Dokument_1.pdf (1165 KB) - OPUS4

99
när dem Eigenhändler anzugleichen, kein Zweifel darüber bestehen, dass eine
entgeltliche Lieferung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG gemeint ist.
Es stellt sich dann aber die Frage, wie die eigentliche zivilrechtliche Leistung,
die Geschäftsbesorgung des Kommissionärs, umsatzsteuerlich zu behandeln
ist. Problematisch ist hier das Verhältnis der tatsächlich erbrachten sonstigen
Leistung zur Fiktion des Eigenhändlers. Der Eigenhändler ist gerade dadurch gekennzeichnet,
dass er im eigenen Namen und auf eigene Rechnung und Gefahr
tätig ist. 491 Er zeichnet sich dadurch aus, dass er nicht für andere tätig wird und
erhält folglich auch keine Provisionen, sondern er kauft und verkauft unter Aufschlag
einer Handelsspanne. Die Handelsspanne des Eigenhändlers ist das wirtschaftliche
Äquivalent zur Provision des Kommissionärs. Es würde der wirtschaftlichen
Betrachtung des Kommissionsgeschäftes als Eigengeschäft widersprechen,
gleichzeitig eine Vermittlungsleistung im Innenverhältnis anzunehmen.
Auch ginge der Vereinfachungseffekt des § 3 Abs. 3 UStG verloren, denn es
müsste wieder zwischen Kommission und Eigengeschäft unterschieden werden.
„Durch § 3 Abs. 3 UStG wird die sonstige Leistung des Kommissionärs konsumiert.”
492 Das Entgelt der Lieferung vom Kommissionär an den Kommittenten
setzt sich demgemäss aus der Provision und dem Aufwendungsersatz zusammen.
An dieser Stelle verdeutlicht sich die fatale Wirkung, die eine wortlautgetreue
Anwendung des § 3 Abs. 3 UStG vor allem im alten Bruttosystem nach sich gezogen
hätte. Die reale sonstige Besorgungsleistung wäre in eine Lieferung umzudeuten
gewesen, der eigentlich kein Entgelt gegenüber gestellt werden kann. Der
Gesetzgeber hätte folglich eine Umsatzstufe wegfingiert. Es zeigt sich, wie unsorgfältig
ein wirtschaftlich erwünschtes Ergebnis gesetzgeberisch umgesetzt
wurde, und es erschreckt, wie einmütig über diese gesetzgeberischen Fehler hinweg
gesehen wird. Denselben Vorwurf muss sich auch der Richtliniengeber gefallen
lassen, der in Art. 5 Abs. 4 Lit. c der 6. RL-EG ebenfalls nur eine Lieferung
durch die Übertragung der Kommissionsware fingiert und auf die Fiktion eines
entsprechenden Entgelts verzichtet.
Entsprechend der Einkaufskommission stellt sich die Lage bei der Verkaufskommission
dar. § 3 Abs. 3 UStG fingiert hier nicht nur die Entgeltlichkeit
sondern auch die Lieferung an sich im Innenverhältnis. Der Kommissionär hat
gem. § 384 Abs. 2 HGB, § 667 BGB einen Herausgabeanspruch auf das Erlangte,
wobei hiervon die Provision abzuziehen ist. Dementsprechend liegt im Innenverhältnis
eine Lieferung des Kommittenten in Höhe des Verkaufspreises des Kommissionärs
abzüglich seiner Provision vor.
§ 3 Abs. 3 UStG nimmt damit in der Zurechnungsdebatte (bei Dreiecksverhältnissen)
eine bedeutende Position ein. Beeinflusst wird durch die Fiktionswirkung
nicht nur die sachliche Zurechnung (sonstige Leistung wird zur Lieferung),
sondern auch die persönliche Zurechnung. Insbesondere bei der Verkaufskommission
wird die sonstige Leistung des Kommissionärs an den Kommittenten
verkehrt in eine Lieferung des Letzteren an den Ersteren. Die dem Kommissions-
491 Statt vieler z.B. Reiß in Tipke/Lang, Steuerrecht, § 14 Rz. 44.
492 Schön, UR 1988, 1 (4).