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PÓS-GRADUAÇÃO<br />

GRADUAÇÃO LATO SENSU EM: AUDITORIA E PERÍCIA<br />

CONTÁBIL<br />

MÓDULO<br />

Auditoria Cont Contábil, ábil, Operacional e de Gest Gestão<br />

Profº Ms. Aroldo de Luna Cavalcanti<br />

Cuiabá – MT<br />

Junho/2011<br />

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Introdução<br />

O controle interno visa à aferição e análise da ação e da gestão, como a<br />

avaliação de metas e objetivos, execução de programas e orçamento, bem como a<br />

devida comprovação de aspectos atinentes à legalidade do procedimento<br />

administrativo. Normalmente é realizado por órgão da administração da entidade<br />

auditada.<br />

O controle interno pode ser subdividido em Controle Interno Contábil e Controle<br />

Interno Administrativo. O Controle Interno Contábil está relacionado à salvaguarda de<br />

ativos e a fidedignidade dos registros financeiros, enquanto o Controle Interno<br />

Administrativo está relacionado ao plano organizacional e todos os métodos e<br />

procedimentos referentes à eficiência operacional e a obediência às diretrizes<br />

administrativas que estão correlacionadas indiretamente com os registros contábeis e<br />

financeiros.<br />

A finalidade do sistema de controle interno é assegurar a eficácia, eficiência e<br />

economicidade na administração com segurança; evitar desvios, perdas e<br />

desperdícios; garantir o cumprimento das normas e procedimentos legais; identificar<br />

erros, fraudes e seus agentes; preservar a integridade patrimonial; objetivar a<br />

realização das metas pretendidas; recomendar os ajustes necessários com vista à<br />

eficiência operacional.<br />

O controle interno é uma ferramenta eficaz para atingir os objetivos da empresa<br />

e não tem função apenas relacionada com a contabilidade e as finanças da empresa,<br />

mas com todos os departamentos, que tem de seguir adequadamente as normas e<br />

procedimentos vigentes, mostra também a interdependência entre as várias funções e<br />

departamentos, de forma que não haja conflitos nem superposição de funções. O<br />

mesmo pode ser aperfeiçoado, por não se tratar de um elemento inflexível,<br />

adaptando-se as atualizações normativas.<br />

O controle interno facilita o acompanhamento ao longo da existência da<br />

empresa das deficiências, evita as ocorrências de fraudes, o dolo, à salvaguarda dos<br />

ativos de forma que seja verificada a exatidão e fidelidade das informações, além de<br />

servir de subsídio para o controle externo, também visa à integridade entre todos os<br />

departamentos da empresa, de forma a evitar perdas e riscos devidos a erros ou<br />

irregularidades.<br />

Aroldo de Luna Cavalcanti, Contador, Pós-graduado em Finanças, Controladoria, e Auditoria,<br />

Didática no Ensino Superior, Mestre em Gestão Financeira, e Doutorando em Contabilidade pela<br />

Universidade do Rosário – Argentina. Atuou em vários grupos empresariais nacionais e multinacionais<br />

exercendo atividades em áreas estratégicas, tais como: Grupo SADIA, ALCAN ALUMINIO DO BRASIL<br />

S/A, CATERPILLAR S/A, e PEPSI COLA. No Governo do Estado exerceu os cargos: Gerente de<br />

Auditoria do CEPROMAT, Auditor-Chefe da Secretaria de Infra-estrutura do Estado de Mato Grosso.<br />

Ex-Professor na UNIVAG, ICE-MT e UFMT; atualmente, é Professor na UNIC-MT, Secretario Geral da<br />

AGER-MT (Agência Reguladora dos Serviços Públicos do Estado), e Professor de Pós-graduação<br />

nos cursos da AJES, FAFI, UNIG-RJ, ICE, FACETED, UNED, FID, e UNIC. E-mail:<br />

haroldc11@hotmail.com – telefone: (065) 3618-6110 ou (065) 9981-6308.<br />

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MÓDULO I<br />

AUDITORIA INTERNA E SUA ORGANIZAÇÃO BÁSICA<br />

AUDITORIA INTERNA<br />

1. CONCEITUAÇÃO<br />

“Uma atividade de avaliação independente e de assessoramento da administração,<br />

voltada para o exame e avaliação da adequação, eficiência e eficácia dos sistemas de<br />

controle, bem como da qualidade do desempenho das áreas em relação às atribuições<br />

e aos planos, metas, objetivos e políticas definidos para as mesmas.” (AUDIBRA)<br />

“Uma atividade de avaliação independente, dentro de uma organização, para revisar as<br />

operações, como um serviço à Alta Administração. É um controle gerencial que<br />

funciona mediante a medição e avaliação da eficiência de outros controles.”<br />

(INSTITUTO DOS AUDITORES INTERNOS DE NEW YORK)<br />

“Constitui o conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo examinar a<br />

integridade, adequação e eficácia dos controles internos e das informações físicas,<br />

contábeis, financeiras e operacionais da entidade.” (CFC)<br />

2. RESPONSABILIDADE E ATRIBUIÇÕES<br />

2.1. Responsabilidade<br />

“A auditoria interna tem a responsabilidade de desenvolver suas tarefas em todas as<br />

empresas associadas, de caráter permanente e em todos os locais aplicáveis,<br />

analisando as políticas, procedimentos, usos e costumes, documentação, sistemas e<br />

métodos, para operações e atividades pertinentes às empresas.”<br />

Ao incluir dentre as responsabilidades do auditor interno a análise dos usos e<br />

costumes da organização, Attie fornece um argumento robusto contra a terceirização da<br />

atividade da auditoria interna. É inegável que o auditor externo ou prestador de serviço de<br />

auditoria interna tem imensas dificuldades em conhecer os usos e costumes da empresa<br />

contratante, porque ele não vive o clima organizacional com a intensidade do auditor interno.<br />

Não se pode ignorar, também, que muitos projetos ambiciosos fracassam nas empresas,<br />

quando os administradores tentam desenvolvê-los na contramão dos usos e costumes, ou<br />

seja, da cultura organizacional.<br />

De sua parte o AUDIBRA deixa claro que “A auditoria interna, desenvolvendo,<br />

estritamente atividades de assessoramento à Diretoria é constituída de<br />

responsabilidade ou autoridade para determinar mudanças organizacionais, de<br />

sistemas e de rotinas ou procedimentos.<br />

Limita sua atuação à apresentação de informações, sugestões ou<br />

recomendações, substanciadas nos fatos relatados e levados ao conhecimento das<br />

áreas envolvidas.”<br />

Concordamos com a AUDIBRA quando a destituir o auditor interno de autoridade para<br />

determinar mudanças organizacionais de qualquer natureza, por constituir medida que<br />

preserva a independência do profissional, ao não envolvê-lo em atividades que terá de avaliar<br />

posteriormente.<br />

Entretanto, apesar de não ter autoridade sobre as áreas ou atividades examinadas, a nosso<br />

ver, o auditor interno tem responsabilidade como agente de mudanças na organização,<br />

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devendo participar, por exemplo, como consultor de controle no desenvolvimento de novos<br />

sistemas ou normas, deixando claro aos interessados que essa atuação não prejudicará sua<br />

independência em relação aos exames futuros, quando esses sistemas ou normas estiverem<br />

implantados.<br />

2.2 Atribuições<br />

O AUDIBRA listou uma série de atribuições inerentes a um órgão de auditoria interna,<br />

dentre as quais selecionamos apenas aquelas que entendemos como as mais abrangentes,<br />

podendo ser adaptadas a qualquer tipo de empresa, conforme transcrevemos:<br />

a) Avaliar os sistemas estabelecidos para assegurar a observância das políticas,<br />

metas, planos, procedimentos, leis, normas e regulamentos e sua efetiva<br />

utilização;<br />

b) Avaliar a adequação e eficiência dos controles e dos meios utilizados para a<br />

proteção dos ativos, comprovando, se necessário, a sua existência real;<br />

c) Avaliar as normas, procedimentos (contábeis, operacionais, administrativos e<br />

informatizados), controles internos e estruturas organizacionais quanto a<br />

aspectos de eficiência, efetividade, qualidade e segurança, inclusive prevenindo<br />

ou revelando erros e fraudes;<br />

d) coordenar e controlar o atendimento, no âmbito das diligências do tribunal de<br />

Contas da União e dos órgãos de Controle Interno;<br />

e) acompanhar as atividades de auditoria externa contábil nas empresas<br />

integrantes do sistema, ou do grupo empresarial bem como nos Fundos<br />

administrados pelas mesmas;<br />

f) acompanhar o cumprimento de recomendações decorrentes de trabalhos de<br />

auditoria interna e externa e a correção de problemas de caráter organizacional,<br />

estrutural, operacional e sistêmico sugeridos.<br />

Acreditamos que esse elenco de atribuições mínimas são auto-explicativas, contudo é nossa<br />

obrigação ressaltar os seguintes aspectos:<br />

- Em (c) bastaria o autor ter mencionado “avaliar os sistemas de controles<br />

internos” e já estaria abrangendo todos os demais (normas, procedimentos e<br />

estruturas organizacional), que integram, por definição, o controle interno das<br />

empresas.<br />

Por outro lado, foi muito inteligente a forma sutil como foi mencionada nesse item a expressão<br />

“revelando erros e fraudes”. Isso deixa claro que detectar fraudes não constitui atribuição<br />

dos auditores internos, mas apenas uma conseqüência natural de sua atividade.<br />

A respeito, sempre que possível, deve ser evitado que os auditores, após a<br />

constatação, participem diretamente dos inquéritos ou sindicâncias destinados a identificação<br />

e punição dos envolvidos, reduzindo as possibilidades de associação de sua imagem com<br />

“polícia”.<br />

- Quanto ao item (d), acrescentaríamos como atribuição dos auditores internos a<br />

coordenação do atendimento aos fiscais da Receita e Previdência, dentre<br />

outros, como forma de assegurar a qualidade das informações prestadas pelos<br />

diversos órgãos da empresa, minimizando os riscos de autuações<br />

equivocadas.<br />

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3. MISSÃO BÁSICA<br />

Segundo o AUDIBRA “A auditoria interna tem por missão básica, assessorar a<br />

Administração no desempenho de suas funções e responsabilidades...”.<br />

A atividade de assessoramento tem, no Brasil, conotações pejorativas muito<br />

acentuadas, motivo pelo qual preferimos substituir assessorar por “auxiliar tecnicamente”<br />

ou outra expressão mais adequada.<br />

Extraímos, de um dos livros pesquisados, uma colocação que julgamos bastante<br />

apropriada para traduzir a verdadeira missão atual das auditorias internas na maioria das<br />

empresas, embora o autor, aparentemente, não tenha tido esse objetivo: “... convencer a<br />

alta administração e seus executivos de que pode auxiliá-los na melhoria dos seus<br />

negócios, identificando áreas problemáticas e sugerindo correção, para obter destes o<br />

apoio necessário ao desenvolvimento de prestação de serviço a toda empresa.”<br />

(Auditoria Interna – Attie, William, 1992, pág. 26).<br />

Àqueles que acham pretensiosas as duas versões citadas como missão da auditoria<br />

interna, lembramos da existência de uma outra, corajosa e talvez utópica, formulada por<br />

Lawrence Sawyer: “a função do moderno auditor interno é fazer aquilo que a direção<br />

gostaria de fazer se tivesse tempo para fazê-lo e soubesse como fazê-lo.” (citação do<br />

professor Armando de Andrade, na palestra sobre Definição de Função, Responsabilidade e<br />

Áreas de Atuação do Moderno Auditor Interno).<br />

4. POSICIONAMENTO E SUBORDINAÇÃO<br />

“O posicionamento da Auditoria Interna na organização deve ser<br />

suficientemente elevado para permitir-lhe desincumbir-se de suas responsabilidades<br />

com abrangências e independência.”<br />

Entendemos que a razão desse posicionamento ou “status” deve-se ao próprio<br />

conceito de auditoria interna como uma atividade de avaliação independente dentro da<br />

organização.<br />

Como a auditoria interna conseguiria manter a independência e conquistar a<br />

credibilidade indispensável para sua aceitação como efetivo instrumento de controle e função<br />

útil à empresa, estando subordinada a uma diretoria ou departamento inexpressivos na<br />

hierarquia?<br />

De acordo com o AUDIBRA, “Isso resultaria num rompimento do equilíbrio de<br />

poder entre as várias diretorias, pois aquela que subordinar o auditor, tem um<br />

instrumento poderoso de interferência, observação e análise sobre os sistemas,<br />

procedimentos e nível de execução das demais diretorias.” Em resumo, ele seria visto<br />

pelas outras diretorias apenas como um espião, não recebendo delas qualquer tipo de<br />

colaboração.<br />

No entanto, não se deve esquecer que, naquelas empresas, principalmente familiares e<br />

estatais, cuja estrutura organizacional não coincide com estrutura de poder, a auditoria interna<br />

precisa reportar-se àquela pessoa com autoridade suficiente para propiciar independência e<br />

assegurar ampla autonomia ao órgão.<br />

Conseqüentemente, como regra geral, o AUDIBRA recomenda “a vinculação do<br />

auditor interno diretamente ao presidente ou ao Conselho de Administração”. Nota-se o<br />

cuidado do Instituto ao falar em vinculação e não subordinação, pois este último termo está<br />

mais associado à inferioridade e perda de independência, o que, pelo menos em tese, não<br />

condiz com o papel da auditoria interna nas organizações empresariais que se prezam.<br />

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Resta-nos apenas comentar que o posicionamento ideal, por si só, não sustenta a<br />

independência da auditoria interna. Há que se juntar a esse requisito, aqueles citados pelo<br />

AUDIBRA: o da autonomia gerencial, o apoio da alta administração e a objetividade.<br />

O gerente da auditoria interna, dentre outros itens, deve ter autonomia para planejar e<br />

organizar o seu trabalho; deve poder acessar livremente os membros do Conselho Fiscal e de<br />

Administração e da Diretoria Executiva, além das pessoas ligadas ao trabalho sob exame,<br />

situadas dentro ou fora da organização.<br />

Por outro lado, sem o apoio da alta administração poderá não ser conseguida uma<br />

ampla cobertura à auditoria, nem haverá “atenção e consideração adequadas para seus<br />

relatórios e providências efetivas para pôr em prática as recomendações<br />

apresentadas.” (Normas Brasileiras, AUDIBRA, pág. 20).<br />

Entendemos que a citada cobertura à auditoria deve contemplar, prioritariamente, o<br />

atendimento de suas necessidades vinculadas à busca da competência profissional, isto é ,<br />

os planos de carreira e de treinamento.<br />

Explica-se essa nossa preocupação pela certeza de que uma das formas de neutralizar a<br />

ação de uma boa auditoria interna é enfraquecendo técnica e quantitativamente seus<br />

recursos humanos.<br />

5. MODALIDADE DE AUDITORIA<br />

A comunidade de profissionais de auditoria, insatisfeita em conviver apenas com as<br />

adjetivações de interna e externa para essa atividade, contando com a ajuda sempre criativa<br />

da Sociedade em geral, procurou novos rótulos, os quais foram consagrados recentemente<br />

pelo AUDIBRA, sob o título de Modalidades de Auditoria, a saber: Auditoria Contábil e<br />

Tributária, Auditoria Operacional, Auditoria Gestional, Auditoria de Sistemas Informatizados e<br />

Auditoria Especial.<br />

Se por um lado, felizmente, o AUDIBRA não adotou todas as modalidades criadas<br />

pelo mercado, do tipo “auditoria noturna” e outras bobagens que esporadicamente surgem<br />

nos anúncios classificados dos jornais, por outro lado abraçou uma chamada auditoria<br />

especial, o que julgamos constituir um precedente indesejável para a classe.<br />

O auditor observa as mesmas normas e aplica os mesmos procedimentos, qualquer<br />

que seja o enfoque ou a área de seu trabalho, razão pela qual preferimos chamar de auditoria<br />

com enfoque operacional, auditoria com enfoque contábil, etc., em lugar de auditoria<br />

operacional e auditoria contábil, como “sacramentou” o AUDIBRA.<br />

Embora contrariados, incorporamos essa classificação, não só como medida da<br />

simplificação de linguagem, mas também em respeito à seriedade das intenções do<br />

AUDIBRA, porém, continuamos defendendo o ponto de vista de que auditoria não tem<br />

adjetivos ou rótulos, nem deveria ser transformada em substantivo composto.<br />

Após o nosso desabafo, resumiremos a seguir o que o AUDIBRA definiu para cada<br />

modalidade de auditoria em sua obra Procedimentos de Auditoria Interna Organização Básica<br />

(pág. 58 a 63):<br />

5.1. Auditoria Contábil e Tributária<br />

“A auditoria das demonstrações financeiras destina-se examinar e avaliar os<br />

componentes dessas demonstrações no que concerne á adequação dos registros e<br />

procedimentos contábeis, sistemática dos controles internos, observância de normas,<br />

regulamentos e padrões aplicáveis, bem como a aplicação dos princípios fundamentais<br />

de contabilidade.<br />

A auditoria tributária objetiva o exame e a avaliação de planejamento tributário e<br />

a eficiência e eficácia dos procedimentos e controles adotados para a operação,<br />

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pagamento e recuperação de impostos, tributos, taxas e quaisquer outros ônus de<br />

natureza fisco-tributária que incide nas operações, bens e documentos da empresa.”<br />

5.2 Auditoria Operacional<br />

“Modernamente, a Auditoria Operacional é considerada, essencialmente, um enfoque.<br />

Em resumo, pode-se dizer que um mesmo assunto pode ser visto por olhos de um<br />

contador e resultar num exame financeiro tradicional ou de um ponto de vista<br />

gerencial, como se fosse o proprietário do negócio, e resultar numa Auditoria<br />

Operacional...”<br />

“O objetivo geral da Auditoria Operacional é assessorar a administração no<br />

desempenho efetivo de suas funções e responsabilidades, avaliando se a organização,<br />

departamento, atividades, sistemas, funções, operações e programas auditados estão<br />

atingindo os objetivos organizacionais e gerenciais com eficiência, eficácia e economia<br />

na obtenção e utilização dos recursos (financeiros, materiais, humanos e<br />

tecnológicos), bem como em observância às leis e regulamentos aplicáveis e com a<br />

devida segurança.”<br />

5.3 Auditoria Gestional<br />

Os principais exames de avaliação por ela visados, bem como os tipos de assessoramento<br />

possíveis citados pelo AUDIBRA são:<br />

“sistemas políticos, critérios e procedimentos utilizados pela empresa na sua área de<br />

planejamento estratégico, tático e no processo decisório; e<br />

- qualidade de estrutura de controles internos gerenciais e sua observância;<br />

- atingimento dos resultados em relação aos objetivos e planos estabelecidos e<br />

às alternativas disponíveis;<br />

- sistemas e processos de análise de viabilidade econômica e de<br />

custo/benefício; e<br />

- estudos de reestruturação, desinvestimento, aquisições acionárias;<br />

- qualidade global da empresa”<br />

5.4. Auditoria de Sistemas Informatizados<br />

A Instrução Normativa nº 16 do Departamento do Tesouro Nacional define que a “Auditoria<br />

de Sistema objetiva assegurar a adequação, privacidade dos dados e informações<br />

oriundas dos sistemas eletrônicos de processamento de dados, observando as<br />

diretrizes estabelecidas e a legislação específica.”<br />

Para o AUDIBRA “A Auditoria de Informática compreende o exame e avaliação do (as):<br />

(a) processo de planejamento, desenvolvimento, teste e aplicação de sistemas;<br />

(b) estrutura lógica, física, ambiental, organizacional de controle, segurança e<br />

proteção dos ativos específicos, sistemas e documentações, software e<br />

informações;<br />

(c) qualidade da estrutura de controles internos sistêmicos e de sua observância<br />

em todos os níveis gerenciais.”<br />

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5.5. Auditoria Especiais (ou Investigações Especiais)<br />

“A Auditoria Especial abrange a realização de trabalhos especiais de auditoria, não<br />

compreendidos na programação normativa da área, solicitados pelos membros dos<br />

Conselhos Administração, Fiscal, Diretoria, ou determinados em legislação específica.<br />

Incluem-se nesta modalidade os exames de fraudes, irregularidades, desmobilização,<br />

aquisição de empresa, contratos especiais de grande vulto, etc.”<br />

Em nossa opinião, ao adotar essa modalidade de auditoria o AUDIBRA deu abrigo a uma<br />

adjetivação quase infantil, que não resiste a uma análise mais profunda, senão vejamos:<br />

- O fato de não constar da “programação normativa da área” não justifica a denominação<br />

de “especial”, uma vez que a missão da auditoria interna é a de servir de assessoramento útil<br />

à administração, devendo, portanto, a sua programação estar sempre aberta e flexível para<br />

atender às solicitações de serviços inéditos ou não previstos;<br />

- A denominação de “especial” cabe melhor como adjetivo de “investigação”, pois quando<br />

ligada à auditoria torna-se uma expressão inacabada, ou seja, fica a dúvida, por exemplo, se<br />

o que se que é uma auditoria contábil especial ou uma auditoria operacional especial;<br />

- Incluindo o exame de fraudes como um tipo de auditoria especial, o AUDIBRA “nocauteou”<br />

aqueles bons profissionais do ramo que, há anos, vem negociando com as Diretorias de suas<br />

empresas para não serem envolvidos diretamente com essa atividade. Muitas organizações já<br />

haviam assimilado que a investigação de fraudes, mesmo quando detectadas pela auditoria,<br />

cabe às comissões internas de inquérito e à polícia, quando conveniente.<br />

Para encerrar, julgamos interessante acrescentar o que diz a Instituição Normativa nº 16, de<br />

20.12.91, do Departamento do Tesouro Nacional, ao definir a Auditoria Especial:”objetiva o<br />

exame de fatos ou situações consideradas relevantes, de natureza incomum ou<br />

extraordinária...”.<br />

Ora, se o “exame de fatos ou situações consideradas relevantes,” caracteriza uma<br />

auditoria especial, poderíamos concluir que a “auditoria normal” passe seu precioso tempo<br />

examinando fatos e situações irrelevantes?<br />

6.ORGANIZAÇÃO FUNCIONAL<br />

6.1. Estrutura Organizacional<br />

A Auditoria Interna deve ser estruturada de forma condizente com seus objetivos e<br />

atividades, respeitando, entretanto, as polícias, métodos e raízes culturais da organização a<br />

qual serve.<br />

“O organograma do setor deve especificar as áreas de especialização, indicando as<br />

responsabilidades específicas pela execução dos trabalhos de natureza contábilfinanceira,<br />

operacional, de sistemas de processamento eletrônico de dados, gestional,<br />

os aspectos fisco-tributário e os de auditorias especiais, além das funções internas de<br />

apoio administrativo e logístico ao trabalho dos auditores.”<br />

“A estrutura do órgão de Auditoria Interna deve levar em conta os seguintes aspectos<br />

de relevância para o seu trabalho:<br />

Tamanho, natureza e ramo de atividade da organização.<br />

Forma societária e aspectos legais específicos aplicáveis.<br />

Sistemas utilizados pela organização para processamento, registro, análise,<br />

informação, controle e monitoramento das suas atividades.”<br />

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Pelo que se pode deduzir, com base nas definições e Normas do AUDIBRA, o gerente da<br />

Auditoria Interna não tem uma tarefa fácil quando estabelece a estrutura organizacional de<br />

sua área.<br />

A deficiência estrutural causada por falha de concepção do gerente, ou por falta de<br />

apoio da Administração na hora de implementar o projeto elaborado por esse gerente, explica<br />

a maioria dos casos de auditorias internas neutralizadas em sua ação, ou com abrangência<br />

apenas parcial dentro das Organizações.<br />

Obviamente, como lembra Attie, “a estrutura da auditoria interna pode variar de acordo<br />

com as circunstâncias de cada organização.”<br />

Há empresas de pequeno porte com estrutura de auditoria composta de apenas um<br />

elemento, até grandes organizações cuja estrutura de auditoria envolve níveis bastante<br />

elásticos, desde auditores auxiliares até diretor de auditoria.<br />

Entretanto, em linhas gerais, podemos afirmar que prevalece nas empresas de médio<br />

e grande porte estruturas composta basicamente por gerente (s) de Auditoria, Supervisores e<br />

Auditores Seniores que conduzem as equipes de auditores, além de contar, sempre que<br />

possível, com uma pessoa ou uma equipe de apoio administrativo.<br />

6.2. Recursos Humanos<br />

“O desenvolvimento adequado da atividade da auditoria em uma empresa<br />

depende substancialmente da qualificação profissional de cada um dos elementos que<br />

a compõe.<br />

O desenvolvimento profissional do pessoal da auditoria inicia no processo de<br />

recrutamento, seleção e admissão e continua, através de um programa que envolve a<br />

educação, o treinamento formal e de campo para assegurar o aperfeiçoamento e a<br />

qualificação profissional.” (Auditoria Internana – Attie, William, Ed. Atlas, 1992, pág. 98)<br />

Nesse texto, o autor navega sobre a superfície dos principais aspectos relacionados<br />

com os recursos humanos nos órgãos de auditoria interna, dentre os quais destacamos o<br />

processo educacional e de treinamento, bem como acrescentamos o Plano de Carreira, que<br />

não foi citado nesse trecho.<br />

Em nossa visão, sem desprezo dos demais, são esses os dois principais pilares de<br />

sustentação de uma auditoria interna eficaz.<br />

A educação e o treinamento formal do quadro de auditores ainda exige grandes<br />

investimentos das empresas, especialmente para suprir a carência de cursos universitários<br />

regulares para formação de auditores internos no Brasil.<br />

Nessa área, precisamos registrar a valiosa contribuição do Instituto dos Auditores<br />

Internos do Brasil – AUDIBRA, que promove cursos de treinamento em todas as modalidades<br />

de auditoria interna, além de ser o responsável pelo desenvolvimento do Curso de Pós<br />

Graduação “Lato Sensu” Especialização em Auditoria Interna, pioneiro no Brasil.<br />

Quanto ao plano de Carreira, nós o vemos como o responsável pelo estímulo a<br />

evolução técnica e à permanência do profissional dentro da auditoria, ao menos pelo tempo<br />

suficiente, que assegure o retorno do investimento realizado pelo órgão de sua educação e<br />

treinamento.<br />

Por força de seu posicionamento privilegiado na estrutura organizacional e pelo fato da<br />

abrangência de atuação ampliar sua visão sobre os negócios da empresa, o auditor interno<br />

torna-se um profissional bem preparado e, por conseqüência, muito assediado para assumir<br />

postos gerenciais.<br />

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Quando esse assédio provoca o fenômeno da evasão de muitos auditores experientes num<br />

curto espaço de tempo, ocorre o desequilíbrio da estrutura do órgão, podendo, inclusive,<br />

gerar a neutralização da atuação da auditoria interna durante longo período.<br />

Há, também, o fluxo invertido em algumas empresas, com a simples transferência de<br />

empregados problemáticos ou aposentáveis, para o preenchimento do quadro da auditoria,<br />

tornando o órgão inoperante pela falta de credibilidade dos recursos humanos que o compõe.<br />

Normalmente, empregados transferidos nessas condições, ainda que tragam uma rica<br />

experiência de outras áreas da empresa, tropeçam no desajuste de seu perfil psicocomportamental,<br />

incompatível com o novo cargo.<br />

Voltando ao plano de carreira, o AUDIBRA ressalta que este “inicia-se na função de<br />

Auditor Trainee, mediante o processo seletivo interno ou externo.” , sendo que a escala<br />

funcional deve prever, ainda:<br />

Auditor Junior<br />

Auditor Sênior ou Pleno<br />

Auditor Supervisor ou Coordenador<br />

Gerente ou Chefe de Auditoria<br />

Gerente Geral ou Diretor de Auditoria”<br />

Como pré-requisitos que o AUDIBRA define para cada uma dessas funções, merecem<br />

destaque as exigências de Curso Superior completo para todos os níveis, exceto trainee, e<br />

pós-graduação para Supervisores e Gerentes, além de registros no competente Conselho<br />

Profissional para os auditores contábeis.<br />

No que concerne ao processo de recrutamento e seleção, observamos que nem o AUDIBRA,<br />

tampouco Attie, preocupam-se com as características peculiares que envolvem os Concursos<br />

Públicos, exigidos por Lei para provimento de cargo de auditores internos de empresas<br />

estatais e do setor público em geral.<br />

Esse tipo de processo tira do gerente de auditoria, de certa forma, o poder do monitoramento<br />

de todas as suas fases, mesmo durante o período do estágio probatório previsto na<br />

Constituição, tornando mais difícil, por exemplo, a exclusão de candidatos que obtêm ótima<br />

classificação nas provas e títulos, mas que revelam inadequação para o cargo nos aspectos<br />

profissiográficos. Devido ao caráter subjetivo desses fatores, cuja avaliação freqüentemente<br />

resvala para a discriminação e termina desaguando no Poder Judiciário, o processo de<br />

recrutamento raramente é bem sucedido.<br />

6.3. Garantia de Qualidade dos Trabalhos da Auditoria<br />

A respeito deste tema, constata-se que o AUDIBRA, em sua obra Procedimentos de Auditoria<br />

Interna Organização Básica (pág. 80 a 82), aproveitou basicamente o texto do livro Auditoria<br />

Interna de William Attie, Ed. Atlas, 1992, pág.71, com pequenas modificações.<br />

Em síntese, ambas as obras afirmam que o Gerente da Auditoria Interna deve estabelecer e<br />

manter um programa de qualidade, com a finalidade de assegurar que o trabalho de auditoria<br />

seja feito de conformidade com:<br />

as normas legais;<br />

a declaração de finalidade, autoridade e responsabilidade da Auditoria;<br />

as normas para o exercício de auditoria interna, ditadas por órgãos<br />

governamentais de controle ou fiscalização, órgãos de classe e pelo AUDIBRA.<br />

Há, também, a concordância de que desse programa de garantia devem constar a supervisão<br />

e revisão interna, além das revisões externas.<br />

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6.3.1 Supervisão e Revisão Interna<br />

Segundo os autores, deve haver supervisão contínua nos trabalhos dos auditores internos<br />

para assegurar sua conformidade com as normas, métodos e programas de auditoria interna.<br />

Acrescentaríamos que essa supervisão é indispensável para uma adequada avaliação do<br />

desempenho profissional e comportamental dos auditores, especialmente daqueles em início<br />

de carreira.<br />

Devem ser executadas, ainda, por auditores mais qualificados, revisões periódicas da<br />

qualidade global do órgão.<br />

Sabemos da existência de gerentes de auditoria interna que adotam a prática de submeter<br />

cada relatório elaborado por um supervisor para ser revisado por outro(s) supervisor (es),<br />

constituindo um eficaz controle de garantia de qualidade do processo.<br />

6.3.2 Revisões Externas<br />

Attie e o AUDIBRA convergem também para a necessidade de revisões externas por<br />

auditores internos alheios ao órgão, com freqüência de, pelo menos, uma vez a cada três<br />

anos,com a elaboração de parecer sobre a observância de normas para o exercício da<br />

Auditoria Interna e, se necessário, com recomendações para melhorias.<br />

Nossa preocupação em relação a essa revisão concentra-se, principalmente, nas<br />

qualificações mínimas a serem exigidas do auditor designado para a tarefa e quanto ao tipo<br />

de informação que pode ser liberada para o revisor . Não podemos esquecer que um órgão<br />

de auditoria interna transitam informações confidenciais, cuja divulgação , mesmo para<br />

auditores, só pode ser liberada pela Alta Administração.<br />

O AUDIBRA acrescenta uma lista de fatores a serem considerados pelo auditor revisor,<br />

dentre os quais julgamos mais interessante o que trata da “apreciação e avaliação da<br />

satisfação do usuário da Auditoria Interna em relação aos objetivos, metodologia,<br />

relatórios e contribuição recebida para a melhoria da qualidade dos controles,<br />

eficiência e eficácia dos serviços, programas e operações.”<br />

6.4 Comitê de Auditoria<br />

A instituição de Comitês de Auditoria nas empresas é uma prática, ou modismo, cujas<br />

influências na melhoria ou não do desempenho das Auditorias Internas não tem sido<br />

divulgadas para os profissionais da classe.<br />

Sua função, em princípio, como definida pelo AUDIBRA e pelo Departamento do Tesouro<br />

Nacional – DTN, chega a criar euforia naqueles auditores menos céticos, pela abrangência e<br />

nobreza de objetivos em relação aos órgãos de auditoria governamentais e de empresas,<br />

sempre tão desamparados.<br />

A Instrução Normativa nº 16 do DTN, por exemplo, inclui, dentre outras, as seguintes<br />

finalidades do Comitê de Auditoria do Sistema de Controle Interno – CASCI:<br />

“identificar as necessidades de treinamento de pessoal e manter atualizadas as<br />

informações sobre oportunidades de aperfeiçoamento, para divulgação no<br />

âmbito do sistema e, propor ao Órgão Central do Sistema de Controle Interno a<br />

expedição de normas visando à eficiência e eficácia das atividades de<br />

auditoria.”<br />

Por ser constituído apenas pelos chefes das Coordenadorias de Auditoria das Secretarias de<br />

Controle Interno, explica-se o fato de se atribuir a esse Comitê atividades de caráter<br />

gerencial, como as citadas.<br />

10

Já o AUDIBRA vê o Comitê de Auditoria de forma diferente, tanto nos objetivos, como na<br />

composição de seus membros.<br />

Segundo esse Instituto, o Comitê destina-se “a operar como um corpo deliberativo no<br />

tocante ao planejamento e atuação da auditoria interna, e consultivo, no tocante à<br />

busca de qualidade, atuação e fluxo de comunicação entre a auditoria interna e a alta<br />

administração da empresa.” (Procedimentos de Auditoria Interna Organização Básica,<br />

AUDIBRA, pág. 82).<br />

A composição típica do Comitê, proposta pelo AUDIBRA, inclui um representante do<br />

Conselho Fiscal, o Presidente da Empresa, Diretores aposentados, a Chefia da Auditoria<br />

Interna e membros “AD-HOC”.<br />

Esta composição nos parece mais equilibrada que aquela definida pelo DTN, só não<br />

entendemos o porquê da presença de Diretores aposentados nessa lista, e a omissão da<br />

obrigatoriedade de se incluir um representante de alto nível de cada Diretoria.<br />

Faltou, também, o AUDIBRA posicionar-se sobre o papel do Comitê no caso de necessidade<br />

de contratação ou demissão/exoneração do gerente da Auditoria Interna, o qual, obviamente,<br />

integra o próprio Comitê.<br />

7. DIFERENÇAS ENTRE AUDITORIA INTERNA E EXTERNA<br />

Notamos que a bibliografia encontrada cada autor enfatiza um aspecto diferente da questão<br />

Comecemos por analisar o que disse Attie: “A função da Auditoria Interna repousa em<br />

atividade detalhadas da empresa, relacionadas de maneira intensa com o andamento<br />

de cada função, área, departamento, setor e operação... À Auditoria Externa cabe, regra<br />

geral, a revisão global das atividades ou de aspectos dirigidos e, por conseqüência, de<br />

maneira menos detalhada.” (Auditoria Interna, Attie, William-Ed.Atlas–1ª Edição, pág. 34).<br />

O autor pode nos induzir à conclusão equivocada de que a diferença entre as auditorias<br />

internas e externas repousaria no maior ou menor detalhe do escopo de uma ou de outra,<br />

desviando nossa atenção dos aspectos efetivamente importantes do assunto, como veremos<br />

adiante.<br />

Além disso, julgamos temerária a insinuação contida no texto de que “revisão global”<br />

significa examinar “de maneira menos detalhada.”<br />

Não nos compete defender as auditorias externas, contudo, acreditamos que seus exames<br />

buscam sempre os detalhes julgamos suficiente para a formação de opinião, dentro de seus<br />

objetivos, estes sim, diferentes daqueles estabelecidos pelas auditorias internas.<br />

Outro autor que nos conduz a um raciocínio enganoso é o Prof. Américo Florentino quando<br />

afirma que “A diferença prende-se exclusivamente ao fato de que os auditores externos<br />

mantêm autonomia, liberdade de ação e independência de atitudes, a salvo de qualquer<br />

dúvida” , colocando ainda que a empregados da empresa tira dos auditores internos, “às<br />

vezes, a característica de completa liberdade de ação, podendo ficar inibidos para<br />

determinados aspectos da fiscalização.” (Auditoria Contábil – Florentino, Américo M., Ed.<br />

FGV, 1975, pág.242/3).<br />

Radicalizando um pouco a partir da afirmação do autor, podemos dizer que se há dúvidas,<br />

principalmente, quanto à independência de atitudes do auditor interno na empresa, este deve<br />

pegar seu chapéu, o grafite vermelho a sair de fininho, procurando outro rumo na sua vida<br />

profissional.<br />

Como reza o Código de Ética Profissional, o auditor interno, no desempenho de suas<br />

atividades “agirá sempre com absoluta independência e, em quaisquer circunstância e<br />

sob pretexto algum, conveniência própria ou de terceiros, condicionará seus atos, suas<br />

atitudes, suas decisões ou pronunciamentos a preceitos outros que não os postulados<br />

11

da sua profissão.”(Normas Brasileiras p/o Exercício da Auditoria Interna-AUDIBRA-1991,<br />

pág. 36).<br />

Portanto, caso concordássemos com o resultado da comparação realizada pelo Prof.<br />

