Código Tributário Nacional - Hugo de Brito Machado Segundo - 2017

contribuinte de fato.” Assim, para “a restituição dos valores indevidamente recolhidos a título
de adicional de imposto de renda, é inaplicável o teor do art. 166 do CTN, que se dirige aos
tributos indiretos” (STJ, 2 a T., REsp 198.508/SP, Rel. Min. João Otávio de Noronha, j. em
8/3/2005, DJ de 16/5/2005, p. 276); – contribuições previdenciárias patronais: “‘A 1a Seção
do STJ, por ocasião do julgamento do EREsp 189.052/SP, em 12/3/2003, afastou a necessidade
de comprovação da não transferência do encargo de que trata o art. 166 do CTN, relativamente
às contribuições previdenciárias, por entender se tratar de tributo direto, que não comporta o
repasse de seu ônus financeiro’ (REsp 529.733/PE, Rel. Min. Teori Albino Zavascki,DJ de
3/5/2004)” (STJ, 1 a S., EREsp 187.481/RS, Rel. Min. Luiz Fux, j. em 22/9/2004,DJ de
3/11/2004, p. 122); – ISS devido por sociedades de profissionais liberais: O art. 166 do CTN
também não se aplica ao ISS, notadamente quando devido por sociedade de profissionais, que o
recolhem em quantias fixas (Decreto-lei 406, art. 9º, §§ 1º e 3º), pois “inexiste vinculação entre
os serviços prestados e a base de cálculo do imposto municipal, sendo impróprio cogitar-se de
transferência do ônus tributário e, consequentemente, da aplicação do art. 166 do CTN” (STJ, 2 a
T., REsp 724.684/RJ, Rel. Min. Castro Meira, j. em 3/5/2005, v. u., DJ de 1º/7/2005, p. 493).
A rigor, como se trata de matéria de defesa (do Fisco, na ação de restituição), o ônus da
prova deveria ser dele, e não do contribuinte, como, aliás, tem decidido a Corte Europeia de
Justiça ao se deparar com questões análogas. Foi o que se deu, por exemplo, no julgamento C-
147/01, no qual se discutia precisamente a questão da “repercussão” dos tributos indiretos.
Diante de disposição legal austríaca (o § 185 do Wiener Abgabenordnung – WAO, código dos
impostos de Viena) que exigia a prova da não repercussão como condição para a restituição do
indébito, o TJE não apenas afirmou que o ônus da prova do “enriquecimento ilícito” seria da
Administração, e não do contribuinte (que não poderia ser obrigado a produzir a prova do “não
repasse”), como ainda frisou que não necessariamente o repasse do tributo nos preços
significaria a ausência de prejuízos a serem reparados por meio da repetição do indébito, pois,
“ainda que o imposto tenha sido completamente integrado no preço praticado, o sujeito passivo
pode sofrer prejuízos associados à diminuição do volume das suas vendas (v. acórdãos
Comateb e o nº 29, e Michaïlidis, nº 35, já referidos)” (C-147/01, item 99).
8. Art. 166 do CTN, tributos “indiretos” e créditos decorrentes da sistemática da não
cumulatividade – Mesmo em relação aos tributos tidos por “indiretos”, o STJ tem limitado a
aplicação do art. 166 do CTN às hipóteses de restituição e compensação de pagamentos feitos
indevidamente. Quando se trata do aproveitamento de créditos desses impostos, decorrentes da
sistemática da não cumulatividade, o art. 166 não é considerado invocável: “É firme a
orientação da 1 a Seção do STJ no sentido da desnecessidade de comprovação da não
transferência do ônus financeiro correspondente ao tributo, nas hipóteses de aproveitamento de
créditos de IPI, como decorrência do mecanismo da não cumulatividade” (STJ, 1 a T., AgRg no
REsp 635.973/SC, Rel. Min. Teori Albino Zavascki, j. em 3/5/2005, DJ de 16/5/2005, p. 244).
A distinção a que nos reportamos está bem evidente no seguinte julgado: “Embora o ICMS
seja tributo indireto, quando se trata de aproveitamento de créditos, afasta-se a aplicação do art.
166 do CTN, não se exigindo a prova negativa da repercussão. Contudo, em se tratando de
devolução (restituição ou compensação), o contribuinte deve provar que assumiu o ônus ou está
devidamente autorizado por quem o fez a pleitear o indébito” (STJ, 2 a T., REsp 493.902/SP,
Rel. Min. Eliana Calmon, j. em 3/5/2005, DJ de 6/6/2005, p. 256).