luciano-amaro-direito-tributario-brasileiro-12c2aa-ed-2006

Todos os fatos que não têm a aptidão de gerar tributos compõem o
campo da não-incidência (de tributo).
0s fatos integrantes do campo da não-incidência podem apresentar-se
com diversas roupagens jurídicas. Fatos há que, por se situarem longe dos
modelos de situações reveladoras de capacidade contributiva, nem sequer
são cogitados como suportes materiais de tributos (por exemplo, o fato de
alguém respirar, ou de olhar as estrelas); outros, embora pudessem ter sido
incluídos no rol das situações tributáveis, não o foram (ou porque o legislador
não o quis ou porque lhe falecia competência para fazê-lo). Em todas
essas situações, estamos inegavelmente no campo da não-incidência. Esse
campo é integrado, ainda, pelas situações imunes e isentas (nas quais, portanto,
o tributo também não incide).
Ao cuidar da imunidade, vimos que há situações nas quais (por considerações
de caráter pessoal ou real) a Constituição não reconhece competência
para criação de tributos. ~bvi'àhente, tais situações estão no campo
da não-incidência, já que, aí, nem sequer existe competência tributária. Se
instituído o tributo sobre um universo de situações que compreenda a hipótese
de imunidade, esta permanece no campo da não-incidência, infensa a
tributação. Caso a lei, de modo explícito, declare a incidência sobre a situação
imune, o preceito será nulo, por vício de inconstitucionalidade.
Outras situações existem em que a competência é autorizada, mas não
é exercida, ou só o é parcialmente. Dá-se. aí, o que a doutrina costuma
designar como não-incidência (tout court) ou não-incidência pura e simples,
por oposição a imunidade e a isenção.
Finalmente, a isenção. O que há aqui é uma técnica peculiar utilizada
no processo de definição do campo de incidência. Suponhamos que o legislador
possa, num universo de cem espécies, tributar noventa (porque as
outras dez são imunes e, portanto, ficaram fora do campo onde a competência
tributária pode ser exercitada). Se o legislador ordinário não tributar
essas noventa espécies, total ou parcialmente, teremos a situação que referimos
no parágrafo anterior (não-incidência pura e simples). Mas pode ocorrer
que o legislador, pretendendo tributar parte das noventa espécies, decida,
em vez de relacionar as espécies que efetivamente queira gravar, optar pela
técnica da isenção, que consiste em estabelecer, em regra, a tributação do
universo, e, por exceção, as espécies que ficarão fora da incidência, ou seja,
continuarão não tributnveis. Essas espécies excepcionadas dizem-se isentas.
Como se percebe, a diferença entre a chamada não-incidência pura e
simples e a isenção é apenas formal, dizendo respeito a técnica utilizada
pelo legislador. A técnica da isenção tem notáveis virtudes simplificadoras;
por meio dela, podem ser excepcionadas situações que. pela natureza dos
fatos, ou dos bens, ou das pessoas, ou em função da região, ou do setor de
atividades etc., o legislador não quer onerar com o tributo. Várias razões
podem fundamentar esse tratamento diferente, em atenção as características
da situação, às condições da pessoa, a razões de política fiscal (por
exemplo, estímulo a determinados comportamentos etc.). Há de haver um
critério válido de discrímen para justificar a isenção, a fim de harmonizá-la
com o preceito constitucional da isonomia.
A linguagem utilizada pela lei para excetuar determinadas situações,
subtraindo-as da incidência do tributo, não é uniforme. Nem sempre a lei
declara, por exemplo, que os fatos "a" e "b" (contidos no universo "a" a
"n") são isentos. Pode expressar a mesma idéia dizendo, por exemplo, que
o tributo "não incide" sobre os fatos "a" e "b", ou que tais fatos "não são
tributáveis", ou, ao definir o universo que compreende aqueles fatos, aditar:
"excetuados os fatos 'a' e 'b"'. Pode, ainda, a lei, no rol de alíquotas aplicáveis
as diversas situações materiais, fixar, para os fatos "a" e "b", a alíquota
zero; como qualquer valor (de base de cálculo) multiplicado por zero dá
zero de resultado, o que daí decorre é a não-tributação dos fatos "a" e "b,
que, por essa ou pelas anteriores técnicas, acabam enfileirando-se entre as
situações de não-incidência.
A isenção atua geralmente num sistema de par de normas, em que
uma é regra, a outra é exceção; uma é gênero (regra), a outra é espécie
(excepcionada). Uma norma diz, por exemplo, que todos os rendimentos
oriundos do trabalho são tributáveis; a outra excepciona (ou "isenta", ou
declara "não tributáveis" ou "não sujeitos a incidência") os rendimentos de
aviso prévio indenizado e salário-família.
A imunidade e a isenção distinguem-se em função do plano em que
atuam. A primeira opera no plano da definição da competência, e a segunda
atua no plano da definição da incidência. Ou seja, imunidade é técnica
utilizada pelo constituinte no momento em que define o campo sobre o qual
outorga competência. Diz, por exemplo, o constituinte: "Compete a União
tributar a renda, exceto a das instituições de assistência". Logo, a renda
dessas entidades não integra o conjunto de situações sobre que pode exercitar-se
aquela competência. A imunidade, que reveste a hipótese
excepcionada, atua, pois, no plano da definição da competência tributária.
Já a isenção se coloca no plano da definição da incidência do tributo, a ser
implementada pela lei (geralmente ordinária) por meio da qual se exercite
a competência tributária. Suponha-se que o legislador possa tributar todas