Florentino, estaríamos admitindo que as auditorias externas existem somente porque os<br />

auditores internos são profissionais sem credibilidade.<br />

Decisivamente, não deveriam existir auditoria internas sem credibilidade, aquela perna que se<br />

sustenta basicamente pela qualidade técnica e comportamental de seus profissionais, nem<br />

poderiam sobreviver as auditorias internas sem apoio da Administração, ou seja, a outra<br />

perna que garante a autonomia e liberdade de ação dessa função dentro das organizações<br />

empresariais privadas ou estatais.<br />

A credibilidade da auditoria interna pode ser simbolizada como uma tênue camada<br />

protetora, construída pelos seus profissionais a partir da conduta ética irretocável e dos<br />

resultados permanentes de seus trabalhos, que se expõe diariamente ao seu rompimento<br />

diante do menor deslize.<br />

Já em relação ao apoio, a discussão é mais objetiva, há mecanismo estruturais e ou<br />

legais que podem dar as auditorias internas das empresas, a exemplo das estatais federais,<br />

uma proteção mais resistente, qual seja pela vinculação do órgão ao Conselho de<br />

Administração, e pela aprovação do plano de trabalho pelo Conselho Fiscal da entidade,<br />

livrando o gerente da auditoria das pressões diretas do Presidente e da Diretoria e, obrigando<br />

a formação de uma estrutura consistente de apoio. Frustrados com o que encontramos sobre<br />

o assunto nos textos dos autores mencionados e, para não concluirmos este tópico sem um<br />

posicionamento claro, reproduzimos a seguir uma comparação, a qual, longe de ser perfeita,<br />

tem a vantagem de ser bastante didática.<br />

1. 0BJETIVO AUDITORIA EXTERNA AUDITORIA INTERNA<br />

desempenho de sua<br />

função.<br />

Opinar sobre as demonstrações<br />

financeiras<br />

2. PROFISSIONAL Independente, com<br />

responsabilidade civil, e<br />

contratação<br />

determinado.<br />

por período pré-<br />

3. EXISTÊNCIA Obrigatória<br />

empresas<br />

em determinadas<br />

4. A QUEM Empresas, órgãos governamentais<br />

INTERESSA<br />

credores e investidores em geral<br />

5. PRODUTO FINAL Parecer sobre demonstrações<br />


(*) Obrigatória para entidades reguladas pelo decreto nº 93216/86<br />

Assessorar a Administração<br />

da Empresa no efetivo<br />

desempenho de sua função<br />

Relação de dependência com<br />

responsabilidade tralhalista<br />

entre as partes.<br />

Facultativa<br />

Empresa<br />

Relatório de recomendações<br />

e sugestões à administração<br />

Para não falarmos somente de diferenças, vamos também contar aqui as convergências que<br />

os autores vislumbram entre as auditorias externas e internas, como por exemplo: “A técnica<br />

e os métodos de trabalho utilizados são idênticos...”(Auditoria Contábil – Florentino,<br />

Américo M., Ed. FGV, 1975, pág. 242/3).<br />

“De forma global, o trabalho executado pela auditoria interna é plenamente idêntico<br />

àquele executado pela auditoria interna. Ambas realizam seus trabalhos utilizando-se<br />

das mesmas técnicas de auditoria; ambas têm sua atenção voltada para o controle<br />

interno como ponto de partida de seu exame e formulam sugestões de melhoria para as<br />

deficiências encontradas, e ambas modificam a extensão de seu trabalho de acordo<br />

com as suas observações e a eficiência dos sistemas contábeis e de controle interno<br />

existentes . Como os autores citados estão aparentemente de acordo entre si com as<br />

semelhanças das auditorias, encerramos os comentários sobre este tema revelando<br />

um certa angustia, por termos constatado que nenhum autor insuspeito debruçou-se,<br />

ainda, para pesquisar seriamente sobre as diferenças básicas, vantagens e<br />

desvantagens das auditorias internas autênticas, em relação às terceirizadas. Assim,<br />

12

não há no mercado uma importante que auxilie os profissionais e as organizações e<br />

avaliarem se a terceirização das auditorias internas constitui uma tendência<br />

irreversível, ou trata-se de mais uma modismo do “esperto”capitalismo tupiniquim.<br />

MÓDULO II<br />

NORMAS DE AUDITORIA<br />

1.CONCEITUAÇÃO<br />

O instituto do Auditores do Brasil – AUDIBRA editou, em 1991, as Normas Brasileiras<br />

para o Exercício da Auditoria Interna, objetivando dar a esse documento um caráter de<br />

universalidade, com a incorporação das normas já existentes em outros países e as de uso<br />

também no Brasil .<br />

Talvez, por isso a conceituação do AUDIBRA de que as Normas “dizem respeito aos<br />

princípios que devem pautar as atividades do profissional de auditoria interna, de sua<br />

organização de seu trabalho, dos seus padrões de avaliação pessoal em relação aos<br />

exames efetuados e dos respectivos relatórios expedidos”, constitua uma síntese objetiva<br />

das definições encontradas em outras publicações.<br />

Observa-se, por exemplo, em outra obra muito conhecida que “Normas são<br />

requisitos a serem observados no desempenho do trabalho de Auditoria . As normas<br />

tratam das medidas de qualidade na execução desses atos e dos objetivos a serem<br />

alcançados com o uso dos procedimentos adotados . Dizem respeito não apenas às<br />

qualidades profissionais do Auditor, mas também à sua avaliação pessoal do exame<br />

efetuado e do parecer emitido .”<br />

Consideramos a definição AUDIBRA mais elaborado, embora haja quem prefira<br />

“requisitos” em vez de “princípios”, com Conselho Federal de Contabilidade (vide Resolução<br />

CFC nº 321/72), sobre o que julgamos desnecessários provocar uma discussão bizantina .<br />

O professor Lopes de Sá simplificou, chamando as normas de Auditoria de “conjunto<br />

de princípios e preceitos mínimos que norteiam os serviços “e de “autêntica Regras de<br />

trabalho”.<br />

Entendemos como fundamental importância destacar que as normas são aplicáveis<br />

tanto pela auditorias externas como internas das organizações da iniciativa privada, e as<br />

administração pública, bem como, independem das áreas de atuação ou do enfoque adotado<br />

pelo auditor.<br />

2. NORMAS BRASILEIRAS PARA O EXERCÍCIO DA AUDITORIA INTERNA<br />

O Instituto dos Auditores Internos do Brasil – AUDIBRA aprovou, as Normas<br />

Brasileiras para o Exercício da auditoria Interna com a intenção de torná-las “um instrumento<br />

de orientação, ensino formação e aperfeiçoamento do auditor interno”, conforme<br />

palavras do Dr. Armando Andrade no prefácio da 1ª publicação.<br />

Ele, como presidente nacional do Instituto, naquela ocasião, dizia da intenção de, com<br />

a publicação, também esclarecer a alta administração das entidades, os auditores<br />

independentes, os organismos de controle externo e interno e o sistema universitário, o papel,<br />

responsabilidade , forma de autuação, abrangência e capacitação mínima necessária para o<br />

desempenho das atribuições do auditor interno<br />

13

As normas brasileiras são similares, sob vários aspectos, às normas americanas<br />

editadas pelo IIA “The Institute of Internal Auditors, INC-USA”, por opção consciente<br />

declarada da própria Comissão que a redigiu.<br />

Conferindo uma com a outra, verificamos que AUDIBRA adicionou um item as normas<br />

relativas à Administração do Órgão, tratando do Relacionamento profissional com os<br />

organismos de fiscalização e controle. Em Compensação esqueceu-se de incluir uma norma<br />

a qual o IIA intitula de “Observância de políticas planos, procedimentos , leis e regulamentos”,<br />

(código 320), integrantes das normas relativas ao âmbito do trabalho.<br />

Temos a registrar que a Secretaria de Controle de Empresas Estatais (SEST) havia<br />

elaborado, anteriormente, as Normas para o Exercício Profissional da Auditoria Interna nas<br />

Empresas Estatais, publicadas no diário oficial da união em 11.1186, também, copiadas sem<br />

rebuço das normas americanas.<br />

2.1 Independência<br />

Não encontramos um autor sequer que discordasse do IIA e do AUDIBRA, quando<br />

esses Institutos colocam que os “auditores internos são independentes quando podem<br />

exercer suas funções livres e objetivamente” e que essa independência, acrescentando, ainda<br />

a autonomia gerencial e o apoio de Alta Administração.<br />

Ninguém seria maluco para discutir esses aspectos, muito menos quando os Institutos<br />

dizem a um só tom que “a independência permite aos auditores exercerem julgamento<br />

imparcial e sem tendenciosos, que é essencial à realização de uma boa auditoria.”<br />

Todos concordam também que, oficializar essa independência a finalizar, autoridades<br />

e responsabilidades de auditoria interna devem ser formalizadas em normas organizacionais<br />

e no manual da auditoria interna, para conhecimentos de todos os níveis da organização e de<br />

entidades externas, especialmente, os organismos de fiscalização e controle.<br />

Fugindo um pouco do campo das concordâncias, há uma questão de rótulo que<br />

provoca um certo mal-estar nos bons profissionais de auditoria interna, qual seja a<br />

denominação de independentes” apenas para os auditores externos.<br />

Apesar de sua origem legal, essa nomenclatura chaga a ser cruel, pelo seu sentido<br />

discriminatório e desmoralizante em relação aos auditores internos, que também têm de ser<br />

independentes para atingir com eficácia seu objetivo de auxiliar a administração na gestão<br />

dos negócios apesar do vínculo empregatício.<br />

2.1.1 Posicionamento na Estrutura Organizacional<br />

Requisito já comentado no item 4 do módulo I .<br />

2.1.2. Objetividade Profissional<br />

O AUDIBRA e os autores consultados, copiando o IIA, caracterizam a objetividade<br />

como uma “atitude independente, a ser mantida pelos auditores durante a realização de<br />

seu trabalho.”<br />

O IIA acrescenta a essa definição que “os auditores internos não devem ceder em seus<br />

julgamentos sobre questões de auditoria.”<br />

Ao contrário do que fez o AUDIBRA, Attie copiou essa definição integralmente, porém,<br />

cometeu o erro de trocar o verbo ceder por exceder, modificando o seu sentido (ver pág. 58<br />

do livro Auditoria Interna, de William Attie, Ed. Atlas, 1992).<br />

14

“Mantendo uma atitude mental independente (Isto é, sendo intelectualmente honesto),<br />

os auditores asseguram, para si próprios, a imparcialidade de seus pareceres.” (<br />

Auditoria filosofia e técnica – Cook, John W. e Winkle, Gary M., Ed. Saraiva, 1979, pág. 29).<br />

O AUDIBRA tentou esgotar o tema ao definir a objetividade profissional do auditor<br />

como “sua capacidade de percepção, análise e síntese dos fatos da vida organizacional<br />

por ele examinados, de maneira isenta de pressões e comportamentos de caráter<br />

hierárquico ou funcional.” (Normas Brasileiras, AUDIBRA, pág. 24)<br />

Entendemos que essa definição ficaria melhor se lhe acrescentássemos os<br />

comprometimentos de caráter pessoal, que são geradores de tendenciosidades reais ou<br />

potenciais, assim como os de caráter hierárquico ou funcional, estes dois mais ligados ao<br />

posicionamento inadequado da auditoria na estrutura organizacional.<br />

Dentre as várias situações que podem impedir o exercício de um julgamento<br />

profissional objetivo, temos encontrado com freqüência aquela em que o auditor é indicado<br />

para examinar uma área gerenciada por um ex-colega da própria Auditoria Interna. Em<br />

condições normais, uma boa Auditoria Interna é exportadora de profissionais preparados para<br />

cargos gerenciais, daí a ocorrência freqüente dessa situação.<br />

Curiosamente, os Institutos brasileiros e americanos, bem como os autores<br />

pesquisados, somente se preocupam com a situação inversa, qual seja, a do auditor interno<br />

recrutado de outra área da empresa.<br />

Nesse caso, concordamos com a recomendação de se evitar a ocorrência real ou<br />

presumida de subjetividade, tendenciosas ou animosidades, não se atribuindo a esse auditor<br />

a execução de exames ou verificações na sua de origem, senão depois de decorrido um<br />

tempo razoável, a critério do gerente da Auditoria Interna.<br />

Quanto à primeira situação citada, reconhecemos que as dificuldades para se obter uma boa<br />

solução é diretamente proporcional ao tempo de convivência que os auditores tiveram com o<br />

ex-colega e ao seu nível hierárquico quando deixou a Auditoria Interna, dependendo,<br />

portanto, de cada caso.<br />

Vale lembrar outras duas recomendações das Normas de Auditoria, que reputamos<br />

importantes para preservação da objetividade profissional.<br />

rodízio periódico dos auditores em relação as áreas, atividades ou sistemas a<br />

serem examinados;<br />

o auditor interno não deve assumir responsabilidades executivas nas áreas<br />

operacionais, Se, excepcionalmente, isto ocorrer, deve ficar claro que não atuará<br />

na qualidade de auditor e que ficará impedido, posteriormente, de complementar<br />

exames nessa área ou relatar sobre ele.<br />

Finalizando, concluímos que se a objetividade é impulsionada pelo correto posicionamento do<br />

auditor interno na estrutura organizacional, fortalecendo-se com as recomendações postas<br />

neste tópico, somente se sustenta com a competência profissional, a qual comentaremos no<br />

tópico seguinte deste trabalho.<br />

2.2. Competência Profissional<br />

Dizem os Institutos que: "É de responsabilidade do órgão de Auditoria Interma e<br />

do auditor interno, individualmente, demonstrar competência profissional."<br />

2.2.1. Estrutura Departamental<br />

Destacamos a observação de que "o órgão poderá melhor atender suas<br />

responsabilidades e atribuições quando for estruturado por especializações."<br />

15

Concordamos com essa estruturação, desde que, em atenção ao recomendado pelo<br />

AUDIBRA na norma 120.02.02, seja providenciado o rodízio periódico dos auditores, como<br />

forma de reduzir os riscos de perda de objetividade, pela avaliação repetitiva de um mesmo<br />

objeto de controle.<br />

2.2.2. Apoio Administrativo ao Trabalho do Auditor<br />

Depreende-se, pela forma de atuar proposta pelo AUDIBRA, que a estrutura de apoio<br />

administrativo deve concentrar-se em gerar informações gerenciais, tais como o controle de<br />

horas e controle orçamentário, dentre outras.<br />

Nesse aspecto, entendemos que houve uma "pequena pisada na bola", pois, pelo<br />

título do item espera-se que o apoio seja ao trabalho do auditor e não ao trabalho do gerente!<br />

Para dissipar esse equívoco, acrescentaríamos ao texto a importância dessa estrutura<br />

no atendimento a algumas necessidades rotineiras dos auditores, quando estes estão em<br />

campo, principalmente em viagem. Dentre essas necessidades técnicas e de apoio logístico,<br />

podemos exemplificar: a pesquisa de legislação ou de assuntos abordados em relatórios<br />

anteriores; preparação e expedição de correspondências para circularização de clientes ou<br />

empregados; contatos com outras áreas da empresa ou de fora dela para obtenção de<br />

informações e para reservas de hotéis e de passagens.<br />

É inevitável que essa área de apoio administrativo seja utilizada, também, para<br />

atender algumas necessidades urgentes de caráter particular, quando os auditores estão<br />

viajando em serviço, tais como transações bancárias, marcação de consultas médicas e até<br />

orientação dos familiares do auditor em situações emergenciais.<br />

2.2.3. Documentação e Arquivos<br />

O AUDIBRA recomendou "o estabelecimento de formas, sistemas e parâmetros<br />

para o tratamento interno tanto da documentação gerada dentro da própria Auditoria<br />

Interma, como daquela recebida de outras áreas da organização ou de fora dela."<br />

Recomendou, também, a subdivisão desses arquivos "conforme sua natureza<br />

permanente ou temporária, grau de sigilo e alçada de acesso, conteúdo e outros<br />

parâmetros ..."<br />

Como recomendação adicional, lembramos a necessidade de controles específicos a<br />

serem estabelecidos para os arquivos gerados em microcomputadores, destacando-se o nível<br />

de acesso, a quantidade, o local e a responsabilidade pela guarda dos back-ups.<br />

2.2.4. Manual de Auditoria Interna<br />

As Normas Brasileiras estabelecem que a Auditoria Interna "deve contar com um<br />

manual conceitual e de procedimentos gerais para normatizar e orientar o trabalho dos<br />

auditores intermos."<br />

Concordamos com a afirmação do AUDIBRA de que o Manual de Auditoria é "um dos<br />

instrumentos essenciais para a boa organização do órgão e orientação básica no<br />

treinamento e capacitação profissional."<br />

Quanto à sua formalização junto à Alta Administração, não a julgamos indispensável<br />

para que o documento atinja a efetividade desejada, ao contrário do que insinua o<br />

AUDIBRA, haja vista a autonomia gerencial que deve ter a Auditoria Interna.<br />

16

2.2.5. Nomenclatura Profissional para o Auditor Interno<br />

Diante da falta de regulamentação da profissão de auditoria interna, torna-se<br />

inestimável a colaboração do AUDIBRA em estabelecer uma nomenclatura padronizada para<br />

os diversos níveis de graduação dos profissionais da área, a saber:<br />

. Gerente (de Auditoria Interna)<br />

. Supervisor ou Coordenador (de Auditoria Interna) . Auditor (Interno) Sênior<br />

. Auditor (Interno) Pleno . Auditor (Interno) Júnior<br />

. Assistente de Auditoria Interna, ou Auditor Trainee, ou Auditor Auxiliar.<br />

Não obstante o seu caráter recomendatório, as Normas Brasileiras nos ajudam a<br />

dialogar e reforçar os argumentos de nossa defesa, junto aos simpáticos, mas não muito<br />

esclarecidos gerentes de recursos humanos de nossas empresas, que querem atribuir ao<br />

nosso cargo ou função, ora letras (auditor A, auditor B, etc.), ora algarismos (auditor I, auditor<br />

II, etc.), nomenclaturas incompatíveis com as adotadas pelo mercado de trabalho.<br />

2.2.6. Recrutamento, Seleção e Contratação de Pessoal<br />

"A Auditoria Interna deve se assegurar de que os auditores internos possuam<br />

competência técnica e grau de instrução compatíveis com as tarefas que executarão."<br />

(Normas Brasileiras, AUDIBRA, pág. 30).<br />

Por essa razão, o AUDIBRA define que "é de responsabilidade do gerente da<br />

Auditoria Interma estabelecer os padrões e critérios para recrutamento e seleção dos<br />

auditores", listando uma série de aspectos que devem ser levados em conta no processo.<br />

Dentre esses aspectos importantes, chamamos a atenção para a participação pessoal<br />

do gerente do órgão na entrevista final, para certificar-se do acerto da seleção, mesmo que o<br />

processo assegure uma boa avaliação de conhecimentos e do perfil psicológico dos<br />

candidatos.<br />

Já no item que a Norma menciona o exame da vida pregressa do candidato a<br />

admissão, incluiríamos com a mesma ênfase, a do candidato a transferência de outra<br />

área da empresa para a Auditoria Interna. Essa medida tem natureza profilática, pois<br />

propicia a identificação de empregados que já sofreram investigações mal esclarecidas<br />

ou punições em sua área de origem, com possíveis reflexos indesejáveis para a boa<br />

imagem da Auditoria.<br />

Não foi alvo de considerações pelas normas brasileiras, nem pelas normas<br />

americanas, muito menos pelos autores consultados, a contratação de estagiários pelos<br />

órgãos de auditoria interna.<br />

Esse assunto ganha relevância no Brasil, em face da legislação vigente tornar menos<br />

onerosa para as empresas essa modalidade de contratação.<br />

Entretanto, sentimos que ela não tem prosperado nos órgãos de auditoria, diante da<br />

resistência dos seus gerentes à utilização de um tipo de mão-de-obra que gera<br />

preocupações, não só pela pouca flexibilidade da jornada de trabalho, impedindo as viagens,<br />

mas também pelas maiores restrições de acesso à informações confidencias inerentes à<br />

atividade.<br />

2.2.7. Conhecimento, Capacidade e Competência Profissional<br />

De acordo com o AUDIBRA, "o órgão de Auditoria Interna deve ter pessoal<br />

versado em contabilidade, economia e finanças, informática, legislação societária,<br />

fiscal e trabalhista, em controles internos e outras áreas, conforme exigirem os<br />

trabalhos de auditoria."<br />

Talvez para evitar o entendimento de que um órgão de auditoria é composto de<br />

superdotados, o IIA ressalva nessa norma, por ele denominada de "Conhecimento,<br />

Capacidade e Instrução", que "não é preciso ... que cada auditor conheça todas essas<br />

matérias".<br />

17

Na verdade, a Auditoria Interna é quem deve possuir conhecimentos multidisciplinares,<br />

exigindo-se do auditor apenas a escolaridade e experiência compatíveis para essa, função,<br />

com a competência na aplicação de normas, procedimentos e técnicas de auditoria.<br />

Tanto o AUDIBRA, quanto o IIA abrem a perspectiva da utilização de assessores ou<br />

consultores nos trabalhos da Auditoria Interna, sendo que o primeiro ressalva caber ao auditor<br />

delinear o espaço desses profissionais especializados e reproduzir suas conclusões,<br />

juntamente com a opinião do órgão sobre as mesmas.<br />

2.2.8. Supervisão do Trabalho dos Auditores<br />

"A supervisão é um processo contínuo, iniciando na fase de planejamento e<br />

findo com a conclusão dos exames de auditoria." (Normas Brasileiras, AUDIBRA, pág.<br />

32).<br />

Somos de opinião que, da supervisão executada com competência e zelo, depende<br />

fundamentalmente o atingimento eficaz dos objetivos de cada trabalho de auditoria.<br />

Discordamos, inclusive, dos Institutos brasileiro e americano que dão abertura para<br />

que haja um maior ou menor grau de supervisão, dependendo da competência da equipe<br />

designada para o trabalho de campo.<br />

Não podemos concordar com uma supervisão que não seja efetiva e completa, pois,<br />

independentemente de quem realiza os trabalhos, a responsabilidade total pelos resultados<br />

cabe ao gerente da Auditoria Interna que, portanto, nunca deve fazer concessão quanto à<br />

qualidade da supervisão.<br />

Ainda que um trabalho tenha obtido êxito com pouca ou nenhuma supervisão, graças<br />

à competência da equipe, devemos pensar que, com a supervisão adequada seria agregado<br />

maior valor ainda ao seu resultado.<br />

2.2.9.Conhecimento Profissional, Capacidade e Instrução do Auditor Interno<br />

O IIA foi claro ao definir que "os auditores internos devem possuir o<br />

conhecimento, a capacidade e instrução essenciais à realização de seu trabalho."<br />

Já o AUDIBRA inicia essa norma com uma colocação imprecisa: "todo auditor interno deve<br />

possuir certo conhecimento e capacidades mínimas." Isso não quer dizer nada!<br />

Na seqüência do assunto o AUDIBRA se reabilita, empatando com o IIA ao acrescentar que<br />

“capacidade significa enfrentar situações que possam ocorrer, sem necessitar recorrer<br />

de imediato a outras fontes para assessoria ou pesquisa técnica."<br />

A respeito do significado de "conhecimento profissional", o AUDIBRA fica devendo,<br />

razão pela qual nós procuramos sintetizar o que diz o IIA a respeito: conhecimento em<br />

determinada área ou assunto pressupõe capacidade de identificar a existência de<br />

problemas ou possibilidades destes ocorrerem; de reconhecer os riscos e eventuais<br />

desvios relevantes: de efetuar a pesquisa satisfatória para chegar a soluções viáveis<br />

ou determinar a necessidade de assessoria para buscar essas soluções.<br />

Percebemos, com alívio, que sobre educação formal os Institutos quase fugiram do<br />

assunto, deixando a porta aberta para todas as formações acadêmicas.<br />

O AUDIBRA, por exemplo, passando ao largo da regulamentação legal, recomenda,<br />

em vez de exigir, aos que atuam no campo da auditoria contábil, que sua educação formal<br />

seja em contabilidade, com registro no conselho de classe, nada mencionando sobre os que<br />

atuam nos demais campos, como Administração, Finanças, Informática, etc.<br />

A linha adotada pelo AUDIBRA é coerente com a característica multifacetada da atividade de<br />

auditoria interna, na qual predominam profissionais com visão generalista em diversos<br />

segmentos de atuação, embora tornem-se especialistas na área de controle internos e,<br />

sobretudo, na gestão dos negócios da organização em que atuam.<br />

18

2.2.10. Relações Humanas e Comunicações com o Auditado<br />

As Normas Brasileiras repetem as Normas do IIA, quase com as mesmas palavras,<br />

substituindo "ser hábeis" por "ter habilidade" e, "eficazmente" por "maneira eficaz",<br />

estabelecendo que "os auditores internos devem ter habilidade no trato com as pessoas<br />

e em comunicar se de maneira eficaz"<br />

O AUDIBRA avança um pouco mais no assunto, passando algumas dicas do que é<br />

necessário no campo profissional, para o bom relacionamento com o auditado, das quais<br />

registramos esta: "que as constatações que efetuar no seu trabalho devem ser levadas<br />

aa conhecimento do auditado, em primeiro lugar."<br />

É indiscutível a nobreza de propósito dessa colocação do AUDIBRA, mas sua<br />

aplicação não é recomendável em caso de constatação de indícios de fraude.<br />

Nessas situações, o auditor interno deve comunicar, primeiramente, o Supervisor ou Gerente<br />

da Auditoria, ocasião em que se estabelecerão os passos seguintes, apropriados para cada<br />

caso.<br />

Não estamos exagerando ao assegurar que os passos a seguir, em caso de suspeita<br />

de fraude, jamais incluirão a comunicação ao auditado em primeiro lugar, para evitar que este<br />

desapareça com algumas outras evidências que o auditor ainda não atingiu, prejudicando as<br />

investigações posteriores, pela Comissão de Inquérito Administrativo ou pela Policia.<br />

2.2.11. Programa de Capacitação Contínua do Auditor lnterno<br />

Não pode haver dúvidas quando se afirma que "os auditores internos têm a<br />

responsabilidade de continuar seu desenvolvimento técnico, a ~m de manterem-se<br />

atualizados e capacitados. "<br />

A atitude individual do auditor interno, quanto ao contínuo aperfeiçoamento e<br />

ampliação de seus conhecimentos, segundo o AUDIBRA, transforma-se num processo efetivo<br />

quando encontra ressonância no próprio plano anual de treinamento da Auditoria Interna.<br />

"Pode-se continuar a capacitação participando de atividades de associações de<br />

classe, assistindo a conferências, seminários e cursos formais em escolas, recebendo<br />

treinamento proporcionado pela própria organização e participando de projetos de pesquisa",<br />

conforme sugere a norma em pauta. lgnorar o princípio aqui traduzido ou economizar na sua<br />

prática, diante do seu custo, tanto para a empresa como para o profissional, poderá repercutir<br />

diretamente na credibilidade do auditor interno e na conseqüente perda de eficácia do próprio<br />

órgão.<br />

2.2.12. Zelo Profissional<br />

Pouco foi acrescentado pelo AUDIBRA às normas americanas, no que tange ao zelo<br />

profissional, dando sua interpretação de que este se trata do "cuidado e o nível de aplicação<br />

que uma pessoa prudente emprega na execução de seu trabalho, e o seu comprometimento<br />

com as qualificações necessárias para a execução desse trabalho."<br />

É importante lembrar que dentre outras qualificações, as normas incluem: "- A<br />

capacidade de efetuar julgamento profissional.<br />

O treinamento e o conhecimento adequado do assunto, da área e dos procedimentos<br />

aplic8veis ao exame sob sua responsabilidade.<br />

A percepção do fato de que os executores das várias tarefas na organização podem<br />

cometer omissões, enganos, ineficiências, desperdícios ou praticar atos dolosos,<br />

ilegais, irregulares ou que caracterizem conflitos de interesses.<br />

19

A utilização de conhecimentos e discernimentos profissionais razoáveis na realização<br />

do seu trabalho, levando em conta também a adequação dos controles internos e o<br />

custo da auditoria em relação aos seus objetivos. "<br />

Ambos os Institutos (AUDIBRA e IIA) alertam que o zelo profissional implica cuidado e<br />

competência razoável, não infalibilidade.<br />

O IIA acrescenta que o zelo não implica "um desempenho excepcionalmente bom",<br />

aspecto que o nosso Instituto excluiu, talvez, querendo parecer mais exigente que o<br />

americano, com o que concordamos plenamente.<br />

Não há divergências entre os Institutos, quando posicionam que "não se exige do<br />

auditor zeloso que faça auditorias pormenorizadas de todas as transações, mas, sim, que<br />

realize exames e verificações, em grau e extensão razoáveis. Por estes motivos, o auditor<br />

interno não pode garantir, com absoluta segurança, que não haja irregularidades ou<br />

inobservâncias de normas ou princípios."<br />

Por seu lado, o AUDIBRA arremata, dizendo que "o auditor interno terá sempre<br />

presente que os atos da administração devem pautar se pelos princípios de legalidade,<br />

impessoalidade, moralidade e publicidade, compatíveis com a lisura das transações e a<br />

proteção dos negócios.<br />

2.3. Âmbito do Trabalho<br />

As divergências entre o AUDIBRA e o IIA sobre este tema iniciam-se pelo seu<br />

título. Preferimos o adotado pelo AUDIBRA, "Âmbito do Trabalho", em vez de "Escopo<br />

do Trabalho", apoiados nas definições do Dicionário AURÉLIO. Âmbito significa<br />

contorno ou espaço delimitado, representado melhor a idéia de abrangência firmada<br />

nesta norma, embora o termo escopo (alvo, mira ou intenção) não deva ser desprezado.<br />

"O trabalho de auditoria interna deve abranger o exame e a avaliação da adequação e<br />

eficácia do sistema de controle interno da organização e da qualidade do seu<br />

desempenho , especifica o AUDIBRA, em suas Normas Brasileiras para o Exercício da<br />

Auditoria Interna.”<br />

Essa definição, que não nega sua origem nas normas americanas, faz com que nosso<br />

raciocínio fique andando em círculos, quando a decompomos e analisamos suas partes com<br />

relação a outras definições tratadas pelas próprias normas de Auditoria, senão vejamos:<br />

O AUDIBRA diz que o sistema de “controles eficientes permitem cumprir os<br />

objetivos de maneira correta e tempestiva com a mínima utilização de recursos”<br />

2.4. Execução do Trabalho<br />

"O trabalho de auditoria deve compreender o planejamento do exame,<br />

verificação e avaliação das informações, comunicação dos resultados e seu<br />

acompanhamento. O auditor interno tem a responsabilidade de planejar e realizar o<br />

trabalho de auditoria sujeito a supervisão e aprovação."(Normas Brasileiras para o<br />

Exercício da Auditoria Interna, AUDIBRA, pág. 63).<br />

2.4.1. Planejamento do Trabalho de Auditoria a ser Realizado<br />

O AUDIBRA ao referir-se que "o planejamento deve ser documentado" e que deve<br />

obedecer uma série de passos, reproduz "ipsis litteris" a norma americana esquecendo-se<br />

apenas de incluir a "obtenção de aprovação para o plano de trabalho". São citados os<br />

seguintes passos:<br />

Estabelecimentos dos objetivos de auditoria e do âmbito do trabalho.<br />

Obtenção de informações básicas sobre as atividades a serem examinadas.<br />

20

Determinação dos recursos necessários à realização da auditoria.<br />

Comunicação a todos que precisam ter conhecimento da auditoria.<br />

Realização de um levantamento, no local de trabalho, para que os auditores<br />

encarregados se familiarizem com as atividades e controles a serem examinados;<br />

para que se identifiquem as áreas a serem ressaltadas e se estimule a apresentação<br />

de comentários e sugestões.<br />

Elaboração do programa de auditoria.<br />

“Determinação de como, quando e a quem os resultados de auditoria serão<br />

comunicados.”<br />

Enquanto as normas do IIA param por aí, as normas brasileiras seguem no assunto,<br />

alertando que a efetividade do desempenho da Auditoria "depende de maneira decisiva do<br />

apoio logístico aos seus auditores."<br />

O AUDIBRA, inclusive, relaciona diversos aspectos básicos a serem contemplados para que<br />

esse apoio logístico tenha uma estrutura adequada, dentre os quais destacamos de forma<br />

resumida, aqueles que julgamos mais importantes:<br />

Elaboração do programa de controle, contendo os enfoques e procedimentos a serem<br />

aplicados, caso a caso, assim como a extensão, profundidade e parâmetros a serem<br />

observados.<br />

Programação dos tempos de execução dos trabalhos.<br />

Programação da equipe composta por auditores de diferentes níveis de experiência e<br />

conhecimento.<br />

Definição das prioridades a serem observadas em função de: nível de risco e potencial<br />

de influência nos resultados; ocorrência de alterações nos sistemas ou na direção;<br />

modificações importantes na política econômica ou fiscal, etc.<br />

Estruturação de tipo, formato e periodicidade dos Relatórios de Auditoria.<br />

Estrutura de supervisão dos trabalhos.<br />

Para finalizar, afirmamos, sem receio de errar, que o sucesso do trabalho do auditor<br />

interno depende fundamentalmente do planejamento eficaz de sua atividade, não só na fase<br />

que antecede sua ida a campo, como também durante sua execução prática, quando<br />

depende mais dele do que do seu gerente ou supervisor o planejamento de cada etapa dos<br />

exames a ele atribuídos.<br />

Nossa afirmação repousa na experiência de que o programa de auditoria elaborado<br />

pelo Gerente, por mais completo e atualizado que se apresente, quando de sua aplicação<br />

freqüentemente esbarra em obstáculos criados pelo dinamismo das áreas operacionais, que<br />

na prática alteram rotinas importantes sem retificação das normas escritas, exigindo que o<br />

próprio auditor em campo, refeito da surpresa, redimensione a extensão, profundidade e<br />

parâmetros previstos no programa, caracterizando, portanto, nova fase de planejamento ou<br />

replanejamento.<br />

2.4.2. Exame e Avaliação de Informações<br />

"O auditor interno deve reunir, analisar, interpretar e documentar informação suficiente<br />

para fundamentar os resultados da auditoria." (Normas Brasileira, AUDIBRA, pág. 66).<br />

Sobre essa norma o AUDIBRA não chegou a alterar muito a redação dada pelo IIA, no<br />

entanto, criou um subitem com o título de "Papéis de Trabalho", o qual na verdade trata<br />

predominantemente das "evidências" e não dos papéis, propriamente ditos.<br />

"Evidência", um termo não adotado pelo IIA, é o que o AUDIBRA denomina de<br />

"informação (ou conjunto de informações) para fundamentar os resultados da<br />

auditoria".<br />

As evidências obtidas pelo auditor interno devem ser registradas nos papéis de<br />

trabalho, desde que sejam suficientes, fidedignas, relevantes e úteis para fornecer uma base<br />

sólida para as conclusões e recomendações da Auditoria Interna.<br />

21

Segundo as Normas Brasileiras:<br />

"Informação suficiente quer dizer existência de dados factuais completos,<br />

adequados e convincentes, que conduzem os destinatários da informação às mesmas<br />

conclusões que o auditor. Informação fidedigna significa informação confiável, Integra,<br />

procedente de boa fonte o a melhor que se pode obter usando os métodos apropriados<br />

de auditoria é a que diz respeito direto ao objeto sob exame e significa que a<br />

informação usada para fundamentar as descobertas e recomendações de auditoria<br />

atingem os objetivos estabelecidos para esta última. Informação útil significa que a<br />

informação obtida auxilia tanto o auditor a alcançar suas conclusões como ajuda a<br />

organização a atingir suas metas e objetivos. "<br />

Os conceitos sobre as diferentes naturezas de informação ou evidência são bastante<br />

claros, porém, identificamos uma redundância na definição de "informação útil".<br />

Dizer que informação útil é aquela que auxilia o auditor a alcançar suas conclusões, é o<br />

mesmo que sintetizar num só os outros três adjetivos explicados anteriormente. Portanto,<br />

entendemos que se informação é relevante, fidedigna e suficiente, dizer que ela é útil para o<br />

auditor, constitui redundância.<br />

2.4.3. Comunicação de Resultados e relatórios de Auditoria<br />

Este é mais um dos itens normativos cujo conteúdo foi ampliado significativamente<br />

pelo AUDIBRA, em relação às normas editadas pelo IIA.<br />

Em resumo essa norma estabelece que "os auditores internos devem – se comunicar os<br />

resultados do trabalho realizado". (Normas Brasileiras, AUDIBRA, pág. 68).<br />

Essa comunicação deve ser em forma de relatório escrito e assinado pelo gerente da<br />

