Reflexões: Descomplicando os impostos

Tributação Pessoal
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timento, ainda que parcial, mencionando
o respetivo montante
na declaração de rendimentos
respeitante ao ano da alienação.
Adicionalmente, dispõe ainda o
nº 6 do referido preceito, que o
benefício não é aplicável sempre
que, tratando-se de reinvestimento
na aquisição de outro imóvel,
o adquirente o não afete à sua
habitação ou do seu agregado familiar,
até decorridos doze meses
após o reinvestimento, e, nos demais
casos, quando o adquirente
não requeira a inscrição na matriz
do imóvel ou das alterações decorridos
48 meses desde a data
da realização, devendo afetar o
imóvel à sua habitação ou do seu
agregado até ao fim do quinto ano
seguinte ao da realização.
A interpretação e aplicação prática
desta norma tem gerado frequentes
litígios entre os contribuintes e
a Autoridade Tributária, muitos resolvidos
com recurso à via judicial,
sendo as fontes do litígio de diversa
natureza, dos quais nos vamos
debruçar neste artigo especificamente
sobre dois: as alternativas
de reinvestimento, por um lado, e
o conceito de habitação própria e
permanente, por outro.
Da análise à alínea a) do n.º 5 do
artigo 10º do Código do IRS, concluímos
que o legislador estabelece
três alternativas de reinvestimento
para que opere a exclusão
de tributação (total ou parcial) da
mais-valia decorrente da alienação
de habitação própria e permanente:
l reinvestimento na aquisição da
propriedade de outro imóvel;
l reinvestimento na aquisição de
terreno para construção de imóvel
e ou respetiva construção; ou,
l reinvestimento na ampliação ou
melhoramento de outro imóvel.
Uma das questões que se suscita
é, em primeiro lugar, determinar
se combinações das diferentes
alternativas previstas pelo legislador
(e.g., reinvestimento na aquisição
da propriedade de outro
imóvel e melhoramento do imóvel
adquirido) são possíveis para efeitos
de aplicação da referida exclusão
de tributação.
Cumpre notar que, tanto quanto
sabemos, não existem orientações
da Autoridade Tributária a
este respeito. No entanto, temos
conhecimento que a Autoridade
Tributária, em sede de inspeção,
tem considerado que não é possível
cumular o valor de aquisição
com os encargos incorridos em
obras de melhoramento nesse
mesmo imóvel, por entender que
combinações das diferentes alternativas
de reinvestimento (tipificadas
no n.º 5 do Artigo 10º do
CIRS) não são possíveis.
Não obstante o exposto, existem
em nosso entender argumentos
para considerar que tais combinações
são possíveis, dado que
a lei nada dispõe em sentido
contrário. No mesmo sentido,
discorre Rui Duarte Morais em
“Sobre o IRS” (2014, 3ª edição,
página 137), onde é referido “O
artigo 10.º, n.º 5, exclui da tributação
as mais-valias obtidas
aquando da alienação de habitação
própria permanente do
sujeito passivo ou do seu agregado
familiar, se houver reinvestimento
na aquisição, construção
ou melhoramento (ou
numa combinação destas diferentes
formas, se bem julgamos
entender) (…)”. Esta é também a
posição que tem vindo a ser assumida
em algumas decisões arbitrais,
nas quais a consideração
do valor de aquisição, bem como
subsequentes obras de melhoramento
realizadas no imóvel
alvo de reinvestimento, foram
consideradas como combinações
possíveis, quando as obras
realizadas nesse imóvel se destinaram
a capacitar o mesmo de
condições de habitabilidade (ver
a este respeito, decisão arbitral
proferida no âmbito do processo
n.º 60/2012-T, de 31/07/12).
Não obstante, conhecemos igualmente
decisões arbitrais que se
pronunciam em sentido inverso
(ver a este respeito decisão arbitral
proferida no âmbito do processo
n.º 330/2017-T, de 02/11/17).
Nestes casos, o tribunal conclui
que tais encargos (com obras de
melhoria) poderão vir a ser considerados
como encargos na valorização
do imóvel, podendo ser
utilizados no âmbito da determinação
do valor de aquisição, nas
condições descritas no artigo 51º
do Código do IRS, para efeitos de
apuramento de futura mais-valia
na alienação desse imóvel.
Face às dúvidas existentes e posições
diversas assumidas pela
jurisprudência, seria, portanto,
importante, que a redação da
norma fosse clarificada no sentido
de prever expressamente que
a cumulação de alternativas de
reinvestimento é possível para
efeitos desta exclusão.
Outra das questões que tem suscitado
litígios reside na comprovação
de que o imóvel alienado
(ou o imóvel objeto do reinvestimento)
corresponde à habitação
própria e permanente.
A Autoridade Tributária tem vindo
a considerar (mesmo antes da alteração
introduzida pela Reforma
do IRS em 2015 ao artigo 13º do
Código do IRS), que os sujeitos
passivos não podem beneficiar da
exclusão pelo reinvestimento caso
a habitação própria e permanente
não coincida com o domicílio
fiscal dos sujeitos passivos ou do
seu agregado familiar.
Esta não tem vindo a ser a posição
assumida pelos tribunais. Com
efeito, a jurisprudência considera
que a morada em certo lugar pode