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lit. e der 6. RL-EG noch nicht zwingend in nationales Recht umzusetzen. Dennoch
muss eine am Zivilrecht orientierte und richtlinienkonforme Auslegung zu
dem Ergebnis kommen, dass die Leistung im Außenverhältnis dem Besorger zuzurechnen
ist.
Die Überlegungen zeigen, dass eine, die analoge Anwendung des § 3 Abs.
3 UStG im Rahmen der Leistungskommission legitimierende, planwidrige Regelungslücke
nicht erkennbar ist. Das Zusammenspiel des nationalen § 3 Abs. 11
UStG mit der gemeinschaftsrechtlichen Norm des Art. 6 Abs. 4 der 6. RL-EG
ergibt ein lückenloses Bild für den umsatzsteuerrechtlichen Umgang mit der Leistungskommission.
Die Beurteilung der Leistungsbeziehungen richtet sich gänzlich
nach den zivilrechtlichen Vorgaben. Dies ergibt sich für das Innenverhältnis aus §
3 Abs. 11 UStG, der wörtlich auf die Besorgungsleistung Bezug nimmt und damit
eine durchgängige Leistungskette entsprechend Art. 6 Abs. 4 der 6. RL-EG versperrt,
und für das Außenverhältnis aus einer zivilrechtlich orientierten und richtlinienkonformen
Rechtsanwendung. Selbst wenn man letztere aufgrund der Übergangsregelung
des Art. 28 Abs. 3 lit. e der 6. RL-EG relativieren muss, so ist keine
Regelung ersichtlich, die eine vom Zivilrecht abweichende Beurteilung zulässt.
3. Leistungskommission im Gemeinschaftsrecht
Die dargestellte Lösung entspricht rein deutschem Recht, mit der Kommittenten
im europäischen Gemeinschaftsgebiet erhebliche Probleme haben dürften.
Für die Leistungskommission im Gemeinschaftsrecht ist allgemein anerkannt und
unbestritten, dass Art. 6 Abs. 4 der 6. RL-EG entsprechend der Lieferkommission
(§ 3 Abs. 3 UStG bzw. Art. 5 Abs. 4 Lit. c. der 6. RL-EG) eine sonstige Leistung
zwischen Kommittent und Kommissionär fingiert. 520 Der Text der Richtlinie erweckt
auch hier Zweifel, da lediglich angeordnet wird: „Steuerpflichtige, die bei
der Erbringung von Dienstleistungen im eigenen Namen, aber für Rechnung Dritter
tätig werden, werden so behandelt, als ob sie diese Dienstleistungen selbst
erhalten und erbracht hätten.” Der sogenannte Leistungseinkauf ist in dieser
Regelung ganz offensichtlich nicht angesprochen, da ausdrücklich nur von der
„Erbringung von Dienstleistungen” die Rede ist. Für den Fall des Leistungseinkaufes
enthält die 6. RL-EG hingegen keine entsprechende Fiktion, weshalb es in
diesen Fällen entsprechend dem nationalen Recht (§ 3 Abs. 11 UStG) bei der zivilrechtlichen
Ausgangslage bleibt.
Für Mitgliedstaaten 521 , die den Art. 6 Abs. 4 der 6. RL-EG in nationales
Recht umgesetzt haben, drehen sich die Leistungsbeziehungen beim Leistungsverkauf
wegen der Fiktion des Art. 6 Abs. 4 der 6. RL-EG im Innenverhältnis
zwischen Kommittent und Kommissionär bei der Leistungskommission gerade
520
Hierzu Flückiger in: Plückebaum/Malitzky, UStG, § 3 Abs. 11 Rz. 2; Martin in:
Sölch/Ringleb/List, UStG, § 3 Rz. 721; Keller, UR 1999, 433 (435).
521 Z.B. England, Irland und Österreich; vgl. hierzu Keller, UR 1999, 433 (437 Fn. 29, 30 und 438
f.).