Auditoria Interna e, pode ser enviado integralmente ou em partes, desde que preservada a<br />

sua confidencialidade, diretamente à Alta Administração e à Gerência da área examinada ou<br />

envolvida, conforme a relevância dos assuntos.<br />

Segundo o AUDIBRA, somente por decisão da Alta Administração os relatórios de<br />

auditoria poderão ser enviados para fins externos, ainda que solicitados por órgãos de<br />

fiscalização e controle e para apresentação em juízo.<br />

Consta, também, nessa norma as alternativas de se adotar relatórios intermediários de<br />

forma verbal ou escrita (para antecipar informações que mereçam tratamento urgente da<br />

administração); relatórios sumarizados (para não tornar a leitura cansativa aos níveis mais<br />

altos da hierarquia organizacional), contudo não fica eliminada a necessidade do relatório<br />

final.<br />

Tem muita importância a lembrança feita por essa norma quanto à obrigatoriedade de<br />

discussão com os níveis adequados da gerência da área auditada de todas as conclusões e<br />

recomendações da auditoria, antes de emitir o relatório de forma definitiva. O início dos<br />

trabalhos de uma auditoria, normalmente constitui surpresa para a área auditada, mas isto<br />

nunca deve acontecer em relação ao conteúdo do relatório final, sob pena de perda da<br />

credibilidade da Auditoria Interna perante seus clientes.<br />

Concordamos com a norma, quando posiciona que “os relatórios do auditor interno<br />

devem ser objetivos, clara, concisa, construtiva e oportuna”, entretanto somos<br />

resistentes à colocação do AUDlBRA de que o auditor deve dar ciência do desempenho<br />

satisfatório da área, e informar se as condições encontradas estão de conformidade com as<br />

normas e critérios.<br />

Consideramos uma temeridade adotar essa prática em nossos relatórios, visto que<br />

poderão ser usados pelos auditados como atestados de boa conduta ou de eficiência, ao<br />

divulgarem apenas as partes do documento que contêm "elogios" e omitindo as outras partes<br />

onde estão relatadas as falhas e irregularidades.<br />

22

Aliás, para melhor sustentar nosso ponto de vista, recorremos às próprias Normas do<br />

AUDIBRA, que nos subitem 28.0.04 ressalva claramente que "o auditor interno não pode<br />

garantir, com absoluta segurança, que não haja irregularidades ou inobservância de normas<br />

ou princípios."<br />

Em conseqüência, preferimos continuar com a linha filosófica de que, se não há falhas<br />

e irregularidades constatadas em nossos exames, é mais prudente comunicar eventuais<br />

elogios apenas verbalmente.<br />

2.4.4. Acompanhamentos das providências Decorreram do Relatório do Auditor Interno<br />

Esse item as normas de auditoria deixa claro, em outras palavras, que o auditor "deve<br />

soltar o foguete e correr atrás do mesmo ", senão vejamos:<br />

"O gerente de Auditoria Interna, ou o supervisor por ele designado, deve acompanhar o<br />

andamento do trabalho das áreas auditadas, para se certificar de que foram tomadas as<br />

providências necessárias a respeito do que foi apontado no relatório de auditoria.”<br />

A Auditoria lnterna deve se certificar de que foram tomadas providências no nível<br />

adequado ou que a Alta Administração concordou ou assumiu o risco de não tomar<br />

providências a respeito das descobertas ou recomendações feitas pelos auditores através do<br />

seu relatório formal ou verbal". (Normas Brasileiras para o Exercício da Auditoria Interna<br />

AUDIBRA, pág. 72). Sem esse acompanhamento, a Auditoria Interna fica privada de<br />

informações vitais para avaliação da qualidade de seu produto final, além de ficar<br />

impossibilitada de "contabilizar a seu crédito os lucros" gerados pela implementação de suas<br />

recomendações e sugestões.<br />

2.5. Administração do Órgão de Auditoria<br />

Estabelecem as Normas Relativas à Administração do Órgão de Auditoria Interna (do<br />

AUDIBRA e do IIA) que o seu gerente "tem a responsabilidade de assegurar que:<br />

O trabalho de auditoria atinja os objetivos gerais e cumpra as responsabilidades a ele<br />

atribuídas pela Alta Administração.<br />

Os recursos dos órgãos de Auditoria Interna sejam eficazmente empregados;<br />

O trabalho de auditoria seja feito de conformidade com as normas para o exercício<br />

profissional de auditoria interna".<br />

Essa parte das Normas Brasileiras é constituída por um conjunto de sete itens normativos, um<br />

a mais do que as normas americanas, visto que o AUDIBRA incluiu uma que trata do<br />

"Relacionamento Profissional com os Organismos de Fiscalização e Controle",<br />

especialmente importante para as Auditorias lnternas das empresas estatais.<br />

Tendo em vista que as seis normas restantes de uma forma ou de outra, já foram alvo de<br />

análise nos capítulos anteriores deste trabalho, não nos alongaremos nos comentários sobre<br />

cada um dos itens seguintes, procurando apenas resumir o que estabelece o AUDIBRA a<br />

respeito.<br />

2.5.1.Finalidade, Autoridade e Responsabilidade do Órgão de Auditoria Interna<br />

A Auditoria Interna deve possuir uma declaração que esclareça sua finalidade,<br />

autoridade e responsabilidade, devidamente aprovada e aceita pela Alta Administração.<br />

2.5.2 . Planejamento da Atividade do Órgão de Auditoria Interna<br />

O gerente de auditoria interna deve desenvolver planos para o órgão desincumbir-se<br />

adequadamente de suas responsabilidades.<br />

23

Ressaltamos a obrigatoriedade anual de apresentação pelo gerente, para aprovação da Alta<br />

Administração, de um resumo da programação de trabalhos, o plano de contratação de<br />

pessoal e o orçamento financeiro, exigindo um processo de planejamento que estabeleça:<br />

Objetivos de auditoria interna;<br />

Programação de trabalhos de auditoria;<br />

Planos para o pessoal e orçamentos financeiros;<br />

Relatórios sobre a atividade.<br />

O AUDIBRA lembra que "a programação deve ser suficientemente flexível para atender<br />

exigências imprevistas de auditoria, que possam vir a ocorrer durante o período."<br />

2.5.3. Políticas e Procedimentos do Órgãos de Auditoria Interna<br />

O gerente da auditoria interna deve providenciar a distribuição ao seu pessoal de<br />

políticas e procedimentos, por escrito, cuja forma e conteúdo devem ser adequados ao<br />

tamanho e estrutura do órgão.<br />

Embora o AUDIBRA não tenha tocado no assunto, nesse item normativo, acreditamos<br />

que o Manual de Auditoria Interna, citado na norma 200.05, constitui o documento adequado<br />

para divulgação dessas políticas e procedimentos do Órgão.<br />

2.5.4. Administração e Desenvolvimento do Pessoal de Auditoria Interna<br />

A Auditoria Interna deve estabelecer um programa de seleção e desenvolvimento de<br />

seus recursos humanos, estipulando, dentre outros:<br />

Descrição de cargos.<br />

Critérios de seleção e recrutamento;<br />

Treinamento e oportunidades de desenvolvimento contínuo;<br />

Avaliação de desempenho.<br />

Estranhamos que o AUDIBRA não tenha dado a ênfase necessária a esse item, no<br />

que concerne à responsabilidade do gerente da Auditoria Interna em obter, sempre que<br />

possível, o compromisso da Alta Administração, principalmente nas empresas estatais, de<br />

não interferência no processo de administração dos recursos humanos do órgão, sob pena de<br />

aviltar a sua qualidade técnica.<br />

2.5.5. Relacionamento Profissional com os Auditores Independentes<br />

O gerente da auditoria interna deve estabelecer planos de adequada coordenação e<br />

divisão dos trabalhos com os auditores independentes nos aspectos relativos à auditoria das<br />

demonstrações financeiras e avaliação dos controles internos.<br />

Voltando ao assunto, a cooperação técnica entre os auditores internos e externos em<br />

tese é bastante interessante, mas na prática suas vantagens para a Organização são de difícil<br />

mensuração, tornando sua utilidade, no mínimo, polêmica.<br />

Para ilustrar essa dificuldade basta considerar as situações a seguir:<br />

Se a auditoria tem um enfoque operacional, seus objetivos são muito diferentes<br />

daqueles visados pelos auditores externos com enfoque contábil, não havendo,<br />

portanto, muito que reduzir em termos de duplicidade de trabalhos e custos<br />

decorrentes;<br />

Caso a auditoria interna coloque uma equipe de profissionais para complementar os<br />

trabalhos dos auditores externos, certamente ela será direcionada para executar<br />

serviços menos nobres do que aqueles que ela poderia realizar dentro de sua<br />

programação normal de trabalhos.<br />

24

Portanto, somos de opinião que, sem nunca abandonar o acompanhamento das atividades<br />

dos auditores externos, o gerente da auditoria interna deve procurar restringir à situações<br />

excepcionais a participação direta nos trabalhos daqueles profissionais.<br />

2.5.6. Garantia de Qualidade do Trabalho da Auditoria Interna<br />

O gerente da Auditoria Interna deve estabelecer e manter um programa de garantia de<br />

qualidade para as operações de sua área, o qual deve constar do seguinte:<br />

Supervisão;<br />

Revisões internas; - Revisões Externas.<br />

2.5.7. Relacionamento Profissional com os Organismos de Fiscalização e Controle<br />

A Auditoria Interna poderá, consoante a política de relacionamento aprovada pela Alta<br />

Administração, centralizar a coordenação do atendimento às demandas dos organismos<br />

atuantes no ambiente externo de fiscalização e controle que envolve as organizações.<br />

Ainda que não Ihe seja atribuída a responsabilidade pela coordenação do<br />

atendimento, a Auditoria Interna deve manter-se atualizada quanto à ação daqueles<br />

organismos dentro da empresa, do andamento de seus trabalhos e suas conclusões.<br />

Com isso, além de manter informada a alta Administração, a Auditoria Interna, pela<br />

sua obrigação de conhecer profundamente os negócios da empresa, está capacitada, até<br />

mais do que os próprios órgãos fiscalizadores, para caracterizar a real dimensão dos<br />

problemas por eles apontados, podendo considerá-los ou não em sua programação de<br />

atividades.<br />

3. CÓDIGO DE ÉTICA PARA A AUDITORIA INTERNA<br />

"Os auditores internos tem a responsabilidade de observar as normas de<br />

conduta estabelecidas no seu Código de Ética." (Normas Brasileiras para o Exercício da<br />

Auditoria Interna, AUDIBRA, pág. 34).<br />

Por que os auditores internos brasileiros já estabeleceram seu código de ética, antes<br />

mesmo da sonhada regulamentação da profissão?<br />

Inicialmente, achamos que essa providência oportuna, visa exatamente pavimentar<br />

mais um trecho do caminho que levará a essa regulamentação.<br />

Inúmeros outros motivos poderiam ser aqui alinhados, mas bastaria adicionar a<br />

necessidade de que os profissionais de auditoria interna têm de justificar a fé neles<br />

depositada pela administração das empresas em que atuam, e pela sociedade em geral, para<br />

dispensar mais delongas.<br />

Com esse intuito que o Instituto dos Auditores Internos do Brasil - AUDIBRA<br />

consubstanciou nesse Código um conjunto de regras que exige, um alto padrão de<br />

honestidade, objetividade, diligência e lealdade, ao qual os profissionais da área devem se<br />

submeter, cumprindo e fazendo cumprir fielmente, nas suas relações com a organização, o<br />

público em geral, o governo, as entidades de classe e seus colegas de profissão.<br />

O AUDIBRA alerta que o Código de Ética do Auditor Interno deve ser observado pelos<br />

profissionais em adição a eventuais outros códigos de ética ou estatutos de trabalho da<br />

classe ou organização a que pertencem.<br />

É importante acrescentar que os conceitos de ética profissional, tais como "a<br />

honestidade e objetividade no cumprimento dos deveres, a necessidade de obter evidências<br />

suficiente para garantir a expressão de pareceres profissionais, a necessidade de evitar<br />

atividades conflitantes e o uso adequado de informações confidenciais", são comuns aos<br />

auditores internos e auditores externos. (Auditoria: filosofia e técnica - John, W. Cook e Gary,<br />

M. Winkle, 3a edição, pág. 65).<br />

25

3.1 - Princípios de Ética Profissional<br />

3.1.1. Independência Profissional<br />

O auditor deve exercer exclusivamente a sua atividade profissional, abstendo-se da<br />

prática de atos, ou participação em outras atividades incompatíveis com o exercício ético da<br />

profissão, como por exemplo:<br />

Participação na diretoria ou órgãos administrativos da organização em que atua;<br />

Exercício do cargo ou função, fora da organização, contrários aos princípios que<br />

regem o exercício profissional da auditoria interna.<br />

O AUDIBRA cita ainda, dentre outros, como motivos de impedimento para o auditor<br />

interno exercer sua atividade na empresa, o parentesco até segundo grau ou relação de<br />

interesse com diretores e sócios, além da sua participação societária ou acionária significativa<br />

em negócios da organização.<br />

3.1.2. Independência de Atitudes e Decisões<br />

O auditor interno é empregado da organização para a qual presta serviços, entretanto,<br />

deve cumprir obediência às normas, princípios éticos e padrões da auditoria. Assim, como<br />

norma de conduta profissional condicionará seus atos, atitudes, decisões ou<br />

pronunciamentos, agindo sempre com absoluta independência no desempenho de suas<br />

atividades.<br />

Deverá receber apenas seus salários e vantagens oficiais concedidas, não podendo<br />

aceitar qualquer outro tipo de proventos ou recompensas de pessoas interessadas direta ou<br />

indiretamente no resultado de seu trabalho.<br />

De acordo com o Código de Ética do IIA, os auditores "não deverão aceitar<br />

gratificações ou presentes de funcionários, clientes, fornecedores ou associados de<br />

sua Empresa, sem o conhecimento e consentimento da Alta Administração. "<br />

Ainda que o IIA tenha sido mais flexível que o AUDIBRA, entendemos que o auditor<br />

interno deve ter uma conduta tal que não dê abertura para que terceiros Ihe ofereçam<br />

presentes de qualquer espécie. Quando surge uma situação assim, ainda que a Alta<br />

Administração autorize o recebimento, em nossa opinião o auditor ficará com sua<br />

independência irremediavelmente abalada.<br />

3.1.3. Intransferibilidade de Funções<br />

A qualificação de auditor é individual e intransferível e não se estende a seus subordinados:<br />

O Auditor é individualmente responsável pela qualidade técnica dos serviços de<br />

auditoria por ele prestados, permitindo que outra pessoa o faça em seu nome, apenas<br />

quando por ele indicado oficialmente, mas responderá solidariamente com o preposto<br />

pelos respectivos atos.<br />

3.1.4. Eficiência Técnica<br />

O AUDIBRA transmite imersa nessa regra de conduta, ao estabelecer que o auditor<br />

interno deve previamente se assegurar "de que seu trabalho reúne condições de<br />

satisfatório desempenho técnico" e que este não deverá emitir relatórios "nem dará<br />

informações que não resultem de um adequado exame técnico, segundo as normas e<br />

os procedimentos de auditoria prescritos."<br />

Esse posicionamento deixa claro que o auditor interno deve suspender seu trabalho,<br />

quando, decorrente de sua avaliação preliminar, julgar inviável tecnicamente a sua execução,<br />

26

e que, "na ocorrência da falta de dados ou de comprovação, ou ainda de situações inibitória<br />

de um juízo seguro" ele deve fazer constar essas ressalvas em seu relatório.<br />

3.1.5. Integridade Pessoal<br />

Nesse item o AUDIBRA "joga duro" e relaciona algumas regras mínimas que, se<br />

infringidas pelo auditor interno, no desempenho de suas atribuições, constituirá ato de<br />

descrédito à sua profissão.<br />

Julgamos desnecessário repetí-las aqui integralmente, sendo mais importante<br />

acrescentar que todas essas regras têm igual teor e, que jamais serão desprezadas por um<br />

profissional intelectualmente honesto, bastando citar os seguintes exemplos, para confirmar<br />

nossa impressão:<br />

"omitir fato importante, dele conhecido mais não evidenciado nas demonstrações<br />

contábeis ou gerenciais, cuja revelação seja necessária para evitar interpretação ou<br />

conclus8es errôneas;<br />

omitir-se sobre desvios, omissões ou desvirtuamentos dos preceitos legais ou<br />

contábeis, ou das normas e procedimentos da organização; "<br />

3.1.6. Imparcialidade<br />

"O auditor deve condicionar seu comportamento profissional à evidência da<br />

verdade quando, no seu melhor juízo, convenientemente apurada." (Normas Brasileiras,<br />

AUDIBRA pág. 38). Essa regra é do tipo que, apesar de óbvia, merece ser melhor explicada<br />

para tentar transmitir 8os auditores a necessidade de que ela se transforme em uma de suas<br />

bandeiras profissionais.<br />

O próprio AUDIBRA explica esse óbvio, quando comenta que ao exercer o pode~ de<br />

julgar, na execução do trabalho de auditoria e nos seus pronunciamentos conclusivos, é<br />

vedado ao auditor interno, "sob qualquer pretexto, condições e vantagens, tomar partido na<br />

interpretação dos fatos, na disputa de interesses nos conflitos de partes ou em qualquer outro<br />

evento."<br />

Sabemos que a imparcialidade do auditor é posta à prova em quase todos os passos<br />

de sua atividade profissional, a qual se caracteriza justamente por entrar sempre em "botas<br />

divididas" como se diz no jargão futebolístico. Com certeza, uma "bola dividida" muito<br />

presente para os auditores é aquela encontrada nos conflitos entre as áreas normativas e as<br />

áreas operacionais, surgidos em função da interpretação das normas da organização.<br />

3.1.7.Sigilo e Discrição<br />

O AUDIBRA mostra-se incisivo ao colocar que "o sigilo profissional é regra<br />

mandatória e indeclinável no exercício da auditoria", sendo o auditor "obrigado a<br />

utilizar os dados e as informações do seu " ( conhecimento tão só e exclusivamente na<br />

execução dos serviços que Ihe foram confiados. Normas Brasileiras, AUDIBRA, pág. 38/39).<br />

Notamos que o AUDIBRA desenvolve os comentários sobre essa regra, centrando-se<br />

no sentido do dever ético da não revelação dos assuntos profissionais, o que ajuda a explicar<br />

tanto o termo sigilo quanto o termo discrição.<br />

Acontece que discrição, segundo o Dicionário AURÉLIO, além de "qualidade de quem<br />

sabe guardar segredo", significa também "modéstia, recato, decência", aspectos importantes<br />

para a vida profissional do auditor interno.<br />

Em nossa opinião, a forma recatada de se vestir e de se relacionar com as pessoas<br />

dentro e fora da organização, constitui uma complementação, se não indeclinável, ao menos<br />

recomendável aos profissionais da área.<br />

27

3.1.8. Lealdade à Classe<br />

Interpretando o que o AUDIBRA apregoa como sendo lealdade à classe,<br />

consideramos corretas as referências feitas à defesa da "dignidade da profissão" e à<br />

preservação da "independência em termos de liberdade moral".<br />

Todavia, entendemos que o Instituto não foi suficientemente conservador ao deixar o<br />

entendimento de que o audìtor deve ter essas preocupações apenas quando no exercício de<br />

suas atividades.<br />

A nosso ver, o auditor não terá independência moral se, paralelamente à sua vida<br />

profissional ele desenvolver atividades enquadradas na categoria das contravenções penais,<br />

como por exemplo, no ramo do jogo do bicho ou da exploração do lenocínio.<br />

MÓDULO III<br />

CONTROLE INTERNO<br />

1.3.2. Políticas<br />

Conjunto de declarações de caráter administrativo sobre as intenções da<br />

Administração em relação a um determinado tema.<br />

Guias de raciocínio, planejadas para a tomada de decisões em níveis inferiores, aplicáveis a<br />

situações repetitivas, canalizando as decisões para os objetivos estabelecidos.<br />

1 3.3. Objetivos<br />

Planos e declarações estratégicas. O estabelecimento de objetivo. Procede sempre a<br />

escolha de metas.<br />

1.3.4. Metas<br />

São alvos específicos, quantificados dentro de sistemas específicos e podem também<br />

ser denominados como metas operacionais, padrões operacionais, nível de desempenho ou<br />

resultados esperados.<br />

1.3.5. Razoável Margem de Garantia<br />

Pode ser entendido como medidas de efetividade, a custos compatíveis, estabelecido<br />

evitar desvios ou restringi-los a um nível tolerável<br />

.<br />

1.3.6. Medidas de Efetividade a Custos Razoáveis<br />

Comparam o valor do risco ou da perda potencial com o custo do controle respectivo.<br />

Controles eficientes permitem cumprir os objetivos de maneira correta e tempestiva com a<br />

mínima utilização de recursos.<br />

1.3.7. Estrutura de Negócios<br />

Nessa estrutura se situam os bens e mercadorias de propriedade da empresa, as<br />

funções de vender, faturar, cobrar e custodiar valores. Envolve os fluxos fisico, de<br />

procedimentos operacionais e documental.<br />

28

1.3.8. Estrutura de Informação<br />

Onde são captados, processados e informados os movimentos do ciclo operacional da<br />

empresa, resultantes das atividades da estrutura de negócios.<br />

São processados e informados os dados relativos aos movimentos de :<br />

mercadorias e posição final dos estoques<br />

estatística de vendas realizadas e faturadas;<br />

posição de contas a recebe- cobranças do período;<br />

posição de caixa, etc<br />

Envolve os fluxos de registros a análise dos dados.<br />

1.3.9. Estrutura de Controle<br />

A estrutura de controle procura verificar a exatidão dos movimentos ocorridos em cada<br />

segmento da atividade, bem como as interpelações que comprovam que há:<br />

igualdade entre quantidades saídas do estoque e as quantidades faturadas;<br />

equivalência entre o valor das vendas a prazo faturadas, e o valor das entradas em<br />

contas à receber;<br />

igualdade entre a redução do saldo das contas a receber e o movimento de cobranças<br />

efetuadas;e<br />

equivalência entre as cobranças efetuadas e o montante do dinheiro recebido em<br />

caixa.<br />

Envolve o fluxo de controles.<br />

2. OBJETIVOS DO CONTROLE INTERNO<br />

2.1. Salvaguarda dos Interesses<br />

Segregação de funções<br />

Sistema de autorização e aprovação<br />

Determinação de funções e responsabilidades<br />

Rotação de funcionários<br />

Carta de fiança<br />

Manutenção de contas de controle<br />

Seguro<br />

Legislação<br />

Diminuição de erros e desperdício<br />

Contagens físicas independentes<br />

2.2. Precisão e Confirmação dos Relatórios<br />

Documentação fidedigna<br />

Conciliação<br />

Análise<br />

Plano de contas<br />

Tempo hábil<br />

Equipamentos<br />

2.3. Estímulo à Eficiência Operacional<br />

Seleção<br />

Treinamento<br />

Plano de carreira<br />

Relatório de desempenho<br />

29

Relatório de horas trabalhadas<br />

Tempos e métodos<br />

Custo padrão<br />

Manuais internos<br />

Instruções formais<br />

2.4. Aderência às Políticas Existentes<br />

Supervisão<br />

Sistema de revisão e aprovação<br />

Audìtoria Interna<br />

3. PRINCIPIOS E FUNDAMENTOS BÁSlCOS<br />

3.1. Seleção Custo x Beneficio<br />

O custo do controle não deve exceder aos benefícios que dele se espera obter.<br />

Os controles mais sofisticados (mais onerosos) devem ser utilizados para<br />

transações de valores relevantes, enquanto que os menos rígidos devem ser<br />

implantados para as transações menos importantes.<br />

3.2. Definição de Autoridade e Responsabilidades<br />

Sistema de autorização e aprovação - compreende o controle das operações através<br />

de métodos de aprovações, de acordo com as responsabilidades e os riscos envolvidos;<br />

Recomendável que a pessoa que autoriza não deva ser a que aprova;<br />

Funções e responsabilidades - determina para cada funcionário a noção exata de suas<br />

funções e responsabilidades do cargo;<br />

As atribuições dos funcionários ou setores internos da empresa devem ser claramente<br />

definidas e limitadas, de preferência por escrito, mediante o estabelecimento de manuais<br />

internos de organização.<br />

As atribuições devem ser definidas em função de:<br />

assegurar que todos os procedimentos de controles sejam executados; - detectar<br />

erros e irregularidades;<br />

apurar as responsabilidades por eventuais omissões na realização das transações da<br />

empresa;<br />

Exemplos de atividades que necessitam da definição dos empregados responsáveis:<br />

aprovação e execução do processo de aquisição de bens e serviços (cotação de<br />

preços, seleção de fornecedores e formalização de compra);<br />

certificação do recebimento de bens ou prestação dos serviços;<br />

validação da documentação fiscal do fornecedor para fins de pagamento<br />

(confrontação com o contrato, ordem de compra, etc.);<br />

programação financeira do pagamento;<br />

guarda do talonário dos cheques em branco;<br />

preenchimento e assinatura dos cheques para pagamento;<br />

aprovação de vendas;<br />

preparo da nota fiscal de vendas, fatura e duplicatas;<br />

controle de cobrança de vendas a prazo<br />

recebimentos de numerários e preparação dos depósitos;<br />

controle dos registros de empregados;<br />

determinação dos valores a pagar aos empregados;<br />

30

controle físico sobre os ativos;<br />

registro contábil das operações da empresa.<br />

3.3. Segregação de Funções<br />

Relativo à estrutura organizacional, procedimentos e atribuições de responsabilidades<br />

estabelecidas, a fim de identificar os segmentos em que a execução, o controle, a<br />

coordenação e o gerenciamento, devem ser divididos e isolados de maneira formal, evitando<br />

que o ciclo dos negócios permaneçam sob a direção de uma mesma pessoa.<br />

Separação das funções:<br />

técnicas<br />

comerciais<br />

administrativas<br />

de informatização<br />


recursos humanos<br />

Segregando as atividades de maneira a distribuir responsabilidades pelas funções de:<br />

autorizar<br />

registrar<br />

custodiar<br />

analisar<br />

informar<br />

controlar e<br />

por natureza de atividade: planejar, coordenar e controlar.<br />

Estabelece a independência para as funções de execução operacional, custódia física e<br />

contabilização.<br />

Ninguém deve ter sob sua inteira responsabilidade todas as fases inerentes a uma<br />

operação (aprovação, execução e controle).<br />

3.4. Rodízio de Funcionários<br />

Corresponde ao rodízio dos funcionários designados para cada trabalho; possibilita<br />

reduzir as oportunidades de fraudes e resulta, geralmente, no acréscimo de novas idéias.<br />

3.5. Acesso aos Ativos<br />

A empresa deve limitar o acesso dos funcionários e seus ativos e estabelecer<br />

controles físicos sobrte esses, tais como:<br />

manuseio de numerário recebido antes de ser depositado em conta corrente;<br />

manuseio de cheques assinados;<br />

custódìa de ativos (caixa, títulos, estoques, imobilizado, etc.);<br />

local fechado para o caixa;<br />

guarda de títulos em cofre;<br />

3.6. Justeza<br />

Busca a comprovação de que os acontecimentos, objetos da atenção do controle<br />

interno são justos no sentido de adequados, apropriados e pertinentes quanto às:<br />

delegações de atribuições e responsabilidades;<br />

estrutura empresarial estabelecida;<br />

políticas, diretrizes, normas e procedimentos elaborados;<br />

formas de recrutamento, interação e treinamento de pessoal;<br />

atividades desenvolvidas em relação aos objetivos, legislação, finalidade da empresa<br />

aos métodos e sistema de administração, registro, controle, análise e informações.<br />

31

De forma a certificar que as operações efetuadas estão relacionadas com os negócios<br />

da empresa, que as informações produzidas são necessárias em função de aspectos legais,<br />

fiscais ou gerenciais, que as pessoas com poder ou conhecimentos necessários foram<br />

envolvidas no processo decisório, etc<br />

3.7 Exatidão<br />

Assegurar que os registros, acontecimentos, fatos econômicos são exatos em<br />

relação aos seguintes aspectos:<br />

padrões, normas, legislação, etc, aplicável na situação;<br />

fórmulas e bases matemáticas pertinentes;<br />

formas e sistemas de registro, codificação, acumulação e publicação necessárias;<br />

delegações, assinaturas, poderes e autoridade formalmente definidas, etc.;<br />

3.8. Completabilidade<br />

Assegurar que os fatos, acontecimentos, registros etc, envolvendo a empresa, não<br />

foram omitidos, no todo ou em parte.<br />

A completabilidade se faz presente, por exemplo, pela existência de documentação<br />

adequada e pertinente; pelo preenchimento de todos os campos da mesma, incluindo<br />

assinaturas e datas, pelo registro de todos os dados, pela utilização de numerações, séries<br />

numéricas, codificações, etc.<br />

3.9. Eficácia<br />

Princípio voltado à comprovação de que foram adotados os procedimentos previstos<br />

para atingir os objetivos da empresa.<br />

Preocupa-se com a estrutura, normas, políticas, decisões, etc organizadas para a<br />

organização dos negócios.<br />

Quando esses fatores são tratados de forma inadequada, podem gerar despesas,<br />

custos, utilização indevida de tempo, não contribuindo para o atingimento dos objetivos, além<br />

de expor a risco o patrimônio da empresa.<br />

3.10. Eficiência<br />

Verificar e comprovar que os procedimentos adotados pela empresa, seu processo<br />

decisório, industrial e demais, ainda que eficazes, no sentido de cumprir seus objetivos, são<br />

de fato, eficientes, ou seja:<br />

executados com a melhor qualidade<br />

menor tempo possível<br />

com otimização dos recursos<br />

O conceito de eficiência busca verificar também:<br />

pontos de estrangulamento e diminuição da velocidade do processo examinado,<br />

movimentos organizados de maneira pouco racional ou com falta de harmonia entre<br />

seus componentes, resultando em desperdício de tempo, material e de recursos<br />

financeiros.<br />

estruturas ou sistemas custosos, pouco condizentes com os objetivos ou capacidade<br />

econômica da empresa.<br />

4. RESPONSABILIDADE PELA IMPLANTAÇÃO E AVALIAÇÃO DO CONTROLE INTERNO<br />

Os administradores e gestores da organização são responsáveis pela implantação,<br />

manutenção e aperfeiçoamento de adequados sistemas de controle interno.<br />

32

Os auditores internos são responsáveis pela avaliação da adequação dos controles, e<br />

pela apresentação de recomendações e sugestões para o seu aprimoramento.<br />

Na função de planejar e organizar os controles é recomendável fazer-se uso de instrumentos<br />

administrativos, tais como:<br />

organogramas/funcionogramas<br />

descrição de funções e manuais de operação;<br />

fluxogramas<br />

Normas/manuais de procedimentos, etc.<br />

5. AVALIAÇÃO DO SISTEMA DE CONTROLE INTERNO<br />

Consiste em avaliar se o sistema estabelecido é adequado no sentido de assegurar<br />

com eficiência, eficácia e economicidade :<br />

a consecução de objetivos e metas estratégicos e táticos da organização;<br />

o cumprimento de normas e legislação;<br />

a proteção dos ativos;<br />

a organização interna e os procedimentos;<br />

a segurança física e lógica;<br />

a qualidade das informações, serviços e produtos;<br />

a obtenção e uso dos recursos financeiros, materiais e humano;<br />

a prevenção de erros, fraudes e desperdícios.<br />

A avaliação do controle interno consiste em:<br />

identificar a existência de irregularidades ou erros, averiguando se os controles estão<br />

aptos a detectá-los;<br />

identificar a inexistência de controles;<br />

emitir relatórios com diagnóstico e sugestões para a implantação ou o aprimoramento<br />

desses controles.<br />

Para a consecução dessa avaliação é necessária a consolidação de informações<br />

adotando métodos apropriados.<br />

Na escolha da metodologia, o auditor deve considerar os fatores tempo de execução,<br />

segurança quanto às informações obtidas expectativa de que o trabalho realizado o levará a<br />

atingir os objetivos.<br />

A partir da avaliação do sistema de controle interno, o auditor determina a natureza,<br />

época e extensão dos procedimentos de auditoria.<br />

A metodologia de trabalho voltada para o estudo e avaliação dos controles internos visa<br />

atender a essas considerações e está assim distribuída:<br />

levantamento geral do sistema<br />

avaliação propriamente dita do controle interno; - realização dos testes de observância<br />

Para a execução dessas etapas, são adotados os seguintes procedimentos:<br />

5.1. Entrevistas e Levantamento<br />

As informações sobre o sistema de controle interno são obtidas através de leituras dos<br />

manuais internos de organização e procedimentos, conversa com funcionários da empresa, e<br />

inspeção física.<br />

Consiste em obter informações de como o sistema funciona, mediante discussão com<br />

as pessoas responsáveis pelo controle e pela fluxogramação.<br />

33

Algumas regras mínimas devem ser consideradas nessa etapa, tais como, realizar<br />

visitas aos locais de trabalho e observar o que fazem os empregados para controlar as<br />

operações;<br />

entrevistar as pessoas apropriadas e suficientemente informadas; evitar entrevistas de forma<br />

rotineira com perguntas diretas sobre determinado aspecto, etc<br />

A documentação dos controles internos constitui parte da bagagem de conhecimentos<br />

sobre as atividades da empresa, devendo, portanto, ser atualizada sempre que ocorre algo<br />

novo a respeito de suas atividades.<br />

As informações obtidas peio auditor sobre o controle interno da empresa devem ser<br />

documentadas nos papéis de trabalho podendo ser registradas através de memorandos<br />

narrativos, questionários padronizados ou fluxogramas.<br />

5.2. Avaliação<br />

Após a análise e documentação do sistema de controle interno, deve ser procedida a<br />

sua avaliação, para determinar até que ponto é confortável para o auditor.<br />

Essa avaliação é realizada mediante a aplicação dos objetivos e princípios de controle<br />

interno; envolve os controles contábeis e os controles administrativos.<br />

Para tanto se faz necessária a identificação dos controles-chave do sistema, os quais<br />

sempre que funcionam eficazmente contribuem para que o sistema contábil, operacional e de<br />

informações gerem dados confiáveis.<br />

O resultado da avaliação do controle interno indicará as seguintes conclusões:<br />

o sistema de controle interno é adequado;<br />

o sistema de controle interno é adequado, podendo, entretanto, ser aprimorado;<br />

o sistema de controle interno é adequado, existindo, porém, fraquezas que deterioram<br />

e podem vir a comprometer o sistema como um todo;<br />

o sistema de controle interno é inadequado, pois não atende aos princípios básicos<br />

vitais para a obtenção de um sistema de controle interno mínimo.<br />

5.3. Testes de observância<br />

Consiste em se certificar de que o sistema de controle interno levantado é o que<br />

realmente está sendo utilizado.<br />

É um processo de confirmação de que os controles documentados são efetivamente<br />

seguidos e de forma adequada; visa acima de tudo, determinar se os procedimentos<br />

existentes e avaliados foram praticados, ao longo do tempo, de maneira uniforme.<br />

Caso o sistema em uso seja diferente do descrito nos manuais internos, o auditor deve<br />

alterar as informações sobre o sistema, anteriormente levantadas, de forma a ajustá-las à<br />

situação real existente.<br />

6. LIMITAÇÕES DO CONTROLE INTERNO<br />

As limitações do controle interno são principalmente com relação a:<br />

conluio de funcionários na apropriação de bens da empresa;<br />

os empregados não são adequadamente instruídos com relação ás normas internas;<br />

funcionários negligentes na execução de suas atividades.<br />

34

7. CONTROLE INTERNO E FRAUDE<br />

Um adequado sistema de controle interno previne contra a fraude e minimiza os riscos<br />

de erros e irregularidades, porém não pode evitar que estas ocorram, se as diversas pessoas<br />

envolvidas no processo se puserem de acordo para cometer algum ato fraudulento.<br />

7.1. Fraude<br />

A fraude pode ser caracterizada como o resultado de irregularidades e atos ilegais<br />

praticados contra a empresa, com manifesta intenção de seu autor.<br />

O termo fraude aplica-se a atos voluntários de:<br />

Omissão ou manipulação de documentos, informações, valores e bens;<br />

Adulteração de documentos, registros, demonstrações contábeis e informações;<br />

A fraude pode ser praticada por pessoa da própria empresa, ocupando qualquer posição<br />

executiva, gerencial ou diretiva; ou por pessoa de fora, com ou sem a conivência de membros<br />

da empresa.<br />

A fraude pode ser perpetrada em benefício do fraudador ou da própria organização. Neste<br />

caso, lesando o acionista, o fisco, a comunidade, um fornecedor, banco ou outros<br />

interessados na atividade da empresa.<br />

7.2. Fraudes Contra a Organização<br />

São aquelas caracterizadas por:<br />

desvio dos negócios da empresa praticados por empregados ou terceiros, privando-a<br />

de lucros ou vantagens a que teria direito;<br />

apropriação indébita de dinheiro, bens, direitos ou valores da empresa, através de<br />

manuseio malicioso de registros, informações e documentos;<br />

transações não autorizadas em nível adequado, possibilitando saques, transferências<br />

de propriedades, de bens, concessão de descontos e vantagens a terceiros em<br />

prejuízo do patrimônio da empresa;<br />

prática de exceções na política de preços, de pagamentos, concorrências, compras,<br />

etc em benefício de uma pessoa ou grupo de pessoas, da organização ou fora dela.<br />

7.3. Tipos de Fraudes<br />

Não encobertas : são aquelas que o autor não considera necessário mascarar, porque<br />

o controle interno é muito fraco. Ex: retirada de dinheiro do caixa sem se efetuar nenhuma<br />

contabilização.<br />

Encobertas temporariamente : são feitas sem afetar os registros contábeis. Ex: retirar<br />

dinheiro proveniente de cobranças omitindo o registro delas de modo que o seu montante<br />

possa ser coberto com o registro de cobranças posteriores, e assim sucessivamente.<br />

