luciano-amaro-direito-tributario-brasileiro-12c2aa-ed-2006

da instrumentação para o negócio jurídico não chega a configurar ilegalidade.
Essa zona de atuação legítima (economia lícita de tributos) baseia-se no
pressuposto de que ninguém é obrigado, na condução de seus negócios, a
escolher os caminhos, os meios, as formas ou os instrumentos que resultem
em maior Ônus fiscal, o que, repita-se, representa questão pacífica.
Acordes não obstante nessa premissa, os autores passam a polemizar
inconciliavelmente quando alguns buscam estabelecer a linha divisória
entre cáminhos que poderiam, sem maiores questionamentos, ser percorridos
com economia de imposto legítima e aqueles cuja utilização (também
com o mesmo fim de pagar menos ou nenhum imposto) já seria
abusiva, ilegal, e, portanto, insuscetível de produzir o efeito querido pelo
indivíduo".
Alberto Xavier enumera diversas situações em que o indivíduo, utilizando-se,
por exemplo, de uma compra e venda, busca efeitos de garantia:
ou, valendo-se de uma locação a prazo longo, quer atingir os efeitos de uma
compra e venda; ou, usando o mandato em causa própria, busca os efeitos
de um mútuo et~.~'.
Diversas abordagens exegéticas procuram, diante dessa questão, estabelecer
critérios que possam, em face dos diversos caminhos que a prática
sugere, segregar os lícitos e os ilícitos. Se a atuação do indivíduo percorre
trilhas lícitas (no pressuposto de que, por outras sendas, seria tributado),
diz-se que ele procedeu à evasão lícita, ou elisão, ou economia de imposto.
Ao contrário, se, na tentativa de encontrar um percurso livre de ônus fiscais,
o indivíduo adotou um roteiro ilegal, diz-se que ele praticou evasão
ilegal (ou evasão, tout court)-".
Mas isso nos devolve à questão inicial; o problema está exatamente
em saber em que circunstâncias o meio utilizado é ou não lícito, na perspectiva
da lei fiscal.
39. Explica Raoul Lenz que, na Suíça, o Tribunal Federal aceita o direito de o contrihuinte
arranjar seus negócios mediante a utilização das estruturações jurídicas existentes e
da maneira que julgue adequada, mas com critérios restritivos; o primeiro destes, objetivo,
consiste eni não acolher o uso de caminhos anormais; o segundo, subjetivo, refuta a escolha
do caminho que tenha sido adotado com o único propúsito de economizar tributo (Elisão
fiscal e a apreciação econômica dos fatos, in Princ@ios rriburúrios no direi10 bra.rileim e
comptrrado, p. 593-4).
40. Evasão e elisão fiscal e o art. 51 do Pacote. ABDF - Resenha, n. 15, p. 6.
41. Para uma visão abrangente do tema, no direito comparado, v. João Dácio
Rolim, Normas unrielisivas rrihurárius, e Cesar A. Guimarães Pereira, Elisüa rriburúrin
fun(.cío adminisrrciriva.
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Nesse cenário é que se põem as discussões sobre o abuso de forma, o
abuso de direito e a simulação.
O abuso dejorma consistiria na utilização, pelo contribuinte, de uma
forma jurídica atípica, anormal ou desnecessária, para a realização de um
negócio jurídico que, se fosse adotada a forma "normal", teria um tratamento
tributário mais oneroso.
Em certa medida confundindo-se com o abuso de fomla, oabuso de direito
traduzir-se-ia em procedimentos que, embora correspondentes a modelos
abstratos legalmente previstos, só estariam sendo concretamente adotados para
fins outros que não aqueles que normalmente decorreriam de sua prática.
Já a simulnpio seria reconhecida pela falta de correspondência entre o
negócio que as partes realmente estão praticando e aquele que elas formalizam.
As partes querem, por exemplo, realizar uma compra e venda, mas
formalizam (simulam) uma doação, ocultando o pagamento do preço. Ou,
ao contrario, querem este contrato, e formalizam o de compra e venda.
devolvendo-se (de modo oculto) o preço formalmente pago.
A teoria do abuso de forma (a pretexto de que o contribuinte possa ter
usado uma forma "anormal" ou "não usual", diversa da que é "geralmente"
empregada) deixa ao arbítrio do aplicador da lei a decisão sobre a "normalidade"
da forma utilizada. Veja-se que o foco do problema não é a legalidade
(licitude) da forma, mas a "normalidade", o que fere, frontalmente. os postulados
da certeza e da segurança - do direito. Sempre que determinada forma
fosse adotada pelo contribuinte para implementar certo negócio, ele
teria de verificar se aquele modelo é o que mais frequentemente se utiliza
para a realização daquele negócio; o critério jurídico seria substituído pelo
critério estatístico, e as variadas formas que o direito cRou para instrumentar
as atividades econômicas dos indivíduos seriam reduzidas a uns poucos
modelos sue fossem "validados" fiscalmente.
Parece-nos que, se a forma utilizada pelo contribuinte for lícita (vale
dizer, prevista ou não defesa em lei), ela não pode ser considerada abusiva.
o sue traduziria uma contradição.
Ninguém pode ser obrigado, por exemplo, a utilizar a forma da compra
e venda para transferir um imóvel para uma empresa (que seria uma operação
sujeita a imposto de transmissão), se o indivíduo tem o direito de utilizar
outra forma (igualmente lícita), que é a conferência do imóvel na integralização
de capital da sociedade (operação que não estaria sujeita àquele imposto).
O problema, portanto, não nos parece que possa ser solucionado com
a simples consideração de que esta ou aquela forma é ou não a que "usu-