Gutachten "PPP im öffentlichen Hochbau" - Band 2 ... - BMVBS

Beratergruppe – „PPP im öffentlichen Hochbau“
Nießbrauchs technisch oder wirtschaftlich abgenutzt ist und deshalb der Herausgabeanspruch
des Eigentümers keinen wirtschaftlichen Wert mehr hat 1329 .
In der Regel bleibt jedoch die öffentliche Hand bei der hier behandelten Lease/Lease-back-
Konstruktion wirtschaftlicher Eigentümer des Grundstücks. Eine Bilanzierung des Grundstücks
beim Privaten scheidet dann aus. Maßgeblich ist jeweils das Ergebnis der Prüfung
des konkreten Einzelfalls.
Es stellt sich die Frage, ob bei Gestaltungen mit einem Nießbrauch ein dingliches Nutzungsrecht
zu aktivieren ist. Ferner kommt die Aktivierung eines aktiven Rechnungsabgrenzungspostens
in Betracht.
Zur Beantwortung dieser Frage gelten die allgemeinen Grundsätze. Entscheidend ist zum
einen, ob das Nutzungsrecht einen Vermögensgegenstand (§§ 252, 253 HGB) bzw. ertragsteuerlich
ein Wirtschaftsgut (§§ 5, 6 EStG, § 8 Abs. 1, Satz 1 KStG, § 7 Satz 1 GewStG)
bildet, das zu aktivieren ist. Vermögensgegenstände bzw. Wirtschaftsgüter können sowohl
Gegenstände als auch tatsächliche Zustände sein, die sich der Kaufmann etwas kosten
lässt, die nach der Verkehrsauffassung einer selbständigen Bewertung zugänglich sind und
die in der Regel einen Nutzen für mehrere Wirtschaftsjahre bringen. Nach dieser Definition
stellen dingliche oder obligatorische Nutzungsrechte grundsätzlich immaterielle Wirtschaftsgüter
dar 1330 .
Nutzungsrechte sind allerdings nicht zu bilanzieren, wenn ihnen ein schwebendes Geschäft
zugrunde liegt, das nach den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung nicht in die
Bilanz aufzunehmen ist. Hiervon sind insbesondere Dauerschuldverhältnisse betroffen, die
wie ein Mietverhältnis auf einen fortwährenden Leistungsaustausch gerichtet sind. Ein auf
die Nutzung entfallenes Entgelt kann daher grundsätzlich nicht als Anschaffungskosten
aktiviert werden 1331 . Bei Entgeltvorauszahlungen wäre aber ein aktiver Rechnungsabgrenzungsposten
zu bilden 1332 . Wir nehmen für das zugrundeliegende Vertragsmodell IV jedoch
an, dass der Nießbraucher der öffentlichen Hand als Nießbrauchbesteller keine einmaligen
oder laufenden Entgelte zu bezahlen hat, sondern dass der Nießbraucher mit der Nutzungsüberlassung
seine im Rahmen des PPP-Sanierungsvertrages eingegangenen Verpflichtun-
1329
Vgl. BFH, Urteil vom 02. Juni 1978, BStBl 1978, Teil II, S. 507, sowie das BMF, Schreiben
vom 15. November 1984, BStBl 1984, Teil I, S. 561.
1330
Vgl. BFH, Beschluss vom 20. August 1986, BStBl 1988, Teil II, S. 348.
1331 Vgl. BFH, Urteil vom 19. Juni 1997, BStBl 1997, Teil, II, S. 808.
1332 Vgl. Ellrott/Schmidt-Wendt, in: Beck'scher Bilanzkommentar, § 255 Rn. 325 oder auch Weber-
Grellert, in: Schmidt, Einkommensteuergesetz - Kommentar, § 5 Rn. 176.
Band II: Rechtliche Rahmenbedingungen 454