Rechnungslegung von Financial Instruments nach IAS 39 - Schweiz

und der Gläubiger der dritten Partei als neuem Schuldner zustimmt. Eine lediglich von einem
Schuldner gegebene Garantie, dass ein Dritter z.B. für Zahlungen aus einer Schuldverschreibung
aufkommt, ist hingegen noch nicht ausreichend, um die finanzielle Verbindlichkeit
auszubuchen, da zur Ausbuchung eine rechtliche Entbindung von der Verpflichtung durch
die Gläubiger notwendig ist (IAS 39.AG60).
Zwar führt eine rechtliche Aufhebung, sei es per Gerichtsentscheid oder durch den Gläubiger,
zur Ausbuchung einer Verbindlichkeit, das Unternehmen kann jedoch eine neue Verbindlichkeit
erfassen, falls die für eine Ausbuchung erforderlichen Kriterien aus IAS 39.15-37 für
übertragene finanzielle Vermögenswerte nicht erfüllt werden. Werden die Kriterien nicht
erfüllt, dürfen die übertragenen Vermögenswerte nicht ausgebucht werden und das Unternehmen
erfasst eine neue Verbindlichkeit für die übertragenen Vermögenswerte
(IAS 39.AG61).
Ein Unternehmen, welches eigene Schuldverschreibungen zurückkauft, um sie später erneut
am Markt zu platzieren, hat die ursprüngliche Verbindlichkeit auszubuchen und ggf.
einen Erfolg aus bestehenden Kursunterschieden zwischen Emissions- und Rückkaufskurs
unmittelbar erfolgswirksam auszuweisen. Die erneute Platzierung der Schuldverschreibungen
am Markt ist als neue Verbindlichkeit einzubuchen (IAS 39.AG58).
Zahlungen an eine dritte Partei, einschließlich eines Treuhandfonds (teilweise auch als
„In-Substance-Defeasance“ bezeichnet), stellen für sich allein – solange dem nicht eine
rechtliche Entbindung folgt – keine Entlassung aus dem ursprünglichen Schuldverhältnis
dar („in the absence of legal release“) (IAS 39.AG59).
Die Umschuldung (Austausch) von Krediten durch Vereinbarung (Novation) substanziell
verschiedener Vertragsbedingungen zwischen Gläubiger und Schuldener stellt eine Tilgung
der ursprünglichen Verbindlichkeit dar, die zur Ausbuchung dieser Verbindlichkeit und
Einbuchung einer neuen Verbindlichkeit führt (IAS 39.40). In diesem Zusammenhang
gelten Vertragsbedingungen als substanziell verschieden, wenn der abgezinste Barwert
der Zahlungsströme nach den neuen Vertragsbedingungen (einschließlich anfallender
Gebühren) mindestens 10% von dem abgezinsten Barwert des ursprünglichen Schuldinstruments
(hierbei erfolgt eine Abzinsung der neu vereinbarten Cashflows mit dem ursprünglichen
Effektivzins) abweichen (IAS 39.AG62).
Wird ein Austausch von Schuldinstrumenten oder die Änderung der Vertragsbedingungen
wie eine Tilgung bilanziert, so sind alle angefallenen Kosten oder Gebühren als Teil des
Gewinns oder Verlusts aus der Tilgung zu buchen. Wird der Austausch oder die Änderung
nicht wie eine Tilgung erfasst, so führen etwaige angefallene Kosten oder Gebühren zu einer
Anpassung des Buchwerts der Verbindlichkeit und werden über die Restlaufzeit der
geänderten Verbindlichkeit amortisiert (IAS 39.AG62).
In einigen Fällen wird der Schuldner vom Gläubiger aus seiner ursprünglichen Zahlungsverpflichtung
entlassen, der Schuldner leistet jedoch eine Zahlungsgarantie für den Fall, dass
die Partei, die die ursprüngliche Verpflichtung hat, dieser nicht nachkommt. Dann wird der
Schuldner:
(a)
eine neue finanzielle Verbindlichkeit basierend auf dem Fair Value der Garantieverpflichtung
erfassen und
ERNST & YOUNG I RECHNUNGSLEGUNG NACH IAS 39 I 73