwerdeführerin (Klägerin), eine GmbH, stufte in ihrem bis Ende März 2008 erstellten Jahresabschluss zum 31.12.2007 die Wertminderung einer Darlehensforderung gegenüber einer Tochtergesellschaft (AGmbH) als lediglich vorübergehend ein, so dass eine Wertberichtigung unterblieb. Der Abschlussprüfer prüfte diesen Jahresabschluss im April 2008 und erteilte hierfür am 06.05.2008 einen uneingeschränkten Bestätigungsvermerk. Erst im Juli 2008 wurde durch eine beauftragte Unternehmensberatung festgestellt, dass die AGmbH ein Sanierungsfall ist. Daraufhin änderte die Klägerin am 20.02.2009 ihren Jahresabschluss zum 31.12.2007 ab und nahm insoweit eine Wertberichtigung der Darlehensforderung in Höhe des zuvor von ihr mit Besserungsschein erklärten Forderungsverzichts vor. Die Klägerin war u. a. der Meinung, dass es aus formalen Gründen an einer wirksamen Erstellung des Jahresabschlusses fehlte, welche den Wertaufhellungszeitraum beendet hätte. Das Finanzamt erkannte diese Teilwertabschreibung auf den 31.12.2007 steuerlich nicht an. Auch das Finanzgericht gab der eingereichten Klage nicht statt. Die Klägerin (eine AG) hatte die Absicht, die Anteile an einer Schweizer AG zu erwerben. Nach Genehmigung des Transaktionsvorhabens durch die Gremien der Unternehmen führte die Klägerin eine DueDiligencePrüfung durch, in deren Verlauf die Akquisition scheiterte. Die Klägerin verbuchte die Aufwendungen für die DueDiligencePrüfung als sofort abzugsfähige Betriebsausgaben. Das Finanzamt sah die Aufwendungen als wts journal | # 2 | Mai 2013 Nach ständiger Rechtsprechung des BFH sind als „wertaufhellend“ nur die Umstände zu berücksichtigen, die zum Bilanzstichtag bereits objektiv vorlagen und nach dem Bilanzstichtag, aber vor dem Tag der Bilanzerstellung lediglich bekannt oder erkennbar wurden. Der maßgebliche Wertaufhellungszeitraum werde aber jedenfalls auch durch die gesetzliche Frist zur Aufstellung des Jahresabschlusses nach § 264 Abs. 1 Satz 3 HGB begrenzt (d. h. Aufstellung in den ersten drei Monaten des folgenden Geschäftsjahres; vorliegend bis zum 31.03.2008). Die erst im Juli 2008 bekannt gewordene Sanierungsbedürftigkeit der AGmbH durfte deshalb bei der Bewertung der Darlehensforderung zum 31.12.2007 keine Berücksichtigung mehr finden. Insoweit kam es deshalb gar nicht darauf an, ob es im Streitfall an einer wirksamen Erstellung des Jahresabschlusses fehlte. Bei kleinen Kapitalgesellschaften i. S. v. § 267 Abs. 1 HGB und über § 264a HGB auch bei kleinen Personenhandelsgesellschaften (bei denen weder unmittelbar noch mittelbar eine natürliche Person die Vollhaftung übernimmt) sollte sich die gesetzliche Begrenzung des Wertaufhellungszeitraums auf bis zu sechs Monate verlängern. Denn für solche Gesellschaften verlängert sich nach § 264 Abs. 1 Satz 4 Hs. 2 HGB die Aufstellungsfrist auf bis zu sechs Monate, wenn dies einem ordnungsgemäßen Geschäftsgang entspricht. 1f | „Vergebliche“ Due-Diligence-Kosten steuerlich abzugsfähig | Autor: StB Andreas Anzeneder, München Anschaffungsnebenkosten des geplanten Anteilserwerbs an, für die ein Aktivposten zu bilden sei. Dessen nachfolgende Auflösung aufgrund der gescheiterten Akquisition sei wegen des Abzugsverbots gem. § 8b Abs. 3 i. V. m. Abs. 2 KStG 2002 a. F. außerbilanziell wieder dem Gewinn hinzuzurechnen gewesen. Der BFH folgte im Ergebnis der Vorinstanz (FG BadenWürttemberg) und widersprach Begründung Praxishinweis Kontakt: StB Lothar Härteis, München, lothar.haerteis@wts.de BFH vom 09.01.2013 (AZ: I R 72/11)
