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A. Die Unternehmereigenschaft als Zurechnungskriterium
1. Die Selbständigkeit als zentrales Merkmal
Der Selbständigkeit des umsatzsteuerlichen Unternehmers wird seit jeher zentrale
Bedeutung beigemessen. Bereits das Umsatzsteuergesetz 382 von 1918 besteuerte
mit § 1 Abs. 1 Satz 1 Umsätze „solcher Personen, die eine selbständige gewerbliche
Tätigkeit mit Einschluss der Urerzeugung und des Handels ausüben”. Die Bedenken
des historischen Gesetzgebers, eine Besteuerung der gegen Entgelt hingegebenen Arbeitskraft
in abhängiger Stellung würde auf eine „Lohn und Besoldungssteuer, also, ...
auf eine Teileinkommensteuer hinauslaufen” 383 , können aufgrund des Verbrauchsteueraspektes
nicht überzeugen und erscheinen seit der Einführung des offenen Steuerüberwälzungsmechanismus
auch nicht mehr gerechtfertigt. Dennoch ist die Selbständigkeit
de lege lata unverzichtbares Merkmal der subjektiven Steuerpflicht. Das Gesetz
enthält zwar keine positive Definition der Selbständigkeit; indessen wird in § 2 Abs. 2
UStG aber die Nichtselbständigkeit natürlicher und juristischer Personen getrennt umschrieben.
Dieser Untergliederung folgend soll im folgenden untersucht werden, ob und
wie sich die (Un)Selbständigkeit auf die Zurechnung von Umsätzen auswirkt.
2. Unselbständigkeit juristischer Personen
Im deutschen Umsatzsteuerrecht geht die Organschaftslehre bis in das Jahr
1923 zurück. Der RFH 384 hatte, nachdem er anfänglich der Auffassung gewesen war,
dass Gesellschaften steuerrechtlich nicht unselbständig sein könnten, in ständiger
Rechtsprechung entschieden, dass auch juristische Personen umsatzsteuerlich unselbständig
sein können, weil, so Popitz, „die zwingende Logik der wirtschaftlichen Tatsachen”
385 hierzu nötige und jede andere Lösung „die Wucht der Tatsachen” 386 gegen
sich hätte. Während der RFH zunächst auch eine umsatzsteuerrechtliche Unselbständigkeit
einer juristischen Person im Sinne eines Angestelltenverhältnisses für möglich
hielt, stellte er 1934 fest, dass eine natürliche Person nur als Angestellter eines Unternehmers,
nicht aber als dessen Organ im Sinne der Organlehre unselbständig sein könne.
Umgekehrt sei eine juristische Person nur als Organ und nicht als Angestellte umsatzsteuerlich
unselbständig. 387 Die Organlehre war Ausfluss einer extensiv wirtschaft-
382 Gesetz vom 26.7.1918, RGBl. 1918, 779.
383 RT-Drucks. 1914/18, Nr. 1461, S. 22.
384 Erstmalig RFH v. 27.1.1923, RFHE 11, 265; ferner z.B. RFH v. 14.12.1923, RFHE 13, 146; v.
28.11.1924, RFHE 15, 116; v. 14.12.1925, RFHE 18, 75; v. 26.9.1927, RFHE 22, 69;
5.10.1929, RStBl. 1929, 121; v. 13.10.1933, RFHE 34, 176; v. 20.8.1934, RStBl. 1934, 1209.
385 Popitz/Grabower/Kloß, UStG, 3. Aufl. 1928, S. 304.
386 Popitz/Grabower Kloß, UStG, 3. Aufl. 1928, S. 308.
387 RFH v. 23.2.1934, RFHE 36, 39, RStBl. 1934, 831; vgl. auch Hartmann/Metzenmacher, UStG,
1934, S. 139.