Gutachten "PPP im öffentlichen Hochbau" - Band 2 ... - BMVBS

Beratergruppe – „PPP im öffentlichen Hochbau“
Würden Sanierungsleistungen vom Eigentümer eines Gebäudes vorgenommen, so wären
sie bei ihm steuerlich entweder zu aktivierender Herstellungsaufwand oder würden Erhaltungsaufwand
darstellen 1320 . Bei der Errichtung eines neuen Gebäudes hätte der Eigentümer
seine Anschaffungs- und Herstellungskosten in jedem Fall zu bilanzieren. Unseres Erachtens
kommt es jedoch im Zusammenhang mit der periodengerechten Abgrenzung von im
Rahmen eines Vertragsverhältnisses mit der öffentlichen Hand zu leistenden Sanierungsleistungen
auf die Unterscheidung zwischen Herstellungs- und Erhaltungsaufwand nicht
primär an. Entscheidend für die bilanzielle Behandlung ist beim hier behandelten Grundfall
vielmehr, ob es sich um routinemäßige Instandhaltungsarbeiten, die kontinuierlich im Rahmen
eines Dauerschuldverhältnisses und in der Regel relativ gleichmäßig zu erbringen und
daher als laufender Aufwand zu behandeln sind, oder um umfangreiche Modernisierungsmaßnahmen
handelt. Umfangreiche Modernisierungsaufwendungen sind aus unserer Sicht
dann gegeben, wenn sie ein Gebäude in einen bestimmten gewünschten Zustand versetzen,
der dann nach Abschluss aller Sanierungsarbeiten bis zum Ende der Vertragslaufzeit
bereitzustellen ist.
Im Rahmen dieser Untersuchung unterstellen wir, dass der Private den Gesamtaufwand für
seine während der Vertragslaufzeit zu tätigenden Bau- und Sanierungsleistungen ungefähr
abschätzen kann. Wir gehen weiter davon aus, dass die Ausgaben für grundlegende Bauund
Sanierungsleistungen (z.B. für ein Portfolio einer bestimmten Anzahl von Gebäuden) in
den ersten Jahren höher als in späteren Jahren liegen dürften, der Private allerdings häufig
zum Ende der Vertragslaufzeit verpflichtet ist, der öffentlichen Hand die Gebäude wiederum
in einem entsprechend sanierten Zustand zu überlassen.
Unter Zugrundelegung dieser Annahmen hat der Private im Rahmen eines Dauerschuldverhältnisses
bei einheitlicher Leistungserstellung (Bereitstellung einer Infrastruktur) unseres
Erachtens für den in bestimmten Perioden im Verhältnis zur Gesamtvertragsdauer erbrachten
überproportionalen Bau- und Sanierungsaufwand zunächst einen aktiven Rechnungsabgrenzungsposten
zu aktivieren 1321 (die periodengerechten Ausgaben gehen direkt als Aufwand
in die GuV), der dann in Perioden mit unterproportionalem Sanierungsaufwand wieder
aufgelöst wird. Im Hinblick auf die in der Regel zum Ende der Vertragslaufzeit zu erbringen-
1320
Zur Abgrenzung von Erhaltungs- und Herstellungsaufwand bei Modernisierung von Gebäuden,
vgl. BMF, Schreiben vom 16. Dezember 1996, BStBl 1996, Teil I, S. 1442.
1321
Aus unserer Sicht hätte der Vertragspartner öffentliche Hand - sofern er ausnahmsweise
bilanzierungspflichtig wäre - als fiktive Anschaffungskosten die Herstellungskosten des Privaten
zu aktivieren und einen Rechnungsabgrenzungsposten in der Höhe zu passivieren, der
dem gebildeten aktiven Rechungsabgrenzungsposten des Privaten für diesen Herstellungsaufwand
entspricht.
Band II: Rechtliche Rahmenbedingungen 449