steuern_recht_5_2012 - PwC Blogs

Steuern A bis Z
Sachverhalt
Die Klägerin ist eine in Bulgarien ansässige Gesellschaft, die
ihre wirtschaftliche Tätigkeit in verschiedenen Bereichen
ausübt. Für die unentgeltliche Beförderung ihres angestellten
Geschäftsführers zwischen Wohnung und Arbeitsstätte verwendete
sie einerseits ein angemietetes und andererseits ein
mit einer Laufzeit von 48 Monaten geleastes Kraftfahrzeug. Im
Streit war die von der Klägerin aus der Anmietung beziehungsweise
dem Leasing geltend gemachte Vorsteuer. Die bulgarischen
Finanzbehörden waren der Auffassung, die Fahrzeuge
würden nicht für Zwecke des Unternehmens der Klägerin genutzt,
und versagten daraufhin den Vorsteuerabzug.
Fragen
Das zuständige bulgarische Gericht nahm den vorliegenden
Rechtsstreit zum Anlass, um dem Europäischen Gerichtshof
(EuGH) im Rahmen eines Vorabentscheidungsersuchens mehrere
Fragen zum Recht auf Vorsteuerabzug zu stellen. Unter
anderem musste sich der EuGH mit der Frage auseinandersetzen,
unter welchen Voraussetzungen und zu welchem Zeitpunkt
ein Steuerpflichtiger zum Abzug der Vorsteuer berechtigt
ist, die er einerseits aufgrund eines Mietvertrags und
andererseits aufgrund eines Leasingvertrags über Kraftfahrzeuge
entrichtet hat.
Entscheidung des Europäischen Gerichtshofs
Der EuGH hat zunächst im Rahmen einleitender Erwägungen
dazu Stellung genommen, unter welchen Voraussetzungen das
Leasing eines Kraftfahrzeugs eine Dienstleistung oder Lieferung
darstellt. Während die Vermietung eines Kraftfahrzeugs
grundsätzlich eine Dienstleistung und keine Lieferung sei,
könne die Miete eines Kraftfahrzeugs aufgrund eines Leasingvertrags
gleichwohl im Rahmen einer umsatzsteuerlichen Lieferung
erfolgen. Für die Abgrenzung zwischen Lieferung und
sonstiger Leistung greift der Gerichtshof auf die Unterscheidung
zwischen einem Finanzierungsleasing und einem Operating-Leasingverhältnis
nach dem International Accounting
Standard (IAS) 17 zurück. Das Finanzierungsleasing, bei dem
die mit dem rechtlichen Eigentum verbundenen Chancen und
Risiken zum überwiegenden Teil auf den Leasingnehmer übertragen
werden, könne als Lieferung eingestuft werden. Zudem
weist der EuGH auf seine Rechtsprechung hin, wonach sich der
Begriff „Lieferung von Gegenständen“ nicht auf die Eigentumsübertragung
nach dem nationalen Zivilrecht bezieht, sondern
jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands umfasst, die
den Erwerber ermächtigt, über diesen Gegenstand so zu verfügen,
als wäre er sein Eigentümer (vergleichen Sie bitte
EuGH, Urteil vom 6. Februar 2003, C-185/01, Auto Lease
Holland; UR 2003, 137). Er nimmt darum die Lieferung eines
Investitionsguts für den Fall an,
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„dass das Eigentum an dem Fahrzeug am Ende der Vertragslaufzeit
auf den Leasingnehmer übertragen wird oder dass der
Leasingnehmer über wesentliche Elemente des Eigentums an
dem Fahrzeug verfügt, insbesondere dass die mit dem rechtlichen
Eigentum an dem Fahrzeug verbundenen Chancen und
Risiken zum überwiegenden Teil auf ihn übertragen werden
und die abgezinste Summe der Leasingraten praktisch dem
Verkehrswert des Gegenstands entspricht“.
Hinsichtlich des Rechts zum Vorsteuerabzug weist der EuGH
zunächst darauf hin, dass nach Artikel 168 Buchstabe a Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie
ein Steuerpflichtiger die Vorsteuer
für Gegenstände und Dienstleistungen nur abziehen darf, soweit
er diese Gegenstände und Dienstleistungen für die Zwecke
seiner wirtschaftlichen Tätigkeit verwendet. Dabei sei
danach zu differenzieren, ob es sich bei der Eingangsleistung
um den Erwerb einer Dienstleistung oder eines Investitionsguts
handelt.
Für den Fall einer Dienstleistung setze der Vorsteuerabzug
voraus, dass ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang
zwischen der Verwendung des angemieteten Fahrzeugs und
der wirtschaftlichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen besteht.
Zudem entstehe das Recht auf Vorsteuerabzug mit Ablauf des
Zeitraums, auf den sich die jeweilige Zahlung bezieht. Ist
dagegen das Anmieten eines Kraftfahrzeugs aufgrund eines
Leasingvertrags als Lieferung zu werten, steht dem Steuerpflichtigen,
so der EuGH, das sogenannte Zuordnungswahlrecht
zu. Ein aufgrund eines Leasingvertrags gemietetes und
als Investitionsgut eingestuftes Fahrzeug wird danach als für
die Zwecke der besteuerten Umsätze verwendet angesehen,
wenn der Steuerpflichtige es als solches erwirbt und vollständig
dem Vermögen seines Unternehmens zuordnet. Die Vorsteuer
ist dann grundsätzlich vollständig und sofort abziehbar.
Jede Verwendung des genannten Gegenstands für den privaten
Bedarf des Steuerpflichtigen, für den Bedarf seines Personals
oder für unternehmensfremde Zwecke ist dann jedoch einer
Dienstleistung gegen Entgelt gleichgestellt.
Abschließend stellt der EuGH klar: Das Zurverfügungstellen
des Kraftfahrzeugs an Arbeitnehmer für Fahrten zwischen
Wohnung und Arbeitsstätte erfolgt grundsätzlich zu unternehmensfremden
Zwecken.
Schlussfolgerung und Beratungshinweis
Zunächst definiert der EuGH, wann im Rahmen des Leasings
eines Investitionsguts eine Lieferung vorliegt. Hierfür greift er
auf den IAS 17 zurück (vergleichen Sie bitte die Seiten 91, 93
ff.). Die im Einzelfall vorzunehmende Abgrenzung, ob eine
Lieferung oder sonstige Leistung vorliegt, sollte jedoch in
Deutschland zunächst auch weiterhin anhand der Leasingerlasse
der Finanzverwaltung vorgenommen werden. (Vergleichen
Sie dazu zum Beispiel den Abschnitt 3.5 Absatz 5 ff.
Umsatzsteuer-Anwendungserlass; Oberfinanzdirektion Ham-