Encobertas permanentemente : nessas situações os autores da irregularidade<br />

preocupam-se em alterar a informação contida nos registros e outros arquivos, para ocultar a<br />

irregularidade.<br />

7.4. Prevenção da Fraude<br />

“A prevenção da fraude compreende as medidas tomadas pela administração,<br />

através de um sistema contábil ou gerencial adequado e um controle interno apropriado para<br />

desencorajar a sua perpetração e limitar os riscos da empresa na hipótese da sua ocorrência.<br />

A fraude praticada pelo funcionário com aconivência de terceiros caracterizada pelo<br />

recebimento de comissões ou favores em decorrência do seu poder de contratação de<br />

35

determinado fornecedor ou prestador de serviços é uma das modalidades que mais dificil de<br />

ser provada de maneira formal.<br />

As estruturas de controles internos procuram incluir a custo suportáveis, medidas<br />

preventivas, algumas das quais exigindo uma abertura franca e objetiva do problema aos<br />

fornecedores e a todos os funcionários envolvidos no processo de compras (ex: circular<br />

proibindo os funcionários de receberem presentes de fornecedores).<br />

Medidas para reforçar o controle interno nessa área devem incluir a clara definição<br />

das normas internas ou da legislação (no caso de empresas públicas) quanto aos<br />

procedimentos para o cadastramento de fornecedores, de preços, de produtos, e de<br />

condições de compra .<br />

Dentre as diversas normas empresariais necessárias para o combate a fraude<br />

citamos:<br />

rotação obrigatória dos empregados envolvidos com as atividades de compras,<br />

pagamentos, etc, de maneira a evitar associações e cooperações entre os mesmos e<br />

os fornecedores.<br />

sistema de carta de fiança ou de seguro fidelidade para os encarregados que mantem<br />

a guarda de numerários, valores, bens<br />

impedimento definitivo para o exercício da função ou processo sumário de demissão<br />

para os funcionários nessas funções que vierem a se envolver em descumprimento<br />

das normas, etc.<br />

8. CONTROLE INTERNO EM ALGUMA ÁREAS OPERACIONAIS<br />

Apresentamos a seguir, a título ilustrativo, alguns aspectos de controle interno<br />

relacionados com os procedimentos de diversas áreas da empresa. Outrossim, podem ser<br />

encontradas em publicações, particularmente nas que enfocam aspectos de Auditoria<br />

Externa, "Questionários de avaliação de controles internos", que dão ao auditor uma idéia<br />

dos pontos chaves de controle, desejáveis nas diversas áreas de uma organização.<br />

8.1. Compra e Recebimento de Materiais<br />

Para obter-se um controle interno eficiente com relação aos procedimentos de<br />

compras, é fundamental que estas estejam segregadas das funções de recepção de<br />

mercadorias, contabilização e pagamento. Alguns dos aspectos a serem observados nesta<br />

área são os seguintes:<br />

existência de cadastro de fornecedores, contendo indicações dos respectivos<br />

produtos, desempenhos em fornecimentos anteriores e outras informações julgadas<br />

convenientes;<br />

um "Manual de Procedimentos de Compras" em que constam todos os procedimentos<br />

básicos do departamento;<br />

uma definição clara de quem pode autorizar compras, tendo em vista o valor e a<br />

natureza das mesmas;<br />

proibição do departamento de compras efetuar compras sem que tenha havido uma<br />

solicitação de outro departamento;<br />

processamento de compras exclusivamente pelo departamento de compras;<br />

obtenção de um número pré-fixado de cotações para cada material , escolhendo-se o<br />

fornecedor que ofereça melhores condições, dentro de critérios pré-determinados<br />

(preço, qualidade, condições de pagamento, etc.);<br />

processamento das compras, de forma que estas possam ser analisadas a qualquer<br />

época (formação de dossiês);<br />

"Pedidos de Compra" pré-numerados tipograficamente, mantendo-se controle<br />

sequencial dos mesmos;<br />

emissão de "Pedidos de Compra" com cópias, fornecendo-se vias ao órgão<br />

controlador dos pagamentos (para conferência e aprovação da fatura), à unidade<br />

requisitante (para informação de que sua solicitação foi providenciada), à área de<br />

recepção de materiais (para conferências por ocasião do recebimento), etc.;<br />

36

obtenção do "aceite" do fornecedor no "Pedido de Compra", após o mesmo ter sido<br />

devidamente autorizado;<br />

controle de "Pedidos de Compra" pendentes, visando acionar os fornecedores no caso<br />

de atrasos, bem como para o acompanhamento de entregas parciais;<br />

conferência por ocasião do recebimento do material no que se refere a preços,<br />

especificações, quantidades, cálculos e somas da Nota Fiscal (Nota Fiscal x Pedido<br />

de Compra x Material) etc.;<br />

emissão de "Relatório de Recebimento de Materiais", pré-numerado tipograficamente,<br />

em número adequado de vias (órgão financeiro, contabilidade, almoxarifado, etc.),<br />

devidamente assinados pelo responsável do recebimento;<br />

encaminhamento do material ao almoxarifado imediatamente após a emissão do<br />

"Relatório de Recebimento de Materiais" ou da inspeção pelo controle de qualidade,<br />

caso este esteja previsto;<br />

fluxo de informações que assegure a contabilização da obrigação, inclusão nos<br />

registros fiscais, etc.<br />

8.2 Vendas e Expedições de Mercadorias<br />

É desejável nesta área, uma segregação entre as funções de venda, faturamento e<br />

despacho de mercadorias.<br />

Alguns aspectos de controle que devem ser observados são os seguintes:<br />

uma política definida para fixação do crédito por classe de clientes;<br />

aprovação por um funcionário autorizado, do limite individual de crédito de cada cliente<br />

, dentro da política estabelecida;<br />

aprovação dos pedidos de clientes pelo departamento de vendas e pelo setor de<br />

crédit0 e cobrança;<br />

emissão de "Pedido de Venda" interno em número de vias definido pelo sistema<br />

adotado, fornecendo-se vias ao armazém (para separação do material), ao setor de<br />

faturamento (para emissão da Nota Fiscal) etc.;<br />

conferências independentes do material a ser expedido;<br />

anexação dos canhotos, comprovantes de entrega de mercadorias, ao talão de notas<br />

fiscais, - sistemática definida de conferência e aprovação de devoluções de clientes,<br />

bem como de reincorporação do material ao estoque;<br />

fluxo de informações que assegure os lançamentos contábeis correspondentes a<br />

venda, inclusão nos registros fiscais, etc.<br />

8.3 Contas a Pagar<br />

Na área de contas a pagar, devem estar segregadas as funç8es de aprovação,<br />

registro e pagamento de obrigações.<br />

Alguns aspectos de controle interno a serem considerados são os seguintes:<br />

atribuição de numeração consecutiva às faturas e registro em controle específico;<br />

controle de duplicatas ou outras obrigações por data de vencimento/<br />

revisão dos documentos comprobatórios no que se refere a cálculos, somas, etc.;<br />

critérios definidos para formação de um processo de pagamento, o qual deverá ser<br />

revisado antes de seu encaminhamento para aprovação;<br />

aprovação do processo de pagamento por funcionário autorizado<br />

controle numérico das "Notas de Débito", decorrentes de ajustes ou devoluções, e<br />

autorização das mesmas à vista de documentos comprobatórios, por elemento não<br />

relacionado com o processamento das faturas, compras ou recepção de mercadorias;<br />

confronto periódico entre o razão analítico de contas a pagar e o razão geral, por<br />

elemento independente do processamento das faturas;<br />

conciliação de extratos de fornecedores por elemento independente e análise das<br />

pendências.<br />

37

8.4. Contas a Receber<br />

É conveniente, uma segregação entre as funções de escrituração de contas a receber,<br />

controles de duplicatas e recebimentos por caixa. Alguns aspectos que devem ser<br />

considerados nesta área são os seguintes:<br />

existência de um controle de duplicatas quanto a sua localização física (em carteira,<br />

em bancos, com cobradores, etc.);<br />

controle das duplicatas em poder de cobradores por rneio de borderôs;<br />

prestação de contas diárias, se possível, por parte dos cobradores externos;<br />

confronto periódico entre o razão analítico de contas a receber e o razão geral, e com<br />

a existência física de duplicatas;<br />

envio de extratos de contas aos clientes por elemento não relacionado com<br />

recebimento,de valores; conciliação e análise das divergências, no caso de<br />

manifestação do cliente;<br />

controle numérico das "Notas de Crédito" e aprovação das mesmas por elemento<br />

autorizado não relacionado com vendas ou recebimentos, à vista de documentos<br />

comprobatórios que assegurem a procedência de sua emissão;<br />

contabilização de adiantamentos recebidos de clientes para entrega futura de<br />

mercadorias em contas distintas das de contas a receber;<br />

preparação periódica de relações de contas a receber por idade, investigando-se os<br />

valores em atraso;<br />

baixa de valores considerados incobráveis mediante aprovação por escrito de<br />

funcionário autorizado pela diretoria.<br />

8.5. Pagamentos<br />

Alguns aspectos que devem ser considerados nesta área são os seguintes: -<br />

existência de uma política definida de aproveitamento de descontos;<br />

pagamentos por cheques nominais, excetuando-se valores de pequena monta que<br />

devem ser pagos em dinheiro, de acordo com uso e costumes;<br />

controle da seqüência numérica dos cheques emitidos, bem como dos cheques<br />

Cancelados;<br />

emissão dos cheques somente após aprovação dos processos de pagamento por<br />

funcionário autorizado;<br />

envio dos cheques para assinatura, acompanhados dos processos de pagamento;<br />

assinatura dos cheques por dois funcionários autorizados independentes, examinando<br />

e rubricando cada um deles os documentos comprobatórios, por ocasião da<br />

assinatura;<br />

proibição de pagamentos sem fornecimento de recibo ou quitação pelo favorecido;<br />

emissão de resumo de pagamentos para conferência com os comprovantes e cheques<br />

emitidos no dia, e posterior contabilização;<br />

manutenção de conta bancária específica para depósito do valor líquido da folha de<br />

pagamento e pagamento aos funcionários.<br />

8.6. Recebimentos<br />

O sistema de controle interno para recebimento de numerário deve estabelecer<br />

procedimentos que garantam que todos os valores recebidos são contabilizados. O numerário<br />

desviado antes da contabilização é muito mais difícil de ser detectado do que aquele que é<br />

registrado e posteriormente sonegado. Alguns aspectos de controle nesta área são:<br />

política de recebimentos através de bancos, sempre que possível;<br />

prática de cruzar os cheques recebidos e apor nos mesmos carimbo de endosso<br />

restritivo;<br />

depósito intacto dos valores recebidos, não se utilizando valores recebidos para<br />

efetuar pagamentos;<br />

38

atendimento de clientes pelo setor de crédito e cobrança, o qual envia as duplicatas ou<br />

recibos ao caixa com protocolo, com o objetivo de dar baixa no controle de duplicatas<br />

em carteira e possibilitar posterior confronto, por elemento independente, do total de<br />

baixas com « o valor do depósito bancário do dia;<br />

envio dos cheques recebidos pelo correio ao caixa através de relação, possibilitando<br />

confronto com o valor do depósito bancário dos recebimentos do dia;<br />

comparação do valor do depósito dos recebimentos do dia com o valor das notas<br />

fiscais emitidas ou ita totalizadora de máquina registradora, no caso de vendas a vista;<br />

envio da guia original do depósito bancário, devidamente autenticado pelo banco,<br />

junto com « a documentação ao contador, para conferência e contabilização;<br />

contabilização de cheques recebidos de outras praças como numerário em trânsito.<br />

_________________________________________________________<br />

MÓDULO lV<br />

PAPÉIS DE TRABALHO<br />


Os Papéis de trabalho de auditoria constituem um registro permanente do trabalho<br />

efetuado pelo auditor, dos fatos e informações obtidos, bem como das suas conclusões sobre<br />

os exames. É com base nos Papéis de trabalho que o auditor irá relatar suas opiniões,<br />

críticas e sugestões<br />

Observamos que diversos autores apresentam conceitos semelhantes sobre Papéis<br />

de Trabalho, baseados na definição dada pela Resolução CFC n° 321/72, no capítulo das<br />

Normas Relativas à Execução do Trabalho .<br />

Attie, por exemplo, substituiu alguns termos da Resolução por sinônimos, tais como,<br />

coligidos por obtidos e testemunho por evidência, mantendo inalterado o seu<br />

conteúdo, a saber:<br />

"Entende-se por Papéis de Trabalho o conjunto de formulários e documentos<br />

que contém as informações e apontamentos obtidos pelo auditor durante seu exame,<br />

bem como as provas e descrição dessas realizações, os quais constituem a evidência<br />

do trabalho executado e o fundamento da sua opinião." (Auditoria: Conceitos e<br />

Aplicações - Attie, William, Ed. Atlas, 2a Edição, pág. 69).<br />

De sua parte, o Instituto dos Auditores Internos do Brasil - AUDIBRA ao tratar o tema,<br />

destaca o fato dos Papéis de Trabalho e o seu sistema de referenciação integrarem as<br />

Normas Profissionais de Auditoria e de corresponderem "a uma descrição das constatações<br />

do auditor, em cumprimento às instruções do programa de auditoria, completado por uma<br />

compilação das informações que incluem documentos, cópias de dados, listagens e mapas<br />

preparados pelo próprio auditor ou pelas áreas, cujos componentes significativos foram<br />

examinados pelo auditor." (Procedimentos de Auditoria Interna Organização Básica,<br />

AUDIBRA, 1991, pág. 180).<br />

Verifica-se que o CFC, devido à idade já avançada da referida Resolução, e o<br />

AUDIBRA, talvez por lapso dos redatores, nada mencionaram sobre o impacto da informática<br />

sobre os Papéis de Trabalho de auditoria, os quais estão sendo preparados cada vez mais<br />

em microcomputadores (laptops, notebooks, etc.).<br />

Ainda que uma auditoria seja totalmente informatizada e que alguns profissionais<br />

estejam sonhando com "paperless audit" (auditoria sem papel), entendemos que se deve<br />

manter a denominação de Papéis de Trabalho para os programas e arquivos armazenados<br />

em disquetes ou "winchester", bem como observar os mesmos procedimentos para sua<br />

preparação e manutenção da sua confidencialidade.<br />

39

Aliás, sobre a confidencialidade dos Papéis de Trabalho, o CFC é claro ao definir que<br />

"eles são de propriedade exclusiva e confidencial do auditor", enquanto o AUDIBRA é omisso<br />

a respeito, não só na publicação citada, como também nas Normas Brasileiras para o<br />

Exercício da Auditoria Interna, por ele editadas.<br />

Assim, para nós permanece uma dúvida no ar, quanto à aplicabilidade plena dessa<br />

regra pelos auditores internos, menos quanto à confidencialidade, mais pela "propriedade<br />

exclusiva", tendo em vista seu vínculo empregatício com a Organização na qual ele prepara<br />

seus Papéis de Trabalho, durante seus exames.<br />

2.OBJETIVOS<br />

2.1. Auxiliar na execução dos exames.<br />

2.2. Evidenciar o trabalho feito e as conclusões emitidas.<br />

2.3. Servir de suporte aos relatórios.<br />

2.4. Constituir um registro que possibilite consultas posteriores, a fim de se obter detalhes<br />

relacionados com a auditoria.<br />

2.5. Fornecer um meio de revisão por Superiores, para:<br />

determinar se o serviço foi feito de forma adequada e eficaz, bem como julgar sobre a<br />

solídez das conclusões emitidas;<br />

considerar possíveis modificações nos procedimentos de auditoria adotados, bem<br />

como no programa de trabalho para o exame subseqüente.<br />

3.CONTEÚDO<br />

Os Papéis de Trabalho devem ser preparados de modo que apresentem os detalhes<br />

importantes. Uma auditoria envolve tantos detalhes, que itens importantes podem passar<br />

despercebidos, como resultado da elaboração imperfeita dos papéis. Por isso, os Papéis de<br />

Trabalho devem ser completos quanto a:<br />

informações e fatos relevantes;<br />

escopo do trabalho efetuado;<br />

fonte das informações obtidas;<br />

suas opiniões e conclusões.<br />

Os Papéis de Trabalho devem ser preparados tendo-se em mente seu completo<br />

entendimento por outro auditor que não teve ligação direta com o trabalho. É comum a<br />

consulta dos Papéis de Trabalho em anos posteriores para se prestar esclarecimentos ou<br />

informações sobre algum aspecto a área auditada. Assim, podemos considerar nossos<br />

Papéis de Trabalho completos e perfeitos, toda vez que tivermos possibilidade de responder<br />

satisfatoriamente às seguintes questões, com relação ao conteúdo:<br />

a) os dados, fatos e informações estão colocados de maneira clara, concisa e bem<br />

distribuídos?<br />

b) todas as informações contidas nos Papéis de Trabalho são importantes para a<br />

formação de uma opinião sobre a área?<br />

c) todas as informações são necessárias para a perfeita visualização da profundídade do<br />

exame efetuado?<br />

d) na possibilidade de uma revisão futura por um elemento que não participou do exame,<br />

foram consideradas todas as informações úteis para permitir um rápido entendimento?<br />

e) todos os pontos do relatório possuem adequado suporte nos Papéis de Trabalho?<br />

f ) a omissão de alguma informação nos Papéis de Trabalho trará alguma consequência a<br />

curto, médio ou longo prazo?<br />

4. DIVISÃO E ARQUIVO DOS PAPÉIS DE TRABALHO<br />

Os registros dos Papéis de Trabalho, para cada serviço, compreendem duas seções<br />

principais: o arquivo Corrente, para cada período coberto pela auditoria;<br />

40

o arquivo Permanente, que contém informações úteis para um período de anos. Cada seção<br />

é parte necessária e integrante dos Papéis de Trabalho referentes a qualquer ano. Os<br />

arquivos Correntes são incompletos sem os Permanentes, visto que estes contêm trabalhos<br />

de auditoria e dados aplicáveis tanto ao ano corrente como a anos anteriores.<br />

4.1. Arquivo Permanente<br />

De modo geral, o arquivo permanente deve conter assuntos que forem de interesse<br />

para consulta sempre que se quiser dados sobre o sistema, área ou unidade objeto de<br />

auditoria. Os papéis e anexos dessa natureza não devem ser incluídos nos arquivos<br />

Correntes, nem duplicados por material neste arquivo, mas devem ser conservados somente<br />

no Permanente. Referências cruzadas adequadas e o uso conveniente do arquivo<br />

Permanente tornarão tais duplicações desnecessárias.<br />

Os anexos juntados ao arquivo Permanente constituem parte integrante dos Papéis de<br />

Trabalho para cada serviço e devem ser revistos e atualizados a cada exame. Material<br />

obsoleto ou substituído deve ser removido e arquivado a parte, numa pasta Permanente<br />

separada, para fins de registro.<br />

Como cada serviço tem características próprias, o conteúdo do arquivo Permanente<br />

pode, naturalmente, variar. Assim, apresentamos a seguir, exemplos de materiais geralmente<br />

nele incluídos:<br />

ponto de "pré-auditoria" a liquidar<br />

ponto de "pré-auditoria" liquidados<br />

organograma da área;<br />

atas de reunião da diretoria<br />

atas importantes de reunião dos dirigentes locais;<br />

memorandos de procedimentos;<br />

modelos de impressos e registros importantes;<br />

fluxogramas;<br />

manuais;<br />

etc.<br />

4.2. Arquivos Correntes de Auditoria<br />

Os arquivos correntes de Papéis de Trabalho contêm o programa de auditoria, o<br />

registro dos exames feitos e as conclusões resultantes do trabalho de auditoria. Juntamente<br />

com o arquivo Permanente, os Papéis de Trabalho Correntes devem constituir um registro<br />

claro e preciso do serviço executado.<br />

Com exceção de certos casos, não é prática usar modelos padronizados de Pepéis de<br />

Trabalho, nem prescrever as informações que devem constar nos papéis.<br />

Os Papéis de Trabalho devem ser delineados e elaborados de forma que apresentem<br />

detalhes importantes à atenção de quem os use ou examine. Uma auditoria envolve tantos<br />

detalhes que itens importantes podem passar despercebidos como resultado da elaboração<br />

insatisfatória de Papéis de Trabalho.<br />

Os papéis devem ser organizados de forma que facilitem o confronto de dados<br />

relacionados entre si. Para tanto, a estrutura em que são enquadrados é, em linhas gerais, a<br />

seguinte:<br />

4.2.1. Folhas Índices<br />

São papéis que apenas listam as várias áreas alvo dos exames de auditoria e a<br />

referência do Papel de Trabalho onde podem ser encontradas as evidências dos exames e<br />

dos levantamentos executados.<br />

41

4.2.2. Folhas Mestras de Trabalho<br />

Usualmente, há uma folha mestra separada para cada área importante dos exames.<br />

Essas folhas mestras resumem as áreas individuais de exames e dão informações gerais. Por<br />

exemplo, a folha mestra para exame na área de Bancos pode indicar apenas os saldos<br />

contábeis por natureza de contas (movimento, arrecadação, pagamentos, etc.)<br />

4.2.3. Folhas Subsidiárias<br />

Usualmente, há uma ou mais folhas de detalhe em apoio de cada folha mestra, na<br />

qual é registrado o trabalho de auditoria e se documentam as informações obtidas. Essas<br />

folhas contêm o registro da análise e testes efetuados, e devem trazer a opinião do auditor<br />

quanto ao resultado alcançado. Sub folhas de detalhes devem ser preparadas quando<br />

necessárias para testes dos ' dados que comprovam as transações ou para efetuar outros<br />

trabalhos de auditoria necessários.<br />

4.2.4.Organização<br />

Para arquivamento dos Papéis de Trabalho Correntes é aconselhável que as pastas<br />

individuais sejam de pequeno volume, de modo a facilitar o manuseio. Por conseguinte, os<br />

papéis devem ser distribuídos em tantas pastas quantas forem necessárias, dependendo do<br />

vulto do trabalho. A seqüência dos papéis, não obstante o número das pastas individuais,<br />

deve ser relativamente uniforme para todos os trabalhos. Sugere-se a seguinte ordem lógica:<br />

Relação de pontos de auditoria identificador;<br />

Rascunho do Relatório<br />

Registro das horas aplicadas (Controle de Horas);<br />

Folhas de revisão do trabalho, com os pontos levantados a completar/completar;<br />

Folhas Índices;<br />

Folhas Mestras;<br />

Folhas Subsidiárias.<br />

4.2.5. Considerações Gerais<br />

Cada Papel de Trabalho deve ter um cabeçalho mencionando o nome da área ou<br />

sistema, o tipo de exame objeto, a denominação do Papel de Trabalho e a data do exame. É<br />

colocado no canto superior direito da folha o número do índice adequado. Se o papel consistir<br />

de mais de uma página, isto é indicado numerando-se cada página "1 de 3", "2 de 3", etc.<br />

Cada papel deve ser assinado e datado pelo auditor, de tal maneira que fique identificado o<br />

seu trabalho.<br />

Os Seniores ou Coordenadores de auditoria assumem a responsabilidade pelos<br />

Papéis de Trabalho preparados pelos auditores sob sua orientação e devem indicar seu<br />

exame e aprovação do trabalho, apondo seu visto em cada papel.<br />

Nitidez e exatidão são requisitos essenciais no preparo de todos os Papéis de<br />

Trabalho, visando que sejam facilmente examináveis e que proporcionem um registro claro do<br />

trabalho efetuado. É preferível usar espaço duplo em memorandos e usar várias folhas de<br />

papel, a aglomerar muitas informações em uma só folha.<br />

Folhas mestras e subsidiárias devem da mesma forma e preferivelmente, ser<br />

elaboradas usando-se espaço duplo; deve-se tomar cuidado para não escrever informações<br />

entre as linhas e nas margens. A fim de facilitar a reprodução fotográfica, não se devem fazer<br />

quaisquer anotações no verso dos Papéis de Trabalho, visto que podem ser omitidas no<br />

processo de reprodução.<br />

42

5. SISTEMA DE REFERENCIAÇÃO<br />

5.1. Uso e Utilidade<br />

Como meio de assegurar ordem no arquivamento e facilitar o manuseio dos Papéis de<br />

Trabalho e a localização das informações, cada anexo é marcado a lápis vermelho, no canto<br />

superior direito, com um número, ou letra, ou combinação de ambos.<br />

5.2. Referência Cruzada<br />

Toda vez que um valor aparecer em mais de um Papel de Trabalho, em todos eles<br />

deve ser anotada essa particularidade. A esse processo dá-se o nome de "Referência<br />

Cruzada". Proporciona adequada amarração dos Papéis de Trabalho, evidenciando onde os<br />

trabalhos foram realizados ou os valores examinados, sejam em uma mesma área ou que<br />

tenham influência em outras áreas em exame.<br />

6. SIMBOLOGIA<br />

6.1. Definição e Utilidade<br />

Para economia de espaço e tempo, geralmente são utilizados símbolos (tiques) nos<br />

PTs, indicando, por exemplo, fonte de dados, conferências ou exames efetuados, os<br />

quais devem ter uma explicação resumida nos próprios papéis em que forem apostas.<br />

Devem ser apostas a lápis de cor para facilitar o exame e visualização dos PTs.<br />

Em geral devem ser simples e inconfundíveis.<br />

Deve ser evitado o uso de muitos símbolos nos PT's.<br />

Para os exames em que os mesmos símbolos (tiques) forem utilizados em diversos<br />

Papéis de Trabalho de mesma referência, pode-se adotar a técnica de mencioná-los<br />

em uma única folha, capeando aquele conjunto de papéis.<br />

6.2. Símbolos a Referências Padrões<br />

Considerando que alguns símbolos (tiques) e referência são comumente utilizados,<br />

convenciona e chamá-los de "PADRÕES" e, portanto, sua colocação no Papel de Trabalho<br />

dispensa a explicação.<br />

Indicamos, a seguir, como exemplo, um método de símbolos e referências padrões:<br />

6.2.1. Tiques ou Símbolos Padrões<br />

T Soma conferida<br />

Cálculo Conferido<br />

6.2.2. Referências Padrões (exemplo)<br />

X - Usada sempre que um aspecto observado foi julgado como ponto de relatório,<br />

devendo esse aspecto ser transcrito para uma folha resumo que indicará no final do serviço 1<br />

todos os aspectos passíveis de serem relatados no exame.<br />

6.2.3. Outras Referências Padrões<br />

Números circulados: 1, 2,1 de números ou valores... são utilizados para Referências<br />

Cruzadas Internas de números e valores<br />

43

Letras maiúsculas circuladas: A , B , ... colocadas na frente de um valor ou título, são<br />

utilizadas para referenciar exceções constatadas que deverão fazer parte do relatório,<br />

ou simplesmente explicações e comentários adicionais.<br />

Não é aconselhável a utilização de: NOTA (S) OBSERVAÇÃO (ÕES)<br />

Seu uso deve ser substituído por letras circuladas quando se referir a explicações ou<br />

comentários de exceções, ou por Papéis de Trabalho subsidiários.<br />

MÓDULO V<br />

PROCEDIMENTOS TÉCNICOS DE AUDITORIA<br />


Segundo o Novo Dicionário Aurélio, procedimento pode significar processo ou método.<br />

Mais ou menos nesse sentido transitam todas as definições que encontramos a respeito de<br />

procedimentos de auditoria, ou seja, processos/métodos adotados pelo auditor para obter<br />

elementos de prova para formar sua opinião quando examina áreas, sistemas e demonstra es<br />

financeiras.<br />

Para ilustrar o que afirmamos, transcrevemos a seguir os textos pelos quais alguns autos<br />

importantes conceituam procedimentos de auditoria:<br />

a) "São os atos praticados pelo auditor interno para obtenção de evidências que Ihe<br />

permitam fundamentar suas conclusões e atingir os objetivos da auditorias. (Normas<br />

Brasileiras para o Exercício da Auditoria Interna, AUDIBRA, 1991, pág. 17).<br />

b) "Conjunto de investigações técnicas que permitem ao auditor formar opinião sobre<br />

as demonstrações contábeis examinadas e que Ihe fornecem base para emitir seu<br />

parecer fundamentado." (Curso Básico de Auditoria - Normas e Procedimentos, CRC-SP,<br />

Ed. Atlas, 1988, pág. 26).<br />

c) "São as investigações técnicas que, tomadas em conjunto, permitem a formação<br />

fundamentada da opinião do auditor sobre as demonstrações financeiras ou sobre o<br />

trabalho realizado... são as técnicas, das quais o auditor se utiliza para a realização de<br />

seu trabalho,..." (Auditoria: Conceitos e Aplicações - Attie, William, Ed. Atlas, 1991, pág.<br />


A definição dada pelo CRC-SP corresponde exatamente àquela inserida na Resolução do<br />

CFC n° 321/72, razão pela qual limita-se a menciona r como objeto das investigações as<br />

Demonstrações contábeis, enquanto os demais autores citados são mais genéricos,<br />

reconhecendo que os procedimentos de auditoria são aplicáveis em outros campos.<br />

2. TESTES, EXAMES E COMPROVAÇÃO<br />

"Testes, comprovações e exames é uma expressão genérica que compreende os<br />

diversos procedimentos técnicos adotados pelo auditor para obter evidências<br />

suficientes para convencer se sobre a qualidade e desempenho do universo por ele<br />

examinado, visando atingir os objetivos delineados." (Procedimentos de Auditoria Interna<br />

Organização Básica AUDIBRA, pág. 243).<br />

Além de nos fornecer esse conceito genérico, o AUDIBRA nessa forma obra procura<br />

definir cada um dos termos que compõe essa expressão, a saber:<br />

44

"Teste de Auditoria é o ato praticado pelo auditor no sentido de certificar se quanto à<br />

natureza, características, qualidades e demais atributos de um universo, através de<br />

alguns de seus componentes ou de parte do todo.<br />

È o ato de apurar e demonstrar, acima de qualquer dúvida, uma situação ou um atributo<br />

do universo.<br />

“Exames de auditoria são o conjunto de atos praticados pelo auditor para<br />

realização de trabalho e emissão de um parecer ou opinião”<br />

2.1. Levantamento de procedimentos<br />

No levantamento de procedimentos e operações de uma determinada área, com o<br />

objetivo de avaliação do controle interno e de riscos, que irá determinar a extensão dos<br />

exames e técnicas de auditoria a serem aplicadas nas circunstâncias.<br />

Esse levantamento pode ser de forma descritiva, obtido através de indagações orais,<br />

pesquisas de instrumentos normativos e de documentos pertinentes. Deve ser formalizado<br />

através de memorando, juntamente com os anexos necessários (cópias de formulários<br />

utilizados, etc.) o qual constituir-se-á em papel de trabalho de auditoria caracterizado como<br />

"Permanente".<br />

Outra técnica utilizada é o levantamento dos procedimentos através de representação<br />

gráfica, ou seja, de fluxogramas, facilitando a compreensão visual. Não entraremos neste<br />

curso em detalhes das técnicas de elaboração de fluxogramas.<br />

2.2. Comprovação Documental<br />

“Comparar os dados registrados com o(s) respectivos(s) documento(s) que originou (aram) o<br />

“, assentamento.<br />

As operações de compra e venda,obrigam à emissão de uma Nota Fiscal. Dessa<br />

forma, a NF é uma das provas disponíveis que o auditor tem para comprovar a autenticidade<br />

de uma compra. Na diversidade de documentos existentes, encontramos: notas fiscais,<br />

recibos, contratos, duplicatas, guias de recolhimento de impostos, escrituras (públicas e<br />

privadas), apólices de seguros, etc.<br />

Neste campo, devemos reconhecer, com maior ou menor importância, como prova de<br />

auditoria os documentos:<br />

emitidos por terceiros ou emitidos pela própria empresa;<br />

originais ou cópias;<br />

existência ou não de vistos de aprovação;<br />

conferidos ou sem conferência (através da evidência de conferências).<br />

É óbvio que os documentos mais seguros como prova em auditoria são aqueles de emissão<br />

de terceiros, contendo vistos de aprovação, revisão e conferência por setores independentes.<br />

Para se satisfazer sobre a autenticidade de uma determinada operação, o auditor deve exigir<br />

o conjunto dos documentos que compõem todas as fases da operação.<br />

Exemplo: O auditor pode constatar a autenticidade de uma compra examinando a<br />

Nota Fiscal de emissão do fornecedor, onde encontrará vários elementos para sua conclusão,<br />

como: descrição do material, valor da operação, etc. Todavia, se examinar de uma mesma<br />

compra: a requisição do material emitida pelo setor interessado; o pedido de compra emitido<br />

pelo fornecedor ou pelo setor de compras; nota fiscal, a fatura e a duplicata emitida pelo<br />

fornecedor e o respectivo recibo, fatalmente suas conclusões estarão muito mais bem<br />

fundamentadas.<br />

Ainda, o exame de documentação exige que o auditor certifique:<br />

45

Se o documento apresentado é coerente com a transação registrada. Uma nota fiscal<br />

dificilmente comprovará a aquisição de um terreno;<br />

Se está em nome da empresa;<br />

Se apresenta emendas ou rasuras;<br />

Se está devidamente aprovado, de acordo com a política da empresa;<br />

Se a transação realizada é adequada em relação à atividade da empresa. - Se é hábil<br />

do ponto de vista fiscal, etc.;<br />

2.3. Inspeção Física<br />

"Objetiva a obtenção de evidência física, mediante exame e constatação da<br />

existência real de ativos e passivos, da realização de obras e serviços e das condições<br />

e impactos ambientais." (AUDIBRA)<br />

"O exame físico não existe por si só. Ele é um procedimento complementar para o<br />

auditor certificar se de que há correspondência contábil." (ATTIE)<br />

O auditor vendo pessoalmente o "bem" pode acreditar em sua existência. Essa prova,<br />

todavia, encontra sérias limitações na vida prática, senão vejamos:<br />

Uma inspeção física no itens de estoque de uma determinada empresa implica no<br />

conhecimento técnico do material objeto de exame. O rótulo, por exemplo, colocado numa<br />

garrafa indicando se tratar de vinho não prova que, efetivamente, dentro daquela garrafa<br />

exista vinho. Em outras palavras, a embalagem não prova nada.<br />

Constatar a existência física vai um pouco mais longe do que simplesmente ler as<br />

especificações contidas nas embalagens.<br />

Além disso, quantos itens de estoque são encontrados normalmente nas dependências das<br />

empresas sem qualquer embalagem? Como identificá-los sem um conhecimento técnico?<br />

E os produtos semi-acabados? Qual o estágio de acabamento de determinado produto<br />

inspecionado?<br />

O auditor interno, geralmente, não conhece com profundidade os tipos e<br />

especificações técnicas dos bens e produtos da empresa. Quantas vezes poderá ser induzido<br />

a acreditar que determinado bem inspecionado era aquele que buscava sem contudo ter<br />

encontrado a verdade?<br />

Por outro lado, convém ressaltar que inspecionar um determinado bem significa<br />

comprovar a detenção de posse pela empresa ou setor. A comprovação da propriedade,<br />

quando necessária, exigirá fatalmente a aplicação de outras técnicas de auditoria.<br />

Os aspectos acima abordados não significam que devemos desprezar esta técnica. Ao<br />

contrário, é uma das técnicas mais válidas à disposição do auditor, desde que utilizada com a<br />

merecida cautela e complementada com outras necessárias nas circunstâncias.<br />

Através da inspeção física, o auditor deverá também chegar a conclusões quanto a condições<br />

de uso e qualidade dos itens examinados, bem como constatar indícios de morosidade e<br />

obsolescência, quando aparentes.<br />

Por último, a aplicação deste procedimento de auditoria obriga, em determinadas ocasiões,<br />

preparativos antecipados, de modo a possibilitar o reconhecimento quantitativo e qualitativo<br />

dos , bens. Esta situação se aplica, na maioria dos casos, às contagens físicas de estoques.<br />

2.4. Confirmações de Terceiros (Circularização)<br />

Há que se fazer uma perfeita distinção entre as informações internas e as informações<br />

externas, não somente do ponto de vista de sua diferenciação básica (fonte de obtenção),<br />

mas principalmente daquele referente a efetividade de um exame estribado numa e noutra<br />

fonte.<br />

46

Se é bem verdade que o exame de todas as apólices de seguro da empresa leva o<br />

auditor à conclusão sobre a adequação da cobertura de seguros (informação interna), melhor<br />

seria se o auditor obtivesse diretamente do corretor de seguros (fonte independente) uma<br />

demonstração , desta cobertura (informação externa). Há, nesse caso, duas vantagens: a<br />

primeira é imediata e diz respeito à economia de tempo que o auditor se propicia por não ter<br />

que efetuar o exame de todas as apólices, e a segunda que diz respeito à própria conclusão<br />

que o auditor está se propondo a chegar a respeito da adequação da cobertura de seguros,<br />

melhor conhecida pelo corretor que é um profissional especializado na matéria.<br />