Urteilsfall TAX LEGAL CONSULTING 1 Ertragsteuern der Auffassung der Finanzverwaltung. Über die Kontroverse der Einordnung der DueDiligenceKosten als (vorweggenommene) Anschaffungskosten oder als laufender Aufwand nach § 4 Abs. 4 EStG hat der BFH allerdings mangels Entscheidungserheblichkeit nicht entschieden. Der BFH konnte die Frage offen lassen, da im Fall der vergeblichen DueDiligence Kosten selbst bei einer unterstellten Aktivierung die nachfolgende Ausbuchung zu keiner außerbilanziellen Hinzurechnung führt. Das Abzugsverbot des § 8b Abs. 3 KStG 2002 a.F. ist mangels konkret vorhandener Anteile nicht einschlägig. Anteile i. S. v. § 8b Abs. 2 KStG 2002 a.F. an dem Schweizer Unternehmen als (sachliches) Bezugsobjekt des Abzugsverbots sind der Klägerin zu keinem Zeitpunkt rechtlich oder wirtschaftlich zuzurechnen gewesen. Der erforderliche Zusammenhang zu solchen Anteilen bestimmt sich „objekt Im Streitfall wurde auf eine GmbH (Klägerin) ein Teilbetrieb einer SchwesterGmbH im Wege der Abspaltung zur Aufnahme nach §§ 123 Abs. 2 Nr. 1, 124 ff. des UmwG übertragen. Das Finanzamt (FA) behandelte den Übernahmegewinn auf Ebene der Klägerin gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG als steuerfrei. Bei der Ermittlung des Übernahmeergebnisses (außerbilanzieller Korrekturposten) berücksichtigte das FA entsprechend dem Wortlaut der Norm auch die spaltungsbedingten Kosten und verneinte damit einen laufenden Betriebsausgabenabzug. Die Klägerin beanspruchte demgegenüber, die Umwandlungskosten zum Abzug zuzulassen. § 12 Abs. 2 UmwStG sei für Seitwärtsabspaltungen nicht einschlägig, denn die Norm setze eine Beteiligung der übernehmenden Körperschaft (hier Klägerin) an der Überträgerin (hier SchwesterGmbH) voraus. Die Steuerfreiheit einer Vermögensmehrung bei einer Seitwärtsabspaltung ergebe sich somit bei der Übernehmerin nicht nach § 12 Abs. 2 S. 1 UmwStG, vielmehr liege eine bereits nach allgemeinen Grundsätzen steuerfreie Einlage vor (§ 4 Abs. 1 EStG i.V. m. § 8 bezogen“ und nicht „veranlassungsbezogen“. Vergeblicher (immaterieller und zu aktivierender) Transaktions und Akquisitionsaufwand aus einem gescheiterten Beteiligungserwerb ist nicht vom Abzugsverbot erfasst. Die Entscheidung ist mit § 8b Abs. 3 Satz 3 KStG n.F. weiterhin relevant. Bei einem erfolgreichen Beteiligungserwerb bleibt die Frage umstritten, ob und ggf. ab welchem Zeitpunkt Transaktionskosten als Anschaffungsnebenkosten zu aktivieren oder als laufender Aufwand zu behandeln sind. Nach der bisherigen Rechtsprechung liegen aktivierungspflichtige Anschaffungsnebenkosten ab dem Zeitpunkt einer grundsätzlich, aber nicht gänzlich unumstößlich gefassten Erwerbsentscheidung vor. In der Praxis ist die Festlegung dieses Zeitpunktes nicht einfach und sollte entsprechend dokumentiert werden. 1g | Ermittlung eines Übernahmeergebnisses auch bei Seitwärtsabspaltungen − Umwandlungskosten nicht abziehbar | Autorin: StBin Anne-Kathrin Steinröder, Düsseldorf Abs. 1 KStG). Die mit der Abspaltung verbundenen Kosten seien abzugsfähige laufende Betriebsausgaben. Im Gegensatz zur Vorinstanz schloss sich der BFH im Ergebnis der auch in Rz. 12.05 des aktuellen Umwandlungssteuererlasses geäußerten Auffassung der Finanzverwaltung an. Danach ist ein Übernahmeergebnis nach § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG in allen Fällen der Auf, Ab und Seitwärtsverschmelzung (oder wie vorliegend einer entsprechenden Abspaltung) ungeachtet einer Beteiligung an der übertragenden Körperschaft zu ermitteln. Da die spaltungsbedingten Kosten nach § 12 Abs. 2 Satz 1 UmwStG im Rahmen der Ermittlung des − steuerfreien − Übernahmeergebnisses Berücksichtigung fänden, sei ein laufender Betriebsausgabenabzug im Ergebnis ausgeschlossen. Dies gelte nach § 19 Abs. 1 UmwStG auch für die Gewerbesteuer. Folgende Gründe führte der BFH für seine Entscheidung an, mit der er sich gegen die im Schrifttum fast ausnahmslos vertretene Auffassung der Klägerin stellte: wts journal | # 2 | Mai 2013 9 Beratungsempfehlung Kontakt: RAin/StBin Doris Pflieger-Steininger, München, doris.pfliegersteininger@wts.de BFH vom 09.01.2013 (AZ: I R 24/12) BMF vom 11.11.2011 (Rz. 12.05) Ablehnung der herrschenden Literaturmeinung
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