pobierz - Uniwersytet Warmińsko - Mazurski

338 Agnieszka Rotkiewiczstracyjne faktycznie do jednej instancji i pozbawia organ stopnia podstawowegosamodzielnoœci nieodzownej w orzecznictwie administracyjnym” 25 . Dlategote¿ jako ra¿¹ce naruszenie prawa ocenia siê sytuacjê, w której organpodatkowy drugiej instancji dokonuje wszelkich ustaleñ dotycz¹cych podstawopodatkowania, a w³aœciwy do rozstrzygniêcia sprawy organ pierwszej instancjijedynie nadaje tym ustaleniom zewnêtrzn¹ formê decyzji 26 . W wyrokuz dnia 22 lutego 1984 r. NSA przyj¹³: „ograniczenie siê urzêdu skarbowegodo roli wykonawcy wczeœniejszych ustaleñ izby skarbowej w przedmiociewymiaru podatku i uznanie tych ustaleñ a priori za prawid³owe i wi¹¿¹cestanowi ra¿¹ce naruszenie zasady dwuinstancyjnoœci postêpowania” 27 .Omawiaj¹c rolê, jak¹ ma do spe³nienia zasada prawdy materialnejw postêpowaniu odwo³awczym, nale¿y równie¿ zwróciæ uwagê na uzasadnienierozstrzygniêcia wydanego przez organ odwo³awczy. Podstawowym jegozadaniem jest bowiem wyjaœnienie treœci rozstrzygniêcia (osnowy decyzji).Interpretacja jêzykowa tego pojêcia prowadzi do wniosku, ¿e „uzasadniaædecyzjê” to ‘przedstawiaæ argumenty, motywy, dowody i pobudki wskazuj¹cejej s³usznoœæ’ 28 . Jednak¿e, aby uzasadnienie spe³ni³o swoj¹ funkcjê jako œrodekzmierzaj¹cy do przekonania adresata decyzji o s³usznoœci zajêtego przezorgan stanowiska, powinno byæ sporz¹dzone zgodnie z przepisami reguluj¹cymijego strukturê. Treœæ uzasadnienia, obejmuj¹cego zarówno uzasadnieniefaktyczne, jak i prawne, zosta³a okreœlona w art. 210 § 4 O.p. W zakresieuzasadnienia faktycznego organ powinien dok³adnie wskazaæ podstawê faktyczn¹rozstrzygniêcia. Zawiera ona okolicznoœci, które organ podatkowyuzna³ za udowodnione i w oparciu o które wyda³ stosowne orzeczenie 29 .W szczególnoœci powinno ono zawieraæ wskazanie faktów, które organ uzna³za udowodnione, dowodów, którym da³ wiarê oraz motywy, dla których innymdowodom odmówi³ wiarygodnoœci. Natomiast uzasadnienie prawne polegana wyjaœnieniu podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.W uzasadnieniu prawnym organ powinien zatem przytoczyæ przepisw pe³nym brzmieniu, dokonaæ oceny stanu faktycznego w œwietle obowi¹zu-25 Wyrok NSA z dnia 12 lutego 1985 r., II SA 1811/84, ONSA 1985, nr 1, poz. 7. Podobniew wyroku NSA z dnia 12 lutego 1987, II SA 1092/86, OSPiKA 1988, nr 1, poz. 24 S¹d stwierdzi³:„dokonanie przez izbê skarbow¹ wszelkich ustaleñ dotycz¹cych podstawy opodatkowania powoduje,¿e urz¹d skarbowy daje jedynie zewnêtrzny wyraz tych ustaleñ w formie decyzji, stanowibezpoœredni¹ ingerencjê w sposób za³atwienia sprawy zastrze¿onej dla organów ni¿szego stopnia,pozbawia te organy samodzielnoœci i czyni wrêcz iluzoryczn¹ kontrolê instancyjn¹ izbyskarbowej, która w postêpowaniu odwo³awczym dokonuje w istocie oceny prawid³owoœci swoichw³asnych ustaleñ”.26 Zob. H. Dzwonkowski, [w:] Ustawa Ordynacja..., s. 328–329.27 Wyrok NSA z dnia 22 lutego 1984 r., II SA 1678/83, ONSA 1984, nr 1, poz. 21.28 Zob. S³ownik jêzyka polskiego, pod. red. M. Szymczaka, t. III, Warszawa 1989, s. 640.29 A. Hanusz, Podstawa faktyczna decyzji podatkowej a swobodna ocena dowodów, [w:]Regulacje prawnopodatkowe i rozwi¹zania finansowe. Ksiêga jubileuszowa prof. Jana G³uchowskiego,Toruñ 2002, s. 89.