tc çukurova üniversitesi sosyal bilimler enstitüsü maliye anabilim ...

gerekmektedir.
128
- Bu işlem sonucunda nihai olarak Hazine’nin kaybı bulunduğunun tespiti,
Kanunda açıkça hükme bağlanmış olmamakla birlikte, Hazine zararının
bulunup bulunmadığına sadece kurumlar vergisiyle sınırlı olmayıp, başta gelir,
kurumlar ve katma değer vergisi olmak üzere bütün vergiler dikkate alınarak, her
vergilendirme dönemi itibariyle ayrı ayrı değil, izleyen dönemler de dikkate alınarak
daha uzun vadede bakılacağı anlaşılmaktadır.
Buna göre, emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen fiyat veya
bedeller nedeniyle, işlemin yapıldığı vergilendirme döneminde Hazine zararı olmasa da,
daha sonraki dönemlerde bir zarar doğmuşsa, kazancın örtülü olarak dağıtıldığı kabul
edilecektir. 368
Örtülü kazanç dağıtımı ya da 5520 sayılı Kanun’daki ifadesiyle transfer
fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı, bir vergi güvenlik müessesesi olarak
düzenlenmiştir. Bu müessese ile kurum kazancının şu veya bu şekilde aşındırılmaması
keza, küçük hissedarların menfaatlerinin korunması amaçlanmıştır. İlişkili kişilerle
örtülü kazanç bağlamında yapılan mal ve hizmet işlemlerinde uygulanan fiyatın
emsallere uygun olması gerekmektedir. Yani, ilişkili kişilerle yapılan işlemlerde
uygulanacak fiyat, ilişkili olmayan üçüncü kişilerle yapılan işlemlerde uygulanacak
fiyattan farklı olamaz. Farklılık olduğu takdirde, emsallere uygun fiyatı aşan tutar,
transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç olarak dağıtılan tutar sayılmakta ve
KVK’nın 11/c maddesi uyarınca kurum kazancının tespitinde indirim yapılması kabul
edilmemektedir. Yani, anılan tutar şirket açısından kanunen kabul edilmeyen gider
niteliğindedir. 369
Örtülü kazanç uygulamasında Hazine zararının bir koşul olarak aranması çeşitli
açılardan eleştirilmektedir. Zaman yönünden yapılan eleştiriye göre; uygulamanın
yürürlüğe girdiği 2008 yılından önceki olaylar için Hazine zararı şartı aranmazken,
2008 yılı ve sonraki yıllar için Hazine zararı bir koşul olarak aranmaktadır. Sonuç
olarak aynı işlem farklı yıllarda farklı muameleye tabi olacaktır. Bu da zaman yönünden
eşitsizlik doğurmaktadır. Kaldı ki, mükelleflerin 2008’den itibaren getirilen Hazine
zararı kavramının “lehe düzenleme” olarak 2008’den önceki dönemler için de
368
Bıyık, Recep, (2008), a.g.m., http://www.vergiportali.com/KoseYazilari.aspx?Type=Yazi
Detay&id=237
369
Kapusuzoğlu, Tuncay, (2008), ‘ Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı
Uygulamasında Hazine Zararının Aranmasının Sakıncaları’, Vergi Dünyası, Temmuz, Sayı:323,
http://www.vergidunyasi.com.tr/DergiIcerik.aspx?id=5044