luciano-amaro-direito-tributario-brasileiro-12c2aa-ed-2006

ao próprio fiiho, pretender que, para efeitos tributários, a operação deve ser
considerada como doação, sob o pretexto de que o pai é idoso e enfermo, e o
fiiho é herdeiro necessário do preço de venda. Nem pode a fiscalização do
imposto de renda, caso o pai doe o imóvel ao fiiho, que, posteriormente, venha
a aliená-lo, sustentar que o pai é que vendeu o imóvel, doando o produto da
venda ao fiiho (a pretexto de que essa situação possa ser, fiscalmeiite, mais
onerosa, sob o ângulo da legislação do imposto de renda), alegando que, economicamente,
as duas situações se equivalham, Inversamente, se não houver incidência
do imposto de renda na sucessão causa mortis, também não pode o
indivíduo que tenha vendido imóvel ao fiiho pretender a não-incidência do
tributo, a pretexto de que, sendo o fiiho herdeiro necessário, a operação deveria,
fiscalmente, ter o tratamento de uma sucessão causa mortis3'.
Em suma, a consideração do conteúdo econômico subjacente não
permite transfigurar o negócio jurídico privado. Caso contrário, seria letra
morta a solene afirmação contida no artigo comentado, em sua primeira
parte, já que o intérprete, embora obrigado a pesquisar a definição, o
conteúdo e o alcance ditados pelo direito privado, não estaria obrigado a
respeitar o resultado de sua pesquisa, que, nessa perspectiva, teria sido
feita por mero deleite.
A compra e venda, a locação, o comodato, dentre inúmeros outros institutos,
estruturados no direito privado e recepcionados pelo direito tributário, devem
ser valorizados tal qual foram estruturados no direito privado, não podendo
ser interpretados, para efeitos tributários, com abstração da roupagem jundico-formal
que os reveste, e com a atenção desviada para os aspectos econôrnicos
subjacentes ao negócio jurídico-formal que as partes utilizaram.
Ademais, se o intérprete pudesse pesquisar o conteúdo econômico deste
ou daquele negócio, para, à vista de sua similitude com o conteúdo econô-
38. A Lei n. 9.532197 criou incidência do imposto de renda sobre a mais-valia
realizada na doação em adiantamento de legítima e na sucessão causa mortis. Na legislação
anterior, era possível, por exemplo, ao pai doar ao filho um imóvel no valor de 1.000
(que lhe houvesse custado 200) sem incidência do imposto de renda, podendo o filho,
após a doação, alienar o imóvel pelo valor de 1.000, igualmente sem esse tributo. Na nova
lei, o ganho de capital é tributado ou por ocasião da doação (se, nesta, for atribuído o valor
de 1.000) ou na posterior alienação (se a doação for feita pelo valor de custo). Esse é mais
um exemplo da prática de nossa legislação no sentido de eliminar situações de economia
fiscal através da introdução de preceitos impositivos e não pela via da "interpretação". A
propósito da referida inovação da lei do imposto de renda, cf. Luciano Amaro, O imposto
de renda nas doações, heranças e legados, in Imposto de renda: alterações fundamentais,
v. 2, p. 105 e S.
I
mico de outro negócio, estender para o primeiro a regra de incidência do
segundo, o fato gerador do tributo deixaria de corresponder à previsão legal
abstrata (princípio da reserva de lei); o campo estaria aberto para a criação
de tributo por analogia Cjá que a "razão econômica" seria a mesma nas duas
hipóteses), assim como para a aplicação de isenção por analogia (sempre a
pretexto de que, onde o conteúdo econômico fosse o mesmo, a norma a
aplicar seria também a mesma).
A interpretação do art. 109 do Código Tributário Nacional não se pode
fazer contra a própria letra do dispositivo e com sacrifício do princípio da legalidade,
do princípio da segurança e certeza do direito aplicável, e, ainda, em
contradição com os preceitos do próprio Código, que proclamam (como desdobramentos
daqueles princípios) a vedação da tributação e da isenção por analogia.
Ora, tributar a situação "b", a pretexto de que ela revela a mesma capacidade
contributiva de "a", é tributar por analogia, o que é expressamente proibido
pelo art. 108,s 1" do Código Tributário Nacional. Se o legislador quiser atingir
ambas as situações, repita-se, basta fazê-lo de modo expresso.
9. ABUSO DE FORMA, ABUSO DE DIREITO E SIMULAÇÃO
Temas conexos com a chamada interpretação econômica do direito
tributário, que, como acima registramos, Johnson Barbosa Nogueira identifica
entre as "vertentes" dessa postura exegética, são os ligados ao
questionamento do abuso de forma ou abuso de direito e da simulação, que
traduziriam formas de evasão (ou evasão ilícita) de tributo, por oposição à
economia de tributo (ou evasão lícita ou elisão). Trata-se de atitudes
interpretativas menos radicais, comparadas com a consideração econômica
na sua formulação mais rigorosa (segundo a qual o intérprete deveria sempre
desprezar a instrumentação jurídica dos negócios e buscar seu conteúdo
econômico, para, à vista deste, aplicar o tributo).
A questão, neste passo, não se limita a uma análise objetiva do direito
positivo (no sentido de extremar as situações tributadas e as não tributadas),
vai além, procurando definir como a legislação deve ser interpretada (vale
dizer, como se deve delimitar sua extensão contenutística) diante de certos
comportamentos do indivíduo, que, em geral de modo voluntário, procura
estrutura seus negócios e suas atividades seguindo caminhos que se revelam
fiscalmente menos onerosos.
Os autores aceitam que o indivíduo possa escolher, entre dois caminhos
lícitos, aquele que fiscalmente seja menos oneroso. Os limites da legalidade
circundam, obviamente, o território em que a busca de determina-