Empfehlungen zur Anwendung der GDPdU - DSAG

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3 Rechtlicher Rahmen
3.2.4 UNMITTELBARER ZUGRIFF (Z1-ZUGRIFF)
Der Außenprüfer hat das Recht, unter Benutzung einer für ihn eingerichteten Benutzerrolle selbstständig
auf Datenverarbeitungssysteme des Steuerpflichtigen zuzugreifen, die steuerlich relevante Daten enthalten.
Der Steuerpflichtigen muss die Hard- und Software bereitstellen, damit der Außenprüfer Einblick in die
Daten nehmen und diese maschinell auswerten kann. Der unmittelbare Datenzugriff beinhaltet den Nur-
Lese-Zugriff inklusive einer Sortier- und Filterfunktion auf diesen DV-Systemen des Steuerpflichtigen durch
den Außenprüfer zur Prüfung von
> Bewegungsdaten (z. B. Buchungsbelege der Finanzbuchhaltung)
> Stammdaten (z. B. Kreditorenstamm) und
> Verknüpfungen (beispielsweise zwischen den Tabellen einer relationalen Datenbank,
z. B. zwischen Belegkopf und Belegzeile des Finanzbuchhaltungsbelegs).
Dem Zugriffsrecht unterliegen die im System vorhandenen Auswertungsmöglichkeiten. Mit „vorhandenen
Auswertungsmöglichkeiten“ können nur die im DV-System tatsächlich vom Unternehmen genutzten Auswertungsprogramme
und -arten gemeint sein. Darunter sind auch Eigenentwicklungen der Unternehmen
zur Auswertung steuerlicher Daten zu verstehen, die dem Außenprüfer zugänglich zu machen sind.
Hinzuweisen ist u. a. auf kundeneigen entwickelte Auswertungen, in deren Programmcode fest vorgegeben
ist, dass sie nur für einen bestimmten Buchungskreis lauffähig sind. Im BMF-FAQ, Abschnitt II, Frage 1
i.V.m. Abschnitt III, Frage 13, wird der Terminus „vorhandene Auswertungsmöglichkeiten“ sehr weit ausgelegt.
42 Danach sollen vom Steuerpflichtigen auch standardisierte Auswertungsprogramme zur Verfügung
gestellt werden, die nicht auf dem DV-System installiert, aber im Funktionsumfang der Software enthalten
sind. Es kann sicherlich den Steuerpflichtigen unter Berücksichtigung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit
der Mittel nicht zugemutet werden, lediglich für Zwecke der Außenprüfung Auswertungsmöglichkeiten
installieren bzw. aktivieren zu müssen, welche vom ihm selbst weder genutzt werden noch für den
produktiven Einsatz freigegeben sind. Bei der Prüfung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit sind auch
die technische Realisierung und der erforderliche personelle Aufwand zu berücksichtigen.
Darüber hinaus legt die Finanzverwaltung den Begriff „vorhandene Auswertungsmöglichkeiten“ dahingehend
aus, dass dazu auch Anwendungsprogramme gehören, die zwar im Unternehmen vorhanden sind,
aber vom Steuerpflichtigen selbst nicht genutzt werden. Im BMF-FAQ wird hierzu der Begriff „Standardsoftware“
verwendet und als Beispiel „Tabellenkalkulationsprogramm“ genannt. 43 Der ZVEI hat seine
Kommentierung zum BMF-FAQ hierzu auf die Systemwelt abgestellt, die die Steuerpflichtigen tatsächlich
nutzen. 44
Die Finanzverwaltung hat schon vor dem Beschluss des BFH vom 26.09.2007 45 die „Nutzung der vorhandenen
Auswertungsmöglichkeiten“ sehr weit interpretiert. Soweit Buchungen über eine Verknüpfung zu
einem Dokument in elektronischer Form verfügen, umfasste nach ihrer Auffassung das Datenzugriffsrecht
die Freigabe dieser verknüpften Unterlagen.
Der BFH hat sich mit der Frage, ob das Recht zur Einsichtnahme auf solche verknüpften Unterlagen in
elektronischer Form aus den GDPdU folgt, nicht beschäftigt (obwohl das Finanzgericht 46 dies umfangreich
zu begründen versuchte). Der BFH hat die Vorlagepflicht in elektronischer Form bereits aus §145 Abs. 5 AO
abgeleitet, der die Lesbarmachung von aufzubewahrenden und vorzulegenden Unterlagen (z. B. Handelsbriefe,
Rechnungen etc.) regelt. Der Außenprüfer muss sich danach nicht mit einem Ausdruck begnügen,
42 a.a.O.; vgl. auch ZVEI-Kommentierung, Abschnitt I. Frage 2 i.V.m. III., Frage 12 (BMF-FAQ 15.01.2007), a.a.O.
43 Abschnitt III, Frage 12, a.a.O.
44 Vgl. ZVEI-Kommentierung, Abschnitt III, Frage 12 (BMF-FAQ 15.01.2007), a.a.O.; zum Prüferarbeitsplatz siehe auch Abschnitt 4.6.1.
45 a.a.O.
46 Vgl. FG Düsseldorf, Beschluss vom 05.02.2007, 16 V 3454 / 06, nicht rechtskräftig, EFG 2007, Seite 892.