As confirmações mais usuais referem-se à:<br />

saldos de operações com bancos e outras entidades financeiras;<br />

contas a receber (clientes e outros);<br />

contas a pagar (fornecedores e outras);<br />

estoques e bens de uso em poder de terceiros;<br />

existência de reclamação a favor ou contra a empresa;<br />

inscrições de bens ou direitos em registros públicos;<br />

apólices de seguro em vigor;<br />

aplicações financeiras, respectivos rendimentos e valor patrimonial em determinada<br />

data base.<br />

2.6. Conferência<br />

A conferência de cálculos é, ao mesmo tempo, a mais simples e a mais válida técnica<br />

de verificação. Ela é completa por si mesma. Uma vez que uma soma ou multiplicação sejam<br />

conferidas pelo auditor, por seus próprios cálculos, ele pode aceitar a exatidão aritmética do<br />

resultado sem indagações adicionais.<br />

Auditores inexperientes podem às vezes subestimar a necessidade deste tipo de<br />

verificação. Até que nos acostumemos à idéia de que qualquer total ou resultado de qualquer<br />

combinação de algarismos possa estar incorreto, é difícil lembrar que esses resultados<br />

exigem verificação.<br />

É freqüente a necessidade de conferência de datas, assinaturas, alçada, identificação,<br />

código, endereço e atendimento a requisitos ou elementos formais, em muitos casos de<br />

obrigatoriedade legal, que devem constar de documentos, contratos e títulos (Letras de<br />

Câmbio, cheques, Debêntures, etc.).<br />

2.6. Revisões de Conceitos<br />

São aquelas em que o auditor aplica toda a sua experiência e sentido crítico. Não são<br />

dirigidas a provas de aspectos específicos, assim como não constituem um fim em si<br />

mesmas, senão uma forma para detectar profundas.<br />

2.7. Indagação Oral<br />

A fim de dar andamento ao seu trabalho, o auditor necessita formular perguntas aos<br />

administradores e funcionários do setor em exame.<br />

Esclarecimentos de políticas, posições tomadas pelos administradores dos setores,<br />

explicações de variações, etc. são obtidas através desta técnica. É natural que a maioria das<br />

informações ·obtidas devam ser posteriormente comprovadas por outros meios disponíveis.<br />

Respostas coerentes a um conjunto de perguntas relacionadas fornecem prova<br />

satisfatória em auditoria. A aplicação desta técnica obriga cuidados nas formulações de<br />

perguntas. O auditor ' não deve cair no ridículo de fazer perguntas tolas.<br />

"Além disso, perguntas cujas respostas não possam ser posteriormente verificadas têm pouco<br />

significado como prova.<br />

A pessoa a ser inquirida deve ser a mais próxima do assunto. O contador, por<br />

exemplo, não é o mais indicado para responder sobre especificações técnicas de um produto,<br />

muito menos para, explicar variações de vendas, muito embora, pela suas vivência dentro da<br />

empresa, poderia responder com eficiência às perguntas desses assuntos.<br />

47

2.8. Corte das Operações (Cut-off)<br />

O exame de auditoria ocorre em um determinado momento e pode abranger as<br />

operações acontecidas até então, ou ter como objetivo a análise de um determinado período.<br />

O auditor deve ter certeza de que todas as operações ou documentos que estão<br />

sendo examinados estão considerados naquele universo previamente definido. Para tanto é<br />

adotado como técnica se efetuar o "cut-off' das operações, que consiste em assegurar que<br />

todos os documentos pertinentes àquelas operações, tenham sido devidamente<br />

considerados.<br />

2.9.Testes e Amostragens<br />

Os exames são efetuados a base de testes e amostragens, tendo-se sempre em<br />

mente: controle interno forte implica em redução na extensão do exame e vice-versa.<br />

Como exemplo, podemos citar os seguintes exames efetuados em base de testes:<br />

Conferência dos apontamentos de horas trabalhadas que deram origem à Folha de<br />

Pagamento; - Obtenção de conciliações bancárias numa determinada data, efetuando<br />

exame crítico das mesmas;<br />

Exame de Contratos de Empréstimos e Financiamentos;<br />

Exame documental referente a Ordens de Imobilização;<br />

Exame de Processos de Pagamento<br />

Auditoria Externa, entre outros processos de seleção, está sendo amplamente<br />

utilizada amostragem estatística. Este procedimento é aceito, inclusive, pelo Instituto de<br />

Contadores públicos dos Estados Unidos, ao reconhecer que o exame de todas as<br />

transações seja inspecionado em uma base seletiva.<br />

Em Auditoria Interna a amostragem estatística normalmente não é utilizada, optandose<br />

por uma análise mais detalhada das transações, atentando-se sempre para os aspectos de<br />

"problema aparente" e de "relevância".<br />

2.10. Observação Direta<br />

De acordo com o AUDIBRA "A observação direta ou "in loco" destina-se à<br />

obtenção de evidência relacionada aos procedimentos, rotinas e comportamentos<br />

adotados, bem como à ambiência e aos aspectos de segurança."<br />

Complementando essa análise, o autor Antônio de Loureiro Gil em sua obra Auditoria<br />

Operacional e de Gestão, pág. 54, esclarece que os objetivos desta técnica é determinar a<br />

adequação das operações quanto a:<br />

Procedimentos errados ou em duplicidade; - Ausência ou inobservância de<br />

procedimentos;<br />

Procedimentos executados com dolo, como roubo, furto ou fraudes; e também analisar<br />

os métodos de trabalhos empresariais.<br />

O AUDIBRA informa ainda que deve ser documentada sob a forma de fluxograma, esquemas,<br />

descrições e preenchimento de questionários, que devem ser confirmados pelos auditados.<br />

Da pesquisa realizada, concluímos que a observação é uma técnica indispensável à auditoria<br />

que tem relação direta com o senso crítico, argúcia e experiência do auditor, possibilitando a<br />

identificação de problemas, bem como a otimização e implementação de sistema de<br />

segurança no fluxo dos procedimentos.<br />

2.11. Análises<br />

Attie conceitua esse procedimento como um exame detalhado cujo propósito é<br />

determinar a natureza, função, atividade e relações de suas partes individuais, objetivando<br />

identificar as qualidades, causas, defeitos, motivos e possibilidades, servindo como base para<br />

uma investigação complementar ou para um julgamento.<br />

Num outro trecho o autor comenta com propriedade que "Qualquer que seja a matéria, pela<br />

análise o auditor separa, ordena e distribui os elementos individuais que constituem um dado<br />

48

e, dessa forma, pode ver quais os elementos significativos e quais necessitam de maior<br />

atenção" (Auditoria Interna, Attie, W., Ed. Atlas, pág. 263).<br />

Por sua vez, o AUDIBRA, em Procedimentos de Auditoria Interna - Organização Básica, pág.<br />

164, tratou de apresentar os diversos métodos de análise a serem documentados em papéis<br />

de trabalho, tais como: decomposição, fluxogramação, obtenção de relações e índices,<br />

tendência, exame de variações e investigação de transações não habituais.<br />

Para não alongarmos muito a discussão deste tema, apresentamos o nosso entendimento de<br />

alguns desses métodos, a partir da leitura do AUDIBRA:<br />

2.11.1. Análise por Decomposição<br />

Consiste na divisão em partes de um todo, permitindo o exame e estudo minucioso de<br />

cada parte para que o auditor possa conhecer a sua natureza, o valor e o grau de importância<br />

relativa de cada componente.<br />

Esse julgamento possibilitará a ponderação do "risco relativo" associado à natureza<br />

das operações, bem como a vulnerabilidade dos controles destinados a essas operações.<br />

Segundo Attie "O risco de Auditoria resulta da combinação da possibilidade de<br />

existência de erros graves e da ocultação dos erros, por meio de procedimentos<br />

planejados o risco relativo de Auditoria pode ser afetado pelo controle interno, pela<br />

complexibilidade, " subjetividade inerente ou inexatidão..." (grifo nosso).<br />

É conveniente lembrar ainda que, ao efetuar a análise por decomposição, o auditor<br />

deve estabelecer critérios, evitando assim, divisões em excesso, o que poderia causar não só<br />

uma perda de tempo desnecessária, como também fugir ao próprio objetivo do exame<br />

2.11.2. Análise por Comparação<br />

Conforme conceitua o AUDIBRA, este procedimento é especialmente útil quando se<br />

dispõe "de padrões de desempenho, de custos ou de qualidade, ou de uma referência<br />

possível de comparação, como por exemplo: o valor de mercado, o preço do concorrente, a<br />

capacidade de produção, a meta prevista no planejamento da atividade ou da empresa, a<br />

dotação orçamentária, etc." (Procedimentos de Auditoria Interna - Organização Básica, pág.<br />


Pela definição dada pelo AUDIBRA podemos concluir que esta técnica é de grande<br />

importância, principalmente considerando o momento atual em que as grandes<br />

organizações viram-se obrigadas a revisar seus padrões para atender aos programas de<br />

"Qualidade Total" e melhorar a sua performance empresarial, incorporando obrigatoriamente<br />

a prática de coligir fatos e dados para medir essa performance.<br />

2.11.3. Análise de Fluxogramas<br />

Simplificando a conceituação dada pelo AUDIBRA, podemos dizer que este método é<br />

adequado para o exame de rotinas e procedimentos adotados ou programados, possibilitando<br />

a identificação de desvios que possam ocorrer na prática dessas rotinas, bem como<br />

evidenciar as deficiências de controle observadas. Salientamos que este procedimento é de<br />

grande valia para aquelas empresas cujo ambiente ·organizacional não sofra constantes<br />

modificações, visto que o custo seria muito elevado para a atualização freqüente desses<br />

fluxogramas pela Auditoria.<br />

3. EVIDÊNCIAS DE AUDITORIA<br />

Denomina-se evidência "a informação (ou conjunto de informações) para<br />

fundamentar os resultados da auditoria " (Normas Brasileiras para o Exercício da<br />

Auditoria Interna, AUDIBRA, pág. 66).<br />

49

“O auditor deverá obter evidências de auditoria, que sejam suficientes, pertinentes e<br />

fidedignas, para fundamentar suas opiniões, comentários, recomendações e conclusões.”<br />

Procedimentos de Auditoria Interna Organização Básica, AUDIBRA, pág. 169).<br />

"Todos os fatos relevantes conhecidos a respeito do cliente constituem<br />

evidência em maior ou menor grau." (Curso Básico de Auditoria - Normas e Procedimentos,<br />

CRC-SP, Ed. atlas, 1988, pág. 135).<br />

3.1. Suficiência, Pertinência e Fidedignidade<br />

3.1.1. Suficiência<br />

Seria a satisfação do auditor quanto à existência de dados factuais completos, adequados e<br />

convincentes, na medida dos riscos inerentes à sua avaliação e, que permitam tanto a ele<br />

quanto ao destinatário da informação chegarem à mesma conclusão sobre o assunto.<br />

3.1.2. Pertinência<br />

É o grau de concernência e razoabilidade da evidência, a juízo do auditor, ou seja,<br />

esta deve se referir diretamente ao objeto sob exame.<br />

3.1.3. Fidegnidade<br />

Está relacionada com a fonte de obtenção da evidência, a qual Ihe conferirá maior ou<br />

menor grau de autenticidade, validade e exatidão.<br />

A esse respeito, o AUDIBRA acrescenta um critério para julgar se uma evidência é ou menos<br />

fidedigna, o qual vale a pena repetir:<br />

"(a) a evidência obtida de fonte independente, externa à organização, mais fidedigna que a<br />

obtida dentro da própria entidade;<br />

(b) entre evidências obtidas na própria entidade, será mais fidedigna aquela em condições<br />

mais satisfatórias de controle interno;<br />

(c) a evidência obtida através da observação e inspeção pelo próprio auditor, é preferível à<br />

obtida indiretamente por terceiros;<br />

(d) a evidência documental é preferível à evidência testemunhal;<br />

(e) a confiança na evidência aumentará quando a mesma for obtida por fontes distintas."<br />

(Procedimentos de Auditoria Interna Organização Básica, AUDIBRA, pág. 169/170).<br />

Não podemos deixar de registrar, também, o que consta na mesma obra (pág. 170), onde o<br />

AUDIBRA cita que "o auditor é responsável por comprovar e opinar a respeito de<br />

diversos aspectos, tais como: a existência de um dir~eito ou obrigação, a integridade<br />

da informação, a adequação da apresentação da informação, sua conformidade com os<br />

princípios, normas e disposições legais e, a lisura da operação. Entretanto, a<br />

responsabilidade final sobre a autenticidade e a verdadeira situação em relação a esses<br />

aspectos, é da unidade auditada."<br />

3.2. Classes de Evidência<br />

O CRC-SP classifica as evidências segundo sua natureza, a saber:<br />

Evidência de controle é aquela que está "relacionada com o funcionamento " , e<br />

Evidência substantiva ou de comprovação, relacionada com "transações ou saldos<br />

aspectos que compõem as demonstrações financeiras." (Curso Básico de Auditoria -<br />

Normas e Procedimentos, CRC-SP, Ed. Atlas, 1988, pág. 135).<br />

Preferimos a classificação do AUDIBRA que se baseia na fonte de ou documental, analítica,<br />

testemunhal e por confirmação de terceiros.<br />

50

Quanto às três primeiras classes, julgamos desnecessário efetuar maiores comentários, não<br />

só porque são auto-explicativas, mas também porque sua origem está explorada neste<br />

mesmo "Módulo, no item 2.. Testes, Exames e Comprovação.<br />

Já em relação às classes de Evidência Testemunhal e Evidência por Confirmação de<br />

Terceiros, achamos oportuno incluir algumas considerações.<br />

A evidência testemunhal, segundo o AUDIBRA, obtém-se mediante entrevista direta<br />

junto a pessoas de dentro e de fora da organização, recomendando-se, caso seja formulada<br />

oralmente, que seja testemunhada por mais de um auditor.<br />

A classe Evidência por Confirmação de Terceiros foi quase desprezada pelo<br />

AUDIBRA, que se limitou a mencionar que "consiste na corroboração verbal ou por escrito de<br />

terceiros em relação a determinadas informações de interesse...", levando o leitor a não<br />

perceber sequer qual a diferença entre ela e a evidência testemunhal.<br />

O procedimento para se alcançar esse tipo de evidência, é também conhecido como<br />

"circularização", termo traduzido do inglês, para o qual não encontramos significado no<br />

Dicionário AURÉLIO.<br />

Tendo em vista o desprezo do AUDIBRA pelo tema, sugerimos consulta à obra<br />

Auditoria Interna, de William Attie, Ed. Atlas, 1992, pág. 173 a 176, onde encontramos ampla<br />

abordagem sobre o procedimento de confirmação, ressaltando-se os tipos possíveis (negativo<br />

e positivo) e os controles necessários na sua utilização, muito comum na confirmação de<br />

contas a receber, empréstimos, estoques em poder de terceiros, fornecedores, etc.<br />

4. CONTEÚDO E PREPARAÇÃO DO RELATÓRIO<br />

4.1. Conteúdo<br />

4.1.1. Relatório por exceção<br />

A idéia de administração por exceção pode ser aplicada à redação de relatórios de auditoria.<br />

Desde que as operações sejam efetuadas de acordo com os planos, não há necessidade de<br />

consideração à alta administração. O executivo recebe relatórios apenas sobre assuntos<br />

excepcionais, relacionados com sumários dos resultados das operações. Dessa maneira, ele<br />

presumirá que as atividades estão correndo normalmente, a não ser que receba um relatório<br />

em contrário.<br />

Ao relatar por exceção, tenha cuidado para não desenvolver uma atitude negativa. Comente<br />

ligeiramente sobre itens que estão excepcionalmente bem geridos. Não é suficiente deixar de<br />

criticar os itens falhos para indicar uma condição satisfatória.<br />

4.1.2. Informações Introdutória<br />

As informações introdutórias indicam a natureza dos assuntos contidos no relatório.<br />

Consistem, basicamente, em :<br />

destinatário;<br />

título do relatório;<br />

componente organizacional auditado;<br />

período auditado;<br />

data da última auditoria;<br />

Um índice é bastante útil no caso de um relatório longo. Inclua uma seção dando um breve<br />

relato das modificações operacionais ocorridas desde a última auditoria. Em primeiras<br />

auditoria inclua alguns informes históricos. Esta seção auxiliará o leitor a avaliar melhor o<br />

conteúdo do relatório. Quando o relatório for de uma auditoria operacional, dê uma breve<br />

descrição das atividades do departamento. Descreva o objetivo do departamento, quantidade<br />

de empregados e gastos anuais.<br />

51

4.1.3. Escopo dos Exames<br />

Nesta seção a convença o leitor de que ele pode confiar no relatório, mas faça-o sem dar<br />

satisfação detalhada de cada passo dos procedimentos de auditoria. Uma breve descrição<br />

das áreas auditadas é o suficiente para as auditorias correntes. Mais detalhes são<br />

necessários para primeiras auditorias. O relatório não precisa, geralmente, referir-se à<br />

extensão da verificação ou aos procedimentos de auditoria. A administração geralmente não<br />

conhece em profundidade os princípios de auditoria e portanto não está em posição de julgar<br />

a adequação da extensão da auditoria.<br />

4.2. Preparação<br />

Com preparação apropriada faz-se o relatório menor e mais fácil. Assegura, também, que o<br />

relatório esteja completo e exato. Faça a preparação no campo, antes de redigir o relatório.<br />

Se precisar de informações adicionais, estas serão obtidas mais facilmente. Os passos a<br />

serem seguidos, são:<br />

A qualquer momento que uma exceção é encontrada durante a auditoria, anote-a em<br />

ume folha de resumo. Ao lado ou abaixo de cada exceção, coloque sua<br />

recomendação.<br />

No final do serviço de campo revise as exceções e recomendações. Esteja seguro de<br />

que possui os dados completos de cada exceção nos papéis de trabalho.<br />

Esteja seguro dos fatos. Nada diminui mais a confiança da administração na auditoria<br />

interna, como a apresentação de fatos distorcidos no relatório.<br />

Marque uma reunião com a administração local. Apresente seus pontos e<br />

recomendações. Cite alguns pontos de elogio juntamente com os de falhas apuradas.<br />

Peça-Ihe recomendações. Se aceitá-las, dê-Ihes crédito no relatório.<br />

Esta discussão com a. administração local pode alterar suas idéias. A ligação íntima da<br />

administração com os assuntos pode revelar imperfeições em suas opiniões ou demonstrar<br />

fatos adicionais que façam impraticáveis suas recomendações.<br />

Tente chegar a uma conclusão de qual a melhor recomendação para cada exceção. Se não<br />

conseguir isto, apresente os pontos de vista da administração e os seus no relatório.<br />

Anote nos papéis de trabalho os resultados da discussão.<br />

5. TÉCNICAS APLICÁVEIS À REDAÇÃO<br />

5.1.1. Use Linguagem Simples<br />

Você está escrevendo para alguém que conhece e que o conhece. Seja autêntico. Escreva do<br />

modo como você fala. Dite o relatório se for possível. Mantenha o palavreado simples,<br />

específico e forte.<br />

Palavras compridas não são objetáveis porque são longas, assim como palavras incomuns.<br />

Porém, quando elas se sucedem constantemente, cansam. Não tenha receio de repetir uma<br />

certa palavra, se ela Ihe parece ser a única que expressará simples e claramente a sua idéia.<br />

Evite a utilização de termos contábeis e de auditoria que possam confundir o leitor. Nunca<br />

presuma que os relatórios enviados à administração serão lidos por pessoas que são tão<br />

familiares a termos contábeis/técnicos como você. Quantas pessoas fora do Departamento de<br />

Auditoria sabem o que é tecnicamente "passo", "circularização" e "controle interno"? Oriente<br />

seus relatórios na direção do leitor com menor conhecimento de linguagem técnica.<br />

Não utilize palavras vagas, seja específico. A expressão, "O Almoxarifado da Unidade X<br />

parece excessivo", é vaga. A maioria dos executivos tem consciência de custo. Interprete a<br />

situação sob o aspecto de economia que sua recomendação poderia causar, se seguida. Diga<br />

52

"uma redução no Almoxarifado da Unidade X aumentará o capital de giro em R$ 100.000,00 e<br />

propiciará 5.000 de espaço adicional para armazenagem".<br />

Não faça rodeios. Evite expressões do tipo "parece" e "os testes indicaram". Elas soam como<br />

se você não estivesse seguro de si. Use "constatamos" ou "acreditamos".<br />

Tenha um bom dicionário. Não se constranja em usá-lo. Ele o auxiliará a use palavras que<br />

reflitam os seus pensamentos com precisão.<br />

5.1.2. Use sentenças curtas<br />

Mantenha curtas suas sentenças. Elas não deveriam exceder a média de 18 a 20 palavras.<br />

Você provavelmente não fala através de sentenças longas. Por que escrevê-las? Às Vezes as<br />

sentenças longas são necessárias. Contudo, é mais fácil manter a clareza de expressão<br />

usando duas ou três sentenças curtas. A sentença curta tem mais forma.<br />

Acorda o leitor. Formule suas idéias ao leitor, uma de cada vez. Quando você tiver muitas<br />

idéias para relatar, resista à terìtação de ligar uma às outras por palavras com "e", "mas",<br />

"ou", "contudo". Muitos conectivos confundem o leitor. Quando você concluir uma idéia,<br />

encerre o período e inicie outra sentença. Sentenças longas para explicar outras confundem o<br />

leitor. Uma longa expressão entre o sujeito e o verbo quebra a continuidade e força o leitor a<br />

voltar e reler a sentença para captar a idéia.<br />

Divida o relatório em parágrafos curtos. Parágrafos curtos e breves . Permitem interrupções<br />

na leitura, sem quebra do entendimento geral.<br />

5.1.3. Use Palavras Pessoais e Ativas<br />

Use a voz ativa no lugar da passiva. Use pronomes pessoais e os verbos ativos virão em<br />

conseqüência. Isto auxiliará a humanizar a redação. A voz passiva faz com que o leitor<br />

converse com a parede em vez de alguém. No lugar de "é recomendável" tente<br />

"recomendamos" e para "referência é feita a", use "referimo-nos a".<br />

5.1.4. Adapte sua Redação ao Leitor<br />

Desenvolva a habilidade de se conscientizar da maneira como as palavras soarão ao leitor.<br />

Esclareça as áreas em que você sinta que o leitor terá dificuldades para entender ou para se<br />

convencer de seus argumentos. Redija seus relatórios com tato e de maneira digna. A<br />

finalidade principal da auditoria é fornecer dados para melhoria. Assim, não bata demais nos<br />

assuntos que reflitam alguma fraqueza. Não dê a idéia de que todas as operações auditadas<br />

são ineficientes, a não ser que o sejam.<br />

A crítica, mesmo a construtiva, deve ser expressa em linguagem diplomática. A crítica sem<br />

cuidado faz surgir um antagonismo indesejável.<br />

A auditoria pode constatar que uma recomendação feita no relatório anterior não foi adotada.<br />

Pense duas vezes antes de usar uma linguagem mais vigorosa para reiterar a recomendação.<br />

Revise o relatório anterior, pois possivelmente a recomendação não tenha sido clara ou<br />

convincente; veja se a recomendação merece ser reiterada.<br />

Quando redigir um relatório de auditoria, lembre-se que o leitor, como o (ciente, sempre tem<br />

razão. Se o leitor achar que o relatório é inócuo e desinteressante, então ele será inócuo e<br />

desinteressante.<br />

5.2 Técnicas para Redigir<br />

Comece a escrever o relatório enquanto ainda estiver no serviço. Tente decidir quais<br />

exceções e recomendações você deseja colocar no relatório antes de sair do campo. A exata<br />

redação do relatório poderá ser aperfeiçoada depois.<br />

53

5.2.1. Pense<br />

Delineie o relatório proposto. Distribua os títulos das seções do relatório. Sob cada título<br />

coloque descrições de cada idéia que você pretende incluir naquela seção.<br />

5.2.2. Pesquise<br />

Depois que voltar para o escritório revise suas recomendações novamente. Estude outros<br />

relatórios de auditoria para ver como problemas similares foram tratados. Consulte as<br />

bibliotecas da auditoria e da companhia, se necessário.<br />

5.2.3. Escreva o Primeiro Rascunho<br />

Escreva o primeiro rascunho do relatório tão logo você termine a auditoria. Os problemas<br />

surgidos no decorrer da auditoria ainda estarão frescos em sua mente.<br />

5.2.4. Reescreva<br />

0 primeiro rascunho raramente é um bom relatório. O bom relatório resulta do desejo do autor<br />

em editar e reescrever tantas vezes quantas necessárias para se convencer que a versão<br />

final é a melhor. Esteja atento para que o relatório esteja com os cinco "C's" da boa redação 1<br />

correção, conclusão, clareza, concisão e cortesia.<br />

5.2.5. Edição<br />

· Submeta o seu rascunho final ao supervisor somente após estar na forma final. Ele poderá<br />

fazer algumas sugestões que modificarão o relatório.<br />

5.2.6. Digitação do relatório<br />

Tenha o relatório digitado em papel de boa qualidade. Coloque os relatórios mais extensos<br />

em uma espécie de pasta.<br />

5.2.7. Revisão<br />

Leia o relatório depois digitado e assegure-se que não existem erros tipográficos. A e<br />

eficiência de um relatório de auditoria pode ser diminuída por erros de digitação que distraem<br />

a atenção do leitor.<br />

5.2.8. Geral<br />

A redação de bons relatórios não é algo que possa ser conseguido pela memorização de<br />

algumas regras. A boa redação exige muita aplicação. Quanto mais relatórios você escrever,<br />

mais fácil fica escrevê-los bem.<br />

6. OUTRAS CONSIDERAÇÕES SOBRE O RELATÓRIO<br />

6.1. Distribuição<br />

A distribuição do relatório é tão importante como o próprio relatório. Embora o autor do<br />

relatório geralmente não determine quem receberá as cópias do mesmo, ele pode fazer uma<br />

parte importante terminando-o prontamente.<br />

6.2. Rapidez<br />

Entregue o relatório tão rápido quanto possível. Force, com isto, a ação por parte do leitor<br />

antes que o relatório perca o interesse.<br />

54

Quando algum procedimento falho ou algum empregado estiver custando dinheiro para<br />

companhia, relate o fato durante o serviço no campo, logo que seja constatado.<br />

7 - NORMAS DO PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES<br />

Generalidades<br />

11.3.1.1 – O “Parecer dos Auditores Independentes”, ou “Parecer do Auditor<br />

Independente”, é o documento mediante o qual o auditor expressa sua<br />

opinião, de forma clara e objetiva, sobre as demonstrações contábeis<br />

nele indicadas.<br />

11.3.1.2 – Como o auditor assume, através do parecer, responsabilidade técnicoprofissional<br />

definida, inclusive de ordem pública, é indispensável que<br />

tal documento obedeça às características intrínsicas e extrínsicas<br />

estabelecidas nas presentes normas.<br />

11.3.1.3 – Em condições normais, o parecer é dirigido aos acionistas, cotistas, ou<br />

sócios, ao conselho de administração ou à diretoria da entidade, ou a<br />

outro órgão equivalente, segundo a natureza desta. Em circunstâncias<br />

próprias, o parecer é dirigido ao contratante dos serviços.<br />

11.3.1.4 – O parecer deve identificar as demonstrações contábeis sobre as quais o<br />

auditor está expressando sua opinião, indicando, outrossim, o nome da<br />

entidade, as datas e período a que correspondem.<br />

11.3.1.5 – O parecer deve ser datado e assinado pelo contador responsável pelos<br />

trabalhos e conter seu número de registro no Conselho Regional de<br />

Contabilidade.<br />

11.3.1.6 – Caso o trabalho tenha sido realizado por empresa de auditoria, o nome<br />

e o número de registro cadastral no Conselho Regional de<br />

Contabilidade também devem constar do parecer.<br />

11.3.1.7 – A data do parecer deve corresponder ao dia do encerramento dos<br />

trabalhos de auditoria na entidade.<br />

11.3.1.8 – O parecer deve expressar, clara e objetivamente, se as demonstrações<br />

contábeis auditadas, em todos os aspectos relevantes, na opinião do<br />

auditor, estão adequadamente representadas ou não, consoantes as<br />

disposições contidas no item 11.1.1.1.<br />

11.3.1.9 – O parecer classifica-se, segundo a natureza da opinião que contém, em:<br />

a) parecer sem ressalva;<br />

b) parecer com ressalva;<br />

c) parecer adverso; e<br />

d) parecer com abstenção de opinião.<br />

Parecer sem Ressalva<br />

11.3.2.1 – O parecer sem ressalva indica que o auditor está convencido de que as<br />

demonstrações contábeis foram elaboradas consoante as disposições<br />

contidas no item 11.1.1.1 em todos os aspectos relevantes.<br />

55

11.3.2.2 – O parecer sem ressalva implica afirmação de que, tendo havido<br />

alterações na observância das disposições contidas no item 11.1.1.1,<br />

elas tiveram seus efeitos avaliados e aceitos e estão devidamente<br />

revelados nas demonstrações contábeis.<br />

11.3.2.3 – O parecer sem ressalva deve obedecer ao seguinte modelo:<br />

MODELO<br />

PARECER DOS AUDITORES INDEPENDENTES<br />

Destinatário<br />

(1) Examinamos os balanços patrimoniais da Empresa ABC, levantados<br />

em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, e as respectivas demonstrações do<br />

resultado, das mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de<br />

recursos correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaboradas sob a<br />

responsabilidade de sua administração. Nossa responsabilidade é a de expressar<br />

uma opinião sobre essas demonstrações contábeis.<br />

(2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de<br />

auditoria e compreenderam: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a<br />

relevância dos saldos, o volume de transações e o sistema contábil e de controles<br />

internos da entidade; (b) a constatação, com bases em testes, das evidências e dos<br />

registros que suportam os valores e as informações contábeis divulgados; e (c) a<br />

avaliação das práticas e das estimativas mais representativas adotadas pela<br />

administração da entidade, bem como da apresentação das demonstrações<br />

contábeis tomadas em conjunto.<br />

(3) Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas<br />

representam adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição<br />

patrimonial e financeira da Empresa ABC em 31 de dezembro de 19X1 e de<br />

19X0, o resultado de suas operações, as mutações de seu patrimônio líquido e as<br />

origens e aplicações de seus recursos referentes aos exercícios findos naquelas<br />

datas, de acordo com os Princípios Fundamentais de Contabilidade.<br />

Local e data<br />

Assinatura<br />

Nome do auditor responsável técnico<br />

Contador N° de registro no CRC<br />

Nome da empresa de auditoria<br />

N° de registro cadastral no CRC<br />

Circunstâncias que Impendem a Emissão do Parecer sem Ressalva<br />

11.3.3.1 – O auditor não deve emitir parecer sem ressalva quando existir qualquer<br />

das circunstâncias seguintes, que, na sua opinião, tenham efeitos<br />

relevantes para as demonstrações contábeis:<br />

a) discordância com a administração da entidade a respeito do<br />

conteúdo e/ou forma de apresentação das demonstrações<br />

contábeis; ou<br />

b) limitação na extensão do seu trabalho.<br />

56

11.3.3.2 – A discordância com a administração da entidade a respeito do conteúdo<br />

e forma de apresentação das demonstrações contábeis deve conduzir à<br />

opinião com ressalva ou à opinião adversa, com os esclarecimentos<br />

que permitam a correta interpretação dessas demonstrações.<br />

11.3.3.3 – A limitação na extensão do trabalho deve conduzir à opinião com<br />

ressalva ou à abstenção de opinião.<br />

11.3.3.4 – Na auditoria independente das demonstrações contábeis das entidades,<br />

públicas ou privadas, sujeitas a regulamentação específica quanto à<br />

adoção de normas contábeis próprias ao segmento econômico,<br />

quando elas forem significativamente conflitantes com as disposições<br />

contidas no item 11.1.1.1, o auditor deve emitir parecer com ressalva.<br />

11.3.3.5 – Quando o auditor emitir parecer com ressalva, adverso ou com<br />

abstenção de opinião, deve ser incluída descrição clara de todas as<br />

razões que fundamentaram o seu parecer e, se praticável, a<br />

quantificação dos efeitos sobre as demonstrações contábeis. Essas<br />

informações devem ser apresentadas em parágrafo específico do<br />

parecer, precedendo ao da opinião e, se for o caso, fazer referência a<br />

uma divulgação mais ampla pela entidade em nota explicativa às<br />

demonstrações contábeis.<br />

Parecer com Ressalva<br />

11.3.4.1 – O parecer com ressalva é emitido quando o auditor conclui que o efeito<br />

de qualquer discordância ou restrição na extensão de um trabalho não<br />

é de tal magnitude que requeira parecer adverso ou abstenção de<br />

opinião.<br />

11.3.4.2 – O parecer com ressalva deve obedecer ao modelo do parecer sem<br />

ressalva, com a utilização das expressões “exceto por”, “exceto<br />

quanto” ou “com exceção de” referindo-se aos efeitos do assunto<br />

objeto da ressalva.<br />

Parecer Adverso<br />

11.3.5.1- No parecer adverso, o auditor emite opinião de que as demonstrações<br />

contábeis não estão adequadamente representadas, nas datas e<br />

períodos indicados, de acordo com as disposições contidas no item<br />

11.1.1.1.<br />

11.3.5.2 – O auditor deve emitir parecer adverso quando verificar que as<br />

demonstrações contábeis estão incorretas ou incompletas, em tal<br />

magnitude que impossibilite a emissão do parecer com ressalva.<br />

Parecer com abstenção de opinião<br />

11.3.6.1 – O parecer com a abstenção de opinião é aquele em que o auditor deixa<br />

de emitir opinião sobre as demonstrações contábeis, por não ter<br />

obtido comprovação suficiente para fundamentá-la.<br />

11.3.6.2 – A abstenção de opinião em relação às demonstrações contábeis<br />

tomadas em conjunto não elimina a responsabilidade do auditor de<br />

mencionar, no parecer, qualquer desvio relevante que possa<br />

influenciar a decisão do usuário dessas demonstrações.<br />

57

Incerteza<br />

11.3.7.1 – Quando ocorrer incerteza em relação a fato relevante, cujo desfecho<br />

poderá afetar significativamente a posição patrimonial e financeira da<br />

entidade, bem como o resultado das suas operações, deve o auditor<br />

adicionar um parágrafo de ênfase em seu parecer, após o parágrafo de<br />

opinião, fazendo referência à nota explicativa da administração, que<br />

deve descrever de forma mais extensa a natureza e, quando possível, o<br />

efeito da incerteza.<br />

11.3.7.2 – Na hipótese do emprego de parágrafo de ênfase, o parecer permanece<br />

na condição de parecer sem ressalva.<br />

11.3.7.3 – Se o auditor concluir que a matéria envolvendo incerteza relevante não<br />

está adequadamente divulgada nas demonstrações contábeis, de<br />

acordo com as disposições contidas no item 11.1.1.1, seu parecer deve<br />

conter ressalva ou opinião adversa, pela omissão ou inadequação da<br />

divulgação.<br />

Informações relevantes nas demonstrações contábeis<br />

11.3.8.1 – O auditor deve incluir no seu parecer informações consideradas<br />

relevantes para adequada interpretação das demonstrações contábeis,<br />

ainda que divulgadas pela entidade.<br />

Parecer quando demonstrações contábeis de controladas e/ou coligadas são auditadas por<br />

outros auditores<br />

11.3.9.1 – O auditor deve assegurar-se de que as demonstrações contábeis das<br />

controladas e/ou coligadas, relevantes, utilizadas para fins de<br />

consolidação ou contabilização dos investimentos pelo valor do<br />

patrimônio líquido na controladora e/ou investidora, estão de acordo<br />

com as disposições contidas no item 11.1.1.1.<br />

11.3.9.2 – Quando houver participação de outros auditores independentes no<br />

exame das demonstrações contábeis das controladas e/ou coligadas<br />

relevantes, o auditor da controladora e/ou investidora deve destacar<br />

esse fato no seu parecer.<br />

11.3.9.3 – Nessas circunstâncias, o auditor da controladora e/ou investidora deve<br />

expressar sua opinião sobre as demonstrações contábeis como um<br />

todo, baseando-se exclusivamente no parecer de outro auditor com<br />

respeito às demonstrações contábeis de controladas e/ou coligadas.<br />

Esse fato deve ser destacado no parecer, indicando os valores<br />

envolvidos.<br />

Parecer sobre demonstrações contábeis condensadas<br />

11.3.10.1 – O auditor poderá expressar opinião sobre demonstrações contábeis<br />

apresentadas de forma condensada, desde que tenha emitido opinião<br />

sobre as demonstrações contábeis originais.<br />

11.3.10.2 – O parecer sobre as demonstrações contábeis condensadas deve indicar<br />

que elas estão preparadas segundo os critérios utilizados originalmente<br />

e que o perfeito entendimento da posição da entidade depende da<br />

leitura das demonstrações contábeis originais.<br />

11.3.10.3 – Toda informação importante, relacionada com ressalva, parecer<br />

adverso, parecer com abstenção de opinião e/ou ênfase, constante do<br />

58

parecer do auditor sobre as demonstrações contábeis originais, deve<br />

estar incluída no parecer sobre as demonstrações contábeis<br />

condensadas.<br />

Demonstrações contábeis não auditadas<br />

11.3.11.1 – Sempre que o nome do auditor estiver, de alguma forma, associado<br />

com demonstrações ou informações contábeis que ele não auditou,<br />

estas devem ser claramente identificadas como “não auditadas” em<br />

cada folha do conjunto.<br />

11.3.11.2 – Em havendo emissão de relatório, este deve conter a indicação de que<br />

o auditor não está expressando opinião sobre as referidas<br />


PARECER DE AUDITORIA<br />

Objetivo da auditoria externa<br />

O objetivo da auditoria externa ou independente é expressar a opinião sobre a<br />

propriedade das demonstrações financeiras, bem como se estas representam, de fato, a situação<br />

patrimonial e financeira e o resultado da empresa sob auditagem.<br />

O parecer é a instrumentação pelo qual o auditor expressa sua opinião, em observância<br />

