Ricardo Alexandre - Direito Tributário Esquematizado (2016)

como fato gerador do ICMS, tendo com ele relação pessoal e direta (promove a saída da mercadoria do
estabelecimento comercial). Com relação aos dois últimos casos, “A” é responsável, pois sua obrigação
decorre de expressa determinação legal, apesar de não possuir relação pessoal e direta com a saída da
mercadoria do estabelecimento comercial.
Todo o tributo da cadeia produtiva é pago, mesmo somente tendo se verificado o primeiro fato
gerador. O cálculo do recolhimento total é realizado sobre o valor pelo qual se presume que a
mercadoria será vendida ao consumidor. Tal montante é definido mediante a aplicação do regime de
valor agregado estabelecido no art. 8.º da LC 87⁄1996, levando em consideração os dados concretos de
cada caso.
Registre-se que o Superior Tribunal de Justiça considera a técnica de cobrança do ICMS antecipado
sobre uma base de cálculo fixada segundo os ditames do regime de valor agregado (exposta acima)
absolutamente distinta da cobrança com base em “pautas fiscais”, considerada ilegítima pelo Tribunal
(STJ, 2.ª T., REsp 1.041.216-AM, rel. Min. Eliana Calmon, j. 20.11.2008, DJe 17.12.2008), conforme
detalhado no item 7.2.2.2 desta obra.
Digno de nota o fato de alguns doutrinadores não incluírem o caso da substituição tributária
progressiva no mesmo tópico dos demais casos de substituição. O motivo seria porque, na substituição
progressiva, o vínculo de responsabilidade não nasce no momento da ocorrência do fato gerador, mas
antes dele, visto que há uma antecipação do pagamento do tributo.
Para uma melhor sistematização da matéria, opta-se, nesta obra, pela reunião dos casos de
substituição numa única rubrica, sem prejuízo do reconhecimento das peculiaridades de cada caso.
6.4.2.1
A constitucionalidade da sistemática da substituição progressiva
Boa parte da doutrina considera que a previsão na lei da antecipação do pagamento de tributo cujo
fato gerador ainda não se verificou configura agressão a vários princípios tributários, entre eles o da
tipicidade, o da capacidade contributiva e o do não confisco.
A agressão à tipicidade decorreria do fato de que a situação abstratamente prevista em lei como fato
gerador do tributo (hipótese de incidência ou, em analogia com o direito penal, tipo tributário) não teria
se verificado no mundo, daí decorrendo a impossibilidade da cobrança.
A técnica utilizada em direito penal para tipificar condutas como crimes é muito semelhante àquela
adotada em direito tributário para definir as hipóteses de incidência dos tributos. Em ambos os casos, se
define algo abstrato que, verificado no mundo, terá as consequências abstratamente previstas em lei.
O art. 121 do Código Penal atribui para o ato de “matar alguém” a consequência da aplicação de uma
pena de reclusão de seis a vinte anos. As leis tributárias de vários Estados, usando técnica semelhante,
estabelecem para o ato de promover a saída da mercadoria de estabelecimento comercial a consequência
de pagar ICMS no valor de 17% do valor da mercadoria.
A técnica é praticamente a mesma. Então, se não é possível aplicar uma pena de reclusão de seis a
vinte anos com base na presunção de que alguém vai matar, também não seria possível cobrar ICMS
fundado na presunção de que uma mercadoria vai ser vendida por determinado valor.