luciano-amaro-direito-tributario-brasileiro-12c2aa-ed-2006

8.1. Espontaneidade e investigação fiscal
Para ter eficácia a denúncia, ela há de ser espontânea. Se se trata de
infração conscientemente praticada, a denúncia é motivada pelo arrependinzerito
do infrator (ainda que o arrependimento seja temperado pelo medo
de vir a sofrer alguma sanção). Mas pode também ter ocorrido a infração de
modo involuntário, vindo o infrator, posteriormente, a dar-se conta de que
agiu em desacordo com a lei: cabe, aqui, igualmente. a denúncia espontânea,
embora não haja, no caso, lugar para falar em arrependimento.
Situações há em que se tomaria difícil estabelecer se a denúncia é ou
não de fato espontânea. Por exemplo, notícias na imprensa de que a fiscalização
de certo tributo será aumentada, presença da fiscalização em outras
empresas do mesmo ramo, ou em estabelecimentos vizinhos, dentre outras
possíveis motivações, nem sempre compatíveis, em rigor. com a idéia de
espontaneidade, podem levar o infrator à autodenúncia.
Porém, há um critério legal para discriminar os casos em que a denúncia
é ou não considerada espontânea, e ele vem expresso no parágrafo
único do art. 138. A denúncia não é considerada espontânea se apresentada
após o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização,
relacionados com a infração. Não é, pois, qualquer possível niotiilação
externa a l~ontade do infrator que exclui sua espontaneidade, para os
efeitos do artigo em estudo; requer-se a existência de um procedimento
fiscal ou medida de fiscalização que já tenha tido início; obviamente, não
se pode tratar de procedimento ou medida interna corporis, que a fiscalização
tenha implementado mas de que ainda não tenha dado ciência ao infrator.
A ciência deste é necessária para o efeito em análise.
Por outro lado, não basta o início de qualquer procedimento ou a existência
de qualquer medida de fiscalização por parte da repartição fiscal
competente para apurar a infração praticada. É necessário, além disso. que
a atuação do Fisco esteja "relacionada" com a infração, no sentido de que o
prosseguimento normal dos trabalhos de investigação tenha a possibilidade
(não a certeza) de identificar a prática da infração. Se a medida de tiscalização
diz respeito limitadamente ao exame de determinado assunto, e a infração
se refere a matéria estranha àquela que esteja sendo objeto da investigação,
a espontaneidade não está afastada.
do a lei expressamente o reclamar para tal efeito; ou seja, na falta dessa explicitação legal,
bastaria a denúncia, deiacompanhada do depósito (Du sunçüo, cit.. p. 79).
8.2. Forma da denúncia
A denúncia espontânea de infração não é ato solene, nem a lei exige
que ela se faça desta ou daquela forma.
A forma irá depender da natureza e dos efeitos da infração. Se, por
exemplo, a infração consistiu em que certo contribuinte de um tributo sujeito
a "lançamento por homologação" (ou seja, contribuinte que tem o
dever legal de recolher o tributo independentemente de qualquer providência
prévia do Fisco) deixou de efetuar o pagamento no prazo legal. o modo
de sanar essa infração é comparecer à repartição fiscal (ou aos bancos
credenciados para receber e dar quitação do tributo) e pagar seu débito; na
própria guia de recolhimento já se indicará que se trata de recolhimento a
destempo, e, por isso, os juros de mora devem também ser recolhidos. Não
se requerem outras providências burocráticas.
Se a infração tiver consistido, noutro exemplo, em lançamento contábil
incorreto de valor dedutível da base de cálculo de tributo, a regularização
far-se-á por estomo do lançamento irregular e pelo conseqüente recolhimento
da diferença de tributo. também com os juros de mora incorridos.
Mas se ainda se está dentro do prazo para o recolhimento, basta o lançamento
de estomo, já que nenhum efeito externo terá surtido ainda do registro
irregular ou equivocado. Nenhum sentido teria, em casos que tais, pretender
que o contribuinte fosse à repartição informar que cometeu, mas já
sanou. tal ou qual erro de escrituração.
Digna de nota a conceituação de denúncia esj~ontcirieci dada em ato do
Instituto Nacional do Seguro Social. que como tal considera o procedimento
que regularize a obrigação. tlispensada a comunicação da correção da
falta ao órgão admirzi~trativn'~.
Tratando-se, noutra hipótese, de informação ou documento que se tenha
fornecido ao Fisco com incorreção ou omissão, ou que não tenha sido entregue,
o modo de sanar a infração (meramente formal, na medida em que não tenha
implicado falta ou insufjciência de recolhimento de tributo) será uma comunicação
formal ao Fisco, em termos que reparem o dano (ainda que meramente
potencial) que a infração pudesse trazer para o interesse do Fisco.
16. Ordem de Serviço n. 204199. item 2.2.1 (DOU. 10 mar. 1999). Embora sua redaqão
náo seja das mais felizes ("Considera-se denúncia espontânea o procedimento adotado
que regularize a obrigação que tenha configurado uma infração, dispensada a comunicação
da correção da falta ao INSS"). o conteúdo do item está correto.