Direito Financeiro e Tributrio - Kiyoshi Harada - 2016

efetiva restituição do imposto “excedente”. Se o valor restituído for menor
do que o total do imposto por ele devido terá havido redução do imposto.
Se o valor restituído for igual ao valor do imposto por ele devido, terá
havido supressão do imposto. Entretanto, se, nessa hipótese, o Fisco
descobrir a fraude e evitar a restituição, não se poderá afirmar que o crime
foi consumado. Mas, com certeza, terá havido, no caso, tentativa de crime.
Na antiga lei de sonegação fiscal, a modalidade de tentativa de crime
também era impossível, porque se tratava de crime de mera conduta, que
não comportava fracionamento, sendo irrelevante o resultado, bastando a
intenção de eximir-se do pagamento do tributo, no todo ou em parte. Nesta
última lei, o pagamento passa a ser elemento relevante. Nesse particular,
esta lei é superior à anterior, à medida que está mais afinada com o objetivo
tributário, a garantia da arrecadação, que passou a ser o bem jurídico
protegido. Por isso, seu art. 14 prescreve a extinção da punibilidade quando
o agente promover o pagamento de tributo, antes do recebimento da
denúncia. Esse art. 14, entretanto, inexplicavelmente, foi revogado pelo art.
98 da Lei n o 8.383, de 30-12-1991 que instituiu a Ufir, a mesma que
revogou o dispositivo semelhante da Lei n o 4.729/65, ou seja, seu art.
2 o . 17 Porém, na nova lei, o pagamento continua tendo relevância jurídica, ao
menos em relação aos crimes de dano definidos no art. 1 o , como veremos a
seguir.
16.4EXTINÇÃO DA PUNIBILIDADE
O art. 107 do Código Penal enumera os casos de extinção de
punibilidade, englobando os casos que ocorrem antes e depois da sentença,
como a morte do agente, a anistia, graça ou indulto, a prescrição, a
retroatividade da lei mais benigna, entre outras modalidades. Essas
situações retro enumeradas têm inteira aplicação no âmbito dos crimes
tributários.
16.4.1Retroatividade da lei benigna
O art. 14 da Lei n o 8.137/90, a exemplo do art. 2 o da Lei n o 4.729/65,
dispunha que “extingue-se a punibilidade dos crimes definidos nos arts.
1 o a 3 o quando o agente promover o pagamento de tributo ou contribuição
social, inclusive acessórios, antes do recebimento da denúncia”.
Como assinalamos linhas atrás, porém, esse artigo foi revogado pela Lei
n o 8.383/91. Mas em razão do princípio da ultra-atividade das normas
penais, essa disposição tem inteira aplicação em relação aos fatos ocorridos
durante sua vigência, extinguindo a criminalidade desses fatos.
A revogação do art. 14 não significa, outrossim, em nosso modo de
pensar, que o pagamento antes da denúncia seja irrelevante juridicamente.
É importante lembrar que se o crime é de dano deve-se aplicar, por