Ricardo Alexandre - Direito Tributário Esquematizado (2016)

O argumento de fato é que se forem obrigatórios ajustes nos casos em que haja diferença entre os
valores recolhidos antecipadamente e aqueles teoricamente devidos quando da verificação do fato
gerador presumido, a sistemática da substituição progressiva perderá boa parte de sua utilidade prática,
pois a Administração precisará voltar a fiscalizar a parte final da cadeia produtiva (no caso citado, os
postos).
O argumento de direito é que o legislador constituinte derivado, ao prever expressamente a
restituição nos casos de não ocorrência do fato gerador e silenciar quanto aos casos de ocorrência em
valor diferente do previsto, quisera afirmar a impossibilidade de ajustes no segundo caso. Seguindo essa
linha, seria possível afirmar que a presunção de ocorrência do fato gerador é relativa (admitindo prova
em sentido contrário), mas, ocorrido o fato, a presunção de valor seria absoluta (não admitindo prova em
contrário). Por conseguinte, em caso de recolhimento a maior, não haveria restituição; em caso de
recolhimento a menor, não haveria cobrança suplementar.
Visando a uniformizar nacionalmente o entendimento, 23 dos 27 entes que cobram ICMS firmaram o
Convênio ICMS 13/97 (ficaram de fora somente Pernambuco, São Paulo, Santa Catarina e Paraná),
adotando o posicionamento mais favorável para o Fisco, o da não restituição dos valores recolhidos
aparentemente a maior e não cobrança dos valores recolhidos aparentemente a menor. Transcrevem-se as
regras do convênio:
“Cláusula primeira. A restituição do ICMS, quando cobrado sob a modalidade da substituição
tributária, se efetivará quando não ocorrer operação ou prestação subsequentes à cobrança do
mencionado imposto, ou forem as mesmas não tributadas ou não alcançadas pela substituição
tributária.
Cláusula segunda. Não caberá a restituição ou cobrança complementar do ICMS quando a
operação ou prestação subsequente à cobrança do imposto, sob a modalidade da substituição
tributária, se realizar com valor inferior ou superior àquele estabelecido com base no art. 8.º da Lei
Complementar 87, de 13 de setembro de 1996”.
Posteriormente, o Governador do Estado de Alagoas – um dos Estados conveniados – ajuizou ação
direta de inconstitucionalidade contra o Convênio. O Supremo Tribunal Federal, em decisão que parecia
por um ponto final na discussão, declarou constitucional o convênio em decisão pedagógica, cujos
principais termos são abaixo transcritos:
“O fato gerador presumido, por isso mesmo, não é provisório, mas definitivo, não dando ensejo a
restituição ou complementação do imposto pago, senão, no primeiro caso, na hipótese de sua
não realização final. Admitir o contrário valeria por despojar-se o instituto das vantagens que
determinaram a sua concepção e adoção, como a redução, a um só tempo, da máquina-fiscal e da
evasão fiscal a dimensões mínimas, propiciando, portanto, maior comodidade, economia, eficiência
e celeridade às atividades de tributação e arrecadação” (STF, Tribunal Pleno, ADI 1.851/AL, Rel.
Min. Ilmar Galvão, j. 08.05.2002, DJ 22.11.2002, p. 55 – grifou-se).