às normas de auditoria, uma vez realizado todo o trabalho de campo devidamente documentado<br />

com provas e evidências sobre as demonstrações financeiras.<br />

Divisão do parecer de auditoria<br />

O parecer de auditoria, via de regra, é composto por três parágrafos:<br />

Primeiro parágrafo<br />

Neste parágrafo é destacado o propósito de trabalho do auditor bem como evidencia a<br />

responsabilidade por ele assumida. É denominado de parágrafo de introdução, onde o auditor<br />

identifica o objeto do trabalho.<br />

De conformidade com a Resolução CFC 820/97, de 17/12/97, o Parecer dos Auditores<br />

Independentes destaca da seguinte forma o primeiro parágrafo:<br />

Segundo parágrafo<br />

“(1)Examinamos os balanços patrimoniais da Empresa<br />

ABC, levantados em 31 de dezembro de 19X1 e 19X0, e as<br />

respectivas demonstrações do resultado, das mutações do<br />

patrimônio líquido e das origens e aplicações recursos<br />

correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaboradas<br />

sob a responsabilidade de sua administração. Nossa<br />

responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas<br />

demonstrações contábeis.”<br />

Neste parágrafo é abordada a abrangência do trabalho de auditoria e a forma pelo qual o<br />

trabalho foi conduzido.<br />

59


Independentes destaca da seguinte conteúdo no segundo parágrafo:<br />

Terceiro parágrafo<br />

“(2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as<br />

normas de auditoria e compreenderam (a) o planejamento dos<br />

trabalhos, considerando a relevância dos saldos, o volume de<br />

transações e o sistema contábil e de controles internos da<br />

entidade; (b) a constatação, com base em testes, das evidências e<br />

dos registros que suportam os valores e as informações<br />

contábeis divulgados; (e) a avaliação das práticas e das<br />

estimativas contábeis mais representativas adotadas pela<br />

administração da entidade, bem como da apresentação das<br />

demonstrações contábeis tomadas em conjunto.”<br />

Neste parágrafo é determinado a opinião do auditor sobre o trabalho executado.<br />


Independentes destaca da seguinte conteúdo no terceiro parágrafo:<br />

Tipos de parecer de auditoria<br />

Os pareceres de auditoria mais usuais são:<br />

a) Parecer sem ressalva;<br />

b) Parecer com ressalva<br />

c) Parecer adverso, e<br />

d) Parecer com abstenção de opinião.<br />

Parecer sem ressalva<br />

“(3) Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima<br />

referidas representam adequadamente, em todos os aspectos<br />

relevantes, a posição patrimonial e financeira da Empresa ABC<br />

em 31 de dezembro de 19X1 e de 19X0, o resultado de suas<br />

operações, as mutações de seu patrimônio líquido e as origens e<br />

aplicações de seus recursos referentes aos exercícios findos<br />

naquelas datas, de acordo com os Princípios Fundamentais de<br />

Contabilidade.”<br />

O parecer sem ressalva indica que o auditor está convicto de que as demonstrações<br />

contábeis foram elaboradas consoante os Princípios Fundamentais de Contabilidade e as<br />

Normas Brasileiras de Contabilidade.<br />

Parecer com ressalva<br />

O parecer com ressalva é emitido quando o auditor conclui que o efeito de qualquer<br />

discordância ou restrição na extensão de um trabalho não é de tal magnitude que requeira<br />

parecer adverso ou abstenção de opinião.<br />

60

O parecer com ressalva deve obedecer ao modelo do parecer sem ressalva, com a<br />

utilização das expressões “exceto por”, “exceto quanto” ou “com exceção de” referindo-se aos<br />

efeitos do assunto objetivo da ressalva.<br />

Parecer adverso<br />

No parecer adverso, o auditor emite opinião de que as demonstrações contábeis não<br />

estão adequadamente representadas, nas datas e períodos indicados consoantes aos Princípios<br />

Fundamentais de Contabilidade e as Normas Brasileiras de Contabilidade.<br />

O auditor deve emitir parecer adverso quando verificar que as demonstrações contábeis<br />

estão incorretas e incompletas, em tal magnitude que impossibilite a emissão do parecer com<br />

ressalva.<br />

Parecer com abstenção de opinião.<br />

O parecer com a abstenção de opinião é aquele em que o auditor deixa de emitir opinião<br />

sobre as demonstrações contábeis, por não ter obtido comprovação suficiente para fundamentá-<br />

la.<br />

A abstenção de opinião em relação às demonstrações contábeis tomadas em conjunto<br />

não elimina a responsabilidade do auditor de mencionar, no parecer, qualquer desvio relevante<br />

que possa influenciar a decisão do usuário dessas demonstrações.<br />

Modelos de Pareceres:<br />

Ilmos Srs.<br />

Diretores e acionistas da...<br />

PARECER SEM RESSALVA 1<br />

(1) Examinamos os balanços patrimoniais da empresa Cia. ALFA levantados em 31 de<br />

dezembro de 19X0 e 19X1, e as respectivas demonstrações do resultado, das<br />

mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos<br />

correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaboradas sob a<br />



(2) Nossos exames foram conduzidos de acordo com as normas de auditoria e<br />

compreenderam: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos<br />

saldos, o volume de transações e o sistema contábil e de controles internos da<br />

entidade; (b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos registros<br />

que suportam os valores e as informações contábeis divulgados; e (c) a avaliação<br />

das práticas e das estimativas contábeis mais representativas adotadas pela<br />

administração da entidade, bem como, da apresentação das demonstrações<br />


1 Modelo de conformidade com a Resolução n.º 830/98, do C.F.C. – APROVA A NBC T 11-IT-05-PARECER<br />

DOS AUDIOTORES INDEPENDENTES SOBRE AS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS<br />

61

(3) Em nossa opinião, as demonstrações contábeis acima referidas representam<br />

adequadamente, em todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e<br />

financeira da empresa Cia. ALFA em 31 de dezembro de X0 e X1; o resultado de<br />

suas operações, as mutações de seu patrimônio líquido e as origens e aplicações<br />

de seus recursos referentes aos exercícios findos naquelas datas, de acordo com<br />

os Princípios Fundamentais de Contabilidade.<br />

Cuiabá, 20 de Março de 19X2.<br />

PEDRO CAMPOS - Contador – CRC/MT n.º 00.000-SP<br />

AUDICIC AUDITORES INDEPENDENTES S/C. LTDA-<br />

CRC 00.0020-MT<br />

PARECER COM RESSALVA<br />

Ilmos Srs.<br />


(1) Examinamos os balanços patrimoniais da empresa Cia. ALFA levantados em<br />

31 de dezembro de 19X0 e 19X1, e as respectivas demonstrações do resultado, das<br />

mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos correspondentes<br />

aos exercícios findos naquelas datas, elaboradas sob a responsabilidade de sua<br />

administração. Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas<br />



compreenderam: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância dos saldos,<br />

o volume de transações e o sistema contábil e de controles internos da entidade; (b) a<br />

constatação, com base em testes, das evidências e dos registros que suportam os valores e<br />

as informações contábeis divulgados; e (c) a avaliação das práticas e das estimativas<br />

contábeis mais representativas adotadas pela administração da entidade, bem como, da<br />

apresentação das demonstrações contábeis tomadas em conjunto.<br />

(3) De acordo com suas instruções, não solicitamos a nenhum cliente que confirmasse<br />

seus saldos, relativos à débitos acumulados de contas a receber. Como conseqüência, não<br />

expressamos opinião sobre as contas a receber acumuladas, no total de R$..., as quais, pelo seu<br />

montante, têm influência na determinação da posição patrimonial e financeira e na<br />

demonstração do resultado.<br />

(4) Em nossa opinião, exceto quanto ao fato comentado no parágrafo anterior, as<br />

demonstrações contábeis referidas no parágrafo 1° representam adequadamente, em<br />

todos os aspectos relevantes, a posição patrimonial e financeira da empresa Cia. ALFA<br />

em 31 de dezembro de X0 e X1; o resultado de suas operações, as mutações de seu<br />

patrimônio líquido e as origens e aplicações de seus recursos referentes aos exercícios<br />

findos naquelas datas, de acordo com os Princípios Fundamentais de Contabilidade.<br />





62

Ilmos. Srs.<br />


PARECER ADVERSO<br />

(1) Examinamos os balanços patrimoniais da empresa Cia. ALFA levantados em<br />

31 de dezembro de 19X0 e 19X1, e as respectivas demonstrações do resultado, das<br />

mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos correspondentes<br />

aos exercícios findos naquelas datas, elaboradas sob a responsabilidade de sua<br />

administração. Nossa responsabilidade é a de expressar uma opinião sobre essas<br />



compreenderam: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância<br />

dos saldos, o volume de transações e o sistema contábil e de controles internos<br />

da entidade; (b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos<br />


avaliação das práticas e das estimativas contábeis mais representativas adotadas<br />

pela administração da entidade, bem como, da apresentação das demonstrações<br />


(3) No exercício de 19X1, a companhia deixou de contabilizar depreciações do<br />

imobilizado no montante aproximado de R$... .<br />

(4) No exercício de 19X0, a companhia deixou de contabilizar em regime de competência<br />

o valor de R$... relativos à juros sobre empréstimos, que foram reconhecidos<br />

neste exercício. Os juros devidos no exercício de 19X1, no valor de R$... não<br />

foram contabilizados pela companhia neste exercício.<br />

(5) A companhia não procedeu à contabilização da amortização do ativo diferido, que, se<br />

calculada à taxa máxima permitida pela legislação do imposto de renda relativo<br />

ao exercício de 19X1, seria de R$... .<br />

(6) As atividades industriais não estão proporcionando resultados suficientes para a<br />

cobertura dos custos e despesas incorridos, principalmente dos encargos<br />

financeiros, e para a amortização do ativo diferido. Para a continuidade das<br />

atividades da companhia, é necessário aporte de recursos na forma de capital de<br />

giro.<br />

(7) Em nossa opinião, em decorrência do mencionado nos parágrafos 3 a 5 e sujeito aos<br />

possíveis efeitos relacionados ao disposto no parágrafo 6, as demonstrações<br />

financeiras acima referidas, tomadas em conjunto, não representam<br />

adequadamente, a posição patrimonial e financeira da empresa Cia. ALTA em 31<br />

de dezembro de X0 e X1; o resultado de suas operações, as mutações de seu<br />

patrimônio líquido e as origens e aplicações de seus recursos referentes aos<br />

exercícios findos naquelas datas, de acordo com os Princípios Fundamentais de<br />

Contabilidade.<br />


PEDRO CAMPOS = Contador – CRC/MT n.º 00.000-SP<br />



63

PARECER COM ABSTENÇÃO DE OPINIÃO<br />

(1) Examinamos os balanços patrimoniais da empresa Cia. ALFA levantados em 31 de<br />

dezembro de 19X0 e 19X1, e as respectivas demonstrações do resultado, das<br />

mutações do patrimônio líquido e das origens e aplicações de recursos<br />

correspondentes aos exercícios findos naquelas datas, elaboradas sob a<br />




compreenderam: (a) o planejamento dos trabalhos, considerando a relevância<br />

dos saldos, o volume de transações e o sistema contábil e de controles internos<br />

da entidade; (b) a constatação, com base em testes, das evidências e dos<br />


avaliação das práticas e das estimativas contábeis mais representativas adotadas<br />

pela administração da entidade, bem como, da apresentação das demonstrações<br />


(3) De acordo com instruções recebidas da administração da Cia. ALFA, não estivemos<br />

presentes à contagem física do inventário realizada em 31 de dezembro de 19X1.<br />

Como conseqüência, não podemos expressar qualquer opinião com respeito a<br />

esse inventário, que monta R$... .<br />

(4) Em virtude do inventário de 31 de dezembro de 19X1 ter importância substancial na<br />

determinação da posição patrimonial e financeira e do resultado das operações<br />

da Cia. ALFA, não podemos expressar opinião sobre as demonstrações<br />

financeiras anexas, tomadas em conjunto.<br />





64

REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS<br />

ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: um curso moderno e completo. São Paulo:<br />

Saraiva, 1984.<br />

ATTIE, William. Auditoria: conceitos e aplicações. 2. ed. São Paulo: Atlas, 1984.<br />

BOYNTON, William C.; JOHNSON, Raymond N.; KELL, Walter G. Tradução José Evaristo<br />

dos Santos. Auditoria. São Paulo: Atlas, 2002.<br />

Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo. Curso Básico de Auditoria:<br />

normas e procedimentos. São Paulo: Atlas, 1988.<br />

Conselho Regional de Contabilidade. Normas de Auditoria. 2. ed. Rio de Janeiro: CFC,<br />

1991.<br />

CRUZ, Flávio da. Contabilidade e Movimentação Patrimonial do Setor Público. Rio de<br />

Janeiro: Ed. do autor, 1988.<br />

CRUZ, Flávio da. Auditoria Governamental. São Paulo: Atlas, 1997.<br />

Instituto dos Auditores Internos do Brasil. Normas Brasileiras para o Exercício da Auditoria<br />

Interna. 2. ed. São Paulo: 1992.<br />

JUND, Sérgio. Auditoria: conceitos, normas, técnicas e procedimentos. 7. ed. Rio de<br />

Janeiro: Elsevier, 2005.<br />

MACHADO, Célio Maciel. Sistema de Controle Interno Para o T.C.E. Florianópolis: 1994.<br />

EXERCÍCIO Nº 001/2011<br />

01) Por "papeis de trabalho" entende-se o conjunto de formulários e documentos que contem<br />

as informações e apontamentos coletados pelo auditor na execução do exame e testes de<br />

auditoria. Os "papeis de trabalho" são de propriedade:<br />

a) Exclusiva e confidencial do auditor ou da empresa de auditoria.<br />

b) Da empresa auditada, pois registram dados confidenciais relativos a suas atividades.<br />

c) Do auditor e da empresa auditada.<br />

d) Da diretoria da empresa auditada.<br />

e) Pública.<br />

02) Os papeis de trabalho são conjunto de documentos que evidenciam o trabalho do auditor<br />

independente; assim sendo,<br />

a) Devem ser entregues a empresa auditada ao termino do trabalho para justificar o parecer<br />

emitido e os honorários cobrados.<br />

b) Devem ser entregues a Comissão de Valores Mobiliários para revisão e aprovação.<br />

c) São propriedades do auditor que e responsável por sua guarda e sigilo, podendo ser<br />

solicitados e revisados pela Comissão de Valores Mobiliários ou por perito contador<br />

nomeado pela Justiça.<br />

d) São propriedades da empresa auditada, mas ficam a disposição da Comissão de Valores<br />

Mobiliários.<br />

e) São propriedades do auditor, mas ficam a disposição da Comissão de Valores Mobiliários,<br />

da Receita Federal e da auditoria interna.<br />

03) Os papeis de trabalho devem seguir um padrão definido e claro.<br />

Com base nessa afirmação, assinale a opção que não se constitui numa regra básica que<br />

deve ser observada na elaboração dos papeis de trabalho.<br />

a) Os papeis de trabalho devem ser limpos, claros e evidenciar a obediência as normas de<br />

auditoria.<br />

b) Os papeis de trabalho devem incluir todos os dados pertinentes, inclusive os irrelevantes.<br />

c) Os papeis de trabalho devem ser limpos, claros e corretos, e ainda sem erros matemáticos.<br />

d) Os papeis de trabalho devem ser concisos, limpos, claros, sem erros matemáticos e<br />

objetivos.<br />

e) Os papeis de trabalho devem ser limpos, claros, corretos e elaborados de forma sistemática<br />

e racional.<br />

05) Segundo a NBC-P-I - Normas Profissionais do Auditor Independente -, o conjunto de<br />

documentos que comp6e os papeis de trabalho desse profissional deve ser guardado<br />

pelo prazo de:<br />

a) 4 anos, a partir da data-base da auditoria.<br />

b) 5 anos, a partir da data-base da auditoria.<br />

c) 3 anos, a partir da data da emissão do parecer.<br />

d) 4 anos, a partir da data da assembléia de acionistas.<br />

e) 5 anos, a partir da data da emissão do parecer.<br />

65

06) Assinale a opção que não se relacione com os papeis de trabalho utilizados pelo auditor<br />

no transcorrer dos seus trabalhos:<br />

a) Os papeis de trabalho são o conjunto de documentos e apontamentos do auditor.<br />

b) Os papeis de trabalho, por serem confidenciais, são propriedade da empresa auditada.<br />

c) Os papeis de trabalho constituem a evidencia do trabalho executado pelo auditor.<br />

d) Os papeis de trabalho devem ser mantidos em arquivo, no mínimo, por 3 anos.<br />

e) Os papeis de trabalho contem informações e provas coligidas pelo auditor.<br />

07) Por quanto tempo a auditoria externa deve guardar em seu poder os papeis de trabalho<br />

de uma auditoria realizada, de acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade?<br />

a) 5 anos.<br />

b) 10 anos.<br />

c) 3 anos<br />

d) 1 ano<br />

08) Assinale as alternativas que contém os papeis de trabalho do auditor que devem fazer<br />

parte da pasta permanente:<br />

a) Anotação da comparação dos balanços dos últimos 3 anos para acompanhar a tendência<br />

dos índices financeiros e econômicos da empresa.<br />

b) Anotações dos detalhes de inspeções de títulos e obrigações ao portador guardados em<br />

cofre de bancos.<br />

c) Confirmações de saldos e copias das cartas enviadas aos bancos, clientes, advogados,<br />

fornecedores, seguradoras, contas mantidas no exterior etc.<br />

d) Anotações sobre o acompanhamento do inventario físico.<br />

e) Analise da declaração do Imposto de Renda da pessoa jurídica, para verificação da provisão<br />

para o Imposto de Renda e outros tributos.<br />

09) Para o auditor, um exemplo de papel de trabalho permanente é:<br />

a) Estatuto Social.<br />

b) Patrimônio Liquido.<br />

c) Ajustes de Auditoria.<br />

d) Revisão Analítica.<br />

10) Todas as práticas abaixo indicadas fazem parte das rotinas do auditor independente,<br />

exceto:<br />

a) A escolha de provas seletivas, testes e amostragem.<br />

b) Denunciar ao fisco as empresas que não cumprem adequadamente a legislação tributaria<br />

ou que sonegam impostos.<br />

c) A elaboração de papeis de trabalho a cada tipo de serviço.<br />

d) O estudo e a avaliação do sistema contábil e de controle interno, bem como a analise dos<br />

riscos de auditoria.<br />

e) Elaborar planejamento de auditoria.<br />

11) A principal função dos papeis de trabalho do auditor e:<br />

a) Ajudar o auditor independente no preparo das demonstrações contábeis e do relatório do<br />

Conselho de Administração.<br />

b) Fornecer dados para a empresa elaborar as demonstrações financeiras.<br />

c) Servir como base e sustentação da opinião do auditor.<br />

d) Registrar o lucro ou prejuízo da entidade no período.<br />

12) 0 tempo em que a auditoria externa deve guardar em seu poder os papeis de trabalho de<br />

uma auditoria realizada de acordo com as Normas Brasileiras de Contabilidade e de:<br />

a) 1 ano.<br />

b) 3 anos.<br />

c) 5 anos.<br />

d) 10 anos.<br />

13) De acordo com as Normas Profissionais de Auditor Independente, o Auditor deve<br />

observar o sigilo profissional, exceto quando:<br />

a) Autorizado por escrito pela entidade auditada, contendo os limites das informações a serem<br />

fornecidas.<br />

b) Solicitado pela Comissão de Valores Mobiliários, no caso de Sociedades por Ações de<br />

Capital.<br />

c) Solicitado pelo Auditor Independente que o suceder, apos o termino de compromissos<br />

contratuais.<br />

d) Terminados os trabalhos e compromissos contratuais.<br />

14) Uma das finalidades dos papeis de trabalho em auditoria e:<br />

a) Ajudar a empresa na maximização de seus lucros.<br />

b) Ajudar o auditor independente na elaboração das Demonstrações Contábeis e do relatório<br />

do Conselho de Administração.<br />

c) Fornecer dados para a empresa elaborar as Demonstrações Contábeis.<br />

d) Registrar as descobertas realizadas e comprovar o cumprimento do trabalho de auditoria.<br />

66

15) Os papeis de trabalho de auditoria correntes são utilizados em:<br />

a) Urn exercicio social.<br />

b) Dois exercicios sociais.<br />

c) Três exercicios sociais.<br />

d) Mais de um exercício social.<br />

16) Entre as normas de auditoria relativas à execução do trabalho, indique a que representa o<br />

conjunto de investigações técnicas que permite ao auditor formar opinião sobre as<br />

demonstrações contábeis examinadas e lhe fornece base para emitir seu parecer<br />

fundamentado:<br />

a) Treinamento e competência técnico-profissional.<br />

b) Procedimentos de auditoria.<br />

c) Planejamento.<br />

d) Papel de trabalho.<br />

17) Os procedimentos de revisão analítica permitem:<br />

a) Identificar saldos ou operações anormais.<br />

b) Lançamentos contábeis sem documentos válidos.<br />

c) Operações não escrituradas contabilmente.<br />

d) Falhas de controle interno.<br />

e) Saldos contábeis não conciliados.<br />

18) As características básicas do procedimento de auditoria de exame físico são:<br />

a) Quantidade, existência física, identificação, autenticidade e qualidade.<br />

b) Quantidade, existência física, seguro, documento idôneo e identificação.<br />

c) Quantidade, seguro, qualidade, autenticidade, propriedade e identificação.<br />

d) Qualidade, existência física, seguro, identificação e autenticidade.<br />

e) Qualidade, existência física, propriedade, seguro e quantidade.<br />

19) Das opções a seguir, assinale a que não corresponde a um procedimento usual de<br />

auditoria:<br />

a) Exame físico, inspeção e conferência de cálculo.<br />

b) Conferência de cálculo e exame da escrituração.<br />

c) Exames dos documentos originais e confirmação.<br />

d) Análise do balanço e análise do fluxo de caixa.<br />

e) Inspeção, investigação minuciosa e observação.<br />

20) Assinale a opção que represente alguns dos procedimentos técnicos básicos de<br />

auditoria, conforme as normas de auditoria independente das demonstrações contábeis:<br />

a) Inspeção, observação, investigação e confirmação.<br />

b) Inspeção, observação e composição de saldos contábeis.<br />

c) Revisão analítica, cálculo e conciliação bancária.<br />

d) Investigação e confirmação, inventario de estoques;<br />

e) Composição e conciliação de saldos de fornecedores<br />

21) Considere a seguinte composição do saldo contábil das disponibilidades de caixa da<br />

Companhia VASCO DA GAMA “O trem bala”, em 30.11.2009, que foi objeto de contagem<br />

efetuada pela auditoria e assinale a alternativa correta:<br />

Empresa: VASCO DA GAMA - Composição do caixa em 30.11.2009<br />

Numerário em moeda corrente 5.000<br />

Cheques descontados pelos funcionários, que foram deduzidos dos<br />

salários de novembro, pagos em 05.12.X2009 22.000<br />

Vales de funcionários, para viagens já efetuadas a serviço da empresa,<br />

durante o mês de novembro. 10.000<br />

Cheques recebidos de clientes, relativos às vendas a vista dos dias<br />

29 e 30.11.2009, ainda não depositados, contabilizadas corretamente<br />

como receitas de novembro. 60.000<br />

Comprovantes de gastos com despesas administrativas, efetuados<br />

pelo caixa durante o mês de novembro, pendentes de reembolso pela tesouraria 25.000,00<br />

Total das disponibilidades em caixa. 122.000<br />

R$<br />

67

a) Apresenta-se corretamente escriturado e demonstrado.<br />

b) Não está correto, visto que as disponibilidades totalizam R$ 15.000, compostos dos<br />

numerários em moeda corrente e vales de funcionários.<br />

c) Apresenta-se corretamente escriturado e demonstrado, com exceção dos R$ 25.000 de<br />

gastos que devem ser reembolsados e contabilizados corno despesas do mês de novembro<br />

de 2009.<br />

d) Apresenta-se corretamente escriturado e demonstrado, com exceção dos R$ 25.000 de<br />

gastos que devem ser reembolsados e contabilizados corno despesas do mês de novembro<br />

de 2009 e dos R$ 60.000 de cheques recebidos dos clientes.<br />

e) Nenhuma das alternativas anteriores. ..<br />

22) Com base na composição de caixa da questão anterior, assinale a alternativa que<br />

corresponde ao saldo correto das disponibilidades em 30.11.2009:<br />

a) R$ 27.000,00.<br />

b) R$ 5.000,00...<br />

c) R$ 37.000,00.<br />

d) R$ 65.000,00.<br />

e) Nenhuma das alternativas anteriores.<br />


corresponde ao ajuste contábil que deve ser efetuado em 30.11.2009 para os vales e<br />

cheques de funcionários e clientes, não depositados até aquela data:<br />

a) Débito de cheques a receber R$ 60.000, débito de despesas de viagens R$ 10.000, débito<br />

de salários a pagar R$ 22.000 e crédito do caixa R$ 92.000...<br />

b) Débito de contas e cheques a receber $ 82.000 e crédito da conta-corrente bancária R$<br />

82.000.<br />

c) Débito da conta-corrente bancária R$ 92.000 e crédito de contas e cheques a receber R$<br />


d) Débito da conta caixa R$ 92.000, crédito de contas de adiantamentos e cheques a receber<br />

R$ 60.000, crédito de despesas com viagens R$ 10.000 e crédito de salários a pagar R$<br />


e) Nenhuma das anteriores.<br />


corresponde ao ajuste contábil que deve ser efetuado em 30.11.2009 para a apuração<br />

correta do resultado contábil do mês de novembro:<br />

a) Débito de contas e cheques a receber R$ 57.000, crédito de despesas com viagens R$<br />

10.000, crédito de despesas administrativas R$ 25.000 e crédito de salários de funcionários<br />

R$ 22.000.<br />

b) Débito de despesas com viagens R$ 10.000, débito de despesas administrativas R$ 25.000,<br />

débito de despesas com salários R$ 22.000 e crédito de caixa R$ 57.000.<br />

c) Débito de despesas com viagens R$ 10.000, débito de despesas administrativas R$ 25.000<br />

e crédito de caixa R$ 35.000...<br />

d) Débito de contas e cheques a receber R$ 35.000 e crédito de caixa R$ 35.000.<br />

e) Nenhuma das anteriores.<br />

25) Na auditoria da área financeira, pode-se detectar:<br />

a) A existência de processo fiscal contra a empresa.<br />

b) A baixa qualidade dos produtos vendidos.<br />

c) Erro na classificação contábil de bens adquiridos para o ativo permanente.<br />

d) Necessidade da constituição de uma provisão de juros para atender a dívidas em atraso<br />

com fornecedores.<br />

e) Que há graves contingências trabalhistas, não reconhecidas pela contabilidade, em<br />

conseqüência da falta de equipamentos de segurança na fábrica de pólvora da empresa.<br />

26) O objetivo da auditoria da conta caixa, entre outros, é:<br />

a) Determinar que os saldos das contas do razão representam numerário disponível em<br />

bancos.<br />

b) Determinar se a contabilidade está registrando as operações bancárias de acordo com as<br />

normas da empresa.<br />

c) Determinar se a empresa está movimentando adequadamente as contas bancárias.<br />

d) Determinar se os procedimentos estabelecidos para pagamentos, recebimentos e reposição<br />

do caixa estão sendo seguidos.<br />

e) Verificar se o controle interno sobre a documentação é satisfatório para assegurar a<br />

escrituração dos registros auxiliares de contas a receber.<br />

27) Assinale a opção abaixo que não corresponde a um procedimento geralmente empregado<br />

na auditoria das disponibilidades financeiras das entidades:<br />

a) Confirmação de assinaturas autorizadas.<br />

b) Análise do fluxo de caixa projetado.<br />

c) Contagem de fundo fixo de caixa.<br />

68

d) Confirmação de contas bancárias paralisadas.<br />

e) Exame documental dos avisos bancários.<br />

28) Para a realização da contagem de caixa, o auditor deverá tomar os cuidados necessários<br />

para que o resultado seja válido. Indique uma opção que não representa uma atitude de<br />

zelo do auditor:<br />

a) Realização de contagem sem prévio aviso.<br />

b) Obter declaração formal de devolução dos numerários contados.<br />

c) Anotações da contagem em papel de trabalho.<br />

d) Certificar-se do número de caixas existentes na empresa.<br />

e) Dispensa da presença do responsável pelo caixa, no ato da contagem.<br />

29) São procedimentos a serem observados em um programa de auditoria das<br />

disponibilidades, exceto:<br />

a) Contagem de caixa.<br />

b) Verificação das contas incobráveis.<br />

c) Circularização dos saldos bancários.<br />

d) Cut-off de cheques.<br />

30) A não-contabilização habitual de parte das vendas de mercadorias ("omissão de vendas")<br />

e de seus respectivos recebimentos resulta na existência de recursos financeiros sem<br />

origem contábil ("caixa 2"). Se todas as outras operações forem devidamente<br />

contabilizadas, a conta caixa do razão apresentará, normalmente, saldo credor (evidência<br />

de fraude). Por isso, o auditor deve estar atento a manipulações contábeis destinadas a<br />

evitar ou encobrir a insuficiência escritural do saldo de caixa, tais como:<br />

a) Postergação da contabilização de pagamentos; antecipação da contabilização de<br />

recebimentos; existência de "ativo intangível"; existência de falsos suprimentos de caixa<br />

geralmente apresentados como empréstimos de diretores ou de empresas interligadas; nãocontabilização<br />

de parte das compras de mercadorias e de seus respectivos pagamentos;<br />

não-contabilização de parte das despesas e de seus respectivos pagamentos.<br />

b) Existência de falsos suprimentos de caixa geralmente apresentados como empréstimos de<br />

diretores ou de empresas interligadas; não-contabilização de parte das despesas e de seus<br />

respectivos pagamentos; contabilização de falsas receitas por prestação de serviços ou por<br />

vendas de mercadorias com tratamento tributário mais favorável e de seus respectivos<br />

recebimentos; não-contabilização de algumas compras de bens destinados a integrarem o<br />

ativo imobilizado e de seus respectivos pagamentos.<br />

c) Não-contabilização de parte das despesas e de seus respectivos pagamentos;<br />

contabilização de falsas receitas por prestação de serviços ou por vendas de mercadorias<br />

com tratamento tributário mais favorável e de seus respectivos recebimentos; amortização<br />

subestimada dos gastos de implantação; não-contabilização de algumas compras de bens<br />

destinados a integrarem o ativo imobilizado e de seus respectivos pagamentos; postergação<br />

de contabilização de pagamentos; antecipação da contabilização de recebimentos.<br />

d) Não-contabilização de algumas compras de bens destinados a integrarem o ativo<br />

imobilizado e de seus respectivos pagamentos; postergação da contabilização de<br />

pagamentos; existência de "passivo-fictício", antecipação da contabilização de<br />

recebimentos; existência de falsos suprimentos de caixa geralmente apresentados como<br />

empréstimos de diretores ou de empresas interligadas de mercadorias e de seus<br />

respectivos pagamentos.<br />

e) Antecipação da contabilização de recebimentos; existência de falsos suprimentos de caixa<br />

geralmente apresentados como empréstimos de diretores ou de empresas interligadas;<br />

existência de "ações em tesouraria"; não-contabilização de parte das despesas e de seus<br />

respectivos pagamentos; contabilização de falsas receitas por prestaçãn de serviços ou por<br />

vendas de mercadorias com tratamento tributário mais favorável e de seus respectivos<br />

recebimentos; não-contabilização de parte das compras e mercadorias e de seus<br />

respectivos pagamentos.<br />

////////////////<br />

“Prudência é saber distinguir as coisas desejáveis das que convém evitar.”<br />

(Cícero)<br />

69

CASO Nº 02/2011 - CASOS PRÁTICOS DE AUDITORIA<br />

1.1 PLANEJAMENTO DA AUDITORIA - UM EXEMPLO PRÁTICO<br />

EMPRESA GAMA S/A<br />

Você foi indicado como gerente responsável pelo trabalho de auditoria da empresa<br />

GAMA S/A; sua responsabilidade é preparar o planejamento dos trabalhos para o exercício<br />

de 2009 e documentá-lo.<br />

Para esse exercício, foi estabelecido que os trabalhos terão como objetivos:<br />

• A revisão dos controles internos.<br />

• O exame das demonstrações contábeis.<br />

O seu antecessor já elaborou parte do planejamento; sua tarefa é complementá-la<br />

quanto aos seguintes aspectos:<br />

a) Avaliar os riscos inerentes e de controle para cada componente significativo e o risco<br />

global.<br />

b) Definir os procedimentos de auditoria com base na avaliação de riscos.<br />

c) Elaborar plano de rotação de ênfase de auditoria.<br />

d) Definir a equipe de auditores por categoria.<br />

O planejamento deverá ser documentado e conter os seguintes itens:<br />

1. Termos de referência<br />

2. A empresa e os riscos inerentes e correlatos<br />

3. O ambiente de controle<br />

4. Práticas contábeis<br />

5. Determinação dos segmentos de negócios<br />

6. Riscos inerentes e ambiente de controle para segmentos de negócios<br />

7. Decisões de planejamento para componentes<br />

8. Expectativas do cliente<br />

9. Políticas contábeis relevantes<br />

10. Limite de materialidade<br />

11. Administração do trabalho<br />

12. Natureza, conteúdo e oportunidade do parecer e relatórios a serem emitidos<br />

13. Aprovação do memorando de planejamento<br />

Memorando de planejamento - EMPRESA GAMA S/A<br />

Conteúdo<br />

1. Termos de referência<br />

2. A empresa e os riscos inerentes e correlatos<br />

3. O ambiente de controle<br />

4. Práticas contábeis<br />

5. Determinação dos segmentos de negócios<br />

6. Riscos inerentes e ambiente de controle para segmentos de negócios<br />

7. Decisões de planejamento para componentes<br />

8. Expectativas do cliente<br />

9. Políticas contábeis relevantes<br />

10. Limite de materialidade<br />

11. Administração do trabalho<br />

12. Natureza, conteúdo e oportunidade do parecer e relatórios a serem emitidos<br />


70

EMPRESA GAMA S/A<br />

1. TERMOS DE REFERÊNCIA<br />

Este memorando resume nosso plano de auditoria em relação ao exame das<br />

demonstrações contábeis da EMPRESA GAMA S/A. do exercício a findar em 31 de dezembro<br />

de 2009.<br />

1.1 Objetivo de nosso trabalho<br />

Emitir parecer sobre as demonstrações contábeis do exercício a findar em 31 de<br />

dezembro de 2009, elaboradas segundo as praticas contábeis adotadas no Brasil<br />

complementado por Memorando de Avaliação dos Controles Internos.<br />

2. A EMPRESA E OS RISCOS INERENTES E CORRELATOS<br />

2.1 Origem e participação no capital social<br />

É uma empresa de origem brasileira constituída em janeiro de 1980. Em março de<br />

2008, foram vendidos 85% do capital para o Grupo SERRAS S/A, ficando seu capital<br />

distribuído como segue:<br />

Acionistas % de Participação<br />

SERRAS S/A (Brasil) 57<br />

SERRAS Corporation (UK) 28<br />

Outros acionistas 15<br />

Total 100<br />

2.2 Atividades operacionais<br />

Sua atividade é uma complementação dos serviços das siderúrgicas; é um centro de<br />

serviços e comércio de aços laminados, onde são feitos processamentos (cortes,<br />

principalmente) dos materiais das usinas, visando atender às necessidades específicas dos<br />

clientes.<br />

A empresa atende ao mercado através da matriz localizada em São Paulo e de uma<br />

filial localizada em Cubatão, a qual contribuiu com participação de 17% das vendas do<br />

período e 25% dos serviços prestados.<br />

Comercialização dos produtos:<br />

• Mercado Interno<br />

Representa 95% do faturamento da empresa; as vendas são efetuadas por<br />

vendedores internos, que contribuem com 97%, e representantes, com 3% das vendas.<br />

• Mercado externo<br />

Participa com 5% no faturamento da empresa; as vendas são efetuadas por<br />

representantes no exterior.<br />

2.3 Resultados operacionais preliminares<br />

Os primeiros três meses do exercício foram considerados fracos para a empresa, tanto<br />

em nível de volume (61.000 toneladas) quanto em nível de preços, pois houve necessidade<br />

de redução de preços de vendas após o plano de estabilização econômica e, para os nove<br />

meses restantes, não há previsão de melhorias.<br />

As vendas do período alcançaram $ 2.321 mil.<br />

Os custos dos produtos vendidos foram de $ 1.006 mil no período.<br />

As despesas operacionais totalizaram $ 718 mil.<br />

71

O lucro antes do IR foi de $ 72 mil.<br />

Esses dados foram extraídos do demonstrativo do resultado de março de 2009.<br />

2.4 Demonstrações contábeis<br />

2.4.1. Balanço patrimonial<br />

ATIVO<br />

Circulante 31.03.2009 % 31.12.2008 %<br />

Caixa e bancos 6,54 0,32 8,45 1,99<br />

Aplicações financeiras 19,00 0,92 100,12 23,58<br />

Contas a receber de clientes 588,18 28,55 68,74 16,19<br />

Saques exportação (9,25) (0,45) (5,77) (1,36)<br />

Estoques 581,39 28,22 126,73 29,85<br />

Adiantamentos a fornecedores 9,13 0,44 7,12 1,68<br />

Impostos a recuperar 0,50 0,02 8,94 2,11<br />

Outros créditos 63,29 3,07 1,75 0,41<br />

Despesas do exercício seguinte 1,19 0,06 0,61 0,14<br />

1.259,97 61,15 316,69 74,60<br />

Realizável a longo prazo<br />

Depósitos judiciais 101,86 4,94 4,88 1,15<br />

Empréstimos compulsórios 8,26 0,40 0,80 0,19<br />

Depósitos para investimentos 1,08 0,05 0,15 0,04<br />

Imposto de renda diferido 6,19 0,30 -<br />

117,39 5,70 5,83 1,37<br />

Permanente<br />

Investimentos 82,97 4,03 8,96 2,11<br />

Imobilizados 599,38 29,09 92,84 21,87<br />

Diferido 0,73 0,04 0,19 0,04<br />

683,08 33,15 101,99 24,03<br />

2.060,44 100,00 424,51 100,00<br />

PASSIVO 31.03.2009 % 31.12.2008 %<br />

Circulante<br />

Fornecedores 233,25 11,32 55,34 13,04<br />

Financiamentos 12,68 0,62 13,59 3,20<br />

Salários e encargos sociais 182,73 8,87 8,52 2,01<br />

Impostos a pagar 68,29 3,31 20,14 4,74<br />

Adiantamentos de clientes 9,63 0,47 16,70 3,93<br />

Contas a pagar 83,25 4,04 9,09 2,14<br />

Provisão para tributos sobre lucros 61,30 2,98 61,38 14,46<br />

Outras obrigações - 6,67 1,57<br />

651,13 31,60 191,43 45,09<br />

Exigível a longo prazo<br />

Financiamentos 66,01 3,20 10,52 2,48<br />

Outras obrigações 6,19 0,30 -<br />

72,20 3,50 10,52 2,48<br />

Patrimônio líquido<br />

Capital social 70,50 3,42 4,40 1,04<br />

Reservas de capital 401,43 19,48 66,04 15,56<br />

Reservas de lucros 83,12 4,03 13,69 3,22<br />

Lucros acumulados 731,97 35,52 138,43 32,61<br />

Lucro do período antes dos tributos 50,09 2,43 -<br />

1.337,11 64,89 222,56 52,43<br />

2.060,44 100,00 424,51 100,00<br />

2.4.2 Demonstração do resultado<br />

Contas 31.03.2009 % 31.12.2008 %<br />

Receita bruta de vendas 2.321,49 127,86 462,05 117,07<br />

Impostos e deduções de vendas (504,44) (27,76) (67,38) (17,07)<br />

Receita líquida das vendas 1.817,05 100,00 394,67 100,00<br />

Custo dos produtos vendidos (1,006,62) (55,40) (207,86) (52,67)<br />

Lucro bruto 810,43 44,60 186,81 47,33<br />

Despesas operacionais<br />

Despesas com vendas (220,84) (12,15) (34,93) (8,85)<br />

72

Despesas administrativas (293,62) (16,16) (22,63) (5,73)<br />

Receitas (despesas) financeiras (203,58) (11,20) 59,89 15,17<br />

(718,04) (39,52) 2,33 0,59<br />

Lucro operacional 92,39 5,08 189,14 47,92<br />

Despesas não operacionais (42,53) (2,34) (47,21) (11,96)<br />

Receitas não operacionais 23,00 1,27 (3,00) (0,76)<br />

Lucro líquido antes dos tributos 72,86 4,01 138,93 35,20<br />

Contribuição social - (12,69) (3,22)<br />

Imposto de renda - (48,69) (12,34)<br />

Lucro líquido do exercício 72,86 4,01 77,55 19,65<br />

2.5 Análises de índices, tendências, posição e condições financeiras<br />

2.5.1 Situação financeira<br />

Principais indicadores 31.03.2009 31.12.2008<br />

Índice de liquidez imediata 0,04 0,57<br />

Índice de liquidez seca 1,03 0,95<br />

Índice de liquidez corrente 1,94 1,65<br />

Índice de liquidez geral 1,90 1,60<br />

Prazo médio de faturamento – dias 39 28<br />

Atraso médio de recebimento - dias 4<br />

Rotatividade dos estoques – dias 134 65<br />

Prazo médio de pagamento - dias 35 18<br />

(*) Situação financeira sólida, melhor do que a observada no ano anterior.<br />

2.5.2. Circunstâncias econômicas e tendências do negócio<br />

A EMPRESA GAMA S/A divide o mercado com cerca de cem concorrentes. No<br />

entanto, sua participação no mercado é significativa em relação a esses concorrentes.<br />

Os preços praticados foram liberados após a decretação do plano econômico “Brasil<br />

Novo”; em decorrência desse reajuste de preços, ocorreu uma queda significativa nas<br />

vendas.<br />

2.6 Transações significativas<br />

Vendas e contas a receber de clientes.<br />

Compras e contas a pagar a fornecedores.<br />

Estoques.<br />

Aplicações financeiras.<br />

2.7 Políticas e práticas financeiras<br />

Principais operações financeiras segundo as instituições envolvidas:<br />

Banco / Operações Financeiras I II III IV<br />

América do Sul X X<br />

Do Brasil X X X<br />

Bradesco X X X<br />

Crédito Nacional X X X<br />

Econômico X X X<br />

Banespa X X<br />

Francês e Brasileiro X X X<br />

Operações financeiras<br />

I – Aplicações financeiras<br />

II – Conta Corrente<br />

III – Cobrança simples<br />

IV – Descontos de cambiais<br />

73

3. O AMBIENTE DE CONTROLE<br />

Em discussão com o Gerente de Divisão Contábil e ainda com base nas<br />

características dos administradores das diversas divisões com as quais tivemos contatos,<br />

existem evidências de que a alta administração reconhece a importância de a companhia<br />

possuir bons controles internos.<br />

Há uma estrutura organizacional claramente definida que caracteriza uma adequada<br />

segregação de funções, o que vem minimizar o conflito de interesses nas várias áreas da<br />

empresa.<br />

As diversas divisões e departamentos preparam análises e relatórios mensalmente, os<br />

quais são encaminhados para os superintendentes, que, posteriormente, os reportam à<br />

diretoria para que as decisões sejam tomadas.<br />

4. PRÁTICAS CONTABEIS<br />

O cliente adota as práticas contábeis de acordo com os princípios contábeis<br />

geralmente aceitos no Brasil.<br />

5. DETERMINAÇÃO DOS SEGMENTOS DE NEGÓCIOS<br />

Nossos trabalhos serão desenvolvidos na matriz, na cidade de São Paulo, onde está<br />

localizado o centro administrativo da companhia. Para a filial de Cubatão, não efetuaremos<br />

nenhum serviço.<br />

6. RISCOS INERENTES E AMBIENTE DE CONTROLE PARA SEGMENTOS DE<br />

NEGÓCIOS<br />

Para definição do risco de auditoria, aplicamos os seguintes conceitos:<br />

Risco inerente é a susceptibilidade da ocorrência de erros ou irregularidades relevantes antes<br />

de se conhecer a eficácia dos sistemas de controle. Essa susceptibilidade varia de um<br />

componente para outro em função da:<br />

Natureza do negócio.<br />

Natureza dos componentes.<br />

Natureza dos sistemas de informações e contábeis.<br />

Por exemplo, se uma empresa centraliza seus créditos em poucos clientes ou<br />

entidades governamentais, o risco inerente, na realização dos seus ativos, pode ser<br />

considerado alto.<br />

Risco de controle é o risco de que os sistemas de controle possam falhar na prevenção ou<br />

detecção, em tempo hábil, de erros ou irregularidades relevantes.<br />

Com base nos assuntos explanados nos tópicos 3 e 5, concluímos que o risco inerente<br />

e o risco de controle para o presente exercício são de nível médio.<br />

Essa conclusão foi obtida após mensurarmos os seguintes assuntos com suas respectivas<br />

particularidades:<br />

Tipo de negócios.<br />

Situação de mercado.<br />

Resultados preliminares obtidos.<br />

Situação financeira.<br />

Ambiente de controle.<br />

74

7. DECISÕES DE PLANEJAMENTO PARA COMPONENTES<br />

Componentes<br />

específicos de<br />

riscos<br />

Caixa, bancos e<br />

aplicações<br />


$ 25,54 = 1%<br />

Contas a receber<br />

de clientes<br />

$ 588,18 = 29%<br />

Saques de<br />

exportação<br />

-$ 9,25<br />

Estoques<br />

$ 581,39 = 28%<br />

FATORES ESPECÍFICOS<br />

DE RISCOS<br />

• Opera com sete contas<br />

Correntes;<br />

• Conciliações bancárias são<br />

preparadas pela Contabilidade;<br />

• Aplicações financeiras –<br />

departamento financeiro efetua<br />

controle diário das aplicações;<br />

não é conciliado o saldo do<br />

mapa de aplicação do<br />

financeiro com a contabilidade.<br />

A contabilidade confia nos<br />

registros feitos com base nos<br />

documentos bancários.<br />

• Provisão para devedores<br />

duvidosos constituída por<br />

ocasião do balanço com base<br />

na expectativa de perdas com<br />

clientes nacionais. As<br />

exportações têm garantias de<br />

carta de crédito;<br />

• Reajustes de preços de acordo<br />

com o mercado;<br />

O departamento financeiro<br />

emite os relatórios, aging list,<br />

tie-up; a contabilidade não<br />

recebe cópias desses relatórios.<br />

• No balanço patrimonial, não<br />

existe a conta “Estoques” de<br />

produtos em processo e<br />

acabados; o processo de<br />

beneficiamento é rápido, além<br />

de ser por encomenda. No final<br />

do mês, pode existir algum<br />

estoque físico de produtos<br />

acabados que não tenha sido<br />

Risco<br />

Inerente<br />

Risco<br />

de<br />

controle<br />

Baixo Baixo<br />

Médio Médio<br />

Médio Médio<br />

PROCEDIMENTOS DE<br />

AUDITORIA<br />

• Circularização bancária<br />

na base de 100%, para<br />

31 de dezembro, e<br />

análise das<br />

conciliações bancárias;<br />

• Teste de transferências<br />

bancária; teste<br />

específico de taxas<br />

obtidas em<br />

determinadas<br />

aplicações financeiras.<br />

Análise de saldos<br />

bancários não<br />

aplicados.<br />

• Análise de<br />

razoabilidade de taxas<br />

obtidas em relação aos<br />

montantes aplicados;<br />

• Análise de flutuações.<br />

• Análise da adequação<br />

contábil da provisão<br />

para devedores<br />

duvidosos com base no<br />

aging list,<br />

• Circularização e<br />

respectivo follow-up de<br />

saldos de contas a<br />

receber em aberto e<br />

saques de exportações<br />

para 30 de outubro;<br />

• Análise do tie-up;<br />

• Teste de recebimentos<br />

subseqüentes, se<br />

necessário, para<br />

obtenção de satisfação<br />

de auditoria;<br />

• exame da<br />

documentação<br />

correspondente a<br />

saques de exportação<br />

existentes;<br />

• teste de vendas;<br />

• trabalho de revisão<br />

analítica dos saldos e<br />

das transações<br />

(vendas, devoluções,<br />

despesas de vendas,<br />

descontos, custos dos<br />

produtos vendidos,<br />

margem bruta etc);<br />

• análise de flutuações.<br />

• teste de custo;<br />

• revisão analítica dos<br />

custos de produções<br />

mensais, bem como<br />

variação das<br />

quantidades produzidas<br />

/ vendidas<br />

mensalmente;<br />

• acompanhamento e<br />

75

Despesas do<br />

exercício<br />

seguinte<br />

$ 1,19<br />

Demais contas a<br />

receber<br />


Realizável a<br />

longo prazo<br />

$ 117,39 = 6%<br />

Investimentos<br />


Imobilizado<br />

$ 599,38 = 29%<br />

faturado; no entanto, o<br />

montante envolvido não deve<br />

ser relevante;<br />

• o giro médio dos estoques é de<br />

60 dias;<br />

• a empresa trabalha com<br />

programação de compras;<br />

• o custo mensal dos estoques é<br />

composto pela matéria-prima<br />

consumida, valorizada ao custo<br />

médio global dos materiais,<br />

mais mão-de-obra da fábrica e<br />

gastos gerais de fabricação.<br />

• basicamente, refere-se a<br />

despesas do exercício seguinte<br />

com prêmios de seguros e<br />

despesas financeiras;<br />

• a contabilidade prepara<br />

conciliação<br />

mensalmente.<br />

das contas<br />

• as conciliações são preparadas<br />

mensalmente<br />

contabilidade;<br />

pela<br />

• o maior saldo está<br />

representando pelo grupo<br />

Contas Correntes devedoras,<br />

das quais as<br />

coligadas/controladas<br />

parte.<br />

fazem<br />

• depósitos judiciais – referentes<br />

a ações trabalhistas e<br />

contribuição social,<br />

empréstimos compulsórios e<br />

contas a receber de clientes a<br />

cargo do departamento jurídico.<br />

• participação em controladas e<br />

em outras empresas; imóveis a<br />

venda.<br />

• Todo controle passou a ser feito<br />

por processamento eletrônico<br />

de dados.<br />


Médio Baixo<br />




follow-up de inventários<br />

físicos (31.12.2009)<br />

• circularização dos<br />

estoques com terceiros<br />

ou de terceiros em<br />

poder da empresa;<br />

• análise da rentabilidade<br />

de alguns produtos em<br />

conexão como teste de<br />

custo x mercado;<br />

• testes de comprovação<br />

para importações em<br />

andamento, se<br />

significativos;<br />

• análise de flutuação<br />

dos preços das<br />

principais matérias<br />

primas;<br />

• análise da flutuação<br />

dos saldos.<br />

• análise das<br />

conciliações<br />

preparadas pela<br />


• análise das flutuações.<br />





• análise das flutuações.<br />

• cálculo global da<br />

correção monetária;<br />

• teste de custo x<br />

mercado para os<br />

depósitos<br />

ELETROBRAS;<br />

• análise da realização<br />

dos depósitos judiciais;<br />

• teste de adições<br />

significativas;<br />

• análise de flutuações.<br />

• Cálculo global de<br />


• Análise da necessidade<br />

de aplicação do método<br />

de equivalência<br />

patrimonial;<br />

• Teste de custo x<br />

mercado;<br />

• Teste de adições, se<br />

significativas;<br />





depreciação;<br />

• Teste de adições;<br />

• Teste de baixas;<br />

76

Fornecedores<br />

$ 233,25 = 11%<br />

Financiamentos<br />


Provisão para o<br />

Imposto de<br />

Renda<br />

$ 61,3 = 2,98%<br />

Impostos a pagar<br />


Salários e<br />

contribuições<br />

sociais<br />

$ 182,73 = 8%<br />

Demais contas a<br />

pagar<br />

$ 83.25 = 4%<br />

• Principais fornecedores,<br />

Usiminas, COSIPA, CSN,<br />

representavam 86% do saldos<br />

de fornecedores em 30 de<br />

março;<br />

• são compras programadas de<br />

acordo com as de vendas e<br />

cotas de fornecimento das<br />

usinas.<br />

• um financiamento de ativo<br />

permanente atualizado com<br />

base na variação cambial.<br />

• constantes mudanças na<br />

legislação;<br />

• a provisão é revisada pelo<br />

departamento jurídico.<br />

• conciliações preparadas pela<br />

contabilidade.<br />

• existência, de<br />

aproximadamente, 607<br />

funcionários entre horistas e<br />

mensalistas;<br />

• provisão para férias constituída<br />

mensalmente por estimativa e<br />

ajustada por ocasião do<br />

encerramento do exercício.<br />

• conciliações são preparadas<br />

pela contabilidade;<br />

• o maior saldo está representado<br />

pelo grupo Contas correntes<br />

credores, das quais as<br />

coligadas/controladas fazem<br />

parte.<br />








• circularização e<br />

respectivo follow-up do<br />

saldo de fornecedores<br />

em 30 de outubro;<br />

• teste de compras;<br />

• teste de importações,<br />

se significativas;<br />

• análise de flutuações;<br />

teste de liquidação<br />

subseqüente, se<br />

necessário, para<br />

obtenção de satisfação<br />

de auditoria.<br />


respectivo follow-up;<br />

• teste das<br />

movimentações<br />

ocorridas no exercício;<br />

• teste de divisão entre<br />

curto de longo prazos;<br />

• discriminação das<br />

garantias fornecidas<br />

• cruzamento dos papéis<br />

de trabalho do<br />

departamento de<br />

impostos com os<br />

nossos;<br />

• aplicação de<br />

questionário sobre<br />

Imposto de Renda a ser<br />

fornecido pelo<br />

departamento de<br />

impostos.<br />

• revisão das<br />

conciliações;<br />

• testes de liquidação<br />

subseqüente pra saldos<br />


• análise de flutuação.<br />

• teste de provisão de<br />

férias;<br />


subseqüente de<br />

encargos sociais;<br />

• analise de flutuação.<br />


respectivo follow-up de<br />

saldos de adiantamento<br />

de clientes;<br />






subseqüente de saldos<br />


77

Patrimônio<br />

líquido<br />

$ 1.337,11 = 63%<br />

Demonstração do<br />

resultado antes<br />

do IR<br />


• remessa de dividendos Baixo Baixo<br />

• neste saldo serão refletidos<br />

muitos dos efeitos levantados<br />

nas áreas.<br />

8. EXPECTATIVAS DO CLIENTE<br />


• análise da adequação<br />

das provisões<br />

• cálculo global da<br />


• movimentação do<br />

patrimônio líquido.<br />

• voucher de receitas e<br />

despesas;<br />

• voucher de despesas<br />

de diretores;<br />


Com base em nossa experiência do exercício anterior, entendemos que as<br />

expectativas do cliente com relação a nossos trabalhos sejam:<br />

• Identificação de aspectos que possam das origem a economias fiscais para a<br />

empresa;<br />

• Relatório contendo recomendações de controle interno.<br />

9. POLÍTICAS CONTÁBEIS RELEVANTES<br />

Destacamos, a seguir, assuntos que requererão especial atenção durante a execução de<br />

nossos trabalhos:<br />

a) Devemos ficar atentos para o volume de produtos acabados e estocados por ocasião<br />

do encerramento do balanço. A empresa não possui, em seus registros, conta de<br />

produtos acabados, pois o processo produtivo é muito rápido e o faturamento ocorre<br />

imediatamente após esse processo. Por essa razão, teoricamente não existem<br />

estoques de produtos em elaboração e acabados que não estejam faturados; no<br />

entanto, os seguintes aspectos devem merecer nossa atenção no final do período:<br />

• Comprovar que a produção do último dia foi efetivamente faturada;<br />

• Verificar que as mercadorias faturadas e não entregues até o fechamento<br />

foram embarcadas dentro do prazo permitido pelo fisco e estão suportadas por<br />

pedidos. Avaliar, também, o tratamento contábil dado a essas operações.<br />

b) Os estoques de matérias-primas são valorizados com base no custo médio de<br />

aquisição; de forma global, seu custo é, aproximadamente, 50% inferior ao de<br />

mercado. Devemos analisar a situação e verificar o volume de estoques antigos.<br />

c) A empresa possui estoques de terceiros em seu poder, destinados a beneficiamento, e<br />

de sua propriedade em poder de terceiros. Esses estoques são controlados extra<br />

contabilmente.<br />

Em março, existia a seguinte posição:<br />

Descrição Toneladas<br />

Estoques de terceiros -<br />

Estoques em poder de terceiros 312<br />

d) A provisão para créditos com devedores duvidosos é constituída por ocasião do<br />

encerramento do balanço com base na expectativa de perdas com clientes nacionais.<br />

e) A empresa não constitui provisão para perda com os depósitos e ações Eletrobrás.<br />

78

10. LIMITE DE MATERIALIDADE<br />

Será determinado com base nos limites a seguir, qual seja maior, por ocasião dos<br />

trabalhos de pré-balanço e final.<br />

• Até 2% do lucro do exercício antes do Imposto de Renda;<br />

• 1,0% do total do patrimônio líquido.<br />

Esses valores são referências para a ênfase dos trabalhos. Entretanto, deverá ser<br />

observada a relevância dos valores envolvidos.<br />

11. ADMINISTRAÇÃO DO TRABALHO<br />

11.1 Época das visitas e distribuição de horas por visita:<br />

Descrição Pessoal envolvido Período da visita Horas<br />

Planejamento detalhado Gerente e Sênior<br />

Teste sobre operações, controles internos e<br />

visita à fábrica (São Paulo)<br />

Sênior e 2 assistentes<br />

10 a 12.05.2009 –<br />

3 dias<br />

05 a 09.10.2009 –<br />

5 dias<br />

Total de horas planejadas para visita ínterim 144<br />

Pré-balanço, data-base 31 de setembro de<br />

2009<br />

Sênior e 2 assistentes<br />

12 a 16.11.09 – 5<br />

Revisão de impostos Sênior (fiscal) (1) 12 a 13.12.09 16<br />

Inventário físico (São Paulo) (2) Sênior e 2 assistentes<br />

Visita final Sênior e 2 assistentes<br />

dias<br />




Revisão da provisão para Imposto de Renda Sênior (fiscal) (1) 08.03.10 8<br />

Horas de campo 456<br />

Supervisão do gerente Gerente 56<br />

Supervisão do sócio Sócio 32<br />

Horas da equipe 544<br />

Administração do escritório 52<br />


1) Essas data foram comunicadas ao departamento jurídico para que efetuasse a<br />

programação dos respectivos trabalhos.<br />

2) Reunião para planejamento do inventário (a confirmar).<br />

11.2 Detalhe e análise das horas planejadas<br />

Planejamento Horas<br />

Planejamento de trabalho 24<br />

Ínterim – Avaliação dos Controles Internos<br />

Teste de operações e controles internos<br />

Vendas/contas a receber 24<br />

Compras/contas a pagar 16<br />

Adições e baixas de bens do imobilizado 12<br />

Teste sobre a formação dos custos 16<br />

Contagem de caixa, em base de surpresa 4<br />

Revisão sumária dos controles sobre cobrança de títulos em carteira 2<br />







79

Preparação da carta de controles internos 10<br />

Treinamento em campo 12<br />

Circularizações 8<br />

Outros 16<br />


Pré-balanço Horas<br />

Análise dos saldos:<br />

Bens numerários – revisão analítica 1<br />

Bancos – revisão das conciliações bancárias 5<br />

Teste sobre as aplicações financeiras 4<br />

Contas a receber de clientes<br />

Prazo médio de vendas x rotação de contas a receber 2<br />

Teste sobre aging list 2<br />

Teste sobre tie-up 5<br />

Adequação da provisão para devedores duvidosos 2<br />

Verificar e explicar as variações de preço x volume em relação ao ano anterior 2<br />

Testar o saldo e o princípio contábil adotado no caso dos Saques Exportação descontados 4<br />

Estoques<br />

Testar consistência de valorização e4m relação ao ano anterior 4<br />

Calcular rotação ou verificar cálculo da contabilidade, atentando para sua adequação 1<br />

Observar se existem estoques obsoletos em volume relevante 1<br />

Demais contas do circulante e do realizável a longo prazo<br />

Proceder a uma revisão analítica 12<br />

Permanente<br />

Investimentos<br />

Teste de operações 3<br />

Analisar as contas 4<br />

Pré-balanço<br />

Ativo imobilizado<br />

Horas<br />

Confrontar, para alguns bens, físico x fichas individuais e vice-versa 4<br />

Movimentação 4<br />

Testar depreciação<br />

Diferido<br />


Revisão analítica<br />

Fornecedores<br />


Cálculo de rotação<br />

Financiamentos<br />


Análise dos encargos, garantias, prazo e finalidade 5<br />

Segregação de curto e longo prazo<br />

Outras contas<br />


Revisão analítica 8<br />

Provisão para férias<br />

Patrimônio líquido<br />


Movimentação 2<br />

Resultados (teste de outras contas que não vendas, custo vendas, receitas e despesas<br />


financeiras)<br />

Flutuações em relação a 31 de dezembro de 2009 8<br />

Carta de controle interno 8<br />

Total pré-balanço<br />

Departamento de Impostos<br />


Revisão de IPI e ICMS com relatório 16<br />

Inventário físico de estoques<br />

Visita Final<br />


Horas<br />

Exame de flutuações em relação ao pré-balanço, inclusive com relação à rotação de contas a<br />


receber, fornecedores e outras relevantes<br />

Eventuais verificações relacionadas com flutuações mais significativas, contas novas etc. 20<br />

Follow-up dos inventários físicos e do cut-off de vendas e de compras 16<br />

Follow-up da circularização 24<br />

Complementação dos mapas de movimentação das contas do:<br />

• Permanente 8<br />

80

• Patrimônio líquido 4<br />

• Empréstimos 8<br />

Revisão da provisão para férias 8<br />

Relatório 16<br />


Departamento de impostos<br />

- Provisão para Imposto de Renda 8<br />

11.3 Circularização<br />

Contas / Áreas<br />

Database<br />

Bancos 31.12<br />

Clientes 30.10<br />

Fornecedores 30.10<br />

Adiantamentos a fornecedores 31.12<br />

Adiantamentos de clientes 31.12<br />

Estoques em poder de terceiros 31.12<br />

Estoques de terceiros em poder da empresa 31.12<br />

Comissões a pagar 31.12<br />

Seguros 31.12<br />

Advogados<br />

11.4 Pessoal envolvido<br />

(a) Administração da empresa auditada<br />

31.12<br />

Jose Carlos Garcia Diretor administrativo – financeiro<br />

Pedro Parente Superintendente administrativo<br />

Antônio Xavier Superintendente de exportação<br />

Luiz Souza Superintendente comercial<br />

Eduardo Santos Gerente de divisão contábil<br />

Maria Amélia<br />

(b) Auditoria<br />

Supervisora contábil<br />

Sócio JHP<br />

Gerente LEH<br />

Sênior HS<br />

Assistente A JPF<br />

Assistente B PUV<br />

Departamento de impostos<br />

Gerente JTB<br />

12. NATUREZA, CONTEÚDO E OPORTUNIDADE DO PARECER E RELATÓRIOS A<br />

SEREM EMITIDOS<br />

Serão emitidos os seguintes relatórios:<br />

Descrição Data prevista para entrega ao cliente<br />

Relatório de controles internos 30.10.2009<br />

Relatório de inventário físico 15.01.2010<br />

Parecer sobre as demonstrações contábeis de 31<br />

de dezembro de 2009<br />


20.02.2010<br />

Esse plano foi preparado no mês de abril de 2009 e está baseado em informações e<br />

dados apurados em nossas reuniões e levantamento prévio.<br />

Esse plano de auditoria será modificado quando for necessário, de acordo com os resultados<br />

de nossos trabalhos e outros fatos que o afetem, nesse caso, emitiremos os respectivos<br />

“memorandos sobre as mudanças no escopo posteriores ao planejamento”.<br />

São Paulo, 05 de maio de 2009.<br />

Jose Carlos dos Santos<br />

Diretor -Auditoria – KPLM<br />

81

CASO Nº 03/2011 - CASOS PRÁTICOS DE AUDITORIA<br />

1.1 RECONCILIAÇÃO BANCÁRIA<br />

a) Com base nas informações, razão contábil e extrato bancário disponíveis, você foi<br />

contratado para assessorar o contador da empresa auditada para:<br />

i) Elaborar a reconciliação bancária para 31 de dezembro de 2009 antes dos<br />

lançamentos de ajustes contábeis.<br />

ii) Preparar o(s) lançamento(s) contábil (eis) para ajustar o razão analítico e diminuir<br />

as possibilidades de questionamentos do auditor.<br />

iii) Elaborar a reconciliação bancária ara 31 de dezembro de 2009 após os<br />

lançamentos de ajustes contábeis.<br />

b) Em decorrência dos testes e revisões de auditoria efetuada sobre as demonstrações<br />

contábeis do exercício encerrado em 31 de dezembro de 2009, o auditor constatou, em 20 de<br />

fevereiro de 2010, os seguintes fatos, relacionados com a movimentação da conta bancária<br />

da SERRAS S/A:<br />

i) Desde setembro de 2009, o contadora, Sr. Eliane Rondon, não prepara as<br />

reconciliações bancárias, por falta de tempo.<br />

ii) Consta no extrato bancário em 1º de outubro de 2009, um débito bancário de $<br />

20.000, não contabilizado até 20 de fevereiro de 2010. O gerente financeiro<br />

informou ao auditor que se refere aos encargos bancários pelo desconto de<br />

duplicatas, liquidadas no próprio mês de outubro. Informou também que acha que<br />

o valor não está correto, mas nenhum funcionário confere as taxas e encargos<br />

debitados pelo banco, por falta de tempo e de conhecimento em matemática<br />

financeira.<br />

iii) Os cheques n os 13412 e 13413, incluídos no extrato no mês de dezembro, foram<br />

corretamente contabilizados, sendo examinados e localizados pelo auditor no<br />

razão contábil analítico no mês de novembro.<br />

iv) O cheque nº 13419 foi emitido para adiantamento de salário a um funcionário.<br />

Entretanto, até 20 de fevereiro de 2010 não foi contabilizado e descontado do<br />

salário de funcionário, por falha de comunicação entre os setores envolvidos. O<br />

responsável pela preparação da folha de pagamento desconhecia a existência<br />

desse adiantamento, aprovado pelo Diretor Comercial.<br />

v) Os cheques n os 13421, 13422 e 13423 foram emitidos e corretamente<br />

contabilizados em 31 de dezembro de 2009, mas foram apresentados no extrato<br />

somente em 2 de janeiro de 2010.<br />

vi) O cheque nº 13424, no valor de $ 8.500, refere-se ao pagamento de uma compra<br />

de mercadorias para revenda, adquiridas a prazo, em 28.11.2009. Foram<br />

revendidas durante o mês de dezembro, sendo contabilizados corretamente as<br />

receitas e os tributos sobre as vendas. A compra não foi contabilizada, visto que a<br />

responsável pela escrituração fiscal esqueceu de incluir a nota fiscal na relação<br />

enviada para a contabilidade. O ICMS recuperável nessa compra foi de $ 1.530,<br />

estando corretos os saldos apurados nos livros fiscais, que são conferidos com os<br />

saldos contábeis.<br />

vii) O auditor constatou um depósito de $ 18.000 que consta no extrato bancário em<br />

18 de novembro de 2009, não contabilizado. Em decorrência dessa constatação,<br />

em 22 de fevereiro 2010, o gerente financeiro manteve contato com o gerente do<br />

banco e concluiu que o crédito efetuado pelo banco refere-se à liquidação de um<br />

duplicata emitida contra o cliente Paga Em Dia Ltda., também não contabilizada<br />

por falha de comunicação entre os setores. O gerente financeiro informou o auditor<br />

que a duplicata estava em poder do advogado para cobrança, indevidamente, visto<br />

que o cliente pagou o vencimento.<br />

viii) Em 31.12, foram descontadas duplicatas, no total de $ 30.000. O banco efetuou<br />

dois avisos de crédito em conta corrente, no total de $ 29.000, sendo que a<br />

diferença refere-se aos encargos bancários cobrados pelo desconto dos títulos,<br />

que venceram durante o mês de fevereiro. Tais encargos financeiros não foram<br />

contabilizados até 20 de fevereiro de 2010.<br />

82

EXTRATO BANCÁRIO – BANCO ABC S/A<br />

EMPRESA SERRAS - Período de 01 de 31 Dezembro de 2010<br />

DATA HISTÓRICO DÉBITO CRÉDITO SALDO<br />

30.11.2009 Saldo transportado 121.500<br />

01.12 Cheque nº 13415 4.300 117.200<br />

Cheque nº 13412 7.000 110.200<br />


Cheque nº13416 5.000 98.700<br />

02.12 Depósito 7.000 105.700<br />




Depósito 3.000 108.700<br />






31.12 Aviso de crédito 9.000 135.500<br />



Aviso de crédito 20.000 146.000<br />

31.12 Saldo conforme extrato 146.000<br />

RAZÃO CONTÁBIL ANALÍTICO Conta 01234 - Disponibilidades – BANCO ABC S.A.<br />

DATA HISTÓRICO DÉBITO CRÉDITO SALDO<br />

30.11.2009 Saldo transportado 110.000<br />












Aviso de crédito 30.000 161.000<br />




31.12 Saldo Contábil 149.500<br />

1.2 RECONCILIAÇÃO BANCÁRIA – SOLUÇÃO<br />

1. Reconciliação bancária de 31 de dezembro de 2009, antes dos lançamentos de<br />

ajustes contábeis<br />

EMPRESA SERRAS S/A<br />

Reconciliação bancária do mês de dezembro de 2009<br />

Conta 01234 – Disponibilidades bancárias<br />

Conta Corrente Banco ABC S/A.<br />


A – Saldo conforme razão contábil 149.500,00<br />

83

G- 31.12.2009 – Saldo conforme extrato 146.000,00<br />

Feita por: Srª Eliana Rondon – Contador<br />

Aprovada por: Dr. José Mendes – Diretor Administrativo Financeiro<br />

2. Lançamentos de ajustes contábeis<br />

a) Registro contábil dos encargos financeiros debitados pelo banco R$<br />

Débito<br />

Crédito<br />

b) Registro contábil do adiantamento para o funcionário<br />



c) Registro contábil da compra de mercadorias para revenda<br />



d) Registro contábil do custos das mercadorias revendidas<br />



84

e) Registro contábil do recebimento da duplicata 18.11.2009<br />



f) Registro contábil dos encargos financeiros pelo banco em 31.12<br />



3. Reconciliação bancária de 31 de dezembro de 2009, após os lançamentos de<br />

ajustes contábeis<br />

EMPRESA SERRAS S/A<br />

Reconciliação bancária do mês de dezembro de 2009<br />


Conta 01234 – Disponibilidades bancárias<br />

Conta Corrente BANCO ABC S/A<br />

A – Saldo conforme razão contábil 136.500,00<br />

B – menos – avisos de débitos não contabilizados<br />

C – menos – cheques não contabilizados<br />

D – mais – depósitos bancários não contabilizados<br />

E – mais – cheques contabilizados e não compensados (+)<br />

F – mais – aviso de créditos não contabilizados<br />

G-31.12.2009 – Saldo conforme extrato 146.000,00<br />

Feita por: Srª Eliana Rondon – Contadora<br />

Aprovada por: Dr. José Mendes – Diretor Administrativo Financeiro<br />

85

1.3 RECONCILIAÇÃO BANCÁRIA – II<br />

SERRAS S/A. – continuação<br />

Resumo das falhas nos sistemas contábeis e de controles internos.<br />

Com base nas informações do caso prático anterior, efetue um resumo das falhas nos<br />

sistemas contábeis e de controles interno constatado pelo auditor.<br />

1.3 RECONCILIAÇÃO BANCÁRIA II – SOLUÇÃO PROPOSTA - RESOLVIDO<br />

A) Atraso na reconciliação da conta corrente bancária<br />

B) falhas no fluxo de informações entre os diversos setores da SERRAS<br />

C) falhas nos controles do setor de contas a receber<br />

86

D) falta de reconciliação dos saldos dos livros fiscais com os saldos contábeis<br />

___________________________________________________________________________<br />

CASO Nº 04/2011 - CASOS PRÁTICOS DE AUDITORIA - RESOLVER<br />

1.3 DUPLICATAS A RECEBER – CIRCULARIZAÇÃO<br />

Companhia ABC<br />

I – Com base nas informações disponíveis, efetue um resumo das falhas nos sistemas<br />

contábeis e de controles internos, destacando os seguintes aspectos:<br />

a. As possibilidades de fraudes e desvios de bens e valores da empresa auditada.<br />

b. A falta de segregação de determinadas funções e trabalhistas.<br />

c. A existência de contingências fiscais e trabalhistas.<br />

d. As deficiências do sistema de contabilidade e escrituração fiscal.<br />

e. Demais falhas no sistema de controles internos.<br />

II – Opine sobre os procedimentos para constituição da provisão para créditos de<br />

liquidação duvidosa. O saldo contábil da provisão em 31.12.2009 é suficiente para fazer<br />

face às possíveis inadimplências?<br />

III – Em virtude das falhas e problemas constatados, é possível a emissão de um<br />

parecer de auditoria sem ressalva, considerando que o saldo de duplicatas a receber é<br />

um dos mais relevantes do ativo? Considere também os possíveis efeitos nos<br />

estoques, nas vendas, custo das mercadorias vendidas, resultado do exercício,<br />

existência de contingências fiscais e trabalhistas.<br />

Informações disponíveis<br />

Em decorrência da auditoria, efetuada pela primeira vez, das demonstrações contábeis de<br />

31.12.2009, da Companhia ABC, o auditor obteve as seguintes informações sobre as<br />

duplicatas a receber e venda a prazo:<br />

a) Saldo contábil em 31.12.2009 das duplicatas a receber, conforme razão sintético: R$<br />

3.800.000,00<br />

b) Saldo na mesma data conforme listagens e demais controle do setor de crédito e<br />

cobrança, responsável pelo faturamento e contas a receber: R$ 3.520.000,00.<br />

87

c) O auditor não obteve explicações para a diferença, visto que não são feitas<br />

reconciliações dos saldos contábeis com os controles físicos das contas a receber.<br />

d) De acordo com o contador, Sr. Francisco da Gama, não é possível efetuar as<br />

reconciliações, visto que não há contas analíticas na contabilidade.<br />

e) A provisão contábil para créditos de liquidação duvidosa foi efetuada de maneira<br />

consistente em relação aos exercícios anteriores, na base de 1% do saldo contábil das<br />

duplicatas a receber.<br />

f) O contador não sabe se esta provisão é suficiente, visto que não recebe dos<br />

advogados relações periódicas dos saldos dos clientes inadimplentes.<br />

g) Durante os três últimos anos, foram contabilizadas baixas como devedores<br />

incobráveis de diversas duplicatas, no total de R$ 2.700.000,00 e pelo menos 90% são<br />

duplicatas de valor inferior a R$ 10.000,00. O total de R$ 2.700.000,00 representa 2%<br />

das vendas a prazo nesses três anos.<br />

h) Tais perdas foram contabilizadas como operacionais e consideradas como dedutíveis<br />

para fins de apuração do lucro tributável. O contador não sabe se foram esgotados<br />

todos os recursos legais e judiciais para a cobrança de tais duplicatas.<br />

i) Devido a tratar-se de informações confidenciais do setor comercial, a contabilidade<br />

não recebe a relação detalhada dos clientes devedores. Os lançamentos contábeis<br />

das baixas são efetuados com base em memorandos internos assinados pelo gerente<br />

de crédito e pelo Diretor Comercial.<br />

j) As baixas das duplicatas incobráveis são aprovadas e autorizadas pelo gerente de<br />

crédito e cobrança. Para as duplicatas de valor superior a R$ 10.000,00 há<br />

necessidade também da aprovação do Diretor Comercial.<br />

k) Por falta de tempo dos seus funcionários, o setor de crédito e cobrança não dispõe de<br />

um demonstrativo de contas a receber agrupado por vencimento das duplicatas.<br />

l) Os controles do setor de crédito e cobrança são todos informatizados. O acesso ao<br />

sistema pode ser efetuado pelo gerente desse setor mais três funcionários antigos e<br />

de confiança da Companhia ABC Ltda., sendo dois do próprio setor, além da<br />

secretária do Diretor Comercial.<br />

m) Tais pessoas têm autorização para modificar as informações cadastrais, bem como os<br />

dados de entradas e saídas pelas baixas. Usam a mesma senha, para facilitar a<br />

memorização de todos, principalmente da secretária, Dona Matusalém, a funcionária<br />

mais antiga da companhia.<br />

n) O gerente do setor de crédito e cobrança é o responsável pela aprovação dos limites<br />

de créditos nas vendas a prazo. Para facilitar o fluxo de informações e o trâmite dos<br />

processos, seu setor está subordinado diretamente ao Diretor Comercial, Dr Albino<br />

Dias. As vendas a prazo representaram, em média, nos últimos cinco anos, 70% do<br />

total de vendas.<br />

o) As vendas a vista são realizadas e recebidas pelo almoxarife da filial, que não dispõe<br />

de uma relação de emitentes de cheques com insuficiência de fundos. No final do dia,<br />

os valores recebidos – cheques ou dinheiro – são entregues para a tesouraria.<br />

p) Nunca foi efetuada uma circularização de clientes, para a conferência dos saldos.<br />

Diretoria da Companhia ABC Ltda. acha desnecessário tal procedimento, visto que os<br />

clientes são de confiança.<br />

q) São pagas comissões sobre as vendas de 2% para os vendedores e de 5% para o<br />

gerente de vendas da filial e para o Diretor Comercial. As vendas são realizadas em<br />

todo território nacional por 23 antigos vendedores, que não são funcionários da<br />

empresa, sendo que a maioria não possui o registro de autônomo, para diminuir a<br />

burocracia, de acordo com informações da Diretora de Recursos Humanos, Dra.<br />

Marisa Melo.<br />

r) Todos os produtos vendidos são despachados pela filial localizada na cidade de São<br />

Paulo, no mesmo prédio da matriz. A fábrica localiza-se em uma aprazível cidade do<br />

interior, distante cerca de 300 quilômetros da capital.<br />

s) As comissões sobre as vendas de um mês são pagas no quinto dia útil do mês<br />

seguinte. A contabilidade não provisiona tais gastos, para evitar problemas com a<br />

tributação do imposto de renda sobre o lucro do exercício.<br />

88

Em decorrência da constatação das falhas nos controles internos, o auditor selecionou, para<br />

circularização, os dez clientes com saldos superiores a R$ 50.000,00 com base nos controles<br />

analíticos do setor de crédito e cobrança, como segue:<br />

Companhia ABC<br />

Saldo<br />

Clientes selecionados pela auditoria para circularização de saldos 31.12.2009<br />

Artefatos Metálicos ArtMetal Ltda. 500.000<br />

Benedito Francisco & Irmãos S.A. 145.200<br />

Companhia Paga Bem Em Dia Ltda. 225.000<br />

Esquadrias Industriais Belo Horizonte S.A. 250.000<br />

Fábrica de Aparelhos Especiais Ltda. 300.050<br />

Fábrica de Artefatos Industriais Grande São PauloLtda. 97.000<br />

Irmãos Esperança S.A. 458.000<br />

Justino Justus Cabral & Associados Ltda. 172.800<br />

Maior do Sertão Indústrias reunidas S.A. 50.080<br />

Pedro Pedreira Indústria e Comércio S.A. 370.000<br />

Clientes não circularizados – são 234 clientes, com saldos inferiores a $<br />



Saldo conforme controles do setor de crédito e cobrança 3.520.000<br />

Como conseqüências da circularização de saldos efetuadas pela auditoria em 20 de janeiro<br />

de 2010 foram obtidas seguintes repostas:<br />

A) Oito clientes responderam às circularizações da auditoria.<br />

a. Três confirmaram os saldos de 31.12.2009, como segue:<br />

1) Benedito Francisco & Irmãos - $ 145.200.<br />

2) Justino Justus Cabral & Associados - $ 172.800<br />

3) Maior do Sertão Indústrias Reunidas - $ 50.080<br />

b. Cinco contestaram o saldo, conforme detalhes a seguir:<br />

Circularização de saldo: Cliente: Artefatos Metálicos Art Metal Ltda.<br />

Composição do saldo em 31.12.X0 Informações do cliente circularizado<br />

Duplicata Vencimento Valor $<br />

1.305 05.12.09 170.000<br />

A duplicata foi paga em 26.12.10, com juros de $<br />

8.000. Cheque entregue para a Sra. Perla Mendes, do<br />

setor financeiro.<br />

1.450 27.12.09 220.000<br />

A duplicata não foi paga até 26.01.10.<br />

Em 20.12.09 houve uma devolução de parte das<br />

mercadorias, no total de $ 30.000, em virtude de<br />

defeitos de fabricação.<br />

1.746 20.01.10 110.000 A duplicata não foi paga até 26.01.10<br />

Total do Saldo 500.000<br />

Circularização de saldo: Cliente: Companhia Paga Bem Em Dia Ltda.<br />

Composição do saldo em 31.12.09 Informações do cliente circularizado<br />


740 15.09.09 70.000<br />

A duplicata foi paga em 12.10.2010, em dinheiro,<br />

diretamente para o Sr. Paulo Ribeiro, Gerente de<br />

Vendas da Filial, conforme recibo 2745.<br />

1.250 20.11.09 20.000<br />

A duplicata foi paga em 19.11.2010, em cheque,<br />

diretamente para a tesoureira, Sra. Maria da Penha,<br />

conforme recibo 3.837.<br />

1298 25.11.09 5.000 A compra foi efetuada a vista.<br />

1.545 10.01.10 40.000 Não foi paga até 25.01.2010<br />

1.660 15.01.10 30.000 Não foi paga até 25.01.2010.<br />

1.812 23.01.10 60.000<br />

Total do saldo 225.000<br />

Não efetuamos ao pedido, sendo que não recebemos<br />

as mercadorias até 25.01.2010<br />

89

Circularização de saldo: Fábrica de Aparelhos Especiais Ltda.<br />

Composição de saldo em 31.12.2009 Informações do cliente circularizado<br />


125 25.05.09 78.000 A duplicata foi paga em 12.01.2010<br />

950 12.10.09 125.000 A duplicata será paga em fevereiro<br />

1.530 05.01.10 97.050<br />


As mercadorias foram devolvidas em 03.01.2010, em<br />

razão da falta de dinheiro para pagamento. Fomos<br />

orientados para devolver toda mercadoria, sob<br />

alegação de defeitos de fabricação, para evitar<br />

problemas fiscais com ICMS e IPI.<br />

Circularização de Saldo: Cliente: Irmão Esperança S.A<br />



1.257 25.11.09 40.000<br />

A duplicata foi paga em 12.12.2009 diretamente para o<br />

Sr. Paulo Ribeiro, Gerente de vendas da Filial,<br />

conforme recibo 2802, nosso cheque 2424 – Banco do<br />

Brasil.<br />

1.550 12.01.10 120.000 A duplicata foi paga no vencimento.<br />

1.698 20.01.10 105.000 A duplicata foi paga no vencimento.<br />

1.745 20.01.10 193.000<br />

Total de saldo 458.000<br />

Não foi paga até 25.01.2010. Efetuamos devolução de<br />

parte das mercadorias, em 28.12.2009, devido a<br />

defeitos de fabricação. Valor da devolução $ 23.000,<br />

diretamente para a filial.<br />

Circularização de saldo: Cliente: Pedro Pedreira Indústria e Comércio S.A.<br />



1.275 23.11.2009 37.000<br />

A duplicata foi paga em 02.12.2009, com cheque prédatado<br />

entregue para Maria da Penha, da tesouraria.<br />

1.535 06.01.2010 140.000 A duplicata foi paga no vencimento<br />

1.678 23.01.2010 105.000<br />

Não efetuamos o pedido. Fomos orientados para<br />

devolver toda a mercadoria, sob a alegação de efeitos<br />

de fabricação, para evitar problemas fiscais com ICMS<br />

e IPI.<br />

1.845 27.01.2010 88.000 A duplicata será paga no vencimento.<br />


B) Clientes que não responderam à circularização da auditoria<br />

Como dois clientes não responderam, o auditor aprofundou seus testes e<br />

pesquisas, obtendo as seguintes informações:<br />

i) Esquadrias Industriais Belo Horizonte S.A. - $ 250.000<br />

As duplicatas estão vencidas desde 31.01.09, sendo que o cliente faliu e não possui bens que<br />

garantam a recuperação do crédito da Companhia ABC Ltda. A empresa pertence ao genro<br />

do Diretor Comercial, que também era sócio da Comércio e Indústria Compra Sempre,<br />

também falida, sendo que a falência foi solicitada pela Companhia ABC Ltda<br />

ii) Fábrica de Artefatos Industriais Grande São Paulo Ltda. - $ 97.000<br />

As duplicatas estão vencidas desde 02.03.09. Na realidade, a empresa nunca exerceu suas<br />

atividades, sendo aberta em 15.01.09 apenas para dar um golpe no mercado, pelo<br />

estelionatário Nicolau, velho conhecido da polícia como Lalau. O crédito foi aprovado pelo<br />

Diretor Comercial, com base em recomendação do Gerente de Vendas da Filial, Sr. Paulo<br />

90

Ribeiro. Não houve investigação das informações cadastrais, em virtude de o cliente ter<br />

pressa na aquisição de mercadorias.<br />

C) Outras informações<br />

a. O Gerente de Vendas da Filial, Sr. Paulo Ribeiro, informou ao auditor que o<br />

valor das duplicatas por ele recebidas, em dinheiro ou em cheques, são<br />

normalmente entregues ao Gerente Financeiro, que não mantém controles<br />

sobre tais fatos.<br />

b. Ninguém sabe quem autorizou as saídas de mercadorias não solicitadas por<br />

alguns clientes nas respostas às circularizações. O responsável pelo<br />

almoxarifado afirmou ao auditor que não há necessidade de autorização por<br />

escrito para saídas de mercadorias relacionadas com vendas a prazo, desde<br />

que o cliente esteja cadastrado, que o limite de crédito esteja previamente<br />

aprovado e que a nota fiscal tenha sido emitida.<br />

c. A tesoureira, Sr. Maria Penha, informou que é comum o cliente liquidar uma<br />

duplicata com cheques pré-datados, para até 60 dias apões a data de<br />

vencimento da duplicata. Tais cheques permanecem em seu poder até a data<br />

dos depósitos, efetuados por ela mesma. Nunca tais cheques foram conferidos<br />

por funcionário de outros setores. A maioria desses cheques é recebida ‘’ao<br />

portador’’, permanecendo assim até a data do depósito.<br />

d. Em 23.01.10 havia em seu poder o total de $ 367.000 relativos a cheques<br />

emitidos pelos clientes, para futuros depósitos, conforme inspeção física do<br />

auditor. Alguns desses cheques foram entregues pelo Gerente Financeiro.,<br />

outros foram recebidos diretamente pelos clientes. As baixas das duplicatas<br />

são informadas para a contabilidade somente após a compensação dos<br />

cheques. A tesoureira não tinha a relação dos cheques que estavam em seu<br />

poder em 31.12.09<br />

e. Além dos cheques “bons para depósitos futuros”, havia ainda em poder da Sra.<br />

Maria da Penha o total de $ 147.000 de cheques depositados duas vezes e<br />

devolvidos por insuficiência de fundos, alguns decorrentes de vendas a vista.<br />

Desse total havia cheques no total de $ 94.650 devolvidos pelo banco há mais<br />

de 120 dias, sendo que a tesoureira não teve tempo de relacioná-las para o<br />

envio ao advogado que cuida as cobranças judiciais.<br />

f. As baixas dos cheques incobráveis, decorrentes das vendas a vista, são<br />

aprovadas pela tesoureira, depois de transcorrido um ano da data da<br />

devolução pela segunda vez. Nos últimos três anos, o auditor constatou que foi<br />

contabilizado o total de $ 156.000 de cheques baixados nessas circunstâncias.<br />

Os cheques baixados permanecem em poder da tesoureira, que envia para a<br />

contabilidade de apenas uma relação para a contabilização, com a assinatura<br />

do gerente financeiro.<br />

g. De acordo como gerente da filial, Sr. Paulo Ribeiro, boa parte dos produtos<br />

devolvidos por defeito de fabricação é destruída e não são efetuados os<br />

devidos registros contábeis e fiscais da devolução, para evitar problemas<br />

tributários. Os demais produtos devolvidos são revendidos de imediato para<br />

outros clientes, com descontos de até 30%, de acordo com a sua autorização.<br />

Não são emitidos os devidos documentos fiscais para documentar a<br />

devolução e as novas vendas, para diminuir o pagamento de tributos nessas<br />

operações. Os recebimentos dessas vendas são entregues para o Gerente<br />

Financeiro.<br />

h. Os produtos devolvidos, seja qual for o motivo, são entregues para o<br />

almoxarifado da filial. O almoxarife é um antigo funcionário, contratado pelo Sr.<br />

Paulo Ribeiro, sendo seu fiel subordinado há mais de cinco anos. Ambos são<br />

responsáveis pela certificação dos defeitos nos produtos devolvidos e pela<br />

autorização para destruição dos materiais considerados imprestáveis.<br />

91

1.4 DUPLICATAS A RECEBER – CIRCULARIZAÇÃO<br />

Companhia ABC Ltda.<br />

I – resumo das falhas nos sistemas contábeis e de controles internos, destacando,<br />

entre outros aspectos:<br />

a) Possibilidade de fraudes e desvios de bens e valores da empresa auditada;<br />

(SOLUÇÃO ELABORADO PELO PROFESSOR)<br />

a1) Procedimentos inadequados para a aprovação das baixas de duplicatas e cheques<br />

considerados incobráveis.<br />

• No caso das duplicatas, é o próprio gerente de crédito e cobrança que aprova e<br />

autoriza as baixas, sendo que esse executivo também tem acesso aos controles<br />

informatizados, tendo liberdade para modificar os dados;<br />

• Quanto aos cheques devolvidos por insuficiência de fundos, ficam em poder da<br />

tesoureira, que tem poder para autorizar as baixas como incobráveis;<br />

a2) acesso aos controles informatizados do setor de crédito e cobrança;<br />

• Auditor contatou que quatro funcionários podem acessar o sistema e modificar os<br />

dados e informações cadastradas. Como agravante, usam a mesma senha, o que<br />

impossibilita a correta contribuição de responsabilidade em casos de fraudes nas<br />

contas a receber;<br />

a3) as vendas a vista são realizadas e recebidas pelo almoxarife da filial, o que facilita<br />

possíveis desvios de recursos recebidos de clientes. Facilitam também as saídas de<br />

mercadorias se4m os correspondentes ingressos financeiros, visto que as devoluções não<br />

são documentadas;<br />

a4) o almoxarife recebe cheques de clientes, mas não dispõe de uma relação – ou cadastro –<br />

de emitentes de cheques sem insuficiência de saldos;<br />

a5) parte das vendas a prazo foi paga em dinheiro ou cheques, diretamente para o gerente da<br />

filial. Não há comprovação de que tais valores foram entregues ao gerente financeiro para o<br />

depósito na conta da Companhia ABC Ltda.<br />

a6) não há controles sobre o<br />

s cheques em poder da tesoureira, emitidos pelos clientes para liquidação de suas compras a<br />

prazo a vista;<br />

• Dessa maneira, é fácil o desvio de alguns desses documentos ou a substituição por<br />

cheques de emitentes que não são clientes, visto que boa parte deles são recebidos<br />

“ao portador”.<br />

a7) procedimentos inadequados para o recebimento de mercadorias em devoluções, bem<br />

como para posteriores revendas desses materiais;<br />

• As devoluções e posteriores revendas não são devidamente documentadas, para fins<br />

contábeis e fiscais;<br />

• Não há controle sobre as mercadorias destruídas e sobre as que foram revendidas;<br />

• Alguns clientes foram orientados indevidamente para justificar as devoluções como<br />

sendo decorrentes de produtos com defeitos;<br />

• A certificação dos defeitos nos produtos devolvidos é de responsabilidade do<br />

almoxarife e do gerente da filial;<br />

a8) foram aprovados créditos para clientes sem uma criteriosa análise do cadastro;<br />

92

• Foram aprovadas vendas a prazo para um cliente de propriedade do genro do Diretor<br />

Comercial, que era sócio de outra empresa falida, que não pagou a totalidade das<br />

duas compras a prazo junto a Companhia ABC Ltda. Tal fato caracteriza um conflito<br />

de interesses entre o Diretor da empresa auditada e um dos clientes;<br />

• Houve vendas a prazo para empresa recém – constituída, sem que fosse efetuada<br />

uma criteriosa pesquisa de cadastro. Também não houve a solicitação de garantias<br />

reais para a concessão do crédito;<br />

a9) houve saídas não autorizadas de mercadorias faturadas para alguns clientes que<br />

contestaram o débito, sob a alegação de que não efetuaram o pedido e não receberam a<br />

mercadoria;<br />

b) Falta de segregação de determinadas funções e atividades; CONTINUAR...<br />

c) Existência de contingência tributárias, fiscais e trabalhistas;<br />

93

d) Deficiências do sistema de contabilidade e procedimentos fiscais;<br />

e) Demais falhas no sistema de controles internos;<br />

94

II – Opinião sobre os procedimentos para constituição da provisão para créditos de<br />

liquidação duvidosa.<br />

III – Em virtude das falhas e problemas constatados, é possível a emissão de um<br />

parecer de auditoria sem ressalva, considerando que o saldo de duplicatas a receber é<br />

um dos mais relevantes do ativo? Considerar também os efeitos nas vendas, custo das<br />

mercadorias vendidas, resultado do exercício etc.<br />

95

EXERCÍCIO Nº 005/2011<br />

RECONCILIAÇÃO BANCÁRIA – PARA RESOLVER<br />

(CFC-I-2003) Uma empresa de auditoria, durante o desenvolvimento de seu trabalho numa<br />

determinada companhia de capital aberto, examinou os documentos comprobatórios das<br />

transações na conta corrente de um banco. Mereceram ressalvas as seguintes anotações:<br />

• Os cheques de números 22.919 e 22.920, incluídos no extrato no mês de dezembro ,<br />

foram examinados e localizados no razão analítico no mês de novembro.<br />

• O Cheque número 22.926 foi emitido para adiantamento de salário a um funcionário,<br />

sem o devido registro na conta analítica correspondente.<br />

• O depósito de R$ 31.000,00 em 28.12.2002 foi creditado pelo banco indevidamente na<br />

conta corrente da companhia, já que pertencia à outra companhia e encontra-se<br />

estornado no dia 02.01.2002.<br />

• Os cheques de números 22.928, 22.932 e 22.933 e o depósito de R$ 47.000,00<br />

efetuado em 30.12.2002 foram apresentados no extrato em 02.01.2003, uma vez que<br />

eles foram depositados após as 18 horas no caixa eletrônico.<br />

• O cheque número 22.929 foi cancelado conforme documentação apresentada.<br />

• O cheque número 22.924 foi contabilizado por R$ 4.000,00 sendo seu valor pago pelo<br />

banco corretamente por R$ 12.000,00.<br />

EXTRATO CONTA BANCARIA<br />

Data Histórico Débito Crédito Saldo<br />

30.11.2002 Saldo Transportado 171.000<br />

1º.12.2002 Cheque 22.922 11.000 160.000<br />

Cheque 22.919 6.000 154.000<br />

02.12.2002 Cheque 22.920 14.000 140.000<br />


02.12.2002 Depósito 22.000 155.000<br />











96




31.12.2002 Saldo Final 283.000<br />

RAZÃO ANALITICO DESTA CONTA BANCÁRIA<br />

Data Histórico Débito Crédito Saldo<br />

30.11.2002 Saldo Transportado 151.000<br />



















31.12.2002 Saldo Final 268.500<br />

97

1.7 RECONCILIAÇÃO BANCÁRIA – CFC – SOLUÇÃO – PARA RESOLVER<br />

CONCILIAÇÃO BANCARIA<br />

Saldo Contábil 268.500<br />

Saldo do extrato<br />

bancário<br />



98

ANEXOS<br />

99

QUESTIONÁRIO DE AVALIAÇÃO DO CONTROLE INTERNO<br />

Nota: 1- Comentar; 2- N/A-não aplicável.<br />

GERAL:<br />

1) Os relatórios internos preparados e as demonstrações contábeis são:S<br />

a) informativos?<br />

b) emitidos em tempo hábil?<br />

.....c) realmente utilizados e por quem de direito?<br />

2) As rotinas em vigor são eficientes?<br />

3) Na conjuntura atual se faz necessário a aplicação de um sistema mecanizado ou<br />

através de computador?<br />

4) Existem programas que simplifiquem os trabalhos?<br />

5) É praxe da empresa a solicitação de sugestões dos empregados?<br />

6) O sistema de arquivo de papéis e documentos é adequado?<br />

7) O plano de contas em vigor é adequado?<br />

Está atualizado com a legislação?<br />

8) A empresa efetuou algum estudo visando obter economia através da centralização dos<br />

registros de suas filiais?<br />

9) Os seguros são efetuados pelo mais baixo custo?<br />

(No caso de prédios, os terrenos são eliminados)<br />

10- É praxe a empresa efetuar seguro de fidelidade?<br />

(O seguro de fidelidade é feito para aqueles funcionários que manuseiam valores)<br />

11- As coberturas de seguro são suficientes:<br />

a) adequadas<br />

b) super avaliadas ou<br />

.......c) sub-avaliadas.<br />

12- Existe uma política de crédito definida e está em vigor?<br />

13- A empresa elaborou um organograma mostrando áreas de responsabilidade e<br />

subordinação?<br />

14) Foi elaborado um Manual de Procedimentos?<br />

(Rotinas de compras, de faturamento, política de capitalização de compras)<br />

GERAL:<br />

15- È norma o uso de lançamentos padronizados?<br />

(O sistema de lançamentos padronizados consiste no seguinte: a empresa prepara<br />

lançamentos padronizados de recebimentos, pagamentos, depreciação, compras,<br />

honorários da diretoria, folhas de pagamento-provisão e distribuição das contas com<br />

históricos padronizados. Há inclusive impressos para esses lançamentos. Basta no fim do<br />

mês colocar apenas a data e os valores)<br />

16- Qual a porcentagem do mercado que a empresa domina?<br />

(Objetivo: qual a estratégica que a empresa adota em relação aos seus concorrentes:<br />

preços, qualidade etc.)<br />

17) A empresa mantém empréstimo com o exterior?<br />

O contrato se acha registrado no Banco Central?<br />

.......(O registro no Banco Central diz respeito à autorização das remessas. O mesmo<br />

ocorre para contratos de “royalties”, de assistência técnica etc)<br />

18) As obrigações são corrigidas no final do período, aos índices oficiais?<br />

19) A empresa está subordinada a uma legislação específica?<br />

Usufrui de incentivos fiscais? Comente.<br />

20) Existem contingências fiscais não refletidas nos livros?<br />

(Relacione-se e arquive os dados na pasta permanente}<br />

21) Existem restrições que possam paralisar as atividades operacionais?<br />

(Poluição ambiental etc.)<br />

100

22) Está sujeita a regime de controle de preços? (Comente)<br />

23).............................................................................................<br />

CAIXA E BANCOS<br />

1) É prática em uso na empresa a assinatura de cheques isoladamente?<br />

2) É comum a emissão de cheques ao portador ou são proibidos?<br />

3) É adotado algum sistema de Fundo Fixo?<br />

4) Foram fixados limites em dinheiro para pagamento através do Fundo Fixo?<br />

5) Com que freqüência são feitos os reembolsos de Fundo Fixo em nome de quem são<br />

emitidos os cheques?<br />

(Obs: os cheques deverão ser emitidos em nome do seu responsável)<br />

6) Os comprovantes que integram os relatórios de reembolso do Fundo Fixo são<br />

inspecionados e aprovados?<br />

7) O numerário existente nos bancos está reduzido ao mínimo necessário visando<br />

proteger a desvalorização da moeda?<br />

8) São feitas conciliações bancárias mensais?<br />

9) As Pendências antigas são devidamente investigadas?<br />

(Exemplo: quais as providências que a empresa toma para cheques com mais de 60<br />

dias pendentes)<br />

10) Os comprovantes de pagamento são cancelados de forma a evitar a sua<br />

reapresentação de maneira fraudulenta?<br />

Isto ocorre em empresa que tem por hábito a emissão de cheques ao portador e<br />

Apenas uma pessoa assina os cheques individualmente. (Se o documento não é também<br />

inutilizado no ato, o funcionário pode após um determinado período preparar novo cheque<br />

para a mesma operação)<br />

11-É prática em uso a emissão de recibos pré-numerados tipograficamente?<br />

12-O numerário existente na caixa é contado de surpresa por parte de algum funcionário<br />

da empresa?<br />

13- Os documentos apensos aos processos de pagamento são feitos pelo sistema de<br />

“Vouchers. Cópia do cheque com indicação da contabilização, nota fiscal original, fatura,<br />

duplicata, relatório de recebimento dos materiais, pedido de compra e carimbo nos<br />

documentos de controle de entrada dos materiais, de qualidade, de aproveitamento dos<br />

impostos e contabilização)<br />

14-Os depósitos são feitos com cópias contendo a descrição analítica dos cheques<br />

depositados?<br />

(No caso de uma contagem de caixa, se existir um cheque do próprio caixa fazendo<br />

parte de contagem, a descrição analítica do depósito permitirá observar se aquele cheque<br />

foi depositado ou se foi substituído)<br />

15)...............................................................<br />

16)...............................................................<br />

COMPRAS: INVENTÁRIOS E ALMOXARIFADO<br />

1) As compras de materiais são feitas levando-se em conta o planejamento da produção<br />

ou são feitas de forma indiscriminada?<br />

2) Os produtos terminados são feitos em função da perspectiva de venda?<br />

3) Existem estoques absoletos em quantidades razoáveis?<br />

4) Que providências são tomadas para evitar a obsolescência dos estoques?<br />

5) As condições de armazenagem são adequadas?<br />

101

As mercadorias se encontram em boas condições?<br />

6) Há problemas de insalubridade que afetam a durabilidade dos materiais?<br />

7) Os custos dos estoques são razoáveis e determinados em bases consistentes?<br />

8) É prática em uso a eliminação dos registros de estoques de valores insignificantes?<br />

9) Há indicação de excesso de estoques?<br />

.... (Comentar as razões)<br />

10) A sucata é separada por tipo: cobre, ferro, níquel etc, para obtenção de melhores<br />

preços?<br />

11) É prática na empresa o uso de concorrência para venda de material de sucata?<br />

12) A sucata existente é razoável em função da produção?<br />

......(O auditor deverá investigar a razoabilidade da sucata, pois alguém poderá fazer<br />

sucata propositadamente e obter vantagens)<br />

13) O sistema de custo está integrado nos livros?<br />

.......(Descreva se o sistema é por absorção, direto ou padrão)<br />

14) Os critérios de rateio de gastos são razoáveis?<br />

15) Se o custo adotado é o padrão, como a empresa contabiliza a variação de custo?<br />

Descreva<br />

Obs: a variação de custo deve ser incorporada ao estoque. O fisco não permite lançar em<br />

despesa se a unidade não foi vendida.<br />

16) Há proteção adequada do recinto da empresa: cercas, guardas, para impedir a saída<br />

de produtos indevidamente?<br />

COMPRAS: INVENTÁRIOS E ALMOXARIFADO<br />

17) As diferenças entre inventários físicos e contábeis são investigadas?<br />

18) Os controles existentes nos almoxarifados no tocante a entradas e saídas são<br />

satisfatórios?<br />

19) É prática em uso na empresa efetuar o controle de qualidade de materiais entrados<br />

ou produtos fabricados?<br />

20) Antes das contagens físicas é feita uma amarração completa das últimas notas físicas<br />

de vendas e de compras?<br />

21) A empresa efetua inventários rotativos ou somente no final do período?<br />

22) Para todas as compras são feitas concorrências em pelo menos 3 fornecedores?<br />

......(O auditor deverá estar atento para pedidos feitos por telefone: poderá ser uma<br />

acomodação do comprador). Ele alega que em unção da urgência não teve tempo de<br />

efetuar a coleta de preços por escrito. Isso pode ser (possibilidade) que esteja recebendo<br />

“bola” do fornecedor)<br />

23)....................................................................................<br />

24)...................................................................................<br />

ATIVO FIXO<br />

1) Existe uma política de capitalização, manutenção e reparos definindo quando o bem<br />

deve ser ativado ou ser considerado um gasto?<br />

2) Para todos os bens adquiridos é feito um controle através de chapeamento?<br />

3) É prática em uso efetuar levantamentos físicos dos bens do Ativo Imobilizado?<br />

4) Quais os critérios de depreciação em uso:<br />

a) linha reta<br />

b) soma dos dígitos<br />

c) método decrescente<br />

d) unidades produzidas etc<br />

e) taxas em vigor para cada classe de bem<br />

f) se está em uso, depreciação acelerada e turnos de fabricação.<br />

5) Há um registro de bens patrimoniais que permite acompanhar a vida útil do bem, os<br />

valores de custo e de correção e respectivas depreciações para no caso de baixa se<br />

Q<br />

u<br />

ai<br />

s<br />

102

determinar o valor residual?<br />

ATIVO FIXO<br />

6) As correções monetárias são feitas de conformidade com a lei ou a empresa tem por<br />

prática corrigir os bens com índices diferentes da lei?<br />

Qual o método: direto ou por razão de ORTN?.................................................<br />

7) Ocorrendo venda ou baixa de bens do ativo, esta é autorizada por pessoal<br />

responsável?<br />

8) Para o bem vendido é feita uma concorrência visando a obtenção do melhor preço?<br />

9) A empresa tem unidades (prédios) que não estão em uso na atividade operacional<br />

(simplesmente sem uso e não alocadas a terceiros)?<br />

(Neste caso, não é permitida a depreciação)<br />

10).....................................................................................<br />

11)....................................................................................<br />

103

PESSOAL<br />

1) Há uma satisfatória divisão de funções na área de pessoal?<br />

............(Quem admite; quem é responsável pelos registros, quem prepara a folha, quem<br />

confere, quem paga e quem se responsabiliza pelos salários não reclamados)<br />

Obs: Se a empresa for de porte médio para grande e apenas um funcionário executa<br />

esses serviços sem que um terceiro (ou inexistência-de auditoria interna),<br />

Examine e confira esses trabalhos, há uma possibilidade muito grande de inclusão de<br />

funcionários fantasmas.<br />

2) A gerência e o pessoal administrativo da área executam suas funções com eficiências?<br />

3) As folhas são preparadas através do computador?<br />

4) A distribuição contábil é satisfatória?<br />

5) As folhas são pagas em dinheiro, por cheque ou depositadas em contas correntes<br />

bancárias (individuais)? (Descreva o sistema)<br />

6) Há um posto bancário no recinto da empresa que se encarrega do pagamento aos<br />

funcionários?<br />

(A empresa prepara a folha e entrega ao banco para pagamento)<br />

PESSOAL<br />

7) O movimento de entrada e saída do pessoal é razoável?<br />

8) É investigado o motivo de uma rotação elevada?<br />

9) A empresa tem uma política salarial definida e por escrito?<br />

10) É satisfatório o controle sobre férias para evitar o seu pagamento em dobro no caso<br />

de mais de um período de férias vencido e não pago?<br />

11) São atendidos de forma satisfatória todos os compromissos da legislação trabalhista?<br />

12) A empresa mantém uma Comissão de Prevenção de Acidentes (CIPA) no caso de ter<br />

mais de 50 empregados?<br />

13) É adotado o provisionamento de férias vencidas e não pagas até a data do balanço e<br />

inclusive os encargos? (Permitido por lei)<br />

14) O procedimento para recrutamento, seleção e admissão de funcionários é<br />

satisfatório?O<br />

15).........................................................................................<br />

CONTAS A PAGAR EM GERAL<br />

1) É prática em uso na empresa o provisionamento de despesas ocorridas e não pagas?<br />

2) A empresa utiliza os prazos máximos concedidos por fornecedores?<br />

3) As taxas de juros e comissões pagas aparentam ser razoáveis?l<br />

4} As contas de fornecedores são conciliadas com o razão?<br />

5) É prática em uso a obtenção de confirmações de saldos de fornecedores?<br />

6) Os impostos a pagar conforme saldos do razão são conciliados com o registros fiscais?<br />

7) Os compromissos de curto prazo estão separados e indicados daqueles a longo prazo?<br />

8) etc................................................................................<br />

LUCROS E PERDAS<br />

1) A empresa tem por prática efetuar a elaboração de análises de lucratividade por linha<br />

de produtos?<br />

104

2) São elaborados quadros estatísticos de receitas e despesas, comparando-se à sua<br />

evolução?<br />

3) A contabilização de Lucro Inflacionário, se existente, está de conformidade com a lei?<br />

4) É feito o controle do Lucro Inflacionário, no Livro de Apuração do Lucro Real?<br />

5) O diferimento do Imposto de Renda sobre o Lucro inflacionário está sendo feito<br />

corretamente?<br />

6) É feita qualquer reserva de natureza técnica para garantia de produtos? Descreva os<br />

critérios.<br />

7) Ocorrendo pagamento de despesas com royalties, estes estão dentro dos limites<br />

fixados em lei?<br />

8) As despesas operacionais são comparadas com os orçamentos?<br />

9) A empresa aloca serviços de terceiros para pagamento de transporte de seus<br />

funcionários? (Descreva o sistema)<br />

10) A empresa tem refeitório próprio para fornecimento de refeições a seus empregados<br />

ou se utiliza de serviços de terceiros. Neste caso, utiliza os incentivos<br />

fiscais? (Descreva os procedimentos)<br />

11) As reclamações sobre a qualidade dos produtos vendidos são investigadas no tocante<br />

à irregularidade que efetuou a qualidade dos mesmos?<br />

12) Há evidência de desperdício de mão-de-obra?<br />

13) É feito algum controle sobre a adequação da quilometragem dos veículos em uso?<br />

14) O plano interno de manutenção dos equipamentos é satisfatório?<br />

15) As receitas e despesas estão classificadas corretamente? (e segregadas das não<br />

operacionais)<br />

16) As despesas de propaganda e brindes são razoáveis em função das vendas?<br />

LUCROS E PERDAS<br />

17) Há indícios de despesas particulares de diretores lançadas como encargo da<br />

empresa? (Principalmente viagens de recreio ao exterior do diretor e seus familiares)<br />

18) As despesas de operações de “leasing” (aluguel de equipamentos etc.) estão sendo<br />

contabilizadas de conformidade com os contratos?<br />

19) Como são contabilizadas as receitas com venda de sucatas? (A crédito de receitas<br />

não operacionais ou a crédito dos centros de produção)<br />

20) As receitas ou despesas de períodos subseqüentes estão corretamente segregadas<br />

das correspondentes ao período?<br />

21) As despesas de fretes sobre compras são incorporadas ao custo dos materiais?<br />

22) É feito algum controle paralelo sobre a razoabilidade do pagamento de horas extras?<br />

Há certeza de que as mesmas são necessárias e realmente consumidas na execução dos<br />

trabalhos?<br />

23) Os gastos com prestação de serviços médicos são efetivos e dão um atendimento<br />

satisfatório?<br />

24) Como é feita a análise das despesas de viagens? ( Descreva adiantamentos,<br />

reembolsos, prazos de restituição de parcelas não utilizadas e comprovação?<br />

25) Os descontos comerciais são razoáveis?<br />

26) Os procedimentos para contabilização de receitas e despesas têm sido consistentes?<br />

27).........................................................................<br />

28).........................................................................<br />

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auditoria e perícia - Pos.ajes.edu.br - AJES

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