luciano-amaro-direito-tributario-brasileiro-12c2aa-ed-2006

A preocupação do Código, tendo em vista que o crédito tributário
decorre de imposição legal, foi guarnecê-lo de normas protetoras que
permitam, na eventualidade de o Fisco ter de recorrer à execução, evitar
certos obstáculos que poderiam frustrar a realização de seu direito. Com
esse objetivo, o Código afasta ou excepciona, para fins fiscais, os efeitos
legais que normalmente decorreriam de certos institutos do direito
privado (impenhorabilidade, por exemplo), define situações de presunção
de fraude em certos negócios operados, em dadas situações, pelo
devedor tributário, e outorga vantagens ao credor fiscal, na medida em
que ele não se subordina às regras que comandam a realização de créditos
de outra natureza.
O Código, por conseguinte, outorga ao crédito tributário uma série de
vantagens, no cotejo com os créditos de outra natureza. Dessa forma, não
se requer que a legislação específica deste ou daquele tributo regule a matéria.
Faculta-se-lhe fazê-lo, porém, à vista da natureza ou das caracteristicas
do tributo a que se refira (CTN, art. 183)'.
Essas vantagens são matéria sob reserva de lei, não podendo ser dispensadas
pela autoridade administrativa (art. 14 1, in fine)2.
As garantias do crédito tributário - registra Celso Cordeiro Machado
- não se transferem para o terceiro que pague a dívida tnbutária, na condição
de responsável3.
O Código anota que "a natureza das garantias atribuídas ao crédito
tributário não altera a natureza deste nem a da obrigação tributária a que
corresponda" (art. 183, parágrafo único). É difícil imaginar o que teria pretendido
o legislador com tal afirmação, pois é óbvio que o crédito de natureza
tributária não passa a ser civil, comercial ou de qualquer outra natureza
pelo só fato de estar garantido ou privilegiado.
1. É exemplo a Lei n. 8.397192 (que criou a medida cautelar fiscal), a qual, não obstante,
apresenta, a par de algumas disposições supérfluas, outras que parecem de
constitucionalidade duvidosa.
2. Celso Cordeiro Machado. em crítica talvez excessivamente rigorosa, censura a
redação do art. 141, no que este se refere à "dispensa" de garantias. em casos nos quais, em
rigor, não é de dispensa que se trata (Garantias, preferências e privilégios do crédito tributário.
Administração tributária. Dívida ativa tributária. Certidão negativa. Prazos. Crimes de
sonegação fiscal, in Tratado de direito tributário brasileiro, v. 6, p. 42-3). O que pretende o
Código Tributário Nacional. a vista do princípio da indisponibilidade do interesse público,
é dizer que não cabe a autoridade dispensar o crédito tributário ou abrir mão de suas garantias,
o que só pode decorrer de causas legais.
3. Garantias. in Trarado. cit., v. 6. p. 46.
A sujeição do patrimônio do devedor à satisfação do crédito tributário
- a exemplo do que se dá, em regra, com quaisquer créditos - é disposta
no art. 184 do Código Tributário Nacional. Esse dispositivo, porém, amplia
essa proteção, ao vincular à satisfação'de dívidas tributárias mesmo os bens
gravados com Ônus real: "Art. 184. Sem prejuízo dos privilégios especiais
sobre determinados bens, que sejam previstos em lei, responde pelo pagamento
do crédito tributário a totalidade dos bens e das rendas, de qualquer
origem ou natureza, do sujeito passivo, seu espólio ou sua massa falida,
inclusive os gravados por Ônus real ou cláusula de inalienabilidade ou
impenhorabilidade, seja qual for a data da constituição do Ônus ou da cláusula,
excetuados unicamente os bens e rendas que a lei declare absolutamente
impenhoráveis".
A norma, em sintonia com o art. 183, começa por ressalvar a possibilidade
de, por lei, serem definidos privilégios especiais sobre determinados bens.
A seguir, repete a regra geral de que o patrimônio do devedor responde
por suas dívidas (o que não é novidade), para, depois, acrescentar que
mesmo os bens ou rendas gravados com Ônus real ou com cláusulas de
inalienabilidade ou impenhorabilidade respondem pelo crédito tributário.
É irrelevante a data de constituição do Ônus ou do estabelecimento das
referidas cláusulas. Isso implica dar ao crédito tributário preferência, por
exemplo, sobre um crédito civil hipotecário, ainda que a obrigação tributária
seja posterior à data da hipoteca4. Do mesmo modo, bens recebidos, em
doação ou herança, com cláusulas de inalienabilidade ou impenhorabilidade,
antes ou depois da obrigação tnbutária, seriam, em princípio. suscetíveis
de penhora judicial, para satisfação do direito do Fisco.
Porém, há exceção aberta pelo preceito codificado com respeito aos bens
e rendas que a lei declare absolutamente impenhoráveis. O art. 649 do Código
de Processo Civil define como absolutamente impenhoráveis, entre outros bens,
aqueles que sejam gravados com cláusula de inalienabilidade e os não sujeitos
a execução por ato voluntário. Ou seja, mesmo os bens impenhoráveis
como tal declarados por ato voluntário são, por lei, definidos como absolutamente
impenhoráveis, sendo, portanto, excluídos da coerção judicial.
4. Celso Cordeiro Machado anota que essa disposição repugna a consciência jurídica
(Garantias, in Trarado, cit., v. 6, p. 118).