steuern_recht_5_2012 - PwC Blogs

Folglich ist die Verpflichtung vom Erwerber sowohl in der Handels-
als auch in der Steuerbilanz passivisch auszuweisen.
Darüber hinaus spricht sich der BFH gegen eine Trennung des
eigentlichen Anschaffungsvorgangs von der (nachfolgenden)
Bilanzierung auf den Bilanzstichtag aus. Umfang und Höhe der
Anschaffungskosten werden durch tatsächliche Gegebenheiten
bestimmt. In diesem Umfang und in jener Höhe, in denen sie
tatsächlich entstanden sind, gehen sie erfolgsneutral in die
(nachfolgende) Bilanzierung ein. Der Bewertungsansatz darf
dabei (nach § 6 Absatz 1 Nummer 3 EStG 1990) weder übernoch
unterschritten werden. Das betrifft auch „miterworbene“
Schulden, die als solche einem steuerlichen Ausweisverbot
unterworfen sind. Andernfalls würde genau jener „Erwerbsgewinn“
ausgewiesen, der dem Anschaffungskostenbegriff und
-verständnis widerspreche. Für die Annahme eines ausnahmsweise
auszuweisenden „gesetzlichen Bewertungsgewinns“ gibt
es nach Auffassung des BFH keine gesetzliche Grundlage.
Hervorzuheben ist die Entscheidung des BFH besonders vor
folgendem Hintergrund: Mit seiner oben skizzierten Rechtsprechung
wendet sich der Erste Senat explizit und wiederholt
gegen die Ausführungen der Finanzverwaltung in ihrem
Schreiben vom 24. Juni 2011. Nach Auffassung der Finanzverwaltung
verdrängen steuerliche Ansatz- und Bewertungsvorbehalte
in der ersten für die Besteuerung maßgebenden
Schlussbilanz nach Übernahme von Verpflichtungen den
handelsrechtlichen Grundsatz der Erfolgsneutralität von Anschaffungsvorgängen.
Anders ausgedrückt: Der Anschaffungsvorgang
und damit die Erfolgsneutralität werde in der handelswie
steuerrechtlichen Eröffnungsbilanz abschließend abgebildet.
Folglich greife in der ersten Schlussbilanz wiederum das
steuerliche Ausweisverbot.
Bemerkenswert ist zudem: Der BFH spricht sich eindeutig
gegen die von der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom
24. Juni 2011 vorgenommene Differenzierung bei der Übernahme
schuldrechtlicher Verpflichtungen im Wege der Schuldübernahme
und der Schuldfreistellung aus. Zum einen zitiert
der BFH seine frühere Entscheidung hinsichtlich der Schuldfreistellung.
Für diesen Fall ist der Erwerber im Verhältnis zum
Veräußerer verpflichtet, diesen von der gegenüber dem Gläubiger
der Schuld weiter bestehenden Zahlungspflicht freizustellen.
Die entsprechende Freistellungsverpflichtung ist aufgrund
des vorangegangenen Realisationsakts vom Erwerber sowohl
in der Handels- als auch in der Steuerbilanz passivisch auszuweisen.
Zum anderen gab der zugrunde liegende Streitfall dem BFH
die Möglichkeit, sich zur steuerlichen Beurteilung der Schuldübernahme
zu äußern. Im Streitfall hatte die Klägerin anstelle
des Veräußerers die Jubiläumsverpflichtung übernommen. So
betont der BFH zwar, auch nach der Veräußerung handele es
sich um eine Verpflichtung des (neuen) Schuldners, welche
„an sich“ dem steuerbilanziellen Ausweisverbot unterworfen
sei. Allerdings sei die Verpflichtung beim Veräußerer infolge
des „Ankaufs“ zwischenzeitlich als solche realisiert worden. So
übernehme die Klägerin zwar ein (weiterhin) schwebendes Geschäft,
jedoch markiere die (befreiende) Schuldübernahme die
ausschlaggebende Zäsur: Die Verpflichtung sei dadurch beim
Veräußerer realisiert worden und das Einstehen für die Schuld
durch die Klägerin sei fortan nicht mehr (Gegen-)Leistung im
Rahmen des schwebenden Vertrags, sondern nur noch eine
Erfüllungsleistung. Auf diesem Realisationsakt – und den dafür
aufgewendeten Anschaffungskosten – baut sodann wiederum
die nachfolgende handels- wie steuerrechtliche Bilanzierung
auf. Nach Auffassung des BFH bestimmt auch in diesem Fall
die handels- wie steuerrechtliche „Erfolgsneutralität“ der
Anschaffung den Bilanzierungsansatz. So wird der Ansatz
unbeschadet des fortbestehenden Charakters der auszuweisenden
Verbindlichkeit ohne einen gegenläufigen Regelungsbefehl
nicht von steuerlichen Ansatz- und Bewertungsbeschränkungen
und -verboten verdrängt. Da es jedoch an einem derartigen
gegenläufigen Regelungsbefehl fehlt, ist die entsprechende
Verpflichtung – wie im Falle der Schuldfreistellung auch – vom
Erwerber sowohl in der Handels- als auch in der Steuerbilanz
passivisch auszuweisen.
Abschließend ist festzuhalten: Der BFH spricht sich auch eindeutig
gegen die von der Klägerin im Einspruchsverfahren
vorgetragene Bilanzierungsweise aus, nach der die steuerrechtlichen
Ansatzrestriktionen bereits in der (handelsrechtlichen)
Eröffnungsbilanz zu berücksichtigen sind und die
„Neutralisierung“ der dadurch bedingten Ausweisdifferenz zugleich
über eine Abstockung des Firmenwerts erfolgt. Mit den
Worten des BFH ausgedrückt: Die Grundsätze ordnungsgemäßer
Buchführung geben eine solche Bilanzierung nicht her.
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