Rechnungslegung von Financial Instruments nach IAS 39 - Schweiz

12. Behandlung von Wertminderungen und Uneinbringlichkeiten
12.1. Grundlagen
Objektive substanzielle Hinweise als Voraussetzung
Ein Unternehmen hat an jedem Bilanzstichtag zu ermitteln, ob objektive substanzielle Hinweise
darauf schließen lassen, dass eine Wertminderung eines finanziellen Vermögenswerts oder eines
Portfolios von finanziellen Vermögenswerten stattgefunden hat.
Bei Vorliegen solcher substanziellen Hinweise hat das Unternehmen:
- IAS 39.63 (für zu fortgeführten Anschaffungskosten bilanzierte finanzielle Vermögenswerte),
- IAS 39.66 (für zu Anschaffungskosten bilanzierte finanzielle Vermögenswerte) oder
- IAS 39.67 (für finanzielle Vermögenswerte der Kategorie „available-for-sale“) zur Bestimmung
des Wertminderungsaufwands anzuwenden (IAS 39.58).
Die Regelungen zur Wertminderung sind gegliedert in die allgemeinen Vorschriften
(IAS 39.58-62) sowie die speziellen Regelungen zur Ermittlung und bilanziellen Behandlung
des Wertminderungsaufwands für diefolgenden drei Bewertungskategorien:
- zu fortgeführten Anschaffungskosten bilanzierte finanzielle Vermögenswerte (hierunter
fallen Finanzinstrumente der Kategorien „loans and receivables“ und „held-to-maturity“)
(IAS 39.63-65),
- zu Anschaffungskosten bilanzierte finanzielle Vermögenswerte (hierbei handelt es sich
um nicht notierte Eigenkapitalinstrumente, die nicht zum Fair Value bilanziert werden,
da dieser nicht verlässlich ermittelt werden kann, oder um Derivate auf solche nicht
bewertbaren Eigenkapitalinstrumente) (IAS 39.66),
- Finanzinstrumente der Kategorie „available-for-sale“ (IAS 39.67-70).
Die Regelungen zur Wertminderung finden keine Anwendung auf finanzielle Vermögenswerte
der Kategorie „at fair value through profit or loss“ (einschließlich „held for
trading“), dadiese erfolgswirksam zum Fair Value zu bewerten sind und Wertminderungen
somit automatisch erfasst werden, was spezielle Regelungen hierfür überflüssig macht.
Die in IAS 39 vorgeschriebene Unterscheidung zwischen Abschreibungsbedarf (Impairment)
und sonstige Fair Value-Änderungen erfordert ein Umdenken gegenüber der am
Imparitätsprinzip ausgerichteten Vorgehensweise nach Handelsrecht, wonach Buchwertminderungen
stets sofort erfolgswirksam zu erfassen sind, Wertsteigerungen aber erst bei
Realisierung im Periodenergebnis gezeigt werden dürfen.
Nach IAS 39 wird eine Wertminderung nur erfasst, wenn objektive substanzielle Hinweise
dafür vorliegen. Insofern ist bei jedem Absinken des Fair Value unter die Anschaffungskosten
zu untersuchen, ob es sich bei der Wertänderung ganz oder teilweise um
einen substanziellen Abschreibungsbedarf handelt oder um eine sonstige – möglicherweise
nur vorübergehende – Wertänderung. Bei Vermögenswerten der Kategorie „available-for-sale“
führt diese Unterscheidung zu zwei verschiedenen Vorgehensweisen hinsichtlich
des Absinkens des Fair Value unter die fortgeführten Anschaffungskosten. Handelt es
sich um eine marktpreisrisikoinduzierte Fair Value-Änderung, die sich nicht mit einem
88 I RECHNUNGSLEGUNG NACH IAS 39 I ERNST & YOUNG