steuern_recht_5_2012 - PwC Blogs
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Titel<br />
Finanztransaktionen im Visier<br />
Die angemessene Bepreisung von Finanztransaktionen<br />
zwischen nahestehenden Personen hat in letzter<br />
Zeit erkennbar an Brisanz und Aktualität gewonnen.<br />
Dafür gibt es mehrere Gründe: Die Finanz- und Wirtschaftskrise<br />
hat die Zinssätze in einem Ausmaß verändert,<br />
das vorher schwer vorstellbar war. Während sich<br />
Referenzzinssätze auf historisch niedrigem Niveau<br />
einpendeln, sind die Risikoprämien erheblich gestiegen.<br />
Auch unabhängig davon beschäftigen sich Steuerbehörden<br />
international verstärkt mit der Verrechnungspreissetzung<br />
für Finanztransaktionen. In<br />
diesen Zusammenhang kann auch eine neue Verwaltungsanweisung<br />
des Berliner Bundesfinanzministeriums<br />
gestellt werden.<br />
Hintergrund des neuen Schreibens aus dem Berliner Finanzministerium<br />
(BMF) war ein Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH)<br />
vom 14. Januar 2009 (I R 52/08) zu einem rein nationalen<br />
Sachverhalt. Danach sind Teilwertabschreibungen auf Darlehen,<br />
die Eigenkapital ersetzen, als abzugsfähige Gewinnminderungen<br />
im Sinne der (ehemaligen Fassung des) § 8 b Absatz<br />
3 Körperschaftsteuergesetz (KStG) anzusehen. Am 29. März<br />
2011 veröffentlichte das BMF dann das Schreiben zur Anwendung<br />
des § 1 Außensteuergesetz (AStG) auf Fälle von Teilwertabschreibungen<br />
und anderen Wertminderungen auf Darlehen<br />
an verbundene Unternehmen. Es behandelt die durch den BFH<br />
zu entscheidenden Fragen nunmehr für grenzüberschreitende<br />
Fälle. Der Inhalt des neuen Schreibens geht dabei deutlich<br />
über seinen Titel hinaus und äußert sich auch zu Fragen im<br />
Zusammenhang von Verrechnungspreisen wie der Zinssatzhöhe<br />
und der Notwendigkeit von Sicherheiten bei konzerninternen<br />
Darlehen. Obwohl Teilwertabschreibungen auf Gesellschafterdarlehen<br />
durch die Neufassung von § 8 b Absatz 3<br />
KStG mittlerweile ohnehin kaum noch möglich sind, lassen<br />
sich aus dem BMF-Schreiben wesentliche Parameter für die<br />
Verrechnungspreisprüfung bei konzerninternen Darlehen aufzeigen.<br />
Die folgenden Absätze fassen die Inhalte des Schreibens,<br />
die sich mit Verrechnungspreisen auseinandersetzen,<br />
zusammen.<br />
8 <strong>PwC</strong><br />
In diesem Beitrag erfahren Sie …<br />
• … wie wichtig die Sicherheitsgewährung bei der<br />
Prüfung der Fremdvergleichskonformität ist.<br />
• … welche Gestaltungsmöglichkeiten bei der Gewährung<br />
eines Darlehens inländischer beherrschender<br />
Gesellschafter zu unterscheiden sind.<br />
• … welche Grundfälle eines nicht beherrschenden<br />
Gesellschafters grundsätzlich möglich sind.<br />
Das BMF berücksichtigt bei der Analyse der Fremdvergleichskonformität<br />
vor allem die Frage nach der Notwendigkeit einer<br />
Sicherheitsgewährung für konzerninterne Darlehen. Nach der<br />
Rechtsprechung des BFH ist bei der Gewährung eines Darlehens<br />
im Konzern grundsätzlich keine Sicherheitsgewährung<br />
notwendig, da die Konzernbeziehung allein bereits als ausreichende<br />
Sicherheit angesehen wird. Dies hat zur Folge, dass<br />
das Fehlen einer Sicherheit bei Konzernsachverhalten nicht<br />
automatisch zu einer Zinsanpassung führt. Vor diesem Hintergrund<br />
differenziert das BMF zwischen Darlehen inländischer<br />
beherrschender Gesellschafter, Forderungen aus laufenden<br />
Geschäftsbeziehungen und anderen Fällen.<br />
Das BMF unterscheidet insoweit bei der Gewährung eines<br />
Darlehens eines beherrschenden Gesellschafters drei Möglichkeiten<br />
der Gestaltung:<br />
• Darlehensgewährung gegen Vereinbarung einer tatsächlichen<br />
Sicherheit, wobei der vereinbarte Zinssatz diese<br />
Sicherheit berücksichtigt<br />
• keine Vereinbarung einer tatsächlichen Sicherheit, jedoch<br />
Absprache eines angemessenen Risikoaufschlags beim Zinssatz<br />
• keine Vereinbarung einer tatsächlichen Sicherheit und aufgrund<br />
des Konzernrückhalts kein Risikoaufschlag<br />
Die Verwaltungsanweisung bestätigt: Im ersten und zweiten<br />
Fall ist der Fremdvergleichsgrundsatz eingehalten, wenn der<br />
Zinssatz und alle weiteren Umstände in Zusammenhang mit<br />
der Darlehensgewährung auch von fremden Dritten vereinbart<br />
worden wären und somit fremdvergleichskonform sind. Im<br />
Hinblick auf den dritten Fall wird die Teilwertabschreibung<br />
grundsätzlich verweigert, da der Konzernrückhalt als „fortbestehende<br />
fremdübliche Sicherheit“ angesehen wird. Ein Konzernrückhalt<br />
bestehe so lange, wie der beherrschende Gesellschafter<br />
die Zahlungsfähigkeit der Gesellschaft sicherstelle.<br />
Korrespondierend wird man das BMF-Schreiben allerdings<br />
auch so verstehen können, dass das Fehlen eines Risikoaufschlags<br />
bei unbesicherten Darlehen zwar die Möglichkeit einer<br />
Teilwertabschreibung einschränken kann, jedoch grundsätzlich<br />
keine Notwendigkeit für eine Verrechnungspreiskorrektur<br />
(also einer Erhöhung des Zinssatzes) auslöst.<br />
Stehen gelassene Forderungen aus Lieferungen<br />
und Leistungen<br />
Auch in Fällen konzerninterner Forderungen aus Lieferungen<br />
und Leistungen muss die Fremdüblichkeit geprüft werden, sollten<br />
die Vereinbarungen nicht erfüllt werden können. Eine über<br />
den Eigentumsvorbehalt hinausgehende Sicherheit erscheint<br />
hier als unüblich. Befindet sich ein Unternehmen in der Krise,<br />
muss es im Zweifelsfall für jede Lieferung auf Rechnung eine