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Die Monatszeitschrift
Damit werden aber auch Alleinerziehende nicht etwa durch
das Ehegattensplitting benachteiligt. Sie leben gerade in
keiner Erwerbsgemeinschaft, deren Schutz das Splitting dienen
könnte. Man kann freilich fragen, ob es Aufgabe der
Gemeinschaft der Steuerzahler ist, faktische Nachteile der
Entscheidung für die Lebensform „Alleinerziehend“ durch
monetäre Leistungen in Gestalt von Steuervergünstigungen
auszugleichen. Die ggf. zu kompensierende faktische
Schlechterstellung ist aber keine Konsequenz des Splittings.
Insoweit wäre primär zu konkretisieren, durch welche monetären
Lasten jenseits des Kindesexistenzminimums, das via
Kinderfreibeträge / Kindergeld berücksichtigt ist, Alleinerziehende
mehr belastet sind als erziehende Eltern. Es geht hier
wohl um eine persönliche Einschränkung der individuellen
Entfaltungsfreiheit, die aus der Alleinzuständigkeit für das
Kind resultiert. Monetär abbildbar ist dies unter Umständen
durch gesteigerte Fremdbetreuungskosten, die aber – wie
auch bei Eltern – nach tatsächlichem Anfall und je nach
beruflicher oder privater Veranlassung als erwerbs- oder
existenzsichernder Aufwand berücksichtigt werden sollten.
Neben einem erwerbs- und aufwandsunabhängigen Betreuungsbedarf
als Teil des familiären Existenzminimums 13
sollte es eine von diesem Bedarf unabhängige Kategorie des
erwerbsbedingten Betreuungsaufwands geben. Aufwendungen
für Fremdbetreuung während der Arbeitszeit sollten in
der tatsächlich entstehenden Höhe als Werbungskosten (§ 9
EStG) abziehbar sein. Nur die volle Abziehbarkeit des beruflichen
Mehraufwands trägt dem Ziel der Vereinbarkeit von
Berufstätigkeit und Familie hinreichend Rechnung. Darüber
hinaus bietet die Abziehbarkeit erwerbsbedingten Betreuungsaufwands
als Werbungskosten die Möglichkeit, durch
Kinderbetreuungskosten entstandene Verluste mit positiven
Einkünften späterer Jahre zu verrechnen. Von dieser Möglichkeit
profitieren insbesondere auch Alleinerziehende. 14
Aus Verfassungsgründen (Art. 6 Abs. 1 i.V.m. Art. 3 Abs. 1
GG) geboten ist der Abzug von erwerbsbedingten Kinderbetreuungskosten
insoweit, als die finanzielle Leistungsfähigkeit
der Eltern durch erwerbsbedingten Betreuungsaufwand
tatsächlich gemindert ist. Als zwangsläufige Aufwendungen
müssen gerade erwerbsbedingte Kinderbetreuungskosten
in realitätsgerechter Höhe steuerlich abziehbar sein. 15 In
der Einzelausgestaltung kann der Gesetzgeber typisierend
erwerbsbedingte Kinderbetreuungskosten der Höhe nach
begrenzen; 16 sie um eine zumutbare Eigenbelastung –
vergleichbar § 33 Abs. 1 EStG – zu kürzen, wäre dagegen
verfassungswidrig. 17 Im Rahmen seiner Gestaltungsfreiheit
kann der Gesetzgeber freilich wählen, ob er erwerbsbedingte
Kinderbetreuungskosten „wegen ihrer Veranlassung durch
die Erwerbstätigkeit [der Eltern] den Werbungskosten und
Betriebsausgaben zuordnet oder durch eine spezielle Norm
[…] die private (Mit-)Veranlassung – die elterliche Entscheidung
für Kinder, die eine Betreuung erst erforderlich macht
– systematisch in den Vordergrund stellt“. 18
Der Betreuungsfreibetrag einerseits (§ 32 Abs. 6 EStG),
der den allgemeinen kindesbedingten Betreuungsbedarf
wiedergibt, und die erwerbsbedingten Kinderbetreuungskosten
andererseits stellen unterschiedliche, voneinander
unabhängige Kategorien dar. 19 Jenseits des Abzugs von erwerbsbedingten
Kinderbetreuungskosten wäre der Abzug
erwerbsunabhängiger Kinderbetreuungskosten als Sonderausgaben
(§ 10 Abs. 1 Nr. 5 EStG) nicht erforderlich, da diese
Kosten bereits als vom allgemeinen Betreuungsfreibetrag
(§ 32 Abs. 6 EStG) umfasst angesehen werden können. Der
Umstand aber, dass Alleinerziehende unter Umständen vom
anderen Elternteil keine faktische, ggf. auch mentale Unterstützung
haben, führt eher zu einer psychischen Belastung,
die aber im Steuersystem im Bereich der Sonderausgaben
oder der außergewöhnlichen Belastungen zu verorten ist.
Insoweit ist der Entlastungsbetrag für Alleinerziehende gem.
§ 24b EStG, der rückwirkend zum 01.01.2015 um 600 € auf
1.908 € angehoben wurde und nunmehr nach der Kinderzahl
gestaffelt ist, 20 nicht zu beanstanden.
Jenseits dessen könnte man freilich überlegen, das Splitting
ersatzlos entfallen zu lassen und jedes Individuum im
Sinne einer reinen Individualbesteuerung gleich zu behandeln.
Bei einer Individualbesteuerung der Ehegatten müssten
jedoch die ehelichen Unterhaltsverpflichtungen steuerrechtlich
abgebildet werden. Das steuerliche Ergebnis
würde sich dann kaum vom geltenden Recht unterscheiden.
Entsprechend der hälftigen Aufteilung des Ehegatteneinkommens
nach unterhaltsrechtlichen Gesichtspunkten
wären die – die subjektive Leistungsfähigkeit mindernden –
Unterhaltsverpflichtungen jeweils hälftig zu berücksichtigen.
Das Einkommen des einkommensstärkeren Ehegatten
und das des einkommensschwächeren würden addiert und
auf beide gleich verteilt. Soweit bei sehr hohen Einkommen
angesichts einer unterhaltsrechtlichen Sättigungsgrenze
keine hälftige Aufteilung mehr erfolgt, wäre eine höhenmäßige
Begrenzung des aus dem Ehegattensplitting resultierenden
steuerlichen Vorteils möglich.
13 BVerfG, Beschl. v. 10.11.1998 - 2 BvR 1057/91, 1226/91, 980/91 -
BVerfGE 99, 216, 235; vgl. dazu §§ 31, 32 EStG.
14 Vgl. BT-Drs. 17/6122, S. 4.
15 BVerfG, Beschl. v. 16.03.2005 - 2 BvL 7/00 - BVerfGE 112, 268, 282.
16 BFH, Urt. v. 05.07.2012 - III R 80/09 - BFHE 238, 76, 83 mit Verweis
auf BFH, Urt. v. 09.02.2012 - III R 67/09 - BFHE 237, 39.
17 BVerfG, Urt. v. 16.03.2005 - 2 BvL 7/00 - BVerfGE 112, 268, 280 f.
18 BVerfG, Urt. v. 16.03.2005 - 2 BvL 7/00 - BVerfGE 112, 268, 281 f.
19 Bei unangemessenem Aufwand gilt § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG.
20 Der Entlastungsbetrag steigt für das zweite und jedes weitere zu berücksichtigende
Kind zusätzlich um 240 € jährlich (sog. Erhöhungsbetrag
n.